ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 грудня 2024 року 
м. Київ

справа №520/12978/23
адміністративне провадження № К/990/7372/24  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О., 
суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.
за участю:
секретаря судового засідання Івченка М.В.
представника позивача Гавриленка Я.С., Кобилінської О.К.
представника відповідача Ринденко М.С.
розглянув у відкритому судовому засіданні в касаційній інстанції справу
за позовом  Акціонерного товариства «Харківобленерго» до Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року (прийняте у складі головуючого судді Волошина Д.А.)  та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Бартош Н.С., суддів: Подобайло З.Г., Присяжнюк О.В.)
УСТАНОВИВ;
І. Суть спору
1. Акціонерне товариство «Харківобленерго» (далі- позивач, товариство), звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі- відповідач, податковий орган), в якому просить суд скасувати податкове повідомлення - рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №236/35000401 від 29.11.2021 року.
2. Обґрунтовуючи позовні вимоги товариство зазначило, що податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №236/35000401 від 29.11.2021 року є протиправним та таким, що винесено з порушенням норм чинного законодавства України, а тому підлягає скасуванню. 
ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення
3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року, залишеним постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року без змін, позовні вимоги було задоволено.
4. Скасовано податкове повідомлення-рішення №236/35000401 від 29.11.2021, складене Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків. Також було вирішено питання щодо розподілу судових витрат зі сплати судового збору.
5. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції з чим погодився суд апеляційної інстанції виходив з того, що контролюючим органом доведено факт несвоєчасної сплати податкових зобов`язань, які в ході судового розгляду позивачем не спростовані, проте правова норма, на підставі якої позивача притягнуто до фінансової відповідальності, обрана необґрунтовано (без дотримання всіх вимог, визначених частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) - штраф застосований без доведення наявності умислу та вини), а відтак, за висновком суду першої інстанції, наявні підстави для визначення штрафу, передбаченого п.124.1 статті 124 ПК України з урахуванням терміну прострочення, а саме, - при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу. Проте необґрунтовано застосувавши до спірних правовідносин приписи п. 124.3 статті 124 ПК України.
ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції
6. Податковий орган не погодившись з рішеннями суду першої та апеляційної інстанцій подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року у справі № 520/12978/23. Прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволені позовних вимог.
6.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №520/12978/23 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 та 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
6.2. Наразі відсутній висновок Верховного Суду з питань: у яких випадках діяння вважається такими, що вчинені умисно, та за яких умов контролюючий орган має визначити ступінь вини особи за вчинення податкового правопорушення та притягнення особи до фінансової відповідальності відповідно до п.119.3 ст.119, п.123.2-123.5 ст.123, п. 124.2, 124.3 ст.124,п.125-1.2-125-1.4 ст.125-1 ПКУ.  Так, відповідач зазначає, що за умови наявності достатніх коштів на рахунках КП «Харківські теплові мережі» мало можливість дотриматись приписів положень п.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.31.1 ст.31, п.38.1 ст.38, п.54.1 ст.54, п.57.1 ст.57, п.203.2 ст.203 ПКУ.
6.3. Податковий орган указує, що судовими рішеннями, які набрали законної сили, у справах №820/1291/16, №520/11487/19, №520/19205/2020, №520/10589/2020 установлено наявність податкового боргу позивача по деклараціям, які охоплено камеральною перевіркою у межах цієї справи, проте такі обставини не були враховані й не отримали оцінки судів попередніх інстанцій. Разом з тим, ця обставина, як стверджує скаржник, переконливо доводить умисел Товариства щодо несвоєчасного погашення боргу, оскільки отримавши судове рішення, за яким стягнуто податковий борг, добросовісний платник мав би погасити цей податковий борг, і саме внаслідок несвоєчасної сплати й застосовано спірний у цій справі штраф у розмірі 50%. До того ж постійні звернення контролюючого органу до суду щодо стягнення податкового боргу з АТ «Харківобленерго» й вжиття відповідних заходів щодо примусового стягнення заборгованості доводить обґрунтованість застосування штрафу у розмірі 50% відповідно до пункту 124.3 статті 124 ПК України.
6.4. Відповідач звертає увагу й на безпідставності висновків судів попередніх інстанцій щодо недоведення податковим органом вини платника у несвоєчасному виконанні податкового обов`язку, оскільки при цьому судами обох інстанцій залишено поза увагою те, що доводи позивача щодо неправомірного нарахування штрафних санкцій згідно з оскаржуваним індивідуальним актом зводились до невиконання податковим органом рішення у справі №520/11487/19, яким встановлено порядок сплати податкового боргу, шляхом відображення у ІКП зменшення податкового боргу й чергових його частин, які підлягають сплаті згідно із встановленим у судовому рішенні по справі №520/11487/19 порядком.
6.5. Проте, низкою судових рішень Верховного Суду, зокрема постановою Верховного Суду від 17 листопада 2021 року у справі №520/10317/2020 (по якій розглядалось питання виконання рішення у справі №520/11487/19), підтримано позицію податкового органу щодо відсутності законодавчо встановлених обов`язків у встановленні податковим органом графіку погашення та вилучення боргу з ІКП. Тобто, скерування сум поточних платежів, внесених позивачем протягом охопленого камеральною перевіркою періоду на сплату боргу 319,3 млн. грн, проведено відповідачем відповідно до норм ПК України.
6.6. Виходячи з цього, контролюючий орган уважає, що за підтвердження у цій справі факту несвоєчасної сплати податкового боргу, висновки судів, які базуються виключно на тому, що спірний штраф застосовано без доведення умислу та вини позивача, спростовуються: наявністю у Товариства податкового боргу починаючи з 2015 року, що унеможливлює необізнаність з цим платника; відсутність відповідних звернень позивача щодо погашення податкового боргу за наявності коштів на рахунках та переплати за іншими податковими платежами; відсутність звернень Товариства щодо скрутного становища, виникнення обставин непереборної сили, тощо. Усе наведене, на думку скаржника, доводить умисел позивача щодо вчинення бездіяльності шляхом несвоєчасної сплати узгоджених податкових зобов`язань.
6.7. Податковий орган наголошує, що статтею 124 ПК України чітко визначено поняття «умисне повторне діяння» як таке, що вчинене протягом 1095 календарних днів, або яке призвело до прострочення сплати протягом 90 календарних днів, прострочення сплати узгодженого грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 109459413,90 грн на строк більше 90 календарних днів мало наслідком правомірне застосування штрафу у розмірі 50%. 
6.8. Контролюючий орган наполягає на невизначеності питання яким чином податковому органу слід встановлювати як винність та умисність дій платника податків щодо несвоєчасної сплати узгодженої суми грошового зобов`язання у межах камеральної перевірки, так і питання встановлення повторності несвоєчасної сплати для цілей застосування норми пункту 124.3 статті 124 ПК України.
6.9. У судовому засіданні представники відповідача підтримували доводи касаційної скарги та просив останню задовольнити шляхом скасування рішення першої та апеляційної інстанції.
7. У відзиві на касаційну скаргу податкового органу, товариство уважаючи її доводи безпідставними та необґрунтованими, просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду першої та апеляційної інстанції без змін.
7.1. У судовому засіданні представники позивача заперечували проти доводів касаційної скарги та наголошували на тому, суд першої та апеляційної інстанції правомірно задовольнили позовні вимоги, просив рішення першої та апеляційної інстанції залишити без змін. 
8. 29 березня 2024 року справа №520/12978/23 надійшла на адресу Верховного Суду.
IV. Установлені судами фактичні обставини справи
9. Суди попередніх інстанцій установили, що Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведена камеральна перевірка АТ "Харківобленерго" з питань своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання з ПДВ: по податковій декларації за звітний період листопад 2020 року № 9339489296 від 21.12.2020, граничний термін сплати зобов`язання - 30.12.2020 ; по податковій декларації за звітний період грудень 2020 року № 9369909145 від 20.01.2021, граничний термін сплати зобов`язання - 30.01.2021; по податковій декларації за звітний період січень 2021 року № 9031338838 від 22.02.2021, граничний термін сплати зобов`язання - 28.02.2021; по податковій декларації за звітний період лютий 2021 року № 9057769116 від 22.03.2021, граничний термін сплати зобов`язання 30.03.2021 у розмірі 109459413,90 грн., чим порушено п. 57.1 статті 57 ПК України. Зведені дані по затримці сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з ПДВ наведено в додатку № 1 до акту від 28.10.2021 № 396/35-00-04-01-01-12/00131954. У зазначений період підприємство здійснило платежів на суму 109459413,90 грн. на рахунок податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).
10. На підставі висновків акту камеральної перевірки від 28.10.2021 № 396/35-00-04-01-01-12/00131954 відповідач прийняв оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким до позивача за порушення строку сплати грошового зобов`язання з ПДВ застосовано штраф відповідно до пп. 124.3 статті 124 ПК України у розмірі 50% від суми грошового зобов`язання в розмірі 54729707,00 грн.
11. Відповідно до статті 56 ПК України позивачем подана скарга від 14.12.2021 № 01-15/16070 до Державної податкової служби (далі ДПС) про перегляд податкового повідомлення-рішення №236/35000401 від 29.11.2021 в адміністративному порядку.
12. Рішенням ДПС України № 10885/6/99-00-06-03-01-06 від 03.05.2023 у задоволенні скарги відмовлено, оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишено без змін. Рішення про розгляд скарги позивачем отримане 10.05.2023.
13.  Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду першої інстанції із вищевказаними позовними вимогами. 
V. Оцінка Верховного Суду
14. Спірним питання у цій справі правомірність застосування до спірних правовідносин приписи п.124.3 статті 124 ПК України та нарахувавши штрафні санкції у розмірі 50 % від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.
15. Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
16.  Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.
17. Згідно зі статтею 1 ПК України порядок справляння податків і зборів їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, встановлюється цим Кодексом.
18. Законом України від 16.01.2020 № 466-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" (далі - Закон №466) внесено зміни до Кодексу, у тому числі, в частині кваліфікації податкового правопорушення саме як протиправного, винного (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
19. Законом № 466-IX визначено, у яких випадках діяння вважається таким, що вчинене умисно, а також зазначено, що необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення, у випадках, визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 Кодексу, є встановлення контролюючими органами вини особи.
20 Так, податковим правопорушенням, відповідно до п. 109.1 статті 109 Податкового кодексу України, є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (у т.ч. осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
21. Відповідно до п. 112.1, п. 112.2 статті 112 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
22. Ужиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
23. Отже, невжиття платником податків достатніх заходів щодо дотримання правил та норм податкового законодавства, або якщо контролюючий орган доведе що вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються не достатніми, платник податків вважається винною у вчиненні правопорушення.
24. Суди попередніх інстанцій висновували, що ПК України не містить визначення поняття "вина", однак умови, за яких особа вважається винною, наведені у пунктах 112.1, 112.2 статті 112 ПК України та полягають у тому, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Уважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
25. При цьому, необхідно враховувати, що вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
26. Умовами, які визначають вину особи, у розумінні статті 112 Кодексу є:
- встановлення можливості дотримання особою правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжиття цією особою достатніх заходів щодо їх дотримання;
- доведення контролюючим органом того, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
27. Саме можливість особою дотримуватися правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, однак не вжиття нею достатніх заходів щодо їх дотримання, через вчинення дій, які можуть бути кваліфіковані як нерозумні, недобросовісні та без належної обачності, за умови доведення цього контролюючим органом, є свідченням вини особи, у вчинені податкового правопорушення.
28. Тобто обов`язок доведення вини, ПК України покладено на контролюючий орган, без виконання якого, особу не можливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого, умовою є наявність вини.
29. Так, суд першої та апеляційної інстанції зазначив, що згідно з п.109.3 статті 109 Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи, лише у випадках визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу.
30. У всіх інших випадках визначених Кодексом, за які передбачена фінансова відповідальність, обов`язок встановлення вини особи на контролюючі органи не покладений. Підставою для притягнення особи до фінансової відповідальності є виключно не дотримання нею вимог Кодексу, за які така відповідальність встановлена.
31. Суди першої та апеляційної інстанцій указували, що юридичним фактом, з яким законодавець пов`язує відповідальність у вигляді штрафу за п. 124.3 статті 124 ПК України, є обов`язок доведення контролюючим органом умислу платника податків, а саме, що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.
32. Натомість, акт камеральної перевірки не містить жодних обґрунтувань умисного вчинення позивачем порушення норм п. 57.1 статті 57 ПК України.
33. Відповідно до пункту 86.1 статті 86 Кодексу, матеріали перевірки це: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I Кодексу.
34. У акті перевірки в обов`язковому порядку зазначається можливість надання платником пояснень та додаткових документів у порядку визначеному статтею 86 Кодексу про вчинені ним податкові правопорушення.
35. Підставами для висновків під час проведення перевірок є наявні визначені статтею 83 Кодексу матеріали, зокрема це може бути наявні матеріали попередніх перевірок, що свідчать про здійснення платником податків аналогічного правопорушення з 01.01.2021 (з урахуванням строку давності застосування штрафів за вчинення податкового правопорушення - 1095 днів).
36. Проте, акт перевірки 28.10.2021 № 396/35-00-04-01-01-12/00131954 таких відомостей не містить, а містить лише посилання на податкові декларації та уточнюючі розрахунки до податкових декларацій, відомості щодо дати сплати зобов`язань по ним та граничний строк сплати таких зобов`язань.
37. У пункті 124.1 статті 124 ПК України встановлено, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.
38. Зазначена норма, як виплаває з її змісту, є універсальним приписом, який підлягає застосуванню в будь-яких випадках прострочення сплати узгодженого податкового зобов`язання незалежно від того, з яких причин платником податків було здійснено несвоєчасну сплату. Після фактичного погашення боргу платник податку повинен сплатити суму штрафу в розмірі, який залежить від терміну прострочення.
39. Пунктами 124.2 та 124.3 статті 124 ПК України передбачено штрафні санкції за діяння, передбачені пунктом 124.1, але ті, що вчинені умисно.
40. У постановах від 3 серпня 2023 року у справі №520/22505/21, від 22 серпня 2023 року у справі №520/18519/21, від 5 жовтня 2023 року у справі №520/14773/21, від 16 листопада 2023 року у справі №160/24147/21 Верховний Суд сформулював висновки, які дають можливість розмежувати обставини, які утворюють склад правопорушення, за яке платник податків може бути притягнутий до відповідальності на підставі пунктів 124.1, 124.2 або 124.3 статті 124 ПК України.
41. Така позиція Верховного Суду, якщо її систематизувати, полягає в тому, що відповідальність, передбачена пунктом 124.1 статті 124 ПК України, не пов`язана із встановленням/доведенням вини платника податків у формі умислу у вчиненому діянні (дії або бездіяльності). Для притягнення до фінансової відповідальності платника податків згідно з цією нормою за загальним правилом достатнім є виявлення факту допущення платником податків порушення строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання. Водночас обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу за пунктами 124.2 і 124.3 статті 124 ПК України, є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.
42. Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання, так і неналежне виконання є порушенням обов`язків, закріплених за платником податків у статті 16 ПК України. Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина в податкових правопорушеннях завжди нерозривно пов`язана з встановленням умислу. У противагу цьому умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
43. Обов`язок доведення вини покладено на контролюючий орган, без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.
