ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

22 жовтня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 340/1519/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Юрко І.В., суддів:  Білак С.В., Чабаненко С.В., 
секретарі судового засідання  Беседі  Г.Р.,
за участі представника позивача  Кириленко Ю.Г.,
представника відповідача Стець А.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції  апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 15 липня 2024 року в адміністративній справі №340/1519/24  (головуючий суддя  І-ї інстанції - Науменко В.В.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гідросенд» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :
Позивач 15.03.2024 року звернувся до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому  просив  визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення  «В-4» №112832000402 від 27.12.2023 року, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 2687921 грн..
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що відповідачем безпідставно віднесено господарські операції з ПП «Світловодська мануфактура», ТОВ «АПЦ-ГРУП» та ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС» до нереальних, тим самим зменшено розмір від`ємного значення ПДВ, незважаючи на те, що перевіряючим надано усі первинні бухгалтерські документи, що підтверджують фактичне здійснення таких господарських операцій.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 15 липня  2024 року адміністративний позов задоволено в  повному  обсязі.
Визнано протиправним та скасовано  податкове повідомлення-рішення №112832000402 від 27.12.2023 року.
          Стягнуто на користь позивача судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 30280,00 грн. та на правничу допомогу у розмірі 12000,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач  подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду скасувати та прийняти нове рішення про відмову  в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення суду першої інстанції ухвалено з не повним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, неправильним застосуванням норм матеріального  та  процесуального права. Апелянт вказує, що під час перевірки податковим органом  виявлено  взаємовідносини  позивача з його  контрагентами, які не могли відбутись, оскільки з наявної у позивача  інформації такі  контрагенти не  мали можливості поставити товариству заявлену кількість товару через відсутність достатньої кількості трудових ресурсів, основних засобів, зокрема - власних та орендованих складських приміщень, транспортних засобів, відсутність декларування придбання такої продукції, її транспортування, зберігання тощо. Відтак, на  думку скаржника, в  даному випадку мали місце безтоварні операції, здійснені з метою введення в обіг (легалізації) продукції невідомого походження, як при складанні документації за формою первинних документів, так і при їх відображенні в регістрах бухгалтерського обліку і податкової звітності.  Крім  того, відповідно до інформації з ГСЦ МВС, позивач та ПП «Світловодська мануфактура» взагалі не мають зареєстрованих транспортних засобів, а у ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС» та ТОВ «АПЦ-ГРУП» хоч і наявні зареєстровані транспортні засоби, вони є такими, що не можуть бути використані для перевезення сільськогосподарської продукції. Зазначене, на думку відповідача, свідчить про неможливість поставки заявленого товару, а отже  безтоварність таких операцій. Також вважає неспівмірним розмір стягнутих витрат на правничу  допомогу. 
Позивач подав відзив  на  апеляційну  скаргу, в  якому  просив  рішення  суду  першої  інстанції  залишити  без  змін.
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційної інстанції вимоги  апеляційної  скарги  підтримала,  просила  їх  задовольнити.
Предмтавник позивача  проти  вимог скарги заперечував, просив рішення суду  залишити  без  змін.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на скаргу, встановила наступне.
Позивач - Товариства з обмеженою відповідальністю «Гідросенд» є суб`єктом господарювання (ЄДРПОУ 34996776), основний вид діяльності - виробництво олії та тваринних жирів (10.41), перебуває на податковому обліку в органах ДПС України                             (а.с.12-17 т.1).
Відповідач - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків є суб`єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах здійснює контроль та реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.
В період  з 21.11.2023 року  по 04.12.2023 року проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн., по декларації з податку на додану вартість за вересень 2023 року з урахуванням уточнюючих розрахунків, за наслідками якої 11.12.2023 складено акт №1180/32-00-04-02-01-06/34996776 (а.с.125-145 т.1).
Висновками  акту  перевірки встановлено  порушення  позивачем:
- абз. «а» п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 ПК України, що призвело до завищення суми податкового кредиту з ПДВ за вересень 2023 року на 2687921 грн.;
- п.200.1, абз. «в» п.200.4 ст.200 ПК України, внаслідок чого завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 2687921 грн.;
- п.89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в частині порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та в Єдиному реєстрі податкових накладних із загальним обсягом постачання (без ПДВ) в розмірі 22164397,73 грн. за податковими накладними, складеними на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою (вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту)                             (а.с.138-зворот   т.4).
На підставі акту  перевірки податковим органом 27.12.2023  року винесені податкові повідомлення-рішення:
- №112832000402, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на  2687921 грн. (а.с.191-193  т.1);
- №112732000402, яким за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних застосовано штраф у розмірі 1738,06 грн. (а.с. 194-195 т.1).
          Позивач,  не погодившись  з податковим повідомленням-рішенням №112832000402  на суму 2687921 грн.,   оскаржив  таке  рішення  до суду.

Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає про таке.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Повноваження  відповідача,  порядок  призначення  та  проведення  документальної позапланової невиїзної перевірки позивачем  не оскаржується, а  тому  судом  апеляційної  інстанції  не перевіряється.
Відповідно до пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПКУ підставою для проведення документальної позапланової перевірки може бути подання платником податків декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з ПДВ, яке становить більше 100 тис гривень.
Відповідно до пп.14.1.181. п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. При цьому порядок та умови формування податкового кредиту визначені статтею 198 Податкового кодексу.
Згідно із пп. «а» п.198.1 ст.198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Абзацами 1-3 пункту 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
У відповідності до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
При цьому згідно із п.201.8 ст.201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Згідно з п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.4 статті 200 ПК України визначено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно п.201.1. статті201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.
Відповідно до частини 1, 5, 7, 8 статі 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі по тексту - Закон №996) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Підприємство вживає всіх необхідних заходів для запобігання несанкціонованому та непомітному виправленню записів у первинних документах і регістрах бухгалтерського обліку та забезпечує їх належне зберігання протягом встановленого строку.
Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.
Відповідно до пунктів 1.2, 2.1, 2.2, 2.4, 2.5, 2.14, 2.15 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за №168/704 (далі по тексту - Положення №88), господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи).
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.
Документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства.
Повноваження на здійснення господарської операції особи, яка в інтересах юридичної особи або фізичної особи - підприємця одержує основні засоби, запаси, нематеріальні активи, грошові документи, цінні папери та інші товарно-матеріальні цінності згідно з договором, підтверджуються відповідно до законодавства. Такі повноваження можуть бути підтверджені, зокрема, письмовим договором, довіреністю, актом органу юридичної особи тощо.
Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці первинні документи.
Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.
За змістом п.1, п.2 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказ Міністерства фінансів України 31.12.2015  року №1307 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 року за №137/28267, податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку у контролюючому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість. Податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж зазначена в цьому пункті. Податкова накладна та додатки до неї складаються в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.
Згідно із частиною першою  статті 9 Закону №996  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій                       з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
З матеріалів справи вбачається, що спірне податкове повідомлення-рішення винесено  контролюючим органом за  результатами  висновків  перевірки  по господарським  операціям  позивача  з контрагентами ПП «Світловодська мануфактура», ТОВ «АПЦ-ГРУП» та ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС».
Так, між ТОВ «Гідросенд» та ПП «Світловодська мануфактура» (ЄДРПОУ 42614907) укладено  договори  №4 від 06.12.2018 року, №10 від 01.04.2019 року щодо придбання позивачем фартухів, футболок, мішків (а.с.212-217  т.1).
Відповідно договорам позивачем придбано у ПП «Світловодська мануфактура» у квітні 2023 року  фартухи у кількості 251 шт., мішки технологічні у кількості 341 шт., футболки «Поло» у кількості 10 шт., загальною вартістю 141672 грн., у тому числі ПДВ 23612 грн.; у вересні 2023 року -  фартухи у кількості 92 шт., загальною вартістю 32568 грн., у тому числі ПДВ 5428 грн.
На підтвердження здійснення  господарських  операцій  позивачем  під  час  перевірки  та  до  матеріалів  справи  надано  наступні  документи: видаткові накладні, платіжні інструкції, бухгалтерські  довідки,  податкові  накладні,   квітанції   про  реєстрацію  податкових накладних,  картки  рахунку 6435,  рахунки  на  оплату  (а.с.218- 242 т.1). 
            Відповідач  в  апеляційній  скархі  посилається  на  відсутність  документів щодо транспортування вказаного товару, а також відсутність паспортів якості на такий товар.
 Апеляційний  суд  звертає  увагу,  що   і  позивач,  і  постачальник - ПП «Світловодська мануфактура  знаходяться  в м.Світловодськ Кіровоградської  області.  Згідно  договорів  поставки  саме  постачальник  здійснює  доставку  товару  покупцю,  а  тому   будь-яких  документів  на  перевезення  вказаного  вище  товару  у  позивача  бути  не  може.
Також  апеляційний  суд  зазначає,  що транспортні документи не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу чи поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а отже відсутність у позивача товарно-транспортних накладних або неповне їх заповнення не може бути самостійним доказом нездійснення господарських операцій, проведених з контрагентами, натомість факт передання товару та здійснення послуг, підтверджується іншими документами, які наявні в матеріалах справи.
Аналогічний   висновок  викладений  Верховним Судом у постановах від 06.02.2018  року у справі №816/166/15-а, від 11.09.2018 року у справі №804/4787/16, від     13.07.2022 року  у справі № 520/223/20, від 29.08.2023 року у справі №120/1580/19-а, від 17.01.2024 року у справі № 320/2332/19.
Щодо паспортів  якості  на  фартухи, мішки  технологічні  та футболки колегія  суддів  зазначає  наступне.
Поняття сертифікат  якості  тотожний поняттю  паспорт якості  (виробника) - це документ, що містить дані для ідентифікації та фактичні значення показників  якості  продукції виробника, отримані в результаті лабораторних випробувань, а також інформацію про їх відповідність вимогам нормативних документів. Зазвичай, сертифікат якості потрібен  у разі продажу товару оптовим клієнтам, для того, щоб вони могли перекласти з себе відповідальність у випадку проблем з продукцією або повернення коштів.
Представником відповідача в судовому засіданні апеляційної інстанції  не  доведено,  що вказана продукція потребувала отримання контрагентом сертифіката якості та  необхідність  наявності  такого  сертифіката  у  позивача  за  відсутності  проблем  з товаром  або  повернення  коштів.  
Крім того, апеляційний суд зазначає, що сертифікати якості не є первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік та формується податкова звітність платника податку, тобто, документи на товар не пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, а зазвичай такі документи вкладені у товар (упаковуються разом з товаром), то під час видачі придбаного товару у виробництво такий товар разом із документами в упакованому вигляді передаються у відповідні цеха за їх вимогою для використання за призначенням. Тому  не надання їх під час перевірки ніяким чином не підтвердить та не спростує реальність господарської операції.
  Відовідач  в  апеляційній  скарзі  посилається  також  та аналіз податкової звітності ПП «Світловодська мануфактура»,  який  на  думку  контролюючого  органу  свідчить про недостатню кількість працівників та основних засобів для забезпечення технологічного процесу з виробництва  поставленого  позивачу  товару.
            Натомість, в  матеріалах  справи  наявний  договір  оренди №2  від 03.12.2018  року  між ПП «Світловодська мануфактура» та ПП «Віктор і К»,  згідно  якого  ПП «Світловодська мануфактура»  передано  в  оренду технологічного обладнання за адресою Кіровоградська обл. м.Світловодськ,  смт. Власівка, вул. Молодіжна, 53-а,  а  також  акт  приймання-передачі такого  обладнання  (а.с.30-34, 38-39   т.3). 
             Також надано договір  позички №1  від 14.11.2018  року,  згідно  якого  гр. ОСОБА_1  передав ПП «Світловодська мануфактура» у безоплатне користування частину  комплексу будівель та споруд за адресою Кіровоградська обл.,м.Світловодськ,  смт.Власівка, вул.Молодіжна, 53-а,  площа   об`єкту 170  кв.м.  Вказане   підтверджується повідомленням  про  об`єкти,  пов`язані з  оподаткуванням або  через які  провадиться  діяльність   Форми  №20-ОПП  (а.с.35-37, 96-97  т.3).
          ПП «Світловодська мануфактура»  закуповувало  тканину  та  фурнітуру  для  виготовлення фартухів, футболок, мішків  у ТОВ «ДВЄ», ТОВ «А-Текс»,  ТОВ «Спецтекстиль»,  ПП Фірма «Філтекс ЛТД», ПП «Віктор і К»,   на  підтвердження  чого  позивачем  надано  до  матеріалів  справи:  видаткові  накладні,   накладні,  акти надання  послуг  (а.с.41-46 т.3).
           Відповідно  до  штатної  розстановки робітників  ПП «Світловодська мануфактура»   в  штаті  підприємства  7  осіб,  п`ятеро  з  яких  є  швачки  (а.с.40).
          Наявність вказаної кількості працівників у ПП «Світловодська мануфактура»   підтверджується  відомостями  про нарахування заробітної  плати застрахованим  особам  Додаток 1 (7  осіб);   відомості  про  суми  нарахованого  доходу, утриманого   та  сплаченого  податку на доходи фізичних осіб та військового збору Долаток 4 ДФ;  податкові  розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків-фізичних  осіб,  і сум  утриманого з  них податку, а також сум нарахованого єдиного  внеску  (а.с.41-95  т.3).
          Представник  відповідача  в  судовому  засіданні  апеляційної  інстанції  не  змогла  пояснити,  яким  чином  та  з  яких  розрахунків  податковий  орган  дійшов  висновку  про  недостатню кількість працівників (5 осіб) та основних засобів для забезпечення  виготовлення фартухів у кількості 251 шт., мішків технологічнх у кількості 341 шт., футболок «Поло» у кількості 10 шт.. А також  представник відповідача не змогла пояснити,  яка  кількість  осіб  на  думку  подактового  органу   потрібна  для  виготовлення вказаної  кількості  товару.
           
Крім цього,  між  позивачем  та ТОВ «АПЦ ГРУП» (ЄДРПОУ 41540557) щодо 18.09.2023  року  укладено договір  поставки №18092302  щодо  придбання  позивачем  насіння  соняшника  (а.с.243-246 т.1).
Відповідно вказаного  договору  позивачем придбано у ТОВ «АПЦ ГРУП» у вересні 2023 року насіння соняшника у кількості 78,616 т, загальною вартістю 780332,50 грн., у тому числі ПДВ 95830,31 грн..
На підтвердження здійснення  господарських  операцій  позивачем  під  час  перевірки  та  до  матеріалів  справи  надано  наступні  документи:  видаткові накладні, товаро-транспортні накладні, картки  рахунку 631,  податкові  накладні, платіжні  інструкції,  рахунки  на  оплату,  книги відвантажувань  на  вантажі, що  ввозяться і  вивозяться через  автомобільні  ваги  ТОВ «Гідросенд»   (а.с.247-250  т.1,  а.с. 1-19, 207-250 т.2,  а.с.1-14  т.3 ).
Крім  того,  позивачем  на  підтвердження   господарської  діяльності  ТОВ «АПЦ ГРУП»  надано  наступні  документи:  довідку   ТОВ «АПЦ ГРУП»  про  наявність  81 земельної ділянки  сільськогосподарського  призначення для  вирощування с/г культур; договір №ТО-001/2023  від 12.04.2023  року оренди рухомого  майна  з  екіпажем (трактор, сівалка, борона); акти приймання-передачі рухомого майна; договір на транспортно-експедиційне  обслуговування та  перевезення  вантажів; заявки  до  договору,  акти здачі-приймання  робіт (надання  послуг);  податкові  накладні;  звіти  про  посівні  площі с/г культур (а.с.104-137 т.3).
Посилання  відповідача  на  ту  обставину,  що   контрагент  позивача - ТОВ «АПЦ ГРУП» у спірний період мало взаємовідносини з ФГ «СОЛАРД АГРОКУЛЬТУРА», відносно якого 28.06.2022  року  прийнято рішення про віднесення до критеріїв ризиковості  платника податку,  апеляційний  суд  до  уваги  не  приймає, оскільки  факт віднесення контрагента позивача, а  в  даному випадку контрагента  контрагента позивача до ризикових платників повинен бути пов`язаний із господарськими операціями  саме  з позивачем.   Доказів такого  відповідачем  не  надано  ані  суду  першої, ані  суду  апеляційної  інстанції  та  в  матеріалах  справи  такі  докази  відсутні.
Вказана правова позиція викладена  Великою Палатою Верховного  Суду  в постанові від 07.07.2022  року у справі №160/3364/19,  Верховним  Судом  у  постановах від 18.12.2018  року у справі №816/1118/17, від 15.01.2019  року у справі №809/2918/13-а.    
Так  Великою Палатою Верховного  Суду  в  постанові  зазначено, що  порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів; так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків  (п.97). Немає жодних підстав перекладати на платника податків відповідальність за внесення до первинних документів недостовірних даних іншою особою. Інакше це буде суперечити принципу індивідуальної відповідальності та визначеним у  статті 16 ПК України  обов`язкам платника податків, до яких не віднесено те, що останній повинен дбати про правомірність податкового обліку контрагента. Інакше тлумачення норм податкового законодавства фактично перекладає обов`язок здійснення податкового контролю на самих платників податків (п.101-102).
Апеляційний  суд  зазначає, що будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Аналогічна правова позиція викладені Верховним Судом в  постановах  від 06.02.2018 року в справі №816/166/15-а, від 27.03.2018 року в справі №816/809/17, від  28.09.2022 року                 у справі №200/14542/19-а, від 01.12.2022 року у справі № 320/5878/19, від 28.11.2023 року                           у справі №400/2320/21.

          Крім  того, між  ТОВ «Гідросенд»  та  ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС» (ЄДРПОУ 43787889) укладено договори №02092207/П від 02.09.2022  року, №11092336/П від 11.09.2023  року щодо придбання позивачем  насіння соняшника (а.с.20-21, 56-59 т.2).
Відповідно до вказаних договорів, позивачем придбано у ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС» у квітні 2023 року соняшник у кількості 453,676 т загальною вартістю 6941319,10 грн., у тому числі ПДВ 852442,69 грн., у вересні 2023 року  соняшник у кількості 1323,826 т загальною вартістю 14094026,39 грн., у тому числі ПДВ 1730845,35 грн..
На підтвердження здійснення  господарських  операцій  позивачем  під  час  перевірки  та  до  матеріалів  справи  надано  наступні  документи: видаткові накладні, товаро-транспортні накладні, картки  рахунку 631,   податкові  накладні, рахунки-фактури, платіжні  інструкції, книги відвантажувань  на  вантажі, що  ввозяться і  вивозяться через  автомобільні  ваги  ТОВ «Гідросенд»  (а.с.22-55, 60-206, 207-250 т.2,  а.с.1-14  т.3).
Крім того, позивачем на підтвердження господарської  діяльності  ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС» надано  наступні  документи:договір  перевезення  вантажу №21011  від 04.01.2021 року;  договори  поставки №1-2022  від 08.07.2022  року,   №07/07-2022  від 07.07.2022 року, №6  від 05.09.2023  року, №7  від 08.09.2023 року, №5  від 20.09.2023  року, №6  від28.09.2023 року;  видаткові  накладні;  накладні   (а.с.142- 179  т.3).
Посилання відповідача в акті перевірки та в апеляційній скарзі на аналіз податкової звітності ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС» та даних ЄРПН, який  на  думку  податкового  органу  свідчить про невідповідність обсягів придбання та постачання соняшника у спірному періоді,   апеляційний  суд  до  уваги  не  приймає,  оскільки  будь-яких  зустрічних перевірок  саме  контрагента  позивача  податковими  органами  не  проводилось,  податкові  накладні  вказаного  контрагента  за  спірний  період  зареєстровані  в ЄРПН  у  встановлений  законом  строк  без  будь-яких  зауважень.
Крім цього, податковим органом звертається увага на відсутності документального підтвердження господарських операцій у спірний період між ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС» та перевізником, зазначеним у ТТН  ТОВ «Агрофірма «ТЕРРА», а також відсутності у ТОВ «Агрофірма «ТЕРРА» зареєстрованих транспортних засобів, вказаних у таких ТТН, що, на переконання відповідача, свідчить про неможливість транспортування обумовленої кількості соняшника позивачу. 
 Таке посилання  апеляційний  суд  до  уваги  не  приймає, оскільки,  як  зазначалось  вище з урахуванням практики Верховного Суду у подібних питаннях, зазначені  відповідачем  ТТН  стосуються  господарських  операцій  між  ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС» (контрагент  позивача)  та  ТОВ «Агрофірма «ТЕРРА (контрагент  котрагента)  та  не  стосуються  договору  поставки  між ТОВ «Гідросенд»   та  ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС».

Наведені  вище  первинні  документи  оформлені  у  відповідності   до  вимог  Закону №996, зауважень  щодо  їх  оформлення  та  реєстрації  податкових  накладни  в  ЄРПН  акт  перевірки  не  містить.
В  акті  перевірки  та  в  апеляційній  скарзі   контролюючий  орган  посилається  на  інформацію з баз даних податкового органу щодо діяльності третіх осіб по ланцюгу постачання придбаного позивачем товару (аналіз ЄРПН, АІС «Податковий Блок», АІС «Митниця»)  та  зазначає  про неможливість  встановлення виробника та походження товару, джерела придбання (імпорту) такого товару постачальниками.
Наданими позивачем  під  час  перевірки  та  до  матеріалів  справи  доказами підтверджується  фактична поставка товару, оплата його вартості постачальнику, наявність товару на складах позивача та використання такого товару у власній господарській діяльності. Тобто, підтверджений реальний рух активів позивача, пов`язаний з придбанням та  використанням  вказаних ТМЦ та  послуг.
Наведена відповідачем  в  акті  перевірки  та  в  апеляційній  скарзі  податкова інформація стосується здебільшого третіх осіб, в тому числі по ланцюгу постачання. Жодної податкової інформації, що стосується позивача, яка підтверджує вчинення саме позивачем податкового правопорушення/порушення податкової дисципліни, в акті перевірки та в  апеляційній  скарзі  не наведено. 
Колегія  суддів  звертає  увагу,  що використання податкової інформації не є достатнім доказом в розумінні процесуального закону без доведення факту вчинення позивачем, як платником податків, порушення  такого закону.
В  судовому  засіданні  представник  відповідача  пояснила,  що зустрічних  звірок  по  контрагентам  позивача  не  проводилось,  та  на  запити  контролюючого  органу   результати  звірок  прямих  контрагентів  не  були  отримані   до  теперішнього  часу. 
Відтак, наведена  контролюючим  органом  податкова  інформація стосується   лише третіх осіб по ланцюгу постачання, що не є сторонами договору, а тому взагалі не стосується предмету доказування   порушення позивачем вимог податкового законодавства.
Крім  того,  посилання  відповідача  на  нереальність придбання  позивачем  товару не є доведеним,  оскільки  відповідач не спростовує  того, що придбаний товар  був фактично використаний у господарській діяльності позивача, не наводить доказів, що можливо контрагенти позивача мали залишки товару, не надає доказів розбіжностей в первинній документації з прямими контрагентами позивача, не доводить неможливість зберігання товару тривалий час, що виключило б вірогідність придбання товару в більш ранні періоди, ніж ті які перевірялися.
Посилання відповідача на те, що матеріально-технічна база та трудові ресурси (чисельність працівників є недостатньою для проведення задекларованих обсягів фінансово-господарських операцій, інформація про залучення стороннього трудового ресурсу відсутня,            у ЄРПН відсутні податкові накладні на придбання товарів у третіх осіб), не дають можливість здійснення господарських операцій, апеляційний  суд до  уваги  не  приймає  з  огляду  на  те,  що  контролюючим  органом  не  наведено  будь-яких  розрахунків  на  підтвердження  таких  посилань,  в  тому  числі  і  стосовно  того  скільки  на  думку  контроюючого  органу  необхідно  трудових  ресурсів    для  здійснення  тієї  чи  іншої  господарської  операції,  в  даному  випадку  -  операцій  з  постачання  товару. 
Норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності, як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності) контрагентів позивача.               
           Аналогічна правова позиція викладена  Верховним Судом  в  постанові  від 09.02.2022 року у справі №640/9476/19.
З урахуванням наведених вище обставин в їх сукупності підтверджено, що господарські відносини між позивачем та контрагентами-постачальниками мали реальний характер, підтверджені належним чином оформленими первинними та бухгалтерськими документами, спричинили реальні зміни майнового стану позивача, та були належним чином відображені у бухгалтерському обліку та податковій звітності.
За таких обставин, спірне податкове повідомлення-рішення від 27.12.2023 №112832000402 є протиправним та підлягає скасуванню,  як  правильного  висновку  дійшов  суд першої інстанції.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування рішень.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Відтак, інші, зазначені в апеляційній скарзі доводи  по  суті  справи, окрім проаналізованих вище, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції  щодо  предмета  позову, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.

Щодо витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати на професійну правничу допомогу (пункт 1 частини 3  статті 132 КАС України).
Відповідно до частин 1-5  статті 134 КАС України  за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Компенсація витрат на професійну правничу допомогу здійснюється у випадку доведення здійснення витрат, пов`язаних із розглядом саме цієї справи та враховуючи принцип співмірності здійснених витрат.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:
1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);
2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);
3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;
4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
На підтвердження обсягу наданих позивачу послуг адвоката до суду надано Договір про надання правничої допомоги від 15.02.2024 року з додатком №1 від 15.02.2024 року, якими визначено, що надані послуги складаються з підготовки та подання позовної заяви до Кіровоградського окружного адміністративного суду та участі у судових засіданнях, розмір гонорару складає 12000 грн.; акт виконаних робіт  та рахунок на вказану суму (а.с.205, 206, 209, 210 т.4).
Згідно  акту  виконаних  робіт,  адвокатом  надано  наступні  послуги:  
- ознайомлення  з  актом  перевірки,  витрачений  час  1  година,  вартість  700 грн.;
- ознайомлення  з  первинними  бухгалтерськими  та  іншими документами, їх  аналіз,  збір  додаткових  доказів,  витрачений  час  6  годин, віртість  4200  грн.;
- складання  позовної  заяви  і  формування  додатків,  витрачений  час  не  зазначено, вартість 3100  грн.;
- участь у судовому розгялді справи в суді 1ї інстанції, витрачений час – 1  судове  засідання,  вартість 4000  грн..
Всього  вартість  послуг 12000  грн..
            Апеляційний  суд  зазначає, що адміністративний  позов  поданий 13.03.2024  року  і  підписаний директором ТОВ «Гідросенд», позов не містить будь-яких посилань на  складання його представником позивача.  Ордер про  надання  правової допомоги  датований 26.03.2024 року (а.с.207 т.3).
Відтак, відсутнє підтвердження, що адміністративний  позов  складений  та подавався  представником  позивача, а тому зазначений розмір витрат на професійну правничу допомогу як вказаний позивачем  в  заяві  про стягнення  витрати  на  правничу  допомогу,  так  і  визначений судом першої інстанції, апеляційний суд вважає неспівмірним із часом, витраченим на виконання відповідних робіт адвокатом, та вважає обгрунтованою сумму  такої допомоги в розмірі 2000  грн..
Колегія суддів дійшла висновку про зміну рішення суду першої інстанції у  відповідності до вимог статті 317 КАС України в частині стягнення витрат на правову  допомогу.
В період з 24 жовтня 2024 року по 28 жовтня 2024 року судді Юрко І.В. та                          Білак С.В. перебували у відпустці.
Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 313, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:
          Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від                     15 липня 2024 року в адміністративній справі №340/1519/24  задовольнити  частково.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 06 грудня  2023 року в адміністративній справі №340/1519/24 змінити.
В абзаці третьому резолютивної частини  рішення слова та цифри « 12000 грн.» замінити  словами  та  цифрами « 5000 (п’ять  тисяч) гривень 00 копійок».
В іншій частині рішення суду залишити без змін.
Стягнути  на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Гідросенд» витрати  на  правничу  допомогу  в  суді  апеляційної  інстанції в  розмірі 2000  (дві  тисячі) гривень 00 копійок за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття  та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
          Повний текст постанови складено 05 листопада 2024 року.    

Головуючий - суддя                                                                      І.В. Юрко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      С.В. Чабаненко