ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий І інстанції: Сліденко А.В.
17 грудня 2024 р. 	Справа № 520/37710/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Мельнікової Л.В.,
Суддів: Бегунца А.О. ,  Калиновського В.А. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у місті Харкові адміністративну справу за апеляційними скаргами Головного управління Державної податкової служби у Харківській області та представника позивача ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» – адвоката Межирицького Андрія Олександровича на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.02.2024 по справі № 520/37710/23 за позовом ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області про скасування рішень, -

ВСТАНОВИВ:

23.12.2023 позивач ТОВАРИСТВО З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» (далі – ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ», підприємство) звернувся до суду з позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області (далі – ГУ ДПС у Харківській області, контролюючий орган), в якому просить суд :
скасувати рішення ГУ ДПС у Харківській області про застосування фінансових санкцій № 29644/0901 від 22.09.2023, яким згідно з абз. 20 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі – Закон України № 481/95-ВР) до платника податків було застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17 000.00 грн; 
скасувати рішення ГУ ДПС у Харківській області про застосування фінансових санкцій № 29649/0901 від 22.09.2023, яким згідно з абз. 20 ч. 2 ст. 17 Закону України № 481/95-ВР до платника податків було застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17  000.00 грн; 
скасувати рішення ГУ ДПС у Харківській області про застосування фінансових санкцій № 29647/0901 від 22.09.2023, яким згідно з абз. 19 ч. 2 ст. 17 Закону України № 481/95-ВР до платника податків було застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 102  620.10 грн.
Позов мотивував тим, що оскаржувані рішення про застосування фінансових санкцій від є незаконними, необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню.
Посилається на те, що відповідно до актів перевірок випадки реалізація алкогольних напоїв з дублюванням марки акцизного податку встановлені контролюючим органом не під час проведення фактичної виїзної перевірки 17.08.2023, а шляхом аналізу інформаційної бази ДПС за минулий період, тобто поза межами предмету проведення перевірки і не в рамках контрольної закупівлі. Натомість безпосередньо в рамках контрольної закупівлі 17.08.2023 посадовими особами контролюючого органу серед інших товарів були придбані дві позиції акцизної продукції, а саме 1 пляшка горілки «Хлібний Дар Класична» ємністю 0.1 л, за ціною 32.90 грн та 1 пачка тютюнових виробів з фільтром «Хітс Єлоу» за ціною 90.60 грн, при цьому будь-яких порушень при реалізації даної продукції не встановлено.
Також зазначає, що внаслідок особливостей форм і розмірів пляшок із алкогольними напоями, а також через плівку, яка обклеює марку акцизного податку, іноді, марки акцизного податку не скануються (через викривлення штрих-коду, відблиск плівки). У такому разі продавці-касири вводять до РРО відповідні реквізити марки акцизного податку ручним методом. Проте не всі продавці-касири відповідально підходять до своїх посадових обов`язків і деякі, у випадках, коли штрих-коди марок акцизного податку не зчитуються можуть вводити будь-які найлегші комбінації літер та цифр (з метою імітації реквізитів марки акцизного податку) для як найшвидшого відпуску покупця. Таким чином, повторювання реквізитів марок акцизного податку у різних фіскальних чеках може пояснюватись невірним введенням ручним методом реквізитів марок акцизного податку до РРО продавцями-касирами, а не наявністю факту продажу алкогольних напоїв без наявності марки акцизного податку відповідного зразку. Також такі помилки могли бути наслідками некоректної роботи програмного забезпечення програмних реєстраторів розрахункових операцій під час масового відключення енергопостачання та відсутності Інтернету, що мають непоодинокі випадки в результаті ворожих обстрілів або з інших причин. 
Зазначає, що під час перевірки відповідач не виявив у магазині позивача алкогольні напої, марковані із відхиленням від вимог або без наявності марок акцизного податку. Висновки про реалізацію алкогольної продукції без наявності марок акцизного податку ґрунтуються виключно на припущеннях, приводом для чого стала інформації з фіскальних чеків надрукованих до перевірки, яка ніяким чином не перевірена.
Так в акті перевірки від 25.08.2023 № 25955/20-40-09-01-03/44413718 зазначено, що «на момент перевірки у магазині, у якому здійснює свою господарську діяльність ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» кількість тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, склала 1 122 пачок на суму 102  620.10 грн. Також акт перевірки містить Додаток № 1 складений особисто перевіряючими без участі керівника або інших уповноважених осіб позивача. В цьому в акті без посилання на будь-які первинні документи або інші джерела інформації перелічені тютюнові вироби, як станом на 17.08.2023 нібито знаходились у магазині, розташованому за адресою м. Харків, вул. Гарибальді, 1.
Вказує, що підприємством не надавались жодні документи з даними переліченими у додатку № 1 та перевіряючі не складали жоден перелік або інший документ безпосередньо на господарському об`єкті. Посилається на те, що позивачем на підставі первинних документів був складений перелік тютюнових виробів, що знаходились в реалізації станом на 17.08.2023, який був доданий до скарги до ДПС України, проте не врахований контролюючим органом.
Зазначає, що оскільки такого порядку дій контролюючого органу як самостійне складання переліку товарів поза межами об`єкта господарювання, без проведення інвентаризації та без посилання на первинні документи закон не передбачає, то усі добуті з даного приводу дані слід визнати недопустимими доказами, котрі відповідно до ст. 74 КАС України не повинні братись до уваги.
Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 11.01.2024 позов в частині вимоги про скасування рішення ГУ ДПС у Харківській області № 29644/0901 від 22.09.2023 - повернуто. Прийнято позов до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі в частині позовних вимог про: скасування рішення ГУ ДПС у Харківській області від 22.09.2023 № 29647/0901 та 29649/0901.
Відзив на позовну заяву від відповідача не надходив.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 29.02.2024 (розгляд справи відбувся за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) задоволено частково позов.
Судовим рішенням визнано протиправним та скасовано рішення ГУ ДПС у Харківській області від 22.09.2023 № 29647/0901 в частині нарахування штрафу у сумі 92  620.10 грн.
Позов у решті вимог - залишено без задоволення.
За рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Харківській області на користь ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» стягнуто 1  073.60 грн у якості компенсації витрат на оплату судового збору.
Судове рішення вмотивовано тим, що хоча маркування алкогольних напоїв марками акцизного податку і здійснюється виробниками цієї продукції, але порушенням норм Закону України № 481/95-ВР стосовно правил торгівлі алкогольними напоями є саме виробництво, зберігання, транспортування, реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, і при цьому немаркованими слід вважати алкогольні напої, марковані з недотриманням приписів положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України або марковані марками акцизного податку, що не видавались безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції.
Щодо рішення ГУ ДПС у Харківській області від 22.09.2023 № 29647/0901, суд зазначив, що ані Акт № 25955, ані Додаток № 1 до Акту №25955 не містять посилання державного органу на первинні документи, які були досліджені владним суб`єктом під час встановлення обсягу та вартості тютюнових виробів, що знаходились у суб`єкта господарювання на момент проведення перевірки.
Окремо суд зважає, що Додаток № 1 до акту № 25955, який був складений відповідачем на підтвердження вартості тютюнових виробів, має нездоланний дефект, адже до уваги було взято не вартість тютюнових виробів у реалізації за ціною придбання, а ціну реалізації тютюнових виробів без виключення ймовірності перевищення максимально дозволеної роздрібної ціни реалізації, тобто суб`єктом владних повноважень було вчинено управлінське волевиявлення з приводу обчислення суми штрафу за прямо забороненими законом цінами реалізації тютюнових виробів.
Також суд зазначив, що ані в Акті № 25955, ані у Додатку № 1 до Акту № 25955 суб`єктом владних повноважень не зазначено джерела отримання відомостей про вартість тютюнових виробів, що знаходились у реалізації заявника станом на 17.08.2023.
Не погоджуючись із судовим рішенням, в апеляційній скарзі представник позивача ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» – адвокат Межирицький А.О., в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог про скасування рішення ГУ ДПС у Харківській області про застосування фінансових санкцій № 29649/0901 від 22.09.2023 та в цій частині позовні вимоги ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» задовольнити, обґрунтовуючи таке прохання доводами фактично аналогічними наведеним у позовній заяві.
Також не погоджуючись із судовим рішенням, в апеляційній скарзі ГУ ДПС у Харківській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» відмовити.
Зазначив, що на момент перевірки у магазині в якому здійснює свою господарську діяльність ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» кількість наявних тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, склала 1 122 пачок на суму 102  620.10 грн (Додаток № 1, що є невід`ємним складовим матеріалів перевірок).
Інформацію про залишки наявних тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах було надано директором ОСОБА_1 за допомогою месенджеру «Телеграм» після чого перевіряючими було перевірено дану інформацію з уточненням цін реалізації безпосередньо у магазині.
Також зазначив, що згідно з наведеним, в ході перевірки магазину розташованого за адресою вул. Гарібальді, 1, м. Харків, встановлено порушення вимог ст. 226 ПК України та ст. 11 Закону України № 481/95-ВР, а саме: реалізація алкогольних напоїв без МАП встановленого зразка, оскільки алкогольні напої маркуються безпосередньо маркою у відповідності з видом продукції, міцністю, об`ємом тари, також МАП унікальні і не можуть дублюватись на інших пляшках алкогольних виробів.
У відзиві на апеляційну скаргу позивача, ГУ ДПС у Харківській області, просить залишити рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позову без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Відзив на апеляційну скаргу ГУ ДПС у Харківській області від позивача не надходив, що не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Згідно з п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
В даному випадку, характер спірних правовідносин та предмет доказування у справі не є складними, виходячи з визначення справ незначної складності.
Письмове провадження - розгляд і вирішення адміністративної справи або окремого процесуального питання в суді першої, апеляційної чи касаційної інстанції без повідомлення та (або) виклику учасників справи та проведення судового засідання на підставі матеріалів справи у випадках, встановлених цим Кодексом (п. 10 ч. 1 ст. 4 КАС України).
За приписами ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги (ч. 1 ст. 308). Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язкової підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (ч. 2 ст. 308).
Відповідно до ч. 1 ст. 78 КАС України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга ГУ ДПС у Харківській області задоволенню не підлягають, а апеляційна скарга представника позивача ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» – адвокат Межирицький А.О. підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного. 
Судом встановлено, що 16.08.2023 на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 статті 80 (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах), пп. 19-1.1.14, 19-1.16 – 19-1.20 п. 19-1.1 ст. 19-1 ПК України, ч. 1 ст. 16 Закону України № 481/95-ВР, ГУ ДПС у Харківській області прийнято наказ № 3474-п «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» яким вирішено провести з 16.08.2023 фактичну перевірку платника податків ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» тривалістю 10 діб, за місцем фактичного провадження діяльності у господарських об`єктах, розташованих за адресами : вул. Валентинівська, буд. 24-Б, м. Харків; вул. Гарібальді, буд. 1, м. Харків. Перевірку провести за період з 01.01.2023 по день закінчення перевірки з метою здійснення контролю за дотриманням вимог Закону України № 481/95-ВР, ПК України та інших нормативно – правових актів у сфері обігу підакцизних товарів (а.с. 11). 
У період з 17.08.2023 по 25.08.2023 посадовими особами ГУ ДПС у Харківській області проведено фактичну перевірку діяльності ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» за результатами якої складено АКТ від 25.08.2023 № 25955/20-40-09-01-03/44413718 (а.с. 12-20).
В ході перевірки встановлений факт реалізації одної пачки тютюнових виробів з фільтром «Хіте Єлоу» за ціною 90.60 грн та одної пляшки горілки «Хлібний Дар Класична» ємністю 0.1л, міцністю 40% за ціною 32.90.
Розрахункову операцію на повну суму покупки (123.50 грн) через РРО проведено, відповідний розрахунковий документ, видано.
Максимальна роздрібна ціна на реалізованих за 90.60 грн тютюнових виробів з фільтром «Хіте Єлоу» зазначена на пачці виробником – 80.95 грн, а з урахуванням 5% акцизного податку з роздрібної реалізації — 85.00 грн, що є порушенням п. 221.3 ст. 221 ПК України та ст. 11-1 Закону України № 481/95-ВР, а саме: роздрібна торгівля тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу тютюнових виробів.
На момент перевірки у магазині в якому здійснює свою господарську діяльність ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» кількість наявних тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, склала 1 122 пачок на суму 102  620.10 грн (Додаток № 1).