44. У випадку встановлення контролюючим органом під час проведення перевірки на підставі сукупності відповідних даних податкової інформації обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, контролюючий орган не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків вини в умисній формі. Такі обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов`язковому порядку мають бути зазначені в акті перевірки, який за усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення.
45. При цьому подання заперечень на акт перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому контролюючий орган безпосередньо вже в акті перевірки має зазначити усі обставини, які у подальшому будуть предметом розгляду під час прийняття податкового повідомлення-рішення. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України, щодо надання своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно таких, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо наявності вини, підтверджують існування пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу.
46. Відсутність в акті перевірки інформації, яка характеризує таку ознаку виявленого діяння як умисність, указує на необґрунтованість прийняття в подальшому податкового повідомлення-рішення на підставі пунктів 124.2, 124.3 статті 124 ПК України.
47. Установлені у цій справі обставини свідчать, що в акті камеральної перевірки лише зафіксовано виявлене контролюючим органом порушення позивачем пункту 57.1 статті 57 ПК України і відсутні посилання на підтверджені відповідними доказами обставини, які б вказували на наявність саме такої кваліфікуючої ознаки як умисел в діях платника податків та цілеспрямоване створення ним умов, які не мали іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України. Останніх не встановлено й судами попередніх інстанцій під час судового розгляду.
48. У цій справі не є спірним, що порушення Товариством пункту 57.1 статті 57 ПК України дійсно мало місце. Згідно з розрахунком штрафних санкцій затримка сплати усіх узгоджених сум грошового зобов`язання перевищує 30 календарних днів.
49. Водночас колегія суддів погоджується з доводами Північного МУ ДПС про те, що суди попередніх інстанцій за встановлених у цій справі обставин необґрунтовано скасували податкове повідомлення-рішення в повному обсязі, не вирішивши питання щодо правомірності застосованого до позивача штрафу в частині правопорушення, яке не пов`язано із наявністю умислу.
50. На переконання колегії суддів, за умови не доведення наявності в діях позивача умислу, з урахуванням висновків Акта перевірки та обставин справи, платник податків підлягав притягненню до відповідальності на підставі пункту 124.1 статті 124 ПК України, а тому до нього мали бути застосовані штрафні санкції у сумі 10945941,40 грн за ставкою 10 відсотків погашеної суми податкового боргу (109459413,90 грн.).
51. Безпідставно наклавши штрафні санкції із застосуванням більшої ставки (50 відсотків), відповідач необґрунтовано завищив суму штрафних санкцій в оспорюваному податковому повідомленні-рішенні на 43783765,60 грн. (54729707,00 грн. - 10945941,40 грн.).
52. Колегія суддів уважає, що за встановлених у цій справі обставин відсутні перешкоди для скасування податкового повідомлення-рішення лише в частині суми необґрунтовано застосованого штрафу, оскільки це пов`язано із застосуванням розміру штрафу внаслідок безпідставної кваліфікації діяння як умисного. За відсутності цієї кваліфікуючої ознаки діяння позивача утворює склад правопорушення, за яке відповідальність наступає на підставі пункту 124.1 статті 124 ПК України у вигляді штрафу в розмірі 10 відсотків.
53. Часткове скасування податкового повідомлення-рішення із зміною ставки штрафу в межах однієї об`єктивної сторони, суб`єкта та об`єкта правопорушення не може розглядатися як втручання у дискреційні повноваження контролюючого органу або перебирання на себе його функцій. У даному випадку лише уточняється правильна кваліфікація діяння платника податків в межах одного складу податкового правопорушення та правильна ставка штрафної санкції.
54. Пасивна поведінка позивача не свідчить про те, що він зі свого боку вчинив всі необхідні, можливі та залежні від нього дії для недопущення порушення строків погашення грошових зобов`язань на строк більше 30 календарних днів, що за встановленої у цій справі сукупності обставин є підставою для застосування штрафних санкцій на підставі пункту 124.1 статті 124 ПК України.
55. У зв`язку з викладеним колегія суддів дійшла висновку, що податкове повідомлення-рішення  №236/35000401 від 29.11.2021 підлягає скасуванню в частині застосування штрафних санкцій в сумі на 43783765,60 грн. Водночас в іншій частині податкове повідомлення-рішення є правомірним.
56. Згідно зі статтею 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.
57. Оскільки обставини у справі встановлені з достатньою повнотою і відсутні заперечення сторін щодо таких, але судові рішення ухвалені частково з неправильним застосуванням норм матеріального права, такі підлягають скасуванню в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення №236/35000401 від 29.11.2021 року в межах застосування штрафних санкцій в сумі 43783765,60 грн.
58. Відповідно до частини шостої статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
59. При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (частина перша статті 139 КАС України). При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору (частина третя статті 139 КАС України).
60. З урахуванням результату касаційного перегляду задоволенню підлягають позовні вимоги на загальну суму 10 945941,40 грн., що становить 20 % від заявлених (54 729707,00грн.), відповідно, у такій пропорції має бути здійснений розподіл судових витрат на сплату судового збору у цій справі.
61. Позивачем у цій справі сплачено судовий збір в загальній сумі 26840 грн, а саме: за подання позовної заяви - 26840,00 грн. згідно з платіжним дорученням №6868 від 19.05.2023 року (т. 1 а. с. 22).
62. Водночас за змістом частини третьої статті 4 Закону України від 08 липня 2011 року № 3674-VI «Про судовий збір» при поданні до суду процесуальних документів, передбачених частиною другою цієї статті, в електронній формі - застосовується коефіцієнт 0,8 для пониження відповідного розміру ставки судового збору.
63. Оскільки позовну заяву було подано до суду через підсистему «Електронний суд», сплаті підлягав судовий збір в сумі  21472 грн, відповідно, кошти в сумі 5368 грн. є надмірно сплаченими і не підлягають розподілу відповідно до статті 139 КАС України. Суд зауважує, що надмірно сплачені суми судового збору можуть бути повернуті відповідним судом на підставі клопотання позивача, як це передбачено статтею 7 Закону України від 08 липня 2011 року № 3674-VI «Про судовий збір».
64. Отже, загальна сума судових витрат по сплаті судового збору, яка підлягає розподілу у цій справі, становить 21472 грн, а за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ ВП 44131658) на користь позивача підлягають відшкодуванню судові витрати по сплаті судового збору у загальній сумі 4294,40грн (21472 грн х 20%).
65. Повний текст постанови складено 18 грудня 2024 року.
66. Керуючись статтями 139, 341, 344, 351, 355, 356, 359 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
1. Касаційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити частково.
2. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року у справі № 520/12978/23 скасувати в частині задоволених позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №236/35000401 від 29.11.2021  щодо застосування до Акціонерного товариства "Харківобленерго" штрафних санкцій в сумі 10   945 941,40 грн.
3. Ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог Акціонерного товариства "Харківобленерго" у цій частині - відмовити.
4. У іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року у справі № 520/12978/23 - залишити без змін.
5. Стягнути на користь Акціонерного товариства "Харківобленерго" (код ЄДРПОУ 00131954; місцезнаходження: 61037, Харківська обл., місто Харків, вулиця Плеханівська, будинок 149) за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ ВП 44131658; місцезнаходження: 61052, Харківська обл., місто Харків, вул. Благовіщенська, будинок 30) судові витрати на сплату судового збору в сумі 4294,40грн (чотири тисячі двісті дев`яносто чотири) грн 40 коп.
6. На підставі частини 3 статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України складення рішення у повному обсязі відкласти на строк - до 5 днів.
7. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий                                                                                                                  О.О. Шишов

Судді                                                                                                                              І.В. Дашутін
                                                                                                                                       М.М. Яковенко