ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 жовтня 2024 року 
м. Київ
справа № 260/6960/23
адміністративне провадження № К/990/19822/24  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 травня 2024 року (колегія суддів у складі: головуюча суддя - Довга О.І., судді - Глушко І.В., Запотічний І.І.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

установив:
У серпні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» (далі - ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес», позивач) звернулося до суду з позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Західне МУ ДПС по роботі з ВПП, контролюючий орган, відповідач), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10 травня 2023 року: №373/33-00-50-08, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1833333 грн та №374/33-00-50-08, яким до позивача застосовано штраф за нездійснення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 1833333,33 грн у розмірі 50% у сумі 916666,67 грн. 
Обґрунтовуючи позовні вимоги, ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» зазначає про безпідставність складення Акта перевірки на підставі якого прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства є необґрунтованими та базуються виключно на припущеннях та невірних доводах, відтак спірні податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню. Зокрема позивач вказує, що підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, на думку відповідача, стало порушення підпункту «а» пункту 187.1 статті 187 та пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України (далі - ПК України), у зв`язку із чим зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за січень 2023 року на 1833333 грн та застосовано штрафну санкцію у розмірі 420833,50 грн, з чим не погоджується ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» та зазначає, що Акт перевірки не містить достатнього обґрунтування щодо необхідності включення до переліку операцій, за якими необхідно донараховувати податок на додану вартість,   операцію з міжнародного перевезення з перевізником ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» саме 20% податку на додану вартість.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2023 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 10 травня 2023 року №373/33-00-50-08 та №374/33-00-50-08. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Західного МУ ДПС по роботі з ВПП сплачений судовий збір у розмірі 26840 грн.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 травня 2024 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове рішення, яким у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить його скасувати, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2023 року залишивши в силі.
Позивач у касаційній скарзі зазначає про необґрунтованість висновків суду апеляційної інстанції про наявність підстав для відмови у задоволенні позовних вимог, вважає їх безпідставними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судом апеляційної інстанції неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
З огляду на зміст касаційної скарги підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої   статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Вказану підставу касаційного провадження, ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» обґрунтовує тим, що на момент подання касаційної скарги відсутній правовий висновок Верховного Суду щодо можливості зміни об`єкту оподаткування у зв`язку із неможливістю виконання міжнародного перевезення враховуючи військовий стан в Україні.
Позивач посилається на те, що судом апеляційної інстанції при ухваленні оскаржуваної постанови порушено норми процесуального права, не досліджено зібрані у справі докази у їх сукупності та взаємозв`язку, що призвело до порушення норм матеріального права, а саме абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України.
Скаржник наголошує на тому, що суд апеляційної інстанції не врахував, що в Акті перевірки не зазначено інформації про конкретні операції та документи, які підтверджують здійснення позивачем надання послуг, за які, як зазначено відповідачем, було отримано кошти, оскільки, враховуючи, що за умовами договору надання послуг з міжнародного авіаперевезення було заплановано на сезон літо 2023 року, а перевірку податковим органом проведено у період з 23 березня 2023 року по 12 квітня 2023 року - висновки контролюючого органу та суду апеляційної інстанції про факт порушення чинного законодавства є необґрунтованими.
Суд апеляційної інстанції у процесі дослідження доказів не перевірив та не дослідив, що в Акті перевірки від 19 квітня 2023 року №245/33-00-50-08/ 36129430 не вказаний об`єкт оподаткування, який на думку контролюючого органу, має оподатковуватись за ставкою 20%. 
При цьому ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» зауважило, що відповідно до ПК України грошові кошти самі по собі не є об`єктом оподаткування. При визначенні ставки оподаткування при отриманні передплати (перша подія) для визначення ставки необхідно брати до уваги саме об`єкт оподаткування, в даному випадку - міжнародне перевезення, що підтверджується угодою та додатками до неї.
Той факт, що міжнародне перевезення не було здійснене на час проведення перевірки, не спростовує законності оподаткування такої послуги саме за ставкою 0%. Контролюючому органу достеменно відомо про причини невиконання міжнародних рейсів з України - війна, та, як наслідок, закриття повітряного простору України.
Позивач наголошує на тому, що суд апеляційної інстанції помилково підтримав посилання відповідача в обґрунтування правомірності прийнятих податкових повідомлень-рішень на факт перерахунку авансового платежу після введення воєнного стану, оскільки сторони при організації договірних правовідносин та здійсненні розрахунків у січні 2023 року не могли прогнозувати тривалість дії воєнного стану та пов`язаних з ним обмежень на весь 2023 рік, оскільки така обставина від них будь-яким чином не залежить. У свою чергу введення в Україні воєнного стану не є підставою для зупинення здійснення суб`єктами господарювання своєї підприємницької діяльності та не зупиняє дію раніше укладених договорів.
Також позивач у касаційній скарзі просив суд касаційної інстанції передати справу №260/6960/23 на розгляд Великої Палати Верховного Суду.
Західне МУ ДПС по роботі з ВПП, скориставшись своїм правом, надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваного судового рішення, зазначило, що рішення суду апеляційної інстанції прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції - залишити без змін. 
Зокрема у відзиві на касаційну скаргу контролюючий орган звертає увагу на те, що суд апеляційної інстанції сформував правильний правовий висновок, в якому зазначив, що «на момент отримання авансового платежу в Україні уже було введено воєнний стан, а аеропорти - закриті. Жодних пасажирських перельотів у повітряному просторі України не здійснювалося. Незважаючи на це, як особа обізнана про обставини, які обґрунтовано є перешкодою для виконання господарської операції, а відтак ставлять під об`єктивний сумнів її реалізацію позивач безпідставно зареєстрував таку операцію як таку, що оподатковується за нульовою ставкою. При цьому, як видно далі за ходом подій та обставинами справи, господарська операція виконана так і не була.
Податковий орган погоджується з висновками суду апеляційної інстанції стосовно того, що позивач необґрунтовано заявляє, що не несе обов`язку прогнозувати умови, які складуться на момент вчинення господарської операції, адже, здійснюючи господарські операції суб`єкт господарювання переслідує певну ділову мету, отримання економічного ефекту від неї. ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» дійсно не може спрогнозувати об`єктивні перешкоди, які можуть виникнути під час реалізації господарської операції, однак за умов, які склалися, та обставин, що були йому відомі на момент проведення авансового платежу, позивачу уже тоді було достеменно відомо про існування перешкод для реалізації такої операції, а відтак - він цілком очікувано міг знати, що така операція не буде здійснена. Тому суд обґрунтовано вказав, що позивач не мав достатніх підстав для реєстрації розглянутої господарської операції, як такої, що оподатковується за нульовою ставкою». Таким чином, загальновідомий факт - введення на території України воєнного стану - унеможливлює здійснення на належному рівні договірних правовідносин з виконання міжнародних перевезень.
15 серпня 2024 року та 23 вересня 2024 року від ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» до суду касаційної інстанції надійшли заяви про долучення до матеріалів справи постанов Верховного Суду від 06 серпня 2024 року у справі №260/4237/23 та від 17 вересня 2024 року у справі №260/2265/23, які просив врахувати при прийнятті рішення у справі, що розглядається.  
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, відзиву на неї, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку про наявність підстав до часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі наказу від 14 березня 2023 року № 67 та направлень від 23 березня 2023 року №58/33-00-50-08, №59/33-00-50-08, виданих Західним МУ ДПС по роботі з великими платниками податків, відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» (стара назва ТОВ «Авіакомпанія Азур Ейр Україна») щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої 19 квітня 2023 року складено Акт №245/33-00-50-08/36129430 (далі - Акт перевірки).
Згідно висновків Акта перевірки встановлено порушення позивачем: 
підпункту «а» пункту 187.1 статті 187 та пункту 188.1 статті 188 ПК України, оскільки занижено податкові зобов`язання на суму податку на додану вартість 841667 грн, що призвело до завищення показника у рядку 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення), та як наслідок вплинуло на завищення рядка 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового періоду)» податкової декларації з податку на додану вартість за період січень 2023 року на суму 1833333 грн;
пунктів 201.1, 201.7 статті 201 ПК України, не здійснено реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за січень 2023 року на загальну суму податку на додану вартість 1833333 грн.
10 травня 2023 року на підставі вищеозначеного Акта перевірки Західним МУ ДПС по роботі з ВПП прийнято податкові повідомлення-рішення №373/33-00-50-08, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1833333 грн, та №374/33-00-50-08, яким до позивача застосовано штраф за нездійснення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 1833333,33 грн у розмірі 50% у сумі 916666,67 грн. 
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що в Акті перевірки не зазначено інформації про конкретні операції та документи, які підтверджують здійснення позивачем надання послуг, за які, як зазначено відповідачем, було отримано кошти.
Суд першої інстанції, враховуючи, що за умовами договору на реалізацію повітряного перевезення, надання послуг з міжнародного авіаперевезення було заплановано на сезон літо 2023 року, а перевірку контролюючим органом проведено у період з 23 березня 2023 року по 12 квітня 2023 року, вказав на те, що висновки відповідача про факт порушення чинного законодавства, що полягає в ненарахуванні податкових зобов`язань із зарахованих коштів від покупця/замовника, як оплата послуг, що підлягають постачанню, викладених в Акті перевірки та на підставі податкового повідомлення-рішення від 10 травня 2023 року №373/33-00-50-08, є передчасними.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 10 травня 2023 року №374/33-00-50-08, яким до позивача застосовано штраф за нездійснення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд звернув увагу на те, що 14 лютого 2023 року позивачем зареєстровано в Єдиному державному реєстрі накладних податкову накладну № 1 від 20 січня 2023 року, при цьому спірним в даному випадку є ставка податку, обрана позивачем (а саме - 0 %, при необхідній ставці у 20 %, як вказує Західне МУ ДПС по роботі з ВПП).
Суд зазначив, що позивачем виконано обов`язок щодо реєстрації податкової накладної № 1 від 20 січня 2023 року у строки, визначені ПК України.
В даному випадку відповідачем як суб`єктом владних повноважень не надано доказів зупинення реєстрації або неприйняття податкової накладної, відтак, висновки податкового органу про реєстрацію податкової накладної за невірною ставкою суд вважав необґрунтованими та не підтвердженими належними та допустимими доказами, а податкове повідомлення-рішення від 10 травня 2023 року за №374/33-00-50-08 - протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи постанову про відмову у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції вказав наступне.
Розклад виконання міжнародного перевезення пасажирів авіаційним транспортом на літо 2023 року узгоджений між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Туристична Компанія «Анекс Тур» 01 лютого 2022 року як додаток до укладеного між ними раніше договору від 12 лютого 2014 року. Зарахування коштів у сумі 11000000 грн як авансового платежу відбулося у січні 2023 року.
Водночас, на момент отримання авансового платежу в Україні вже було введено воєнний стан, аеропорти були закриті. Жодних пасажирських перельотів у повітряному просторі України не здіснювалося. Незважаючи на це, як особа обізнана про обставини, які обґрунтовано є перешкодою для виконання господарської операції, а відтак ставлять під об`єктивний сумнів її реалізацію позивач, на думку суду, безпідставно зареєстрував таку операцію як таку, що оподатковується за нульовою ставкою. При цьому, як видно далі, за ходом подій та обставинами справи, господарська операція виконана так і не була.
Суд апеляційної інстанції в обґрунтування постанови зазначив, що позивач необґрунтовано заявив, що не несе обов`язку прогнозувати умови, які складуться на момент вчинення господарської операції, оскільки, здійснюючи господарські операції суб`єкт господарювання переслідує певну ділову мету, отримання економічного ефекту від неї. Суд вказав, що ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» дійсно не може спрогнозувати об`єктивні перешкоди, які можуть виникнути під час реалізації господарської операції, однак за умов, які склалися та обставин, що були йому відомі на момент проведення авансового платежу, позивачу вже тоді було достеменно відомо про існування перешкод для реалізації такої операції, а відтак - він цілком очікувано міг знати, що така операція не буде здійснена. За наведених обставин суд дійшов висновку, що позивач не мав достатніх підстав для реєстрації розглянутої господарської операції, як такої, що оподатковується за нульовою ставкою.
При цьому суд апеляційної інстанції наголосив, що перевіркою встановлено, що фактично позивачем у січні 2023 року лише отримано кошти від Товариства з обмеженою відповідальністю «Туристична Компанія «Анекс Тур» на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а міжнародне авіаперевезення на момент проведення перевірки не відбулося, відповідно у позивача відсутні підстави для застосування нульової ставки по податку на додану вартість.
Крім того, суд апеляційної інстанції звернув увагу на те, що в порушення вимог пунктів 201.1, 201.7 статті 201 ПК України позивачем не здійснено реєстрацію податкової накладної за ставкою податку на додану вартість 20% в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом граничного строку, передбаченого ПК України, за січень 2023 року на загальну суму податку на додану вартість 1833333 грн.
Водночас суд апеляційної інстанції погодився з посиланням відповідача на те, що по факту першої події, тільки перерахування коштів, нульова ставка не застосовується. Підпунктом «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України чітко визначено, що міжнародне перевезення повинно бути здійснене. Таке міжнародне перевезення здійснене не було, а відтак, - позивач не має права на застосування нульової ставки.
Верховний Суд, переглядаючи оскаржуване судове рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої   статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, виходить з такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює   ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
У відповідності до підпункті 14.1.156-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України податкове зобов`язання (для цілей розділу V цього Кодексу) - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді, та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом.
Пунктом 185.1 статті 185 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Згідно із підпунктом 186.2.1 пункту 186.2 статті 186 ПК України місцем постачання послуг є: місце фактичного постачання послуг, пов`язаних з рухомим майном, а саме: а) послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг; б) послуг із проведення експертизи та оцінки рухомого майна; в) послуг, пов`язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання; г) послуг із виконання ремонтних робіт і послуг із переробки сировини, а також інших робіт і послуг, що пов`язані з рухомим майном.
За приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9, 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
Згідно із пунктом 201.1 статі 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. 
Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
У відповідності до підпункту "а" пункту 193.1 статті 193 ПК України ставка податку встановлюється від бази оподаткування та становить 20 відсотків.
За приписами пункту 194.1 статті 194 ПК України операції, зазначені у статті 185 цього Кодексу, крім операцій, що не є об`єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 і 14 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною в підпункті "а" пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу, яка є основною.
Відповідно до абзацу "а" підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України, операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до пункту 1.1 Договору на реалізацію повітряного перевезення від 12 лютого 2014 року укладеного між позивачем (Перевізник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Туристична Компанія «Анекс тур» (Замовник), замовник замовляє і оплачує, а Перевізник забезпечує виконання повітряного перевезення по маршрутам і у відповідності із розкладу, які визначені в Додатках до цього договору.
Згідно розкладу рейсів для сезону літо 2023, визначеному у додатку № 40 від 01 лютого 2022 року до Договору на реалізацію повітряного перевезення № 23.02-2014 від 12 лютого 2014 року визначено міжнародні пункти перевезень: КВР Міжнародний аеропорт Бориспіль (Україна); AYT Міжнародний аеропорт Анталія (Турецька Республіка); HRG Міжнародний аеропорт Хургада (Арабська Республіка Єгипет), тобто, наявний договір укладено на виконання міжнародного перевезення пасажирів авіаційним транспортом.
Розклад виконання міжнародного перевезення пасажирів авіаційним транспортом на літо 2023 року також узгоджено між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Туристична Компанія «Анекс Тур» 01 лютого 2022 року у додатку №40.
Судом встановлено, що підтвердженням міжнародного перевезення є квиток. Однак при чартерному міжнародному перевезенні квиток може бути виписаний тільки перед рейсом.
Суди попередніх інстанцій встановили, що 14 лютого 2023 року позивачем зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 20 січня 2023 року, при цьому позивачем обрана ставка податку   - 0 %.
Зарахування коштів у сумі 11000000 грн як авансового платежу відбулося у січні 2023 року.
Проаналізувавши обставини, встановлені судами попередніх інстанцій, та норми чинного законодавства, колегія суддів касаційної інстанції вважає за необхідне повторно звернути увагу на наступне.
01 лютого 2022 року ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» та Товариство з обмеженою відповідальністю «Туристична Компанія «Анекс тур», підписали Додаток до Договору на реалізацію повітряного перевезення № 23.02-2014 від 12 лютого 2014 року, яким визначили розклад міжнародних рейсів для сезону літо 2023, в яких повинен був бути задіяним КВР Міжнародний аеропорт Бориспіль (Україна).
Сезон літо 2023 року відповідно до вказаного додатку включав у себе період з 01 квітня 2023 року до 31 жовтня 2023 року. Відтак, період виконання позивачем свого зобов`язання на виконання Договору на реалізацію повітряного перевезення №23.02-2014 від 12 лютого 2014 року є тривалим.
Указом Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 в Україні був уведений воєнний стан з 5 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України. Цей указ затверджений Верховною Радою України Законом України від 24 лютого 2022 року №2102-IX. Воєнний стан тривав і станом на момент подання касаційної скарги у цій справі.
24 лютого 2022 року також призупинив свою діяльність Міжнародний аеропорт Бориспіль (Україна).
19 квітня 2023 року контролюючим органом проведено   документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
Відтак перевірку проведено на початку сезону літо 2023 року (з 23 березня по 12 квітня 2023 року), тобто до настання моменту необхідності позивачем виконання свого зобов`язання.
Водночас податковий орган, вважав за доцільне зробити висновки за результатами перевірки передчасно, не зважаючи на те, що момент необхідності виконання позивачем свого зобов`язання ще не настав.
Посилання відповідача та суду апеляційної інстанції на те, що позивачу було достеменно відомо про існування перешкод для реалізації такої операції, а відтак він цілком очікувано міг знати, що така операція не буде здійснена, є помилковим.
Позивач, укладаючи до початку повномасштабного вторгнення російської федерації на територію України, договір яким у сторін угоди виникли певні зобов`язання, не міг передбачити, що така операція не буде здійснена. При цьому введення воєнного стану не призупиняє обов`язки сторін виконувати свої зобов`язання передбачені договором, зокрема в частині сплати авансового платежу.
З огляду на вище викладене та враховуючи той факт, що ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» на виконання договору на реалізацію повітряного перевезення повинно був здійснити операції з міжнародного перевезення пасажирів з урахуванням вимог абзацу "а" підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України, контролюючий орган дійшов передчасного висновку про те, що позивачем не нараховано податкове зобов`язання   з податку на додану вартість по зарахованих коштах від покупця/замовника на банківські рахунки платника податку як оплата послуг, що підлягають постачанню на загальну суму податку на додану вартість 1833333 грн.
Крім того, відповідач, зазначаючи про ненарахування позивачем податкового зобов`язання за січень 2023 року на суму 1833333 грн, вказав, що ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну за ставкою 20% на суму податку на додану вартість 1833333 грн.
Враховуючи наведене вище правове регулювання, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції стосовно того, що у даних правовідносинах позивач мав право зареєструвати податкову накладну визначивши ставку 0%.
Разом з тим, Суд вважає передчасним висновок суду першої інстанції щодо задоволення адміністративного позову, оскільки у матеріалах справи відсутні як податкова накладна № 1 від 20 січня 2023 року, так і платіжне доручення, яким підтверджується здійснення передплати у січні 2023 року на суму 11000000 грн згідно договору №23.02-2014 від 12 лютого 2014 року, що не дозволяє вважати встановленими належно обставини справи.
Колегія суддів касаційної інстанції звертає увагу на те, що лише посилання відповідача в Акті перевірки на проведення передплати на суму 11000000 грн згідно договору №23.02-2014 від 12 лютого 2014 року та реєстрацію податкової накладної №1 від 20 січня 2023 року, не може бути належним, допустимим та достатнім підтвердженням вказаних обставин.
Лише наявність у матеріалах справи податкової накладної та відповідної квитанції про її реєстрацію, може підтверджувати відповідний факт документально.
Таким чином, висновки судів попередніх інстанцій є такими, які не ґрунтуються на оцінці належних, допустимих, достатніх і достовірних доказів у розумінні статей 73 - 76 КАС України, та на всебічному, повному дослідженні обставин справи. 
Так, обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 КАС України. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Згідно із частиною другою статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Статтею 72 КАС України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків.
Відповідно до частини четвертої статті 77 КАС України докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи.
Аналогічна правова позиція була викладена у постанові Верховного Суду від 06 серпня 2024 року у справі №260/4237/23.
Враховуючи вище викладене, колегія суддів касаційної інстанції дійшла висновку про наявність підстав для направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції, оскільки під час розгляду справи порушено норми процесуального права, що унеможливлює встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.
Що стосується заявленого ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» клопотання про передачу справи №260/6960/23 до Великої Палати Верховного Суду відповідно до статті 346 КАС України, то колегія суддів вважає, що відсутні підстави для його задоволення, враховуючи таке.
Так, підстави для передачі справи на розгляд палати, об`єднаної палати або Великої Палати Верховного Суду визначені статтею 346 КАС України.
Відповідно до частини п`ятої статті 346 КАС України суд, який розглядає справу в касаційному порядку у складі колегії або палати, має право передати справу на розгляд Великої Палати Верховного Суду, якщо дійде висновку, що справа містить виключну правову проблему і така передача необхідна для забезпечення розвитку права та формування єдиної правозастосовчої практики.
Велика Палата Верховного Суду у постановах від 13 жовтня 2020 року у справі № 640/17296/19, від 27 квітня 2021 року у справі №480/3310/19, але не виключно, визначила критерії справи, що містить виключну правову проблему, вказавши, що за усталеною практикою розгляду Великою Палатою Верховного Суду питань стосовно прийнятності справ на підставі частини п`ятої статті 346 КАС України наявність у справі виключної правової проблеми має оцінюватися з урахуванням кількісного та якісного критеріїв.
Кількісний критерій ілюструє той факт, що правова проблема наявна не в одній конкретній справі, а у невизначеній кількості спорів, які або вже існують, або можуть виникнути з урахуванням правового питання, щодо якого постає проблема невизначеності. Якісний критерій ілюструє, що на користь виключності правової проблеми можуть свідчити, зокрема, такі обставини, як відсутність сталої судової практики в питаннях, що визначаються як виключна правова проблема; невизначеність на нормативному рівні правових питань, які можуть кваліфікуватися як виключна правова проблема; необхідність застосування аналогії закону чи права; вирішення правової проблеми необхідне для забезпечення принципу пропорційності, тобто належного балансу між інтересами сторін у справі. Метою вирішення виключної правової проблеми є формування єдиної правозастосовної практики та забезпечення розвитку права.
Разом з тим, у клопотанні cкаржника про передачу справи до Великої Палати Верховного Суду відсутні доводи і докази про те, що справа, яка розглядається, має виняткове значення для формування єдиної практики і така передача справи на розгляд об`єднаної палати або Великої Палати Верховного Суду необхідна для забезпечення розвитку права та формування єдиної правозастосовної практики. Крім того, колегією суддів касаційної інстанції у цій справі зазначено, що у матеріалах справи відсутні докази, які б підтверджували встановлені у справі обставини, і у випадку передачі справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду, остання за відсутності необхідних документів, не зможе прийняти рішення по суті спору.
Відповідно до частин першої та другої   статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.
За таких обставин рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2023 року та постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 травня 2024 року підлягають скасуванню,   з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції для усунення вказаних у цій постанові недоліків шляхом дослідження усіх обставин справи, що мають значення для справи.
Згідно з частиною четвертою  статті 353 КАС України  справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Колегія суддів вважає, що порушення норм процесуального права щодо повноти встановлення обставин справи, які мають значення для її правильного вирішення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанції, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями  345,  349,  353,  355,  356,  359 Кодексу адміністративного судочинства України, 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду
п о с т а н о в и в :
У задоволенні клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» про передачу справи на розгляд до Великої Палати Верховного Суду - відмовити.
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес», - задовольнити частково.
Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 травня 2024 року скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя                                                                                                                                                            І.Л. Желтобрюх
Судді                                                                                                                                                                                                        О.В. Білоус
                                                                                                                                                                                                                         Н.Є. Блажівська