Також, під час перевірки ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ», в ході аналізу інформаційної бази ДПС України на яку надходять електронні копії розрахункових документів, встановлено, що у період з 15.06.2023 по 12.08.2023 підприємством було реалізовано через ПРРО з фіскальним № 4000392516 дві пляшки горілки «Медоф Горілка Мірна На Молоці 0.5 л» марковані МАП АЕКС639544 та дві пляшки горілки «Медоф Горілка Наша Марка 0.1л» марковані МАП ААРВ703292 (більш детально відображено у додатку 2 до акту перевірки) на загальну суму 241.80 грн.
Згідно з наведеним, в ході перевірки магазину розташованого за адресою вул. Гарібальді, 1, м. Харків, встановлено порушення вимог ст. 226 ПК України та ст. 11 Закону України № 481/95-ВР, а саме: реалізація алкогольних напоїв без МАП встановленого зразка на загальну суму 120.90 грн, оскільки алкогольні напої маркуються безпосередньо маркою у відповідності з видом продукції, міцністю, об`ємом тари, також МАП унікальні і не можуть дублюватись на інших пляшках алкогольних виробів.
За висновками акту перевірки встановлено наступні порушення ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ»:
-          п. 221.3 ст. 221 та ст. 226 ПК України;
-          ст. 11 та ст. 11-1 Закону України № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального».
В додатках до акту перевірки зазначено : Додатки № 1, 2; касові чеки.
На підставі висновків Акту перевірку 22.09.2023 відповідачем прийнято рішення : 
№ 29649/0901 про застосування 17  000.00 грн штрафу згідно абз. 20 ч. 2 ст. 17 Закону України № 481/95-ВР за порушення ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» ст. 226 ПК України та ст.11 Закону України № 481/95-ВР у зв`язку із продажем алкогольних напоїв без марки акцизного податку встановленого зразка;
№ 29647/0901 про застосування 102  620.10 грн штрафу згідно абз. 19 ч.2 ст.17 Закону України № 481/95-ВР за порушення ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» п. 221.3 ст. 221 ПК України та ст.11-1 Закону України № 481/95-ВР за роздрібну торгівлю тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби
ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» подано скаргу на рішення про застосування фінансових санкцій від 22.09.2023 № 29649/0901, № 29647/0901 (а.с 49-53).
04.12.2023 ДПС України прийнято рішення № 35854/6/99-00-06-03-02-06 за результатами розгляду скарги, яким скаргу залишено без задоволення, а рішення про застосування фінансових санкцій від 22.09.2023 № 29649/0901, № 29647/0901 – без змін (а.с. 21-26).
Частково погоджуючись з висновком суду першої інстанції, колегія суддів зазначає, що основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначає Закон № 481/95-ВР. 
Відповідно до абзацу другого ст. 16 Закону № 481/95-ВР контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної Законами України.
Відповідно до підпункту 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з приписами підпункту 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:
- 80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
У постановах від 05.04.2023 у справі № 200/1354/21-а, від 11.01.2023 у справі № 160/2357/21, від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020 у справі № 815/1978/18, від 25.01.2019 у справі № 812/1112/16, від 05.11.2018 у справі № 803/988/17), від 22.05.2018 у справі № 810/1394/16, від 20.03. 2018 у справі № 820/4766/17 Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:
- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону Закон № 481/95-ВР покладені на відповідача.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 04.07.2024 у справі № 520/5841/21.
Колегія суддів звертає увагу, що у наказі № 3474-п від 16.08.2023 підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: «на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 статті 80 ПК України (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах)».
Тобто, у наказі № 3474-п від 16.08.2023 поряд із посиланням на пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, зазначено достатню підставу для призначення та проведення перевірки: «здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах».
Таким чином, наказ ГУ ДПС у Харківській області № 3474-п від 16.08.2023 оформлений з дотриманням вимог, встановлених ст. 81 ПК України.
Щодо рішення ГУ ДПС у Харківській області про застосування фінансових санкцій № 29649/0901 від 22.09.2023, яким згідно з абз. 20 ч. 2 ст. 17 Закону України № 481/95-ВР до платника податків було застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17 000.00 грн, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з абзацом 3 частини четвертої статті 11 Закону України № 481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
При цьому, підпунктом 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
За змістом підпункту 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою, пачку (упаковку) тютюнового виробу чи ємність (упаковку) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, в порядку, визначеному КМУ щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Статтею 226 ПК України передбачені загальні правила маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів.
Відповідно до пункту 226.1 статті 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Згідно з пунктом 226.2 статті 226 ПК України наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою, пачці (упаковці) тютюнового виробу чи ємності (упаковці) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
Пункт 226.3 статті 226 ПК України передбачає, що виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються відповідно до положення, затвердженого КМУ.
За змістом пункту 226.5 статті 226 ПК України маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються КМУ.
Відповідно до пункту 226.6 статті 226 ПК України маркуванню підлягають усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8.5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8.5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється.
Згідно з пунктом 226.7 статті 226 ПК України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
За змістом пункту 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого КМУ, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки; сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку; рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року.
Пункт 226.11 статті 226 ПК України передбачає, що ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, забороняються.
Абз. 20 ч.2 ст.17 Закону України № 481/95-ВР визначено, зокрема, що реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка тягне застосування фінансової санкції у вигляді штрафу розміром 200 відсотків вартості товару (продукції), але не менше 17 000.00 грн.
Згідно з ч.2 ст.17 Закону України № 481-95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару (продукції), але не менше 17  000.00 грн.
Звідси слідує, що реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка є протиправним діянням, яке тягне застосування штрафу у розмірі - 200 відсотків вартості товару (продукції), але не менше 17  000.00 грн.
За змістом пункту 5 Положення № 1251 марка для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), вітчизняного виробництва виготовляється у зеленій кольоровій гамі, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, вітчизняного виробництва - червоній, для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), імпортного виробництва - фіолетовій, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, імпортного виробництва - оранжевій, для тютюнових виробів вітчизняного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - зеленій, для тютюнових виробів вітчизняного виробництва (сигарили) - смарагдово-зеленій, для тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням вітчизняного виробництва - бузковій, для інших тютюнових виробів вітчизняного виробництва - помаранчевій, для тютюнових виробів імпортного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - синій, для тютюнових виробів імпортного виробництва (сигарили) - рожево-смарагдовій, для інших тютюнових виробів імпортного виробництва - бордовій, для тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням імпортного виробництва - зелено-помаранчевій, для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, вітчизняного виробництва - вохристо-зеленій, для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, імпортного виробництва - рожево-синій кольоровій гамі.
Марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування (далі QR-код) та лінійний штрих-код (далі штрих-код).
На кожну марку наносяться такі реквізити:
слова «Україна», «МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ», «ТЮТЮНОВІ ВИРОБИ» (для тютюнових виробів);
позначення виду марки, що складається із слів та літер «алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція)» - «АВ ЛГП», «алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)» - «АВ ВП», «алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)» - «АІ ЛГП», «алкоголь імпортний (виноробна продукція)» - «АІ ВП», «тютюн вітчизняний (сигарети з фільтром)» - «ТВ ЗФ», «тютюн вітчизняний (сигарети без фільтра, цигарки)» - «ТВ БФ», «тютюн вітчизняний (сигарили)» - «ТВ СГ», «тютюн імпортний (сигарети з фільтром)» - «ТІ ЗФ», «тютюн імпортний (сигарети без фільтра, цигарки)» - «ТІ БФ», «тютюн імпортний (сигарили)» - «ТІ СГ», «тютюн вітчизняний (інші вироби)» - «ТВ ІНШІ», «тютюн імпортний (інші вироби)» - «ТІ ІНШІ», «тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням вітчизняні» - «ТВЕН В», «тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням імпортні» - «ТВЕН І», «рідина імпортна» - «РІ», «рідина вітчизняна» - «РВ»;
індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв) або двозначне та однозначне числа (рік і квартал, у якому вироблено марки для тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах) через скісну риску, сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв, кількість штук у пачці або упаковці (для сигарет, цигарок та сигарил);
реквізити покупця марки (зазначаються на марках для алкогольних напоїв): для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку в паспорті);
QR-код та штрих-код (зазначаються на марках для алкогольних напоїв).
Штрих-код містить інформацію про серію та номер марки.
Відповідно до пункту 20 Положення № 1251 маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Отже, перелічені вище норми унеможливлюють факт законного повторного використання марки акцизного податку.
Колегія суддів зазначає, що оскільки маркування однією і тією ж маркою акцизного податку двох окремих пляшок алкогольного напою у силу викладених вище норм права є фізично неприпустимим, а визначений законодавцем склад протиправного діяння у даному випадку не передбачає такого обов`язкового елементу як вина особи, то епізод другої реалізації суб`єктом господарювання пляшки алкогольного напою із тією ж самою маркою акцизного податку, якою була маркована раніше реалізована пляшка алкогольного напою (за виключенням випадку документального оформлення факту повернення раніше проданого товару - пляшки алкогольного напою, а також за виключенням випадку скасування розрахункової операції з продажу пляшки алкогольного напою) слід кваліфікувати у якості діяння з приводу реалізації алкогольного напою без марки акцизного податку встановленого зразка.
Як вбачається з акту перевірки, висновки контролюючого органу щодо встановленого порушення базуються на інформації з системи обліку даних РРО.
Наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 № 1057, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 17.10.2012 за № 1743/22055, затверджено Порядок передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України (далі - Порядок).
У пункті 1.2 Порядку визначено:
- система зберігання і збору даних РРО (далі - СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України;
- система обліку даних РРО (далі - СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій і програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
Відповідно до пункту 1.7 Порядку суб`єкти господарювання, які використовують ПРРО, повинні передавати до органів ДПС по дротових або бездротових каналах зв`язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких ПРРО.
Пунктами 2.1, 2.2 Порядку визначено, що СЗЗД РРО базується на технології зберігання і збору даних РРО для органів ДПС, розробленої Національного банку. Складовими компонентами СЗЗД РРО, яка використовує таку технологію, є: РРО з КСЕФ; РРО, що друкують контрольну стрічку з модемом; інформаційні еквайри; ЦКММ; ЦІ МБ РРО; комплекс первинної обробки даних РРО, який забезпечує декриптування і перевірку контрольно-звітної інформації, що формується РРО, та оперативне збереження зазначеної інформації для подальшої передачі до СОД РРО.
СЗЗД РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних СОД РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами НСМЕП.
Отже, вся інформація, яка зазначається у фіскальному чеку, технічно дублюється в електронній копії, що надходить до податкового органу.
Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.
Використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.
Аналогічний висновок сформований Верховним Судом у постанові від 09.09.2024 у справі № 280/6832/23, від 20.11.2024 у справі № 440/9859/23.
Виходячи з наведеного колегія суддів вважає, що відповідач в межах цієї справи під час проведення фактичної перевірки, мав правову можливість використовувати податкову інформацію яка міститься в СОД РРО, зокрема щодо перевірки наявності (відсутності) цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій проведених позивачем у відповідний перевіряємий період.
Як вбачається з акту перевірки та Додатку № 2 до акту перевірки, в ході аналізу інформаційної бази ДПС України на яку надходять електронні копії розрахункових документів, встановлено, що у період з 15.06.2023 по 12.08.2023 підприємством було реалізовано через ПРРО з фіскальним № 4000392516 дві пляшки горілки «Медоф Горілка Мірна На Молоці 0.5 л» марковані МАП АЕКС639544 та дві пляшки горілки «Медоф Горілка Наша Марка 0.1л» марковані МАП ААРВ703292, на загальну суму 241.80 грн (а.с. 34).
Колегія суддів зазначає, що позивач під час судового розгляду справи не надав жодного належного та допустимого доказу, яким могли бути спростовані висновки податкового органу, що використана контролюючим органом податкова інформація яка міститься в СОД РРО, зокрема щодо реалізації алкогольних напоїв без МАП встановленого зразка.
Як вбачається з позовної заяви та апеляційної скарги позивач зазначає, що дублювання МАП міг спричинити людський фактор, однак дані посилання не можуть бути підставою для звільнення від відповідальності за порушення положень ст. 226 ПК України та ст.11 Закону України № 481/95-ВР.
Верховний Суд в постанові від 09.09.2024 у справі № 280/6832/23 зазначив, що усі сумніви, які можливо були у позивача щодо достовірності відповідних документів - фіскальних чеків із зазначенням в них обов`язкових реквізитів, а саме зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, повинні були спростовані саме позивачем, якщо він ставив під сумнів та заперечував проти цього шляхом надання роздрукованих своїх чеків.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про правомірність рішення ГУ ДПС у Харківській області про застосування фінансових санкцій № 29649/0901 від 22.09.2023, яким згідно з абз. 20 ч. 2 ст. 17 Закону України № 481/95-ВР до ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» було застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17 000.00 грн.
Щодо рішення ГУ ДПС у Харківській області про застосування фінансових санкцій № 29647/0901 від 22.09.2023, яким згідно з абз. 19 ч. 2 ст. 17 Закону України № 481/95-ВР до ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» було застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 102 620.10 грн.
Відповідно до пп. 14.1.106 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, максимальні роздрібні ціни - ціни, встановлені на підакцизні товари (продукцію з урахуванням усіх видів податків (зборів). Акцизний податок з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів не включається до максимальної роздрібної ціни.
Максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію) встановлюються для тютюнових виробів, тютюну, промислових замінників тютюну та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, виробниками або імпортерами товарів (продукції) шляхом декларування таких цін у порядку, встановленому цим Кодексом. Продаж суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, на які встановлюються максимальні роздрібні ціни, не може здійснюватися за цінами, вищими за максимальні роздрібні ціни, збільшені на суму акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
За наявності у місці торгівлі тютюновими виробами таких виробів одного найменування, на пачках, коробках та сувенірних коробках яких зазначені різні МРЦ, продаж таких тютюнових виробів здійснюється за цінами, не вищими ніж ті, що зазначені на відповідних пачках, коробках та сувенірних коробках, збільшеними на суму акцизного податку з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну (пункт 221.3 Податкового Кодексу України).
Підпунктом 215.3.10. пункту 215.3. статті 215 Податкового Кодексу України встановлено, що для пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, ставка податку встановлена на рівні 5 відсотків.
Згідно з п. 4 постанови Правління Нацбанку від 15.03.2018 № 25 «Про оптимізацію обігу монет дрібних номіналів» (надалі - Постанова № 25) під заокругленням (округленням) слід розуміти математичну операцію, яка полягає в заміні числа в бік збільшення або зменшення з відповідною точністю.
Суб`єктам господарювання, які здійснюють готівкові розрахунки зі споживачами із застосуванням РРО, під час проведення готівкових розрахунків необхідно зазначати в чеках, актах про видачу коштів та інших документах, що оформляються під час повернення коштів у разі повернення товару, загальні суми до заокруглення та після заокруглення, застосовуючи наступні правила: сума, що закінчується від 1 до 4 копійок, заокруглюється в бік зменшення до найближчої суми, яка закінчується на 0 копійок; сума, що закінчується від 5 до 9 копійок, заокруглюється в бік збільшення до найближчої суми, яка закінчується на 0 копійок.
При цьому, продаж підакцизних товарів, на які встановлюються максимальні роздрібні ціни, не може здійснюватися за цінами, вищими за максимальні роздрібні ціни, збільшені на суму акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Так, сторонами у справі не заперечується, що максимальна роздрібна ціна на тютюнові вироби, встановлені виробником або імпортером вказана на пачці тютюнових виробів з фільтром «Хітс Єлоу» становить 80.95 грн. 
Колегія суддів зазначає, що відповідно до пп. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючи органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
Отже, вимога щодо проведення інвентаризації поширюється на усіх платників податків, в тому числі і фізичних осіб-підприємців.
Крім того, положення пп. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПК України вказують на те, що контролюючий орган наділений правом вимагати проведення інвентаризації під час здійснення ним відповідної перевірки саме з метою використання отриманих відомостей в межах цієї ж перевірки.
Тобто, проведення інвентаризації має здійснюватися саме платником, а контролюючий орган може лише вимагати її проведення.
При цьому, проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення перевірки інвентаризації товару є єдиним встановленим законом засобом доказування.
Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, наведеній у постанові від 06.02.2020 по справі № 807/1556/17, від 05.12.2024 у справі № 300/525/23.
Відповідно до ст. 74 КАС України обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
Організація та основні правила проведення інвентаризації врегульовано Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879 (далі - Положення № 879).
Відповідно до пункту 2 вказаного Положення останнє застосовується юридичними особами, створеними відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також представництвами іноземних суб`єктів господарської діяльності.
Абзацом 6 пункту 7 Положення № 879 встановлено, що проведення інвентаризації є обов`язковим, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. Інвентаризація має розпочатися в термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цього органу, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.
Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Положення № 879 для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб`єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об`єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.
Пункт 18 розділу ІІ Положення № 879 передбачає, що інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) підписуються всіма членами інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та матеріально відповідальними особами.
Проте, згідно Додатку № 1 до акту перевірки (опис тютюнових виробів, які станом на 17.08.2023 знаходились в магазині розташованому за адресою : м. Харків, вул. Гарібальді, 1, в якому здійснює діяльність ТОВ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ») він складений виключно працівниками контролюючого органу.
Доказів видачі позивачем розпорядчого документа про створення інвентаризаційної комісії для проведення інвентаризації контролюючим органом не надано.
Колегія суддів зазначає, що згідно з ст. 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами. 
При цьому, колегія суддів зазначає, що ані акт перевірки, ані Додаток № 1 до акту перевірки не містять посилання державного органу на первинні документи, які були досліджені владним суб`єктом під час встановлення обсягу та вартості тютюнових виробів, що знаходились у суб`єкта господарювання на момент проведення перевірки.
В апеляційній скарзі відповідачем зазначено, що інформацію про залишки наявних тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах було надано директором ОСОБА_1 за допомогою месенджеру «Телеграм» після чого перевіряючими було перевірено дану інформацію з уточненням цін реалізації безпосередньо у магазині. Проте, дані посилання податкового органу, жодними доказами не підтверджено.
Відповідно до ст. 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.
Враховуючи, що описи тютюнових виробів відповідачем складені з порушенням порядку, встановленого чинним законодавством, то колегія суддів зазначає, що такі описи не є підставою для нарахування позивачу штрафних санкцій у відповідності до Закону України № 481/95-ВР.
За таких обставин, колегія суддів вважає протиправним висновок контролюючого органу про порушення позивачем п. 221.3 ст.221 ПК України та ст. 11-1 Закону України № 481/95-ВР.
З урахуванням вищенаведеного колегія суддів приходить до висновку про неправомірність рішення ГУ ДПС у Харківській області про застосування фінансових санкцій № 29647/0901 від 22.09.2023, яким згідно з абз. 19 ч. 2 ст. 17 Закону України № 481/95-ВР до платника податків було застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 102 620.10 грн.
Інші доводи та заперечення сторін на висновки колегії суддів не впливають.
При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Згідно п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміні рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Стосовно розподілу витрат зі сплати судового збору, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно частини третьої ст. 139 КАС при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Згідно з ч. 6 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо суд апеляційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Позивач при зверненні до суду з адміністративним позовом, згідно квитанції про сплату № 0426-1626-7742-0954 від 26.12.2023, яка міститься в матеріалах справи (а.с. 9), сплатив судовий збір на загальну суму 2  147.20 грн, також позивач при зверненні до суду з апеляційною скаргою згідно квитанції про сплату № 4698-8999-9113-4948 від 29.03.2024 (а.с. 124), сплатив судовий збір у розмірі 1  611.00 грн.
Враховуючи те, що справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження, рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.
На підставі наведеного, керуючись ст. ст. 292, 293, 308, 310, 311, 313, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Харківській області - залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу представника позивача ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» – адвоката Межирицького Андрія Олександровича - задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року скасувати в частині відмови в задоволенні позову щодо визнання протиправним і скасування рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області від 22.09.2023 № 29647/0901 в частині нарахування штрафу у сумі 10  000.00 грн, з прийняттям нового судового рішення про задоволення вимог адміністративного позову ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» в цій частині.
Визнати протиправним і скасувати рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області від 22.09.2023 № 29647/0901 в частині нарахування штрафу у сумі 10 000.00 грн.
В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року у справі № 520/37710/23 року залишити без змін.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Харківській області (ЄДРПОУ 43983495) на користь ТОВАРИСТВА З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «М ФЕМЕЛІ МАРКЕТ» (ЄДРПОУ 35972976) судові витрати зі сплати судового збору в суді апеляційної інстанції у розмірі у сумі 831 (вісімсот тридцять один) грн 24 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя 		Л.В. Мельнікова 	
Судді	   	А.О. Бегунц    В.А. Калиновський