ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/10602/24                                                                    

П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ   УКРАЇНИ

03 грудня 2024 року                                                                                                      м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
Судді-доповідача: Бужак Н. П.
Суддів: Костюк Л.О., Кобаля М.І.
За участю секретаря: Куць М.Г.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 липня 2024 року, суддя Лисенко В.І., у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СПЕЙСИКС" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "СПЕЙСИКС" звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення №0781730707 від 11.12.2023.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване ППР є протиправним і підлягає скасуванню, оскільки позивач не погоджується з висновками відповідача, викладеними в акті перевірки, щодо безпідставного ведення позивачем діяльності з організації та проведення азартних ігор в мережі Інтернет без застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО) та без видачі розрахункових документів протягом періоду, що перевірявся, та вважає їх необґрунтованими. Правова позиція позивача полягає в тому, що у нього відсутній обов`язок застосовувати РРО/ПРРО в силу прямого винятку, передбаченого п. 14 ст. 9 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР), відповідно до якого РРО та/або ПРРО не застосовуються при здійсненні розрахунків за послуги у разі проведення таких розрахунків виключно за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування та/або сервісів переказу коштів. Діяльність позивача щодо організації та проведення азартних ігор у мережі Інтернет є наданням послуг, а операції з електронними грошовими замінниками (далі - ЕГЗ) (у тому числі обмін грошових коштів на ЕГЗ та обмін ЕГЗ на грошові кошти) є складовими процесу надання цих послуг. Усі контрагенти, залучені позивачем для надання послуг з переказу коштів між позивачем та гравцями, володіли ліцензіями на переказ коштів, здійснювали переказ коштів в мережі Інтернет і, таким чином, відносяться до сервісів переказу коштів у розумінні п. 14 ст. 9 Закону № 265/95-ВР. 
Також позивач вважає, що відповідачем було порушено принцип законності, що передбачає послідовність правозастосування, та принцип легітимних очікувань, оскільки до проведення документальної планової виїзної перевірки позивача, за результатами якої було складено оскаржуване ППР, відповідачем було проведено фактичну перевірку, що частково покривала той самий період, за результатами якої було встановлено відсутність порушень Закону № 265/95-ВР з боку позивача. Окрім цього, на думку позивача, акт перевірки є недопустимим доказом, оскільки відповідачем були допущені процедурні порушення п. 77.2 ст. 77 Податкового кодексу України (далі - ПК України) при внесенні змін до плану-графіка податкових перевірок щодо перевірки позивача, а також акт перевірки, складений відповідачем, містить розрахункові помилки, висновки, які не пов`язані з господарською діяльністю позивача та є такими, що ґрунтуються на суб`єктивних припущеннях відповідача.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 24 липня 2024 року адміністративний позов задоволено. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0781730707 від 11.12.2023, прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "СПЕЙСИКС" понесені витрати по сплаті судового збору у розмірі 30280 грн (тридцять тисяч двісті вісімдесят) грн 00 коп.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2024 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 липня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СПЕЙСИКС" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення та витребувано з Київського окружного адміністративного суду матеріали адміністративної справи №320/10602/24.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 жовтня 2024 року призначено справу до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 10 годину 00 хвилин 12 листопада 2024 року.
У судовому засіданні 12 листопада 2024 року для додаткового вивчення матеріалів справи оголошено перерву та призначено наступне судове засідання на 10 годину 40 хвилин 03 грудня 2024 року.
У відповідності до ст. 309 КАС України розгляд справи продовжено на більш розумний строк для повного та об`єктивного розгляду усіх обставин справи, для справедливого вирішення наявного між сторонами спору із дотриманням принципів адміністративного судочинства, зокрема, рівності усіх учасників адміністративного процесу перед законом і судом та змагальності сторін, а також забезпечення вжиття дій, необхідних для з`ясування всіх обставин у даній справі.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши осіб, що з`явились в судове засідання, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "СПЕЙСИКС" (код ЄДРПОУ 43635954) зареєстроване юридичною особою 28.05.2020, про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вчинено запис № 10741020000091342.
Основним видом діяльності позивача за КВЕД є 92.00 Організування азартних ігор. Позивач здійснює діяльність на підставі ліцензії на провадження діяльності з організації та проведення азартних ігор казино в мережі Інтернет, виданої на підставі рішення Комісії з регулювання азартних ігор та лотерей від 02.02.2021 № 34.
Головне управління ДПС у м. Києві на підставі наказу від 23.08.2023 №4113-п "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "СПЕЙСИКС" (код ЄДРПОУ 43635954)" було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "СПЕЙСИКС" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 28.05.2020 по 30.06.2023, валютного - за період з 28.05.2020 по 30.06.2023, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 28.05.2020 по 30.06.2023 та іншого законодавства за відповідний період відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
За результатами проведення перевірки складено акт від 03.11.2023 №71281/Ж5/26-15-07-01-06-03/43635954 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "СПЕЙСИКС" (код ЄДРПОУ 43635954)" (далі - Акт перевірки), яким встановлено, серед іншого, порушення: п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (зі змінами та доповненнями), проведення розрахункових операцій з продажу гравцям за грошові кошти електронних грошових замінників, які дають право зробити ставку в азартній грі та виплати виграшів на загальну суму 10,00 грн (вчинено вперше) та 14  121  153  583,00 грн (наступні вчинені порушення), без застосування РРО/ПРРО та без створення у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів у порядку передбаченому Законом № 265/95-ВР.
Зазначений вище висновок Головного управління ДПС у м. Києві ґрунтується на тому, що гравець, який зареєструвався в онлайн-системі організатора азартних ігор та бажає внести ставку в азартній грі придбаває для цього ЕГЗ в касі і в момент придбання якого виникає розрахункова операція. 
На думку відповідача, пільга, встановлена п. 14 ст. 9 Закону №265/95-ВР щодо не обов`язковості застосування РРО або ПРРО може бути застосована виключно до послуг та за умови проведення розрахунків за надані послуги виключно за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування та/або сервісів переказу коштів. Відповідно, продаж ЕГЗ та обмін їх на гривні (виплата виграшів) не є послугою та вимагає обов`язкового, на загальних підставах, застосування позивачем РРО або ПРРО. 
На підставі Акта перевірки, 11.12.2023 Головним управлінням ДПС у м. Києві складено податкове повідомлення-рішення № 0781730707, яким за порушення п. 1, п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України і згідно з п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР до позивача за порушення п. 1, п. 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України і згідно з п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР застосовано штрафні (фінансові) санкції в загальному розмірі 21  181  730  385,00 грн, у тому числі:
- 10,00 грн, що становить 100% вартості проданих без застосування РРО/ПРРО товарів (робіт, послуг) та без видачі розрахункового документа - за порушення, вчинене вперше; 
- 21  181  730  385,00 грн, що становить 150% вартості проданих без застосування РРО/ПРРО товарів (робіт, послуг) та без видачі розрахункового документа - за кожне наступне вчинене порушення.
Позивачем оскаржено зазначене ППР в адміністративному порядку до Державної податкової служби України.
Рішенням Державної податкової служби України від 20.02.2024 №4493/6/99-00-06-01-01-06 оскаржуване ППР залишено без змін, а скаргу - без задоволення. 
Вважаючи вищевказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що прийнято всупереч нормам податкового законодавства, а тому підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У відповідності до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Згідно з абзацами 5, 6 статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (надалі- Закон № 265/95-ВР) реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.
Розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
В силу вимоги статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);
3) застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з додержанням встановленого порядку їх застосування;
4) забезпечувати цілісність пломб реєстратора розрахункових операцій та незмінність його конструкції та програмного забезпечення;
5) у разі незастосування реєстраторів розрахункових операцій або програмних реєстраторів розрахункових операцій у випадках, визначених цим Законом, проводити розрахунки з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки з додержанням встановленого порядку їх ведення, крім випадків, коли ведеться облік через електронні системи прийняття ставок, що контролюються у режимі реального часу центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів;
6) забезпечувати зберігання (у разі використання) використаних книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок протягом трьох років після їх закінчення;
7) подавати до контролюючих органів звітність, пов`язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв`язку.
З аналізу норми Закону № 265/95-ВР, вбачається, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
При цьому, розрахункова операція це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Отже, розрахунковою операцією, в силу вимог Закону № 265/95-ВР, серед іншого є та операція коли суб`єкт господарювання приймає (отримує) від покупця готівкові кошти, платіжні картки, платіжні чеки, жетони тощо безпосередньо за місцем реалізації товарів (послуг), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця.
Водночас, місце проведення розрахунків - місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо (ст. 2 Закону № 265/95-ВР).
Згідно із пунктів 12, 14 частини 1 статті 9 Закону № 265/95-ВР реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, та розрахункові книжки не застосовуються якщо в місці отримання товарів (надання послуг) операції з розрахунків у готівковій формі не здійснюються (склади, місця зберігання товарів, оптова торгівля тощо); при здійсненні розрахунків за послуги у разі проведення таких розрахунків виключно за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування та/або сервісів переказу коштів.
Закон України «Про державне регулювання діяльності щодо організації діяльності щодо проведення азартних ігор» (далі - Закон № 768-IX) визначає правові засади здійснення державного регулювання господарської діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор в Україні, визначає правові, економічні, соціальні та організаційні умови функціонування азартних ігор.
Частиною 1 статті 1 Закону № 768-IX визначено наступні терміни: 
1) азартна гра - будь-яка гра, умовою участі в якій є внесення гравцем ставки, що дає право на отримання виграшу (призу), імовірність отримання і розмір якого повністю або частково залежать від випадковості, а також знань і майстерності гравця;
20) гральний заклад - гральний заклад казино, зал гральних автоматів, букмекерський пункт;
37) організатор азартних ігор - юридична особа - резидент України, яка на підставі отриманої ліцензії має право здійснювати зазначений у такій ліцензії вид діяльності з організації та проведення азартних ігор відповідно до вимог цього Закону;
38) організатор азартних ігор в залах гральних автоматів - юридична особа - резидент України, яка на підставі отриманої ліцензії має право здійснювати діяльність з організації та проведення азартних ігор в залах гральних автоматів відповідно до цього Закону;
39) організатор азартних ігор казино в мережі Інтернет - юридична особа - резидент України, яка на підставі отриманої ліцензії має право здійснювати діяльність з організації та проведення азартних ігор казино в мережі Інтернет відповідно до цього Закону; 
56) спеціальна гральна зона - територія (місце), визначена відповідно до цього Закону, для організації та проведення азартних ігор у гральних закладах казино, азартних ігор у залах гральних автоматів, букмекерської діяльності через букмекерські пункти".
Колегія суддів зазначає, що Закон № 768-IX регулює діяльність всіх організаторів азартних ігор, які можуть здійснювати свою діяльність: безпосередньо в гральних закладах або спеціальних гральних зонах (які можуть вважатися місцем реалізації послуги і можуть бути місцем проведення розрахунку); в мережі Інтернет (тобто без визначеного місця надання послуг та/або місця проведення розрахунків).
Таким чином, діяльність організаторів азартних ігор, яка не здійснюється в гральних закладах або спеціальних гральних зонах, а здійснюється виключно в мережі Інтернет, є діяльністю без визначеного місця надання послуг та місця проведення розрахунків.
Діяльність позивача з надання послуг з організації та проведення азартних ігор в мережі Інтернет є підприємницькою діяльністю, що відповідно до ч. 1 ст. 42 Господарського кодексу України від 16.01.2003 №436-IV здійснюється з метою отримання прибутку.
Грошові кошти, перераховані гравцем на рахунки позивача для поповнення клієнтського рахунку, що дає можливість взяти участь в азартній грі шляхом здійснення ставки, є платою за послуги позивача з організації та проведення азартних ігор казино в мережі Інтернет та формують дохід від надання таких послуг.
При цьому, як випливає зі ст. 3 Закону №265/95-ВР, дія вказаного Закону поширюється на суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції.
Відповідачем не доведено, що операції з ЕГЗ, які здійснюються позивачем під час надання послуг з організації та проведення азартних ігор казино в мережі Інтернет, не є складовою таких послуг.
При цьому, як вірно зазначено судом першої інстанції, діяльність з організації азартних ігор, Державний класифікатор продукції та послуг 016:2010 відносить до Розділу 92 «Послуги щодо організовування азартних ігор і укладення парі» Секції R «Послуги у сфері мистецтв, видовищно-розважальної та відпочинкової діяльності», у тому числі за кодом 92.00.14 - "Послуги щодо організовування азартних ігор оперативно доступні (у режимі on-line)".
Отже, ДКПП класифікує діяльність позивача як послуги. Згідно з Загальними положеннями ДКПП, одним з основних завдань цього класифікатора є "забезпечувати функціювання системи оподаткування суб`єктів господарювання". ДКПП широко використовується для цілей оподаткування, у тому числі для цілей застосування РРО, а тому використання класифікації послуг за ДКПП є доречним в контексті застосування положень Закону № 265/95-ВР.
Таким чином, організатори азартних ігор надають розважальну послугу (послуги з організації та проведення азартних ігор в мережі інтернет).        
Так, частиною першою статті 24 Закону 768-IX встановлено, що організація та проведення азартних ігор в мережі Інтернет здійснюється організатором азартних ігор під брендом організатора азартних ігор на підставі відповідної ліцензії відповідно до вимог цього Закону та законодавства про азартні ігри виключно через онлайн-системи організаторів азартних ігор, що відповідають вимогам цього Закону.
Згідно з частиною 3 статті 23 Закону № 768 онлайн-система має забезпечити прийняття ставок, захист даних від втрати, перекручення, підробки, знищення, копіювання, несанкціонованого доступу та будь-якого іншого стороннього (несанкціонованого) втручання в роботу онлайн-системи. Технічні засоби онлайн-системи організації азартних ігор, за допомогою яких надаються послуги, повинні розміщуватися виключно на території України. Інформація в онлайн-системі повинна оброблятися виключно на території України. Аналогічні положення закріплені у ліцензійних умовах провадження діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор, затіерджених постановою Кабінету Міністрів України від 21 грудня 2020 року № 1341.
Відповідно до ч. 9 ст. 24 Закону №768-IX оплата ставок, повернення коштів, внесених гравцями для участі в азартних іграх через мережу Інтернет, виплата виграшів гравцям здійснюються у безготівковій формі через онлайн-систему організатора азартних ігор в мережі Інтернет.
Частиною 5 ст. 30 Закону № 768-IX передбачено, що оплата ставок, повернення коштів, внесених гравцями для участі в азартних іграх казино в мережі Інтернет, та виплата виграшів гравцям здійснюються у безготівковій формі з урахуванням положень цього Закону.
Згідно з п. 32 ч. 1 ст. 1 Закону № 768-IX клієнтський рахунок гравця - частина онлайн-системи організатора азартних ігор, що забезпечує гравця повною інформацією про його дії, угоди, укладені з організатором азартних ігор, баланс електронних грошових замінників, а також містить інформацію, необхідну для ідентифікації гравця.
Як убачається із матеріалів справи, ТОВ "СПЕЙСИКС" здійснює свою діяльність через онлайн-систему організації та проведення азартних ігор (онлайн-система) за електронною адресою сайту: https://cosmolot.ua/. 
Так, на вебсайті позивача: https://cosmolot.ua/ua/organizer розміщені Правила організатора азартних ігор казино в мережі Інтернет, затверджені наказом позивача від 24.02.2022 № 04/1-ОД (попередня редакція правил затверджена наказом позивача від 18.06.2021 № 15/1-О) (далі - Правила). 
Відповідно до п. 47 ч. 1 ст. 1 Закону №768-IX правила організатора азартних ігор - затверджений організатором азартних ігор локальний акт, що визначає за кожним окремим видом діяльності, встановленим частиною першою статті 2 цього Закону, детальний опис порядку та особливостей здійснення такої діяльності організатора азартних ігор (у тому числі порядок визначення результату азартних ігор, розрахунку та здійснення виплат виграшів (призів), умови взаємодії організатора азартних ігор з гравцями та іншими особами) та інші умови, які передбачені законодавством
Згідно з до п. 6.1.2 Правил поповнення ігрового рахунку здійснюється шляхом переказу грошей на рахунок компанії за допомогою способів оплати, доступних на вебсайті. 
У відповідності до п. 6.1.4 Правил компанія приймає кошти виключно в безготівковій формі. При цьому, компанія має право використовувати послуги сторонніх організацій для обробки електронних платежів і/або фінансових установ для обробки як платежів гравця, так і виплат цим гравцям, на що гравець надає безумовну згоду за цими умовами.
Отже, з аналізу вищевикладеного слідує, що послуги позивачем надаються дистанційно, виключно за допомогою мережі Інтернет, оплата послуг здійснюється клієнтом (гравцем) самостійно, за допомогою платіжних систем - сервісів переказу коштів. Єдиним можливим способом прийняття ставок, повернення коштів, виплати виграшів та здійснення інших платежів гравцям є безготівковий переказ за допомогою сервісів переказу коштів. Позивач фактично та законодавчо не може використовувати інші способи здійснення розрахунків.
Для поповнення клієнтського рахунку гравець використовує грошові кошти, які він переказує на рахунки позивача за допомогою способів оплати, доступних на вебсайті позивача. Водночас позивач як організатор азартних ігор не може надавати фінансові послуги (в силу відсутності у позивача статусу фінансової установи, а також в силу заборони фінансовим установам провадити діяльність організатора азартних ігор). Тому на клієнтському рахунку не можуть обліковуватися грошові кошти. Для цілей участі в азартних іграх казино в мережі Інтернет перераховані гравцем грошові кошти на поповнення клієнтського рахунку обмінюються (перетворюються) на ЕГЗ в процесі обробки інформації в онлайн-системі організатора, баланс яких відображається на клієнтському рахунку і які дозволяють зробити ставку в азартній грі.
Таким чином, доводи відповідача, що клієнтський рахунок гравця не можна поповнювати грошовими коштами, не відповідає положенням законодавства та фактичним обставинам справи. 
Щодо проведення розрахунків за послуги з організації та проведення азартних ігор казино в мережі Інтернет виключно за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування та/або сервісів переказу коштів позивач зазначив, що протягом періоду, який підлягав перевірці, для проведення фінансових операцій з переказу коштів між позивачем і гравцями позивач уклав договори з фінансовими компаніