ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 жовтня 2024 року	Львів	Справа № 140/3393/24 пров. № А/857/20568/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача:                                                  Гінди О.М.,
суддів:                                                                      Гудима Л.Я., Матковської З.М.,
за участю секретаря судових засідань –                     Гладкої С.Я.,
розглянувши у судовому засіданні апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро фонд» та Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 09 липня 2024 року (головуючий суддя: Смокович В.І., місце ухвалення – м. Луцьк, дата складення повного судового рішення – 12.07.2024) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро фонд» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, –

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро фонд» 28.03.2024 звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.03.2024 № 250/33-00-07-05 яким застосовано суму штрафних санкцій в розмірі 40744180,48 грн.
Обґрунтовує вказану позовну заяву тим, що на дату перевірки щодо порушень вимог валютного законодавства у ТОВ «Агро Фонд» порушень не було. Відповідно до додаткових угод № 1 до контракту від 06.05.2022 № 00054275, та додаткових угод № 1 та № 2 до контракту від 10.03.2022 № 00049057 з нерезидентом AGRAVIS Ost GmbH & Co оплату було проведено третіми сторонами і закрито взаєморозрахунки між ТОВ «Агро Фонд» та нерезидентом AGRAVIS Ost GmbH & Co до перевірки.
Відповідно до наказу № 11 від 18.01.2024 контролюючим органом призначено документальну позапланову виїзну перевірку TОB «АГРО ФОНД», яка повинна була проводитись за місцезнаходженням платника податків, однак, як вбачається із акту № 53/33-00-07-05/39137820 від 19 лютого 2024 року, податковим органом проводилась позапланова документальна невиїзна перевірка за адресою податкового органу.
На переконання позивача, неможливість проведення виїзної перевірки не може мати наслідком автоматичного проведення контролюючим органом невиїзної документальної перевірки з огляду на те, що для проведення будь-якого виду податкової перевірки необхідно дотримання умов прийняття наказу та повідомлення платника про відповідну перевірку. Доказів на підтвердження факту пред`явлення чи ознайомлення позивача із наказом про проведення саме документальної позапланової невиїзної перевірки, яка фактично була проведена у цій справі, відповідачем не надано. Таким чином, невикористання контролюючим органом під час проведення невиїзної документальної перевірки може свідчити про порушення встановлених Податковим кодексом України правил проведення такої перевірки і може породжувати сумніви у об`єктивності та обґрунтованості результатів такої перевірки.
Невиконання вимог закону щодо процедури проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, уважає, що податкове повідомлення-рішення. прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 09 липня 2024 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 14.03.2024 року № 250/33-00-07-05 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 9 928 692,27 грн.
У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро фонд» судовий збір в сумі 7 378,74 грн.
Із цим судовим рішенням суду першої інстанції не погодилися сторони та оскаржили його в апеляційному порядку.
Обґрунтовуючи апеляційні вимоги позивач покликається на те, що висновки суду у оскаржуваному рішенні не відповідають дійсним обставинам справи, неповно та не об`єктивно досліджено судом обставини справи, стверджує, що Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків порушено вимоги чинного законодавства щодо проведення перевірки, які призвели до прийняття незаконного податкового повідомлення-рішення, зокрема, проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань дотримання вимог валютного законодавства за період 01.01.2022 по 22.01.2024 замість документальної позапланової виїзної перевірки на підставі наказу № 11 від 18.01.2024. Також, звертає увагу на те, що контролюючим органом було здійснено незаконне нарахування пені під час дії мораторію, встановленого абзацом 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.
Просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 09.07.2024 та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити повністю.
Обґрунтовуючи апеляційні вимоги відповідач покликається на те, що в оскаржуваному судовому рішенні суд першої інстанції констатував факт вчинення позивачем порушень норм Закону України «Про валюту і валютні операції», зауваживши, що контролюючий орган під час проведення перевірки дослідив та надав оцінку усім договорам та додатковим угодам, відповідно до яких здійснювалась оплата за поставлений товар. Разом з тим, судом першої інстанції протиправно не підтримано позицію контролюючого органу при нарахуванні пені. Оскільки, спірні правовідносини є специфічними та врегульовані спеціальним Законом України «Про валюту і валютні операції», і саме норми вказаного Закону підлягають застосуванню, зокрема і в питанні нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті.
Просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 09.07.2024 в частині задоволених позовних вимог та постановити нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Відповідач, 23.09.2024 подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив апеляційну скаргу позивача відхилити. 
Представник позивача, 28.10.2024 подала клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку із зайнятістю у слідчих діях, що будуть проводитися у Рівненській області.
Однак, суд апеляційної інстанції, відмовив у задоволенні цього клопотання, так як ненаведено доказів, яким обгрунтоване клопотання. Крім цього, представника позивача завчасно, 07.10.2024, повідомлено про розгляд справи, участь його в судовому засіданні обов`язковою не визнавалась, а у відповідності до вимог ч. 2 ст. 313 КАС України, його неявка не перешкоджає апеляційному розгляду справи.
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про можливість здійснювати розгляд справи за відсутності представника позивача.
Сторони в судове засідання не з`явилися, хоча належним чином були повідомлені про його дату, час та місце.
У відповідності до ч. 4 ст. 229 і ч. 2 ст. 313 КАС України неявка сторін належним чином повідомлених про дату, час, місце розгляду справи не перешкоджає апеляційному розгляду справи і такий проведено у їх відсутності без фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга позивача задоволенню не підлягає, а апеляційна скарга відповідача підлягає задоволенню з таких мотивів.
Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з того, що дії контролюючого органу, щодо нарахування пені у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 1 866 292,23 грн є протиправними Оскільки, вказані обставини підтверджують, що сторони дійшли до взаємної згоди про списання понесених транспортних витрат, саме ТОВ «Агро фонд», а тому виключне посилання відповідача на умови поставки, без врахування волевиявлення сторін, є необґрунтованим.
Крім цього, суд першої інстанції дійшов висновку, що Західним МУ по роботі з ВПП здійснено нарахування пені в сумі 8 062 400,04 грн під час дії мораторію, встановленого абзацом 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, натомість нарахування пені у період з 01.01.2021 по 30.06.2023 за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті, як одного із різновидів пені, у розумінні приписів підпункту 14.1.162 пункту 14.1. статті 14 ПК України суперечить пункту 52-1 підрозділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що згідно направлення на перевірку від 23.01.2024 № 14/33-00-07-05 (том 2 арк. спр. 24), працівниками Західного МУ ДПС по роботі з ВПП на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 ПК України, відповідно до наказу Західного МУ ДПС по роботі з ВПП від 18.01.2024 № 11 (том 2 арк. спр. 121), проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Агро фонд» з питань дотримання вимог валютного законодавства за період з 01.01.2022 по 22.01.2024 року по контрактах від 06.05.2022 № 00054275 (дата експорту товару - 29.08.2022, 05.10.2022, 12.10.2022, 09.11.2022, 06.01.2023, 11.01.2023, 17.01.2023), від 10.03.2022 № 00049057 (дата експорту товару - 22.11.2022, 30.11.2022, 05.12.2022, 08.12.2022, 14.12.2022, 30.12.2022, 24.01.2023, 26.01.2023, 27.01.2023, 03.02.2023, 09.02.2023, 10.02.2023, 13.02.2023, 15.02.2023, 17.02.2023), від 15.03.2023 № 15/03/23-130 (дата експорту товару - 02.04.2023), від 06.07.2022 № 2022/07/06-103 (дата експорту товару - 21.01.2023), від 04.11.2022 № 04/11/2022 (дата експорту товару - 09.11.2022), відповідно до отриманої інформації ДПС України від 11.04.2023 № 7743/7/99-00-07-05-02-07, від № 12279/7/99-00-07-05-01-07, від 05.07.2023 № 15823/7/99-00-07-05-02-07, від № 18996/7/99-00-07-05-02-07, від 05.09.2023 № 21760/7/99-00-07-05-02-07, від № 24652/7/99-00-07-05-02-07, від 03.11.2023 № 27629/7/99-00-07-05-01-07 про виявлені факти ненадходження в установлені Національним банком України граничні строки розрахунків грошових коштів чи товарів станом на 01.03.2023, на 01.05.2023, на 01.06.2023, на 01.07.2023, на 01.09.2023, на 01.10.2023, наданої уповноваженим банком АТ КБ «ПриватБанк» (МФО 305299).
За наслідками проведення вищезазначеної перевірки Західного МУ ДПС по роботі з ВПП було складено акт від 19.02.2024 № 53/33-00-07-05/39137820 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Агро фонд» з питань дотримання вимоги валютного законодавства за період з 01.01.2022 по 22.01.2024 року по контрактах від 06.05.2022 № 00054275 (дата експорту товару - 29.08.2022, 05.10.2022, 12.10.2022, 09.11.2022, 06.01.2023, 11.01.2023, 17.01.2023), від 10.03.2022 № 00049057 (дата експорту товару - 22.11.2022, 30.11.2022, 05.12.2022, 08.12.2022, 14.12.2022, 30.12.2022, 24.01.2023, 26.01.2023, 27.01.2023, 03.02.2023, 09.02.2023, 10.02.2023, 13.02.2023, 15.02.2023, 17.02.2023), від 15.03.2023 № 15/03/23-130 (дата експорту товару - 02.04.2023), від 06.07.2022 № 2022/07/06-103 (дата експорту товару - 21.01.2023), від 04.11.2022 № 04/11/2022 (дата експорту товару - 09.11.2022) відповідно до отриманої інформації ДПС України від 11.04.2023 № 7743/7/99-00-07-05-02-07, від № 12279/7/99-00-07-05-01-07, від 05.07.2023 № 15823/7/99-00-07-05-02-07, від № 18996/7/99-00-07-05-02-07, від 05.09.2023 № 21760/7/99-00-07-05-02-07, від № 24652/7/99-00-07-05-02-07, від 03.11.2023 № 27629/7/99-00-07-05-01-07» (арк. спр. 15-54).
Цим актом встановлено наступні порушення вимог пункту 2 статті 13 Закону України від 21.06.2018 № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції» в частині несвоєчасного надходження валютної виручки за експортований товар:
1) по Контракту від 06.05.2022 № 00054275 з компанією «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG» (Німеччина):
- по експорту товару 29.08.2022 на суму 392 000,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 24.02.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 25.02.2023. Валютна виручка надійшла на суму 226 137,26 євро 01.02.2023 без порушення граничних строків розрахунків, на суму 155 000,00 євро 20.03.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 24 дні), на суму 10 862,74 євро 16.05.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 81 день);
- по експорту товару 05.10.2022 на суму 220 500,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 02.04.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 03.04.2023. Валютна виручка надійшла на суму 89 137,26 євро 16.05.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 44 дні), на суму 125654,83 євро 04.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 93 дні);
- по експорту товару 12.10.2022 на суму 122 500,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 09.04.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 10.04.2023. Валютна виручка надійшла на суму 97 637,26 євро 11.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 93 днів), на суму 24 862,74 євро 13.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 95 днів);
- по експорту товару 09.11.2022 на суму 122 325,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 07.05.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 08.05.2023. Валютна виручка надійшла на суму 28 637,26 євро 13.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 67 днів), на суму 93 687,74 євро 14.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 68 днів);
- по експорту товару 06.01.2023 на суму 69 142,50 євро граничний термін надходження валютної виручки 04.07.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 05.07.2023. Валютна виручка надійшла на суму 36 312,26 євро 14.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 10 днів), на суму 32 830,24 євро 17.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 13 днів);
- по експорту товару 11.01.2023 на суму 120 452,50 євро граничний термін надходження валютної виручки 09.07.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 10.07.2023. Валютна виручка надійшла на суму 53 169,76 євро 17.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 8 днів), на суму 67 282,74 євро 20.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 11 днів);
- по експорту товару 16.01.2023 на суму 292 145,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 14.07.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 15.07.2023. Валютна виручка надійшла на суму 62 717,26 євро 20.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 6 днів), на суму 130 000,00 євро 20.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 6 днів), на суму 90 500,00 євро 21.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 7 днів), на суму 8 927,74 євро 26.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 12 днів);
- по експорту товару 17.01.2023 на суму 146 842,50 євро граничний термін надходження валютної виручки 15.07.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 16.07.2023. Валютна виручка надійшла на суму 101 272,26 євро 26.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 11 днів), на суму 39 862,33 євро 02.10.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 79 днів).
2) по контракту від 04.11.2022 №04/11/2022 з компанією «VOLYN GROUP Sp.z о о» (Польща) по експорту товару 09.11,2022 на суму 49080,50 євро, граничний термін надходження валютної виручки - 07.05.2023. Валютна виручка в сумі 36709,61 євро надійшла на рахунок ТОВ «АГРО ФОНД» 06.12.2022 без порушення граничних строків розрахунків. Валютна виручка в сумі 12370,89 євро надійшла на рахунок ТОВ «АГРО ФОНД» 07.06.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення - 31 день).
3) по контракту від 15.03.2023 №15/03/23-130 з компанією «SYNERGY ITS W.L.L.» (Королівство Бахрейн) по експорту товару 02.04.2023 на суму 1575139,30 дол. США, граничний термін надходження валютної виручки - 28.09.2023. Валютна виручка на загальну суму 1 320 503,78 дол.США надійшла на поточний рахунок ТОВ «АГРО ФОНД» без порушення граничних строків розрахунків. Валютна виручка в сумі 254 635,52 дол. США надійшла на поточний рахунок ТОВ «АГРО ФОН» 05.10.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення - 7 днів);
4) по Контракту від 10.03.2022 № 00049057 з компанією «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG» (Німеччина):
- по експорту товару 22.11.2022 на суму 112 860,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 20.05.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 21.05.2023. Валютна виручка надійшла на суму 14 692,08 євро 20.03.2023 без порушення граничних строків розрахунків, на суму 66 000,00 євро 05.04.2023 без порушення граничних строків розрахунків, на суму 32 167,92 євро 27.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 68 днів);
- по експорту товару 30.11.2022 на суму 97 779,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 28.05.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 29.05.2023. Валютна виручка надійшла на суму 83 032,08 євро 27.07.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 60 днів), на суму 14 746,92 євро 01.08.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 65 днів);
- по експорту товару 02.12.2022 на суму 203 296,50 євро граничний термін надходження валютної виручки 30.05.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 31.05.2023. Валютна виручка надійшла на суму 115 253,08 євро 01.08.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 63 дні), на суму 88 043,42 євро 02.08.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 64 дні);
- по експорту товару 05.12.2022 на суму 219 796,50 євро граничний термін надходження валютної виручки 02.06.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 03.06.2023. Валютна виручка надійшла на суму 41 956,58 євро 02.08.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 61 день), на суму 130 000,00 євро 07.08.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 66 днів), на суму 13 000,00 євро 14.08.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 73 дні), на суму 34 839,92 євро 14.08.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 73 дні);
- по експорту товару 08.12.2022 на суму 264 132,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 05.06.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 06.06.2023. Валютна виручка надійшла на суму 95 160,08 євро 14.08.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 70 днів), на суму 130 000,00 євро 22.08.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 78 днів), на суму 38 971,92 євро 29.09.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 116 днів);
- по експорту товару 14.12.2022 на суму 280 615,50 євро граничний термін надходження валютної виручки 11.06.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 12.06.2023. Валютна виручка надійшла на суму 76 678,08 євро 29.09.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 110 днів), на суму 72 143,00 євро 05.10.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 116 днів), на суму 130 000,00 євро 05.10.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 116 днів), на суму 1 794,42 євро 17.10.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 128 днів);
- по експорту товару 30.12.2022 на суму 585 869,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 27.06.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 28.06.2023. Валютна виручка надійшла на суму 128 205,58 євро 17.10.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 112 днів), на суму 130 000,00 євро 20.10.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 115 днів), на суму 130 000,00 євро 24.10.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 119 днів), на суму 60 500,00 євро 25.10.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 120 днів). на суму 130 000,00 євро 03.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 129 днів). на суму 7 163,42 євро 03.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 129 днів);
- по експорту товару 24.01.2023 на суму 124 000,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 22.07.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 23.07.2023. Валютна виручка надійшла на суму 122 836,58 євро 03.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 104 дні), на суму 1 163,42 євро 06.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 107 днів);
- по експорту товару 26.01.2023 на суму 178 622,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 24.07.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 25.07.2023. Валютна виручка надійшла на суму 128 836,58 євро 06.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 105 днів), на суму 49 625,00 євро 07.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 106 днів), на суму 160,42 євро 07.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 106 днів);
- по експорту товару 27.01.2023 на суму 58 342,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 25.07.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 26.07.2023. Валютна виручка надійшла на суму 58 342,00 євро 07.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 105 дні);
- по експорту товару 30.01.2023 на суму 206 444,50 євро граничний термін надходження валютної виручки 28.07.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 29.07.2023. Валютна виручка надійшла на суму 71 497,58 євро 07.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 102 дні), на суму 130 000,00 євро 08.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 103 дні), на суму 4 946,92 євро 09.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 104 дні);
- по експорту товару 03.02.2023 на суму 59 163,50 євро граничний термін надходження валютної виручки 01.08.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 02.08.2023. Валютна виручка надійшла на суму 59 163,50 євро 09.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 100 днів);
- по експорту товару 09.02.2023 на суму 143 282,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 07.08.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 08.08.2023. Валютна виручка надійшла на суму 59 012,58 євро 09.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 94 дні), на суму 56 836,00 євро 10.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 95 днів), на суму 27 433,42 євро 10.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 95 днів);
- по експорту товару 10.02.2023 на суму 123 690,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 08.08.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 09.08.2023. Валютна виручка надійшла на суму 97 566,58 євро 10.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 94 дні), на суму 26 123,42 євро 27.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 111 днів);
- по експорту товару 13.02.2023 на суму 140 399,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 11.08.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 12.08.2023. Валютна виручка надійшла на суму 51 738,58 євро 27.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 108 днів), на суму 88 660,42 євро 30.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 111 днів);
- по експорту товару 15.02.2023 на суму 62 620,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 13.08.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 14.08.2023. Валютна виручка надійшла на суму 62 620,00 євро 30.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 109 днів);
- по експорту товару 17.02.2023 на суму 106 795,00 євро граничний термін надходження валютної виручки 15.08.2023, дата першого дня перевищення граничного строку розрахунків - 16.08.2023. Валютна виручка надійшла на суму 9 509,10 євро 30.11.2023 з порушенням граничних строків розрахунків (кількість днів прострочення 107 днів). Валютна виручка на суму 97 285,90 євро станом на 22.01.2024 не надійшла (кількість днів прострочення 160 днів).
У зв`язку з встановленими під час перевірки порушеннями, на підставі акта перевірки, контролюючим органом було винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14.03.2024 №250/33-00-07-05 яким застосовано суму штрафних санкцій в розмірі 40744180,48 грн (арк. спр. 13-14).
Листом Західного МУ по роботі з ВПП від 16.02.2024 № 591/6/33-00-07-05 було запрошено ТОВ «Агро фонд» 19.02.2024 о 14 год 00 хв для ознайомлення, підписання та отримання матеріалів перевірки, який був доставлений позивачу в Електронний кабінет платника, про що свідчить відповідна квитанція (том 2 арк. спр. 122-123).
Контролюючим органом 19.02.2024 складено акт № 23/33-00-07-05/3913720 про неможливість підписання акта перевірки та вручення другого примірника акта перевірки ТОВ «Агро фонд», у зв`язку із неприбуттям посадових осіб товариства для ознайомлення, підписання та отримання матеріалів перевірки (том арк. спр. 124).
Західне МУ по роботі з ВПП листом від 19.02.2024 № 643/6/33-00-07-05 направлено позивачу акт перевірки, розрахунок пені та акт про неможливість підписання акта перевірки, який був отриманий посадовою особою ТОВ «Агро фонд» 23.02.2024, про що свідчить повідомлення про вручення конверта (том 2 арк. спр. 126).
ТОВ «Агро фонд» не скористалось правом, передбаченим підпунктом 86.7.1 пунктом 86.7 статтею 86 ПК України, щодо подання заперечень на акт перевірки, як і правом, передбаченим статтею 56 ПК України, щодо подання скарги до контролюючого органу вищого рівня на рішення контролюючого органу.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.
Правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та відповідальність за порушення ними валютного законодавства визначає Закон України «Про валюту і валютні операції» від 21.06.2018 № 2473-VIII (далі Закон № 2473-VIII).
Згідно з статтею 3 Закону № 2473-VIII відносини, що виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону.
Питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно цим Законом. Зміна положень цього Закону здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Зміна положень цього Закону може здійснюватися виключно окремими законами про внесення змін до цього Закону.
Відповідно до частин 1 та 2 статті 11 Закону № 2473-VIII валютний нагляд в Україні здійснюється органами валютного нагляду та агентами валютного нагляду.
Валютний нагляд здійснюється органами валютного нагляду та агентами валютного нагляду з метою встановлення відповідності здійснюваних валютних операцій валютному законодавству з урахуванням ризик-орієнтованого підходу.
Статтею 13 Закону № 2473-VIII встановлено, що Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Національний банк України має право встановлювати винятки та (або) особливості запровадження цього заходу захисту для окремих товарів та (або) галузей економіки за поданням Кабінету Міністрів України.
Граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів не застосовуються щодо розрахунків, пов`язаних з договорами про участь у розподілі пропускної спроможності, а також щодо грошового забезпечення (кредитних лімітів) з метою участі в аукціонах з розподілу пропускної спроможності міждержавних перетинів.
Національний банк України має право встановлювати мінімальні граничні суми операцій з експорту та імпорту товарів, на які поширюються встановлені відповідно до цього Закону граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).
Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
У разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою або третьою цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з частиною першою цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п`ятої цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин.
Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).
Відповідно до пункту 14-2 Постанови Правління Національного Банку України про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану від 24.02.2022 № 18, граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 180 календарних днів та застосовуються до операцій, здійснених з 05 квітня 2022 року.
Постановою Правління НБУ від 04 квітня 2022 року № 68 «Про внесення змін до постанови Правління Національного банку України від 24 лютого 2022 року № 18» зменшено з 05 квітня 2022 року граничні строки розрахунків за зовнішньоекономічними контрактами з 365 до 90 днів.
Постановою Правління НБУ від 07 червня 2022 року № 113 «Про внесення змін до постанови Правління Національного банку України від 24 лютого 2022 року № 18» змінено з 08 червня 2022 року граничні строки розрахунків за зовнішньоекономічними контрактами з 90 до 120 днів.
Постановою Правління НБУ від 07 липня 2022 року №142 «Про внесення змін до постанови Правління Національного банку України від 24 лютого 2022 року № 18» змінено з 08 липня 2022 року граничні строки розрахунків за зовнішньоекономічними контрактами з 120 до 180 днів.
Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 % суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) (частина п`ята статті 13 Закону № 2473-VIII).
Судом апеляційної інстанції встановлено, що контролюючим органом за порушення вищевказаних пунктів Закону № 2473-VIII нараховано позивачеві пеню у розмірі 40744180,48 грн.
Здійснюючи розрахунки нерезидентами із ТОВ «Агро фонд», такі здійснювались як самими контрагентами, так і третіми особами, на підставі додаткових угод, а саме:
Додатковою угодою № 1 до Контракту від 10.03.2022 № 00049057 ТОВ «Агро фонд» та компанія «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG» домовились, що оплачувати за поставлену продукцію згідно цього контракту може третя сторона компанія «ASENTA» LLC (Польща). Компанія «ASENTA» LLC (Польща) здійснила оплату за експортований товар по Контракту від 10.03.2022 №00049057 на загальну суму 2 974 179,00 євро (том 2 арк. спр. 40).
Додатковою угодою № 2 до Контракту від 10.03.2022 № 00049057 сторони домовились, що оплачувати за поставлену продукцію згідно даного контракту може третя сторона «TARGOVSKI RESHENIIA LTD ADD» (Болгарія). Компанія «TARGOVSKI RESHENIYA LTD» (Болгарія) здійснила оплату за експортований товар по Контракту від 10.03.2022 №00049057 на загальну суму 361 774,52 євро (том 2 арк. спр. 42).
Додатковою угодою № 1 до Контракту від 10.03.2022 № 00049057 сторони домовились, що оплачувати за поставлену продукцію згідно даного контракту може третя сторона «AGROFORWARD TRADE FZ-LLC» (ОАЕ). Компанія «AGROFORWARD TRADE FZ LLC» (ОАЕ) здійснила 07.11.2023 оплату за експортований товар по Контракту від 10.03.2022 № 00049057 на суму 49 625,00 євро.
Додатковою угодою № 1 до контракту від 04.11.2022 №04/11/2022 ТОВ «Агро фонд», компанія «VOLYN GROUP Sp.z o o» (Польща) домовились, що оплачувати за поставлену продукцію згідно даного контракту може третя сторона - компанія «AGROFORWARD TRADE FZ-LLC» (ОАЕ).
Додатковою угодою № 1 до Контракту від 06.05.2022 №00054275 ТОВ «АГРО ФОНД» та компанія «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG» домовились, що оплачувати за поставлену продукцію згідно цього контракту може третя сторона компанія «ASENTA» LLC (Польща) (том 2 арк. спр. 187).
Оскаржуючи податкове повідомлення-рішення від 14.03.2024 № 250/33-00-07-05, позивач покликається на те, що Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків порушено вимоги чинного законодавства щодо проведення перевірки, які призвели до прийняття незаконного оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, зокрема, проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань дотримання вимог валютного законодавства, замість документальної позапланової виїзної.
Однак, такі покликання суд апеляційної інстанції не бере до уваги, з огляду на таке.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Як убачається із пункту 1 наказу Західного МУ по роботі з ВПП від 18.01.2024 № 11, відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірки ТОВ «Агро фонд», що знаходиться за адресою 45725, Волинська області, Луцький район, село Звиняче, вулиця Привокзальна, будинок 17, з 23 січня 2024 року тривалістю 15 робочих днів (арк. спр. 12).
Умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок регулюються статтею 81 ПК України.
