ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 грудня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/3106/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Божко Л.А. (доповідач),
                               суддів:  Дурасової Ю.В., Лукманової О.М.,     
  
   розглянувши у порядку письмового провадження  апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23.05.2024 в адміністративній справі №280/3106/24  (суддя Батрак І.В.) за позовом Товариства з обмеженою вiдповjдальнiстю “Спортивний комплекс “Строiтєль”  до  Головного управління ДПС у Запорізькій області та   Державної податкової служби України  про  визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,- 

в с т а н о в и В:
          
У квітніі 2024 року  Товариство з обмеженою відповідальністю “СПОРТИВНИЙ КОМПЛЕКС “СТРОІТЄЛЬ” звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України , в якому просив; визнати протиправним та скасувати рішення Комісії відповідача 1 з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10300438/42491726 від 03.01.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної позивача №3 від 14.12.2023; зобов`язати відповідача 2 зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 14.12.2023 №3.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 23.05.2024   адміністративний позов задоволено.  
Не погодившись з рішенням суду, Головне управління ДПС у  Запорізькій області подало  апеляційну скаргу, де просили скасувати рішення  суду та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що комісія контролюючого органу при прийнятті оскаржуваного рішення діяла у межах своїх повноважень та у спосіб, що передбачений законом, здійснивши перевірку поданих платником податку копій документів.
Дослідивши матеріали справи, всебічно та повно з`ясувавши обставини по справі, колегія суддів, вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення  з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції  та матеріалами справи підтверджено, ТОВ “СК “СТРОІТЄЛЬ” є суб`єктом господарювання, офіційно зареєстрованим 21.09.2018. Видами діяльності позивача є: 93.11 Функціювання спортивних споруд (основний); 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 93.12 Діяльність спортивних клубів; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 77.21 Прокат товарів для спорту та відпочинку; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 85.51 Освіта у сфері спорту та відпочинку; 86.90 Інша діяльність у сфері охорони здоров`я; 93.29 Організування інших видів відпочинку та розваг.
На підставі укладеного із Запорізькою міською радою Договору оренди землі №202305000100013 від 01.03.2023, позивач є орендарем земельної ділянки комунальної власності загальною площею 0,6705 га, кадастровий номер 2310100000:05:009:0413, для розташування критої льодової ковзанки із штучним льодом, що знаходиться за адресою: м.    Запоріжжя, вул. Волгоградська, буд. 30а.
Позивач вказує, що на вказаній земельній ділянці розташована льодова арена “ICE POINT”, яка є важливим соціальним об`єктом для міста, і, враховуючи кількість зруйнованих льодових ковзанок у Південно-Східному регіоні, життєво-необхідним об`єктом для хокейної спільноти, особливо для дитячих команд, як елемент повернення до мирного життя. Товариство тісно співпрацює з відокремленим підрозділом Федерації з хокею України, керівництвом та тренерським складом ДЮСШ “Салют”, із Департаментом спорту, сім`ї та молоді Запорізької міської ради.
ТОВ “СК “СТРОІТЄЛЬ” має необхідну матеріально-технічну базу для здійснення господарської діяльності за обраними видами, а саме:
основні засоби, зокрема льодову ковзанку під повітряопорною конструкцією, льодозбиральний комбайн Zamboni 552, тентову трьохшарову повітреопорну конструкцію льодової ковзанки, верстат по заточці ковзанів SSM-2, меблі та інше обладнання, а також власні та орендовані необоротні активи, які в сукупності забезпечують функціонування критої льодової ковзанки із штучним льодом по вул. Волгоградській, буд. 30-а у м.    Запоріжжі. Наявність у власності основних засобів та необоротних активів підтверджується Оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 10 “Основні засоби”, 11 “Інші необоротні матеріальні активи” та по позабалансовому рахунку 01 “Орендовані необоротні активи”. Так, 13.10.2023, 24.10.2023 та 21.12.2023 ТОВ “СК “СТРОІТЄЛЬ” були подані до контролюючого органу Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою № 20-ОПП про наявність у власності та у оренді вказаних вище об`єктів оподаткування по вул. Волгоградській, буд. 30а у м. Запоріжжі;
- згідно зі Штатним розписом на 2023 рік у штаті товариства перебувало 10 осіб - директор, головний адміністратор, черговий адміністратор з видачі ковзанів, охоронець, прибиральники виробничих приміщень, заточувальник ковзанів, водій електричного льонозбирального комбайна. З 01.01.2024 до штату товариства введено 1 одиницю - чергового адміністратора з видачі ковзанів та затверджено новий штатний розпис. За період з 01.10.2023 по 29.02.2024 ТОВ “СК “Строітєль” було сплачено до бюджету 50041,87 грн єдиного внеску.
14 листопада 2023 року між ТОВ “СК “СТРОІТЄЛЬ” (Орендодавець) та Департаментом спорту, сім`ї та молоді Запорізької міської ради (Орендар) укладений Договір № 05-44/109 оренди нежитлового приміщення (далі - Договір оренди) строком до 31.12.2023. Відповідно до п.1.1. Договору оренди Орендодавець зобов`язується передати Орендарю у строкове платне користування нежитлове приміщення (льодова арена, роздягальні), а Орендар зобов`язується прийняти у строкове платне користування нежитлове приміщення, що визначене у цьому Договорі (надалі іменується Приміщення) та зобов`язується сплачувати Орендодавцю орендну плату. Адреса приміщення, що орендується: м.    Запоріжжя, вул. В.Грищенка (Волгоградська), буд. 30-а, Льодова арена “ICE POINT” (п.1.2. Договору оренди). У відповідності до п.1.4. Договору оренди, Приміщення, що орендується, надається Орендарю для проведення навчально-тренувальних занять вихованців ДЮСШ Салют, відділення хокею з шайбою.
У цей же день, між ТОВ “СК “СТРОІТЄЛЬ” (Орендодавець) та Департаментом спорту, сім`ї та молоді Запорізької міської ради (Орендар) укладений також Договір № 05-44/110 про відшкодування витрат за комунальні послуги (далі - Договір про відшкодування). Відповідно до п. 1.1. Договору про відшкодування Орендар зобов`язується щомісячно відшкодовувати Орендодавцю витрати за комунальні послуги, пов`язані з утриманням нежитлового приміщення (льодова арена, роздягальні), площею 1580 кв. м, яке розташовано за адресою: м. Запоріжжя, вул. В. Грищенка (Волгоградська), буд.30-а, Льодова арена “ICE POINT” (цільове призначення - організація навчально-тренувального процесу вихованців дитячо-юнацької спортивної школи “Салют” Запорізької міської ради Запорізької області) та надане Орендарю відповідно до Договору оренди нежитлового приміщення № 05-44/109 від 14.11.2023. Відповідно до п.2.1. Договору про відшкодування, вартість відшкодування на період дії Договору розрахована виходячи з тарифів на момент початку дії Договору та складає: 374000,00 грн, у тому числі ПДВ 62400,00 грн, з них: витрати на оплату електроенергії - 280800,00 грн, у тому числі ПДВ 46800,00 грн; витрати на оплату водопостачання та водовідведення - 93600,00 грн, у тому числі ПДВ 15600,00 грн. Орієнтовні обсяги відшкодування визначені у Кошторисі з відшкодування витрат за комунальні послуги (додаток № 1). Відповідно до п. 2.7. Договору про відшкодування, періодичність відшкодування витрат за спожиті послуги, з урахуванням проведених розрахунків, встановлюється як щомісячна. Орендодавець зобов`язаний до 15 числа місяця, який є наступним після розрахункового, надавати Орендарю розрахунки та Акти про відшкодування вартості витрат за комунальні послуги. Згідно з п.2.8 Договору про відшкодування Орендар проводить відшкодування послуг на підставі акту про відшкодування витрат за комунальні послуги протягом 10 банківських днів з дня його підписання обома Сторонами, але в будь-якому разі не пізніше 5 банківських днів з дня отримання фінансування.
Відповідно до Розрахунку розподілу використаної електроенергії у листопаді 2023 року, ТОВ “СК “СТРОІТЄЛЬ” у листопаді 2023 року фактично відпрацьовано 104 год./36120 кВт*г, у т.ч. надано годин спортивній школі “Салют” - 52 год./18060 кВт*г.
Платіжною інструкцією від 14.12.2023 № 11/12/2023 Департамент спорту, сім`ї та молоді Запорізької міської ради на рахунок позивача сплатив за відшкодування витрат за електропостачання за листопад 2023 року згідно з Договором про відшкодування та Актом 11.12.2023 № 10 кошти у сумі 132026,22 грн, у т.ч. ПДВ 22004,37 грн.
Операції з отримання від Департаменту спорту, сім`ї та молоді Запорізької міської ради коштів в рахунок відшкодування витрат за електропостачання за листопад 2023 року відображені у бухгалтерському обліку позивача, що підтверджується оборотно- сальдовою відомістю по рахунку 361 “Розрахунки з вітчизняними покупцями” за 01.12.2023- 21.12.2023. Факт користування Департаментом спорту, сім`ї та молоді Запорізької міської ради орендованим нежитловим приміщенням (льодова арена, роздягальні) у листопаді 2023 року підтверджується Актом № 8 від 08.12.2023 здачі-прийняття робіт (надання послуг).
У свою чергу, ТОВ “СК “СТРОІТЄЛЬ” отримало електричну енергію для забезпечення потреб власних електроустановок від Товариства з обмеженою відповідальністю “Дніпровські енергетичні послуги” на підставі Договору № 60737 про постачання електричної енергії споживачу від 10.02.2022. Відповідно до п. 2.1 вказаного Договору, за цим Договором Постачальник продає електричну енергію для забезпечення потреб електроустановок Споживача, а Споживач оплачує Постачальнику вартість використаної (купованої) електричної енергії та здійснює інші платежі згідно з умовами цього Договору. Відповідно до п.5.5. Договору про постачання електричної енергії, розрахунковим періодом за цим Договором є календарний місяць. Отже, рахунок за спожиту у листопаді електричну енергію був виставлений Постачальником ТОВ “СК “СТРОІТЄЛЬ” 30.11.2023, з кінцевим терміном оплати до 18.12.2023. 15 грудня 2023 року позивачем сплачено на користь ТОВ “Дніпровські енергетичні послуги” в рахунок оплати за спожиту у листопаді 2023 року електричну енергію згідно з Рахунком № 254701454080 від 30.11.2023 кошти у сумі 264052,51 грн, у т.ч. ПДВ 44008,75 грн. Операції з придбання у ТОВ “Дніпровські енергетичні послуги” електричної енергії у листопаді 2023 року відображені у бухгалтерському обліку ТОВ “СК “СТРОІТЄЛЬ”, що підтверджується Оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками” за 01.12.2023-21.12.2023. ТОВ “Дніпровські енергетичні послуги”, за датою виникнення податкових зобов`язань, була складена податкова накладна № 104191 від 31.12.2023, яка зареєстрована у Єдиному реєстрі податкових накладних, про що свідчить квитанція.
ТОВ “СК “СТРОІТЄЛЬ” на виконання вимог Податкового кодексу України було складено та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №3 від 14.12.2023 на загальну суму постачання 132026,22 грн, у т.ч. ПДВ 22004,37    грн.
Однак, до податкової накладної було отримано квитанцію від 15.12.2023, згідно з якою: “ДОКУМЕНТ ЗБЕРЕЖЕНО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА. Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрація податкової накладної №2 від 06.11.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуг 38.20, перевищує величину залишку визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=9.5257%, "Pпоточ"=6422.77. Пропонуємо надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”.
Позивачем було направлено на адресу ДПС пояснення №1 від 21.12.2023 щодо сутності господарської операції та надані відповідні копії документів щодо підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній №3 від 14.12.2023. 
25.12.2023 ТОВ “СК “СТРОІТЄЛЬ” отримано від податкового органу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10242574/42491726. Зазначеним повідомленням відповідачем 1 було запитано додаткову інформацію, а саме: надання калькуляції, розрахунку орендної плати, комунальних витрат, оборотно-сальдову відомість по рахунку 23. ОСВ по рах. 23, 63, 36.
25.12.2023 позивач направив податковому органу повідомлення №10242574/42491726 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання про прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних разом з поясненнями та додатками, а саме: ОСВ по рах. 631, 361, а також графік наданого часу спортивній школі “Салют” та розрахунок розподілу використаної електроенергії за листопад 2023 року.
Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Запорізькій області № 10300438/42491726 від 03.01.2024  відмовлено в реєстрації податкової накладної №3 від 14.12.2023 у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд апеляційної інстанції виходить з приписів ч. 2   ст. 2 КАС України, якою визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суду перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені   Конституцією   та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено);   добросовісно; розсудливо.
Відповідно до   ст. 201 Податкового кодексу України,   на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 № 1165   затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За приписами вказаного Порядку, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Судом встановлено, що квитанція про зупинення податкової накладної/розрахунку коригувань не містить конкретного переліку документів, необхідних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію поданої податкової накладної.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого   наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що після зупинення реєстрації податкової накладної № 3 від 14.12.2023, позивачем виконано вимоги податкового органу та надано письмові пояснення.
Проте, направляючи   повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковим органом не здійснено аналіз поданих позивачем документів та недостатності їх для прийняття відповідного рішення.
Також суд апеляційної інстанції звертає увагу,   що оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не містить чітких мотивів його прийняття, адже матеріалами справи підтверджується, що після зупинення реєстрації податкової накладної позивачем були надані пояснення та відповідні документи. Рішення не містить висновку податкового органу щодо аналізу наданих платником податків документів та їх недостатності.
В межах розгляду даної справи апелянтом також не доведено, що   надані позивачем разом з поясненнями первинні документи є недостатніми для підтвердження формування податкових зобов`язань по взаємовідносинам з ТОВ “Спортивний комплекс “Строiтєль”  .
Враховуючи сукупність наведених обставин, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної носить протиправний характер та підлягає скасуванню.
Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Рішення суду першої інстанції ухвалене з правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права, підстави для його скасування відсутні.
Керуючись ст.ст.   243,   316,   322 Кодексу адміністративного судочинства України   суд,

п о с т а н о в и в:
                              Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.
                              Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23.05.2024 - залишити без змін.
                           Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття є остаточною та оскарженню не підлягає.
   
Головуючий - суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова