ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
12 грудня 2024 року           справа №200/4565/24 

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого Блохіна А.А., суддів Сіваченко І.В., Гаврищук Т.Г., розглянув в порядку письмового провадження апеляційну скаргу представника позивача – Чернохатнього Дмитра Анатолійовича на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року у справі № 200/4565/24 (головуючий І інстанції Череповський Є.В.) за позовом ОСОБА_1 до Військової частини НОМЕР_1 про визнання протиправною бездіяльності, зобов`язання вчинити певні дії, -

                                                              У С Т А Н О В И В:       

05.07.2024 року ОСОБА_1 (далі - Позивач) звернувся до  суду з адміністративним позовом до Військової частини НОМЕР_1 (далі - Відповідач), в якому просив суд: визнати протиправними дії Військової частини НОМЕР_1 щодо оподаткування військовим збором грошового забезпечення ОСОБА_1 за періоди з 09.07.2022 по 14.12.2022, з 15.12.2022 по 30.12.2023, з 02.01.2024 по 12.04.2024 та з 21.04.2024 по 30.04.2024; зобов`язати Військову частину НОМЕР_1 нарахувати та виплатити ОСОБА_1 суму утриманого військового збору за періоди з 09.07.2022 по 14.12.2022, з 15.12.2022 по 30.12.2023, з 02.01.2024 по 12.04.2024 та з 21.04.2024 по 30.04.2024 включно.
В обґрунтування позову позивач зазначає, що проходив військову службу за контрактом з 05.02.2020 року у Відповідача. Позивач звільнений з військової служби у запас та виключений зі списків військової частини відповідно до наказу від 30.04.2024 № 135. На думку позивача військовою частиною протягом 2022-2024 років здійснювалось оподаткування військовим збором належного йому грошового забезпечення на період безпосередньої участі позивачем в здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації. Вказаним військовою частиною проігноровано існування Закону України “Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей оподаткування військовим збором грошового забезпечення військовослужбовців та інших осіб, які беруть безпосередню участь у бойових діях в умовах воєнного стану” від 19.06.2022 року № 2308-IX, компенсацію стягнутого військового збору не виплачено. З огляду на вказане, Позивач вимушений звернутись до суду з вказаним позовом з метою захисту власних порушених прав та законних інтересів. 
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року у справі № 200/4565/24 позов задоволено частково, внаслідок чого визнано протиправними дії Військової частини НОМЕР_1 щодо оподаткування військовим збором грошового забезпечення ОСОБА_1 за періоди з 15.12.2022 по 30.04.2023. Зобов`язано Військову частину НОМЕР_1 нарахувати та виплатити ОСОБА_1 суму утриманого військового збору за період з 15.12.2022 по 30.04.2023 включно. В задоволенні решти позовних вимог – відмовлено.
Представник позивача не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати оскаржене судове рішення та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі.      
На обґрунтування апеляційної скарги наведено практично ті самі доводи, які були викладені в позовній заяві та протягом розгляду справи в суді першої інстанції.
Також, в апеляційній скарзі зазначено, що судом першої інстанції зроблено помилковий висновок про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, упущено норму п.п. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.  
У відзиві на апеляційну скаргу відповідачем висловлено згоду з висновками місцевого суду та прохання залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення в частині відмови у задоволенні позовних вимог – без змін.
Справу розглянуто в порядку письмового провадження у відповідності до ст. 311 КАС України.
Відповідно до вимог ч. 1,2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.    
Колегія суддів заслухала доповідь судді-доповідача, перевірила матеріали справи, вивчила доводи апеляційної скарги, і дійшла  висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.    
Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що позивач, ОСОБА_1 ІНФОРМАЦІЯ_1 ( АДРЕСА_1 РНОКПП НОМЕР_2 ), є громадянином України згідно паспорту № НОМЕР_3 ; є учасником бойових дій відповідно до посвідчення серії НОМЕР_4 від 10 листопада 2020 року.
Витягом з наказу командира НОМЕР_5 окремої механізованої бригади оперативного командування “ ІНФОРМАЦІЯ_2 ” (по особовому складу) від 05 лютого 2020 року №12-РС ОСОБА_1 зараховано до списків особового складу Збройних Сил України та прийнято на військову службу за контрактом з 05.02.2020 року строком на 3 роки, призначено бухгалтером фінансово-економічної служби НОМЕР_5 окремої механізованої бригади.
Витягом з наказу командира військової частини НОМЕР_1 (по стройовій частині) від 05.02.2020 №24 ОСОБА_1 зараховано до списків особового складу частини на всі види забезпечення, справи та посаду прийняв з 05.02.2020 року.
Відповідно до витягу з наказу командира НОМЕР_5 окремої механізованої бригади оперативного командування “ ІНФОРМАЦІЯ_2 ” (по особовому складу) від 29 квітня 2024 року № 88-РС, ОСОБА_1 , відповідно до пункту з частини п`ятої статті 26 Закону України “Про військовий обов`язок і військову службу” нижчепойменованих осіб рядового, сержантського і старшинського складу звільнено з військової служби у запас за підпунктом “г” (через такі сімейні обставини або інші поважні причини (якщо військовослужбовці не висловили бажання продовжувати військову службу): військовослужбовці, які виховують дитину (дітей) віком до 18 років).
Витягом з наказу командира військової частини НОМЕР_1 (по стройовій частині) від 30.04.2024 № 135, ОСОБА_1 , з 30 квітня 2024 року виключено із списків особового складу військової частини, з 01 травня 2024 року з усіх видів забезпечення військової частини.
Відповідно до довідки про безпосередню участь особи у заходах, необхідних для забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України від 30 квітня 2024 року № 2061, ОСОБА_1 в періоди з 15.12.2022 по 30.12.2023, з 02.01.2024 по 12.04.2024 та з 21.04.2024 по 30.04.2024 брав участь у заходах, необхідних для забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України.
Згідно витягів з наказів командира військової частини НОМЕР_1 “Про виплату додаткової винагороди військовослужбовцям на період дії воєнного стану” №1382 від 01.08.2022, №1700, від 01.09.2022, №2034 від 01.10.2022, №2423 від 01.11.2022, №2805 від 01.12.2022, №14 від 02.01.2023, №866 від 03.03.2023, №1225 від 01.04.2023, №1586 від 01.05.2023, №2024 від 01.06.2023, №2411, від 01.07.2023, №2833 від 01.08.2023, №3237 від 01.09.2023, №3369 від 01.10.2023, № 4131 від 01.11.2023, №4540 від 01.12.2023, №22 від 02.01.2024, №438 від 01.02.2024, №68 від 02.03.2024, №104 від 05.04.2024, позивачу у відповідності до постанови Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2022 року № 168 “Питання деяких виплат військовослужбовцям, особам рядового і начальницького складу, поліцейським та їх сім`ям під час дії воєнного стану” наказано виплатити додаткову винагороду на період дії воєнного стану у розмірі 30000,00 грн в розрахунку на місяць пропорційно часу виконання бойових (спеціальних) завдань за період виконання бойових (спеціальних) завдань згідно з бойовими наказами (розпорядженнями) за період з 01.07.2022 по 31.07.2022, з 01.08.2022 по 31.08.2022, з 01.09.2022 по 30.09.2022, з 01.10.2022 по 31.10.2022, з 01.11.2022 по 30.11.2022, з 01.12.2022 по 14.12.2022, 01.02.2023, 03.02.2023, 05.02.2023, 07.02.2023, 09.02.2023, 11.02.2023, 13.02.2023, 15.02.2023, 17.02.2023, 19.02.2023, 21.02.2023, 23.02.2023, 25.02.2023, 27.02.2023, 01.03.2023, 03.03.2023, 05.03.2023, 07.03.2023, 09.03.2023, 11.03.2023, 13.03.2023, 15.03.2023, 17.03.2023, 19.03.2023, 21.03.2023, з 23.03.2023 по 25.03.2023, 27.03.2023, 29.03.2023, 01.04.2023, 03.04.2023, 05.04.2023, 07.04.2023, 09.04.2023, 11.04.2023, 13.04.2023, 15.04.2023, 17.04.2023, 19.04.2023, 21.04.2023, з 23.04.2023 по 25.04.2023, 27.04.2023, 29.04.2023, з 01.05.2023 по 31.05.2023, з 01.06.2023 по 30.06.2023, з 01.07.2023 по 31.07.2023, з 01.08.2023 по 31.08.2023, з 01.09.2023 по 30.09.2023, з 01.10.2023 по 31.10.2023, з 01.11.2023 по 30.11.2023, з 01.12.2023 по 31.12.2023, з 02.01.2024 по 31.01.2024, з 01.02.2024 по 29.02.2024, з 01.03.2024 по 31.03.2024.
Згідно витягів з наказів командира військової частини НОМЕР_1 “Про виплату додаткової винагороди військовослужбовцям на період дії воєнного стану” №14 від 02.01.2023, №493 від 01.02.2023, №866 від 03.03.2023, №1225 від 01.04.2023, №1586 від 01.05.2023, позивачу у відповідності до постанови Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2022 року № 168 “Питання деяких виплат військовослужбовцям, особам рядового і начальницького складу, поліцейським та їх сім`ям під час дії воєнного стану” наказано виплатити за період безпосередньої участі в бойових діях (забезпеченні здійснення заходів з національної безпеки і оброни, відсічі і стримування збройної агресії під час перебування безпосередньо в районах ведення воєнних (бойових) дій (проведення заходів) додаткову винагороду на період дії воєнного стану у розмірі 100000,00 грн в розрахунку на місяць пропорційно часу виконання бойових (спеціальних) завдань за період з 15.12.2022 по 31.12.2022, з 01.01.2023 по 31.01.2023, 02.02.2023, 04.02.2023, 06.02.2023, 08.02.2023, 10.02.2023, 12.02.2023, 14.02.2023, 16.02.2023, 18.02.2023, 20.02.2023, 22.02.2023, 24.02.2023, 26.02.2023, 28.02.2023, 02.03.2023, 04.03.2023, 06.03.2023, 08.03.2023, 10.03.2023, 12.03.2023, 14.03.2023, 16.03.2023, 18.03.2023, 20.03.2023, 22.03.2023, 26.03.2023, 28.03.2023, 30.03.2023, 02.04.2023, 04.04.2023, 06.04.2023, 08.04.2023, 10.04.2023, 12.04.2023, 14.04.2023, 16.04.2023, 18.04.2023, 20.04.2023, 22.04.2023, 26.04.2023, 28.04.2023, 30.04.2023.
Відповідно до карток особового рахунку №2192, №2292, №1438 ОСОБА_1 в період з березня 2022 року по квітень 2024 року включно отримував премію захисникам та додаткову винагороду у розмірі до 30 000 грн., а також з січня 2023 року по травень 2023 року додаткову винагороду у розмірі до 100 000 грн. (за безпосередню участь у бойових діях), а саме січень 2023 року – 38  387,10 грн., лютий 2023 року – 70 000 грн., березень 2023 року  - 50  000 грн., квітень 2023 року – 45  161,29 грн., травень 2023 року – 46  666,67 грн.
В період з березня 2022 року по квітень 2024 року включно, з грошового забезпечення Позивача утримувався військовий збір.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Статтею 19 Конституції України передбачено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 43 Конституції України визначено, що кожен має право, зокрема, на заробітну плату, не нижчу від визначеної законом. Право на своєчасне одержання винагороди за працю захищається законом.
Згідно з частиною 1 статті 2 Закону України “Про військовий обов`язок і військову службу” від 25.03.1992 №2232-ХІІ, військовою службою є державна служба особливого характеру, яка полягає у професійній діяльності придатних до неї за станом здоров`я і віком громадян України, пов`язана із захистом Вітчизни. У зв`язку з особливим характером військової служби військовослужбовцям надаються передбачені законом пільги, гарантії та компенсації.
Відповідно до частин 1 та 2 статті 9 Закону України “Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей” від 20.12.1991 №2011-XII держава гарантує військовослужбовцям достатнє матеріальне, грошове та інші види забезпечення в обсязі, що відповідає умовам військової служби, стимулює закріплення кваліфікованих військових кадрів. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері праці та соціальної політики, інші центральні органи виконавчої влади відповідно до їх компетенції розробляють та вносять у встановленому порядку пропозиції щодо грошового забезпечення військовослужбовців.
До складу грошового забезпечення військовослужбовця входять: посадовий оклад, оклад за військовим званням; щомісячні додаткові види грошового забезпечення (підвищення посадового окладу, надбавки, доплати, винагороди, які мають постійний характер, премія); одноразові додаткові види грошового забезпечення.
Згідно з пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 ПК України, доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту) включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного платника податку і є базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб.
Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 ПК України.
Відповідно до пункту 16-1 ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Відповідно до п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 ПК України. Згідно з п.163.1 ст. 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до складу якого включаються доходи, перелік яких визначено підпунктами 164.2.1-164.2.18 п. 164.2 ст. 164 ПК України. Крім того, до зазначеного вище переліку включаються інші доходи, крім визначених у ст. 165 ПК України, що передбачені п.п.164.2.20 п. 164.2 ст. 164 ПК України.
Ставка військового збору становить 1.5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України (п.п. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10розділу XX "Перехідні положення" ПК України).
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається сума грошового або майнового утримання чи забезпечення військовослужбовців строкової служби (у тому числі осіб, що проходять альтернативну службу), передбачена законом, яка виплачується з бюджету чи бюджетною установою (п.п.165.1.10 п. 165.1 ст. 165 ПК України).
Абзацом першим п.п. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України встановлено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділу IV ПК України не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пп. 3 і 4 п.170.13-1 ст. 170 ПК України.
Згідно з абзацом другим п.п. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України тимчасово, на період проведення антитерористичної операції (далі - АТО) та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації (далі - РФ) у Донецькій та Луганській областях, що здійснюються шляхом проведення операції Об`єднаних сил (далі - ООС), не підлягають оподаткуванню військовим збором доходи у вигляді грошового забезпечення працівників правоохоронних органів, військовослужбовців та працівників Збройних Сил України, Національної гвардії України, Служби безпеки України, Служби зовнішньої розвідки України, Державної прикордонної служби України, осіб рядового, начальницького складу, військовослужбовців, працівників Міністерства внутрішніх справ України, Управління державної охорони України, Державної служби спеціального зв`язку та захисту інформації України, інших утворених відповідно до законів України військових формувань та інших осіб на період їх безпосередньої участі в АТО та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії РФ у Донецькій та Луганській областях, що здійснюються шляхом проведення ООС.
Відповідно до абзацу третього п.п. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України у період дії правового режиму воєнного стану не підлягають оподаткуванню військовим збором доходи у вигляді грошового забезпечення військовослужбовців та працівників Збройних Сил України, Національної гвардії України, Служби безпеки України, Служби зовнішньої розвідки України, Державної прикордонної служби України, осіб рядового, начальницького складу, військовослужбовців, працівників Міністерства внутрішніх справ України, Управління державної охорони України, Державної служби спеціального зв`язку та захисту інформації України, інших утворених відповідно до законів України військових формувань та інших осіб на період їх безпосередньої участі в здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримуванні збройної агресії РФ.
Порядок підтвердження статусу зазначених осіб з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором визначається Кабінетом Міністрів України (абзац четвертий п.п. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України).
У постанові Кабінету Міністрів України від 30.12.2015 №1161 “Про порядок підтвердження статусу осіб, які беруть безпосередню участь в антитерористичній операції та/або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації у Донецькій та Луганській областях, що здійснюються шляхом проведення операції Об`єднаних сил (ООС), з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором” (із змінами, внесеними згідно з постановою КМУ №650 від 22.08.2018) вказано наступне:
“Відповідно до підпункту 1.7 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України Кабінет Міністрів України постановляє:
Установити, що підтвердження статусу осіб, які беруть безпосередню участь:
в антитерористичній операції, з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором здійснюється на підставі витягів з наказів керівника Антитерористичного центру при Службі безпеки або особи, яка його заміщує, першого заступника чи заступника керівника Антитерористичного центру при Службі безпеки про залучення таких осіб до проведення антитерористичної операції та наказів оперативного штабу з управління антитерористичною операцією про прибуття (вибуття) таких осіб до (із) складу сил і засобів, які беруть безпосередню участь в антитерористичній операції;
у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації у Донецькій та Луганській областях, що здійснюються шляхом проведення операції Об`єднаних сил (ООС), з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором здійснюється на підставі витягів з наказів Генерального штабу Збройних Сил України про залучення до здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації в Донецькій та Луганській областях, витягів з наказів Командувача об`єднаних сил, командирів оперативно-тактичних угруповань про прибуття (вибуття) до (з) районів здійснення таких заходів.
Зазначені документи командири (начальники) військових частин (органів, підрозділів), керівники установ, організацій та підприємств, у складі яких проходять службу чи працюють особи, які беруть безпосередню участь в антитерористичній операції та/або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації у Донецькій та Луганській областях, що здійснюються шляхом проведення операції Об`єднаних сил (ООС), подають до відповідної бухгалтерської служби для здійснення розрахунків.”
З аналізу наведених правових норм слідує висновок, що до введення в Україні режиму військового стану, чинним законодавством були передбачені пільги з оподаткування військовим збором відповідно до підпункту 1.7 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, які розповсюджувалися на осіб, які беруть безпосередню участь: 1) в антитерористичній операції; 2) у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації у Донецькій та Луганській областях, що здійснюються шляхом проведення операції Об`єднаних сил (ООС). На підтвердження статусу осіб, які беруть безпосередню участь, законодавством визначався відповідний перелік документів для підтвердження такого статусу.
З 24 лютого 2022 року відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/202 "Про введення воєнного стану в Україні", затвердженого Законом України від 24 лютого 2022 року № 2102-IX "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану" в Україні, в Україні введено і діє воєнний стан.
Законом України від 19.06.2022 №2308-ІХ “Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей оподаткування військовим збором грошового забезпечення військовослужбовців та інших осіб, які беруть безпосередню участь у бойових діях в умовах воєнного стану” (далі Закон №2308-ІХ), який набрав чинності 09.07.2022, внесено наступні зміни: Підпункт 1.7 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (Відомості Верховної Ради України, 2011 р., №№ 13-17, ст. 112) після абзацу другого доповнити новим абзацом такого змісту: "У період дії правового режиму воєнного стану не підлягають оподаткуванню військовим збором доходи у вигляді грошового забезпечення працівників правоохоронних органів, військовослужбовців та працівників Збройних Сил України, Національної гвардії України, Служби безпеки України, Служби зовнішньої розвідки України, Державної прикордонної служби України, осіб рядового, начальницького складу, військовослужбовців, працівників Міністерства внутрішніх справ України, Управління державної охорони України, Державної служби спеціального зв`язку та захисту інформації України, інших утворених відповідно до законів України військових формувань та інших осіб на період їх безпосередньої участі в здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації".
У зв`язку з цим абзац третій вважати абзацом четвертим.
Порядок підтвердження статусу зазначених осіб з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором визначається Кабінетом Міністрів України (абзац четвертий підпункту 1.7 пункту 16 прим. 1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України).
Пунктом 1 розділу II “Прикінцеві положення” Закону від 19.06.2022 №2308-ІХ визначено, що цей Закон набирає чинності з дня його опублікування.
Законом від 19.06.2022 №2308-ІХ, який набув чинності 09.07.2022, визначено, що звільняється від оподаткування військовим збором грошове забезпечення військовослужбовців саме на період дії правового режиму воєнного стану.
За змістом статті 58 Конституції України дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
Позицію щодо незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів неодноразово висловлював Конституційний Суд України. Так, згідно з висновками щодо тлумачення змісту статті 58 Конституції України, викладеними у рішеннях Конституційного Суду України від 13 травня 1997 року № 1-зп, від 9 лютого 1999 року № 1-рп/99, від 5 квітня 2001 року № 3-рп/2001, від 13 березня 2012 року № 6-рп/2012, закони та інші нормативно-правові акти поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності; дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється із втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце; дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом.
Суд звертає увагу, що вимоги підпункту 1.7 пункту 16 прим. 1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких визначається порядок підтвердження статусу осіб з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором.
Кабінетом Міністрів України відповідний порядок пільгового оподаткування військовим збором грошового забезпечення військовослужбовців на період дії правового режиму воєнного стану був визначений Постановою №244 від 17.03.2023, згідно з якою до Постанови Кабінету Міністрів України від 30 грудня 2015 №1161 Про порядок підтвердження статусу осіб, які беруть безпосередню участь в антитерористичній операції та/або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації у Донецькій та Луганській областях, що здійснюються шляхом проведення операції Об`єднаних сил (ООС), з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором (Офіційний вісник України, 2016 р., № 3, ст. 187; 2018 р., № 68, ст. 2308) внесені зміни, а саме:
Назву постанови викласти в такій редакції:
1. Про порядок підтвердження статусу осіб, які беруть безпосередню участь в антитерористичній операції та/або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації у Донецькій та Луганській областях, що здійснюються шляхом проведення операції Об`єднаних сил (ООС), та/або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором.
2. У постановляючій частині:
1) після абзацу третього доповнити постанову новими абзацами такого змісту:
у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором здійснюється на підставі витягів з наказів (копій наказів) командирів (начальників) про виплату додаткової винагороди, передбаченої абзацом першим пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2022 р. № 168 "Питання деяких виплат військовослужбовцям, особам рядового і начальницького складу, поліцейським та їх сім`ям під час дії воєнного стану" (Офіційний вісник України, 2022 р., № 25, ст. 1253, № 58, ст. 3463, № 82, ст. 5035; 2023 р., № 13, ст. 778), особам, які беруть безпосередню участь у бойових діях або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, перебуваючи безпосередньо в районах ведення бойових дій у період здійснення зазначених заходів.
Особам, які беруть безпосередню участь у бойових діях або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, перебуваючи безпосередньо в районах ведення бойових дій у період здійснення зазначених заходів, та позбавлені з будь-яких причин виплати додаткової винагороди, застосування пільги з оподаткування військовим збором здійснюється на підставі витягів з наказів (копій наказів) командирів (начальників) про позбавлення виплати додаткової винагороди, де зазначаються періоди безпосередньої участі у зазначених заходах, за які особа позбавлена такої виплати.
У зв`язку з цим абзац четвертий вважати абзацом шостим;
2) абзац шостий після слів операції Об`єднаних сил (ООС) доповнити словами, здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації.
Отже, тільки із прийняттям постанови КМУ №244 від 17.03.2023 необхідною умовою підтвердження статусу осіб, які беруть безпосередню участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором здійснюється на підставі витягів з наказів (копій наказів) командирів (начальників) про виплату додаткової винагороди, передбаченої абзацом першим пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2022 р. № 168 "Питання деяких виплат військовослужбовцям, особам рядового і начальницького складу, поліцейським та їх сім`ям під час дії воєнного стану", особам, які беруть безпосередню участь у бойових діях або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, перебуваючи безпосередньо в районах ведення бойових дій у період здійснення зазначених заходів.
Наведені положення Постанови КМУ №244 від 17.03.2023 не можуть бути застосовані при вирішенні даного спору, оскільки спірні правовідносини виникли до прийняття вказаного нормативно-правового акту.
Зміни внесені до Постанови Кабінету Міністрів України від 30 грудня 2015 №1161 почали діяти з 24.03.2023 року.
Таким чином, суд констатує, що Закон України від 19.06.2022 №2308-ІХ, яким прийнятий пільговий порядок оподаткування військовим збором грошового забезпечення у період дії правового режиму воєнного стану, діє з 09.07.2022, а відповідний порядок підтвердження статусу осіб з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором у період дії правового режиму воєнного стану відповідно до змін внесених Законом України від 19.06.2022 №2308-ІХ був визначений Кабінетом Міністрів України у березні 2023 року у Постанові №244 від 17.03.2023.
Відтак, у спірному періоді з 09.07.2022 по 24.03.2023 діяли тільки норми Закону №2308-ІХ.
Зважаючи, що у спірному періоді був відсутній порядок підтвердження статусу осіб з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором відповідно до змін внесених у Податковий кодекс України Законом №2308-ІХ, суд дійшов висновку, що позивач не може бути позбавлений права на отримання пільги з оподаткування військовим збором, встановленої цим Законом.
Законом №2308-ІХ встановлено, що від оподаткування військовим збором під час дії військового стану звільняється грошове забезпечення осіб, на період їх безпосередньої участі в здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації.
Відповідно до Окремого доручення Міністра оборони України від 23.06.2022 №912/а/29 (далі Окреме доручення) (застосовується з 01.06.2022), під терміном безпосередня участь військовослужбовця у бойових діях або забезпечення здійснення заходів з національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії, перебуваючи безпосередньо в районах у період здійснення зазначених заходів слід розуміти виконання військовослужбовцем: бойових завдань у складі військової частини (підрозділу), яка веде воєнні (бойові) дії у складі діючих угруповань військ (сил) Сил оборони держави в районі ведення воєнних (бойових) дій; виконання бойових завдань з вогневого ураження повітряних цілей; виконання бойових завдань у районах бойових дій з виявлення повітряних цілей та інше.
За відсутності нормативно-правового акту, яким у спірному періоді визначався порядок підтвердження безпосередньої участі в здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, суд вважає застосовним у спірних правовідносинах роз`яснення, наведені в Окремому дорученні Міністра оборони України від 23.06.2022 №912/а/29.
Безпосередня участь позивача в здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації у період з 15.12.2022 по 30.04.2023 підтверджується довідкою про безпосередню участь особи у заходах, необхідних для забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України від 30 квітня 2024 року № 2061, відповідно до якої Позивач у вказаний період брав участь у заходах, необхідних для забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України.
Згідно витягів з наказів командира військової частини НОМЕР_1 “Про виплату додаткової винагороди військовослужбовцям на період дії воєнного стану” №14 від 02.01.2023, №493 від 01.02.2023, №866 від 03.03.2023, №1225 від 01.04.2023, №1586 від 01.05.2023, позивачу у відповідності до постанови Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2022 року № 168 “Питання деяких виплат військовослужбовцям, особам рядового і начальницького складу, поліцейським та їх сім`ям під час дії воєнного стану” наказано виплатити за період безпосередньої участі в бойових діях (забезпеченні здійснення заходів з національної безпеки і оброни, відсічі і стримування збройної агресії під час перебування безпосередньо в районах ведення воєнних (бойових) дій (проведення заходів) додаткову винагороду на період дії воєнного стану у розмірі 100000,00 грн в розрахунку на місяць пропорційно часу виконання бойових (спеціальних) завдань за період з 15.12.2022 по 31.12.2022, з 01.01.2023 по 31.01.2023, 02.02.2023, 04.02.2023, 06.02.2023, 08.02.2023, 10.02.2023, 12.02.2023, 14.02.2023, 16.02.2023, 18.02.2023, 20.02.2023, 22.02.2023, 24.02.2023, 26.02.2023, 28.02.2023, 02.03.2023, 04.03.2023, 06.03.2023, 08.03.2023, 10.03.2023, 12.03.2023, 14.03.2023, 16.03.2023, 18.03.2023, 20.03.2023, 22.03.2023, 26.03.2023, 28.03.2023, 30.03.2023, 02.04.2023, 04.04.2023, 06.04.2023, 08.04.2023, 10.04.2023, 12.04.2023, 14.04.2023, 16.04.2023, 18.04.2023, 20.04.2023, 22.04.2023, 26.04.2023, 28.04.2023, 30.04.2023.
Відповідно до карток особового рахунку №2192, № НОМЕР_6 , ОСОБА_1 в період з січня 2023 року по травень 2023 року додаткову винагороду у розмірі до 100 000 грн. (за безпосередню участь у бойових діях), а саме січень 2023 року (за грудень 2022) – 38  387,10 грн., лютий 2023 року (за січень 2023) – 70 000 грн., березень 2023 року (за лютий 2023)  - 50  000 грн., квітень 2023 року (за березень 2023) – 45  161,29 грн., травень 2023 року (за квітень 2023) – 46  666,67 грн.                                                                                          Таким чином, позивачем доведено участь в здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації у період з 15.12.2022 по 30.04.2023 включно.
Зважаючи на встановлені факти, то на думку суду, позивач має право на компенсацію сум військового збору за цей період.
Щодо нарахування та виплатити позивачу суми утриманого військового збору за періоди з 07.09.2022 року по 14.12.2022 року, з 01.05.2023 року по 30.12.2023, з 02.01.2024 по 12.04.2024 та з 21.04.2024 по 30.04.2024 включно, судом першої інстанції зазначено наступне.
Відповідно до абзацу третього п.п.1.7 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, у період дії правового режиму воєнного стану не підлягають оподаткуванню військовим збором доходи у вигляді грошового забезпечення працівників правоохоронних органів, військовослужбовців та працівників Збройних Сил України, Національної гвардії України, Служби безпеки України, Служби зовнішньої розвідки України, Державної прикордонної служби України, осіб рядового, начальницького складу, військовослужбовців, працівників Міністерства внутрішніх справ України, Управління державної охорони України, Державної служби спеціального зв`язку та захисту інформації України, інших утворених відповідно до законів України військових формувань та інших осіб на період їх безпосередньої участі в здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації.
Відповідно до абзацу першого пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2022 р. № 168 "Питання деяких виплат військовослужбовцям, особам рядового і начальницького складу, поліцейським та їх сім`ям під час дії воєнного стану" установлено, що на період дії воєнного стану військовослужбовцям Збройних Сил, Служби безпеки, Служби зовнішньої розвідки, Головного управління розвідки Міністерства оборони, Національної гвардії, Державної прикордонної служби, Управління державної охорони, Державної служби спеціального зв`язку та захисту інформації, Державної спеціальної служби транспорту, військовим прокурорам Офісу Генерального прокурора, особам рядового і начальницького складу Державної служби з надзвичайних ситуацій, співробітникам Служби судової охорони, особам начальницького складу управління спеціальних операцій Національного антикорупційного бюро та поліцейським …, які беруть безпосередню участь у бойових діях або забезпечують здійснення заходів з національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії, перебуваючи безпосередньо в районах у період здійснення зазначених заходів (у тому числі військовослужбовцям строкової служби), - розмір цієї додаткової винагороди збільшується до 100 000 гривень в розрахунку на місяць пропорційно часу участі у таких діях та заходах. 
Основною умовою для звільнення від оподаткування військовим збором доходів у вигляді грошового забезпечення є участь у бойових діях або забезпечують здійснення заходів з національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії, перебуваючи безпосередньо в районах у період здійснення зазначених заходів (у тому числі військовослужбовцям строкової служби).
В період з 09.07.2022 року по 14.12.2022 року, а ні довідкою про безпосередню участь особи у заходах, необхідних для забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України від 30 квітня 2024 року № 2061, а ні витягами з наказів командира військової частини НОМЕР_1 “Про виплату додаткової винагороди військовослужбовцям на період дії воєнного стану” №1382 від 01.08.2022, №1700, від 01.09.2022, №2034 від 01.10.2022, №2423 від 01.11.2022, №2805 від 01.12.2022, №14 від 02.01.2023, відповідно до яких позивачу у відповідності до постанови Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2022 року № 168 “Питання деяких виплат військовослужбовцям, особам рядового і начальницького складу, поліцейським та їх сім`ям під час дії воєнного стану” виплачувалась додаткова винагорода у розмірі 30000,00 грн. в розрахунку на місяць пропорційно часу проходження служби.
Таким чином в період з 07.09.2022 року по 14.12.2022 року відсутні підстави для нарахувати та виплатити позивачу суми утриманого військового збору.
Щодо періоду з 01.05.2023 по 30.04.2024, судом першої інстанції зазначено наступне.
Відповідно до п.1.7 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, порядок підтвердження статусу зазначених осіб з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором визначається Кабінетом Міністрів України.
Відповідний порядок було прийнято Кабінетом Міністрів України лише 17.03.2023 №244 “Про внесення змін до постанови Кабінету Міністрів України від 30 грудня 2015 р. № 1161”. Відповідно до цього нового Порядку, підтвердження статусу осіб, які беруть безпосередню участь: у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, з метою застосування пільги з оподаткування військовим збором здійснюється на підставі витягів з наказів (копій наказів) командирів (начальників) про виплату додаткової винагороди, передбаченої абзацом першим пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2022 р. № 168  Питання деяких виплат військовослужбовцям, особам рядового і начальницького складу, поліцейським та їх сім`ям під час дії воєнного стану  (Офіційний вісник України, 2022 р., № 25, ст. 1253, № 58, ст. 3463, № 82, ст. 5035; 2023 р., № 13, ст. 778), особам, які беруть безпосередню участь у бойових діях або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, перебуваючи безпосередньо в районах ведення бойових дій у період здійснення зазначених заходів.
Відповідно до цього Порядку, підстави та умови для звільнення військовослужбовця від сплати військового збору, є такі самі, як для виплати військовослужбовцю додаткової винагородми в розмірі 100000 гривень, передбаченої постановою КМУ №168 від 28.02.2022, за безпосередню участь у бойових діях або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, перебуваючи безпосередньо в районах ведення бойових дій у період здійснення зазначених заходів.
Враховуючи, що картками особового рахунку № НОМЕР_6 , № НОМЕР_7 , виданими Військовою частиною НОМЕР_1 та витягами з наказів командира військової частини НОМЕР_1 №2024 від 01.06.2023, №2411, від 01.07.2023, №2833 від 01.08.2023, №3237 від 01.09.2023, №3369 від 01.10.2023, № 4131 від 01.11.2023, №4540 від 01.12.2023, №22 від 02.01.2024, №438 від 01.02.2024, №68 від 02.03.2024, №104 від 05.04.2024 підтверджено виплати Позивачу протягом травня 2023 - квітня 2024, лише додаткової винагороди в розмірі 30000 гривень, передбаченої постановою КМУ №168 від 28.02.2022, для військовослужбовців на період воєнного стану, а додаткову винагороду в розмірі 100000 гривень, для тих хто брав безпосередню участь у бойових діях або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, перебуваючи безпосередньо в районах ведення бойових дій у період здійснення зазначених заходів, позивачка не отримувала, її статус особи, яка брала безпосередню участь у бойових діях або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, перебуваючи безпосередньо в районах ведення бойових дій у період здійснення зазначених заходів та має право на пільгу при сплаті військового збору  не підтверджено.
За таких обставин, суд першої інстанції дійшов висновку, що позовні вимоги щодо оподаткування військовим збором грошового забезпечення позивача та зобов`язання відповідача нарахувати та виплатити позивачу суми утриманого військового збору за періоди з 07.09.2022 року по 14.12.2022 року, з 01.05.2023 року по 30.12.2023, з 02.01.2024 по 12.04.2024 та з 21.04.2024 по 30.04.2024 є безпідставними, оскільки позивач не мав статус особи, яка брала безпосередню участь у бойових діях або здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, перебуваючи безпосередньо в районах ведення бойових дій у період здійснення зазначених заходів.
Згідно зі статтею 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно із статтею 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про часткове задоволення позову.  
Статтею 316 КАС України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Ураховуючи наведене, колегія суддів не знаходить правових підстав для задоволення апеляційної скарги і відповідно для скасування оскаржуваного судового рішення, оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права, правові висновки суду першої інстанції скаржником не спростовані.
Керуючись 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                                    ПОСТАНОВИВ  :

Апеляційну скаргу представника позивача – Чернохатнього Дмитра Анатолійовича на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року у справі № 200/4565/24 - залишити без задоволення.                                
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року у справі № 200/4565/24 - залишити без змін.                                    
Повне судове рішення складено 12 грудня 2024  року.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту її підписання та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя                                                                                 А.А. Блохін

Судді                                                                                                     Т.Г. Гаврищук

                                                                                                               І.В. Сіваченко