Пунктом 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що перед початком проведення перевірки, посадовою особою контролюючого органу вручено наказ на проведення позапланової виїзної перевірки від 18.01.2024 № 11, пред`явлено службове посвідчення та направлення від 23.01.2024 № 14/33-00-07-05 головному бухгалтеру ТОВ «Агро фонд», що підтверджується відповідними записами у самому направленні на документальну позапланову виїзну перевірку (том 2 арк. спр. 24) та записом «копію наказу отримано 23.01.2024» у наказі від 18.01.2024 № 11 (том 2 арк. спр. 121), письмових поясненнях головного бухгалтера товариства.
Вручення наказу на проведення позапланової виїзної перевірки від 18.01.2024 № 11 за юридичною адресою підприємства не заперечується позивачем.
Судом апеляційної інстанції, що саме такий вид перевірки був проведений податковим органом, а тому покликання позивача, що було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку є безпідставними.
Крім того в розділі «2. Загальні положення» передбачено, що перевірка проводилась з 23.01.2024 по 12.02.2024, тобто такий же період, який зазначений і в наказі від 18.01.2024 № 11.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що Верховний Суд у постанові від 25 квітня 2023 року у справі № 520/3328/2020 зазначив, якщо спірне рішення прийняте контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх), таке рішення може бути визнане судом правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів. Технічні помилки не є істотними недоліками форми оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Вказані дефекти (допущення технічної описки) в акті перевірки не можуть бути достатньою підставою для визнання акта перевірки недопустимим доказом та, відповідно, як наслідок визнання протиправним податкового повідомлення-рішення.
Також, в матеріалах справи наявні також: наказ Західного МУ по роботі з ВПП від 19.01.2024 № 7-К щодо відрядження ОСОБА_1 до ТОВ «Агро фонд», що знаходиться за адресою: 45725, Волинська області, Луцький район, село Звиняче, вулиця Привокзальна, будинок 17 для проведення позапланової виїзної перевірки (том 2, арк. спр. 23); направлення на перевірку від 23.01.2024 № 14/33-00-07-05 (том 2, арк. спр. 24); електронні квитки № 6950801 та № 6950598 на ім`я Надставної Уляни з зазначенням дати квитка і маршруту руху (том 2 арк. спр. 199-200) та звіт про використання коштів / електронних грошей, видних на відрядження або під звіт (том 2 арк. спр. 201). 
Також, є письмові пояснення головного бухгалтера ТОВ «Агро фонд» ОСОБА_2 (том 2 арк. спр. 214), що в сукупності підтверджують факт проведення документальної позапланової виїзної перевірки, а також те, що посадова особа контролюючого органу проводила таку перевірку за юридичною адресою товариства.
Щодо посилання представника позивача на те, що посадовою особою контролюючого органу здійснювався виїзд на підприємство лише один раз за весь період перевірки, суд апеляційної інстанції зауважує, що податковим законодавством не передбачено термін перебування інспектора, який проводить таку перевірку, на підприємстві та врегульовано кількість виїздів з метою проведення перевірки.
Контролюючий орган та його посадова особа самостійно вирішують терміни та строки їх перебування безпосередньо на підприємстві під час проведення документальних позапланових виїзних перевірок. 
Також, суд апеляційної інстанції враховує позицію Верховного Суду викладену у постанові від 05.06.2024 у справі № 520/4882/23, де колегія суддів сформулювала такий правовий висновок, що оскільки у статті 78 ПК України законодавець не встановив конкретного виду документальної позапланової перевірки (виїзної або невиїзної), який має бути проведений за наявності підстав, вказаних у цій нормі, то такий вибір є виключною компетенцією контролюючого органу і ані платник податків, ані суд не має повноважень у таку втручатися. Водночас, у випадку якщо після призначення невиїзної перевірки від платника податків надійшло письмове звернення замість документальної невиїзної перевірки може проводитися документальна виїзна перевірка.
З урахуванням наведеного, суд апеляційної інстанції вважає, що призначення виїзної документальної позапланової перевірки позивача відповідно до підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України не може вважатися проявом незаконних дій контролюючого органу, які тягнуть за собою незаконність наказу про призначення перевірки.
Дослідивши наявні матеріали справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що контролюючим органом доведено законність та обґрунтованість процедури проведення документальної позапланової виїзної перевірки, а висновки суду першої інстанції у цій частині є правильними.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що скасовуючи частково податкове повідомлення-рішення суд першої інстанції дійшов висновку, що нарахування у період з 01.01.2021 по 30.06.2023 пені за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті, як одного із різновидів пені, у розумінні приписів підпункту 14.1.162 пункту 14.1. статті 14 ПК України, суперечить пункту 52-1 підрозділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.
Однак, суд апеляційної інстанції не погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на таке.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що з преамбули Закону № 2473-VIII вбачається, що такий є спеціальним законом, який визначає правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства.
Підпунктом 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України встановлено, що на контролюючі органи покладено функцію зі здійснення контролю за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті.
Відповідно до підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення, у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Отже, контролюючий (податковий) орган здійснює контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті та у разі встановлення порушень таких строків нараховує пеню у визначених розмірах.
Верховний Суд у постанові від 23 липня 2024 року у справі № 240/25642/22 зауважив, що хоча положеннями Закону № 2473-VIII не врегульовано процедуру прийняття рішення про нарахування пені, як виду адміністративно - господарської санкції за порушення строків проведення розрахунків в іноземній валюті, а такий порядок унормований положеннями Податкового кодексу України, проте це не означає, що правовідносини у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду стають частиною законодавства щодо справляння податків і зборів та на них розповсюджуються всі положення Податкового кодексу України. Закон № 2473-VIII та Податковий кодекс України регулюють різні сфери державної політики.
Підстави для ототожнення пені, яка застосовується у податкових правовідносинах, із пенею, яка застосовується у сфері валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду (за порушення строків надходження валютної виручки за операціями з експорту та імпорту товарів, відповідальність за яке встановлено статтею 13 Закону № 2473-VIII) - відсутні.
При цьому, суд касаційної інстанції у вищезгаданій постанові зазначив, що спірні правовідносини є специфічними та врегульовані спеціальним Законом № 2473-VIII, і саме норми вказаного Закону підлягають застосуванню, зокрема і в питанні нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті.
Оскільки до Закону № 2473-VIII не вносились норми, які б дозволяли не застосовувати пеню (звільняли від застосування пені) за порушення строку розрахунків в іноземній валюті у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), а тому, Верховний Суд дійшов висновку, що пеня, що передбачена частиною 5 статті 13 Закону № 2473-VIII, застосовується на загальних підставах і на таку не поширюються положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Відповідно до частини 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Враховуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що оскільки пеня, що передбачена частиною п`ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», за порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), застосовується на загальних підставах і на таку не поширюються положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а тому судом першої інстанції протиправно скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 8 062 400,04 грн.
Щодо врахування судом першої інстанції бухгалтерської довідки ТОВ «Агро фонд» за 31.12.2022 згідно контракту від 10.03.2022 № 00049057 із контрагентом «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG» стосовно списання різниці в сумі 97 285,90 євро (1 866 292,23 грн.) як нестачі, втрати при транспортуванні товару, то суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.
Так, Додатковою угодою до Контракту від 10.03.2022 № 00049057 ТОВ «АГРО ФОНД» та компанія «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG» домовились, що оплачувати за поставлену продукцію згідно цього контракту може третя сторона – компанія «ASENTA» LLC (Польща).
Компанія «ASENTA» LLC (Польща) здійснила оплату за експортований товар по Контракту від 10.03.2022 № 00049057 на загальну суму 2 974 179,00 євро.
Додатковою угодою № 2 до Контракту від 10.03.2022 № 00049057 сторони домовились, що оплачувати за поставлену продукцію згідно цього контракту може третя сторона – «TARGOVSKI RESHENIIA LTD ADD» (Болгарія). 
Компанія «TARGOVSKI RESHENIYA LTD» (Болгарія) здійснила оплату за експортований товар по Контракту від 10.03.2022 № 00049057 на загальну суму 361 774,52 євро.
Додатковою угодою № 1 до контракту від 10.03.2022 № 00049057 сторони домовились, що оплачувати за поставлену продукцію згідно цього контракту може третя сторона – «AGROFORWARD TRADE FZ-LLC» (ОАЕ). 
Компанія «AGROFORWARD TRADE FZ LLC» (ОАЕ) здійснила 07.11.2023 оплату за експортований товар по Контракту від 10.03.2022 №00049057 на суму 49 625,00 євро.
Валютна виручка на суму 97 285,90 євро за експортований товар по контракту від 10.03.2022 № 00049057 на поточний рахунок ТОВ «АГРО ФОНД» не надійшла. 
ТОВ «АГРО ФОНД» по бухгалтерському обліку відображено 31.12.2022 бухгалтерським проведенням Дт 947/Кт 362 суму 97 285,90 євро - недостача і втрати від псування ТМЦ. Недостача на суму 97 285,90 євро виникла по поставках, здійснених ТОВ «АГРО ФОНД» протягом 2022 року. 
Компанія «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG» надала ТОВ «АГРО ФОНД» листи-повідомлення, відповідно до яких оплата за отриманий товар буде здійснена на менші суми у зв`язку з проведенням кількісних та якісних показників товару.
За результатами перевірки недостача на суму 97 285,90 євро як завершення валютного нагляду за дотриманням ТОВ «АГРО ФОНД» граничних строків розрахунків за експортною операцією по контракту від 10.03.2022 № 00049057, укладеному з компанією «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG» (Німеччина), не приймається з наступних підстав.
Відповідно до п. 12 постанови Правління НБУ «Про затвердження Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів» від 02.01.2019 № 7, зменшення суми грошових коштів, які мають надійти на користь резидента від нерезидента як оплата за експорт товару, допускається за умови, якщо протягом виконання зобов`язань за договором:
1) відбувається перегляд ціни товарів у зв`язку з невідповідністю їх кількісних та/або якісних характеристик умовам договору - на суму недопоставлених (недоотриманих) та/або неякісних товарів. Рішення про таку невідповідність приймається Міжнародним комерційним арбітражним судом чи Морською арбітражною комісією при Торгово-промисловій палаті або іншим органом, уповноваженим розглядати спори або засвідчувати таку невідповідність згідно з правилами чи звичаями країни розташування сторони договору або третьої країни відповідно до умов договору;
2) відбувається перегляд ціни товарів унаслідок дій форс-мажорних обставин, що призвели до зміни кількісних та/або якісних характеристик товару, - на суму недопоставлених (недоотриманих) та/або неякісних товарів. Зміна ціни товару має бути підтверджена Торгово-промисловою палатою або іншим уповноваженим органом (експертною організацією) згідно з правилами чи звичаями країни розташування сторони договору або третьої країни відповідно до умов договору;
3) товари знищено, конфісковано, зіпсовано, украдено, загублено - на суму їх вартості (якщо право власності на товар відповідно до умов договору належить резидентові). Наявність таких обставин має бути підтверджена органами, уповноваженими здійснювати таке підтвердження згідно із законодавством країни, на території якої сталися такі події;
4) відбувається повне або часткове повернення резиденту товару, що був поставлений нерезиденту за експортним договором, у зв`язку з повним або частковим невиконанням сторонами взаємних зобов`язань за експортним договором - на суму вартості такого товару, оформленого МД типу ІМ-40 «Імпорт», ІМ-41 «Реімпорт», ІМ-51 «Переробка на митній території», ІМ-75 «Відмова на користь держави», ІМ-76 «Знищення або руйнування» та за наявності відповідної інформації в реєстрі МД.
Відповідно до умов Контракту від 10.03.2022 № 00049057 та експортних митних декларацій умови поставки товару – CPT DE Furstenwalde, станція розвантаження – Кауфера. Відповідно до правил ІНКОТЕРМС умови поставки CPT – «фрахт/перевезення оплачено до ...». Термін «фрахт/перевезення оплачено до ...» означає, що продавець здійснює поставку товару шляхом його передання перевізнику, призначеному ним самим. Продавець зобов`язаний оплатити витрати перевезення товару до названого місця призначення. Це означає, що покупець приймає на себе всі ризики та будь-які інші витрати, що можуть виникнути після здійснення поставки товару у вищезазначений спосіб. У випадку здійснення перевезення в узгоджений пункт призначення декількома перевізниками, перехід ризику відбувається в момент передачі товару першому з них. Продавець зобов`язаний здійснити поставку шляхом надання товару перевізнику, з яким укладено договір перевезення. Продавець зобов`язаний нести всі ризики втрати чи пошкодження товару до моменту здійснення його поставки перевізнику. Покупець зобов`язаний сплатити ціну товару у відповідності з договором купівлі-продажу. Покупець зобов`язаний нести всі ризики втрати чи пошкодження товару з моменту здійснення його поставки перевізнику.
Таким чином, зменшення суми грошових коштів, які мають надійти на користь резидента від нерезидента як оплата за експорт товару можливо за наявності документів Торгово-промислової палати або інших уповноважених органів згідно з правилами чи звичаями країни розташування сторони договору, які підтверджують невідповідність їх кількісних та/або якісних характеристик умовам договору.
Крім того, відповідно до умов поставки товару за правилами ІНКОТЕРМС всі ризики втрати чи пошкодження товару несе покупець, відповідно витрати з проведення якісних та кількісних показників товару, що виникли у компанії «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG», повинні здійснюватись за рахунок нерезидента. Покупець – компанія «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG» зобов`язаний сплатити ціну товару у відповідності з договором купівлі-продажу.
Згідно з даними бухгалтерського обліку взаєморозрахунки ТОВ «АГРО ФОНД» з компанією «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG» по Контракту від 10.03.2022 № 00049057 відображено по рахунку 362. Розрахунки по Контракту від 10.03.2022 № 00049057 завершені та заборгованість відсутня.
За результатами перевірки ТОВ «АГРО ФОНД» з питань дотримання вимог валютного законодавства по Контракту від 10.03.2022 № 00049057, укладеному з компанією «AGRAVIS Ost GmbH & Co KG» (Німеччина), станом на 22.01.2024 прострочена дебіторська заборгованість становить 97 285,90 євро.
Таким чином, суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги у цій частині, не врахував положення п. 12 Інструкції НБУ «Про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів», а також умов Контракту від 10.03.2022 № 00049057, а бухгалтерська довідка ТОВ «Агро фонд» за 31.12.2022 не відноситься до переліку документів, визначених п. 12 Інструкції.
На переконання суду апеляційної інстанції, оскільки документи, визначені п. 12 Інструкції, які б підтверджували обставини, на які посилається ТОВ «Агро фонд» та які враховані судом першої інстанції, у позивача відсутні та до матеріалів справи не було долучено, а тому судом першої інстанції також протиправно скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1 866 292,23 грн.
Враховуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що у задоволенні позову необхідно відмовити, оскільки оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14.03.2024 № 250/33-00-07-05, яким застосовано суму штрафних санкцій в розмірі 40744180,48 грн, винесене на підставі та в межах повноважень наданих контролюючому органу повноважень, за наявності в діях Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро фонд» порушень вимог пункту 2 статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» в частині несвоєчасного надходження валютної виручки за експортований товар, а отже є законною.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції задовольняючи частково позов, допустив невідповідність своїх висновків обставинам справи, неповно з`ясував обставини, що мають значення для справи та неправильно застосував норми матеріального права, що відповідно до приписів ст. 317 КАС України є підставою для скасування судового рішення та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позову повністю.
Згідно ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України, якщо суд апеляційної інстанції не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Враховуючи вимоги ст. 139 КАС України, оскільки за наслідками апеляційного перегляду справи встановлено, що відсутні правові підстави для задоволення позову, а тому підстав для стягнення судових витрат на користь позивача, як в суді першої інстанції, так і в суді апеляційної інстанції відсутні.
Керуючись ст. ст. 313, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд – 

постановив:

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро фонд» залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 09 липня 2024 року у справі № 140/3393/24 скасувати та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити повністю.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	О. М. Гінда 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	З. М. Матковська  	
Повне судове рішення складено  04.11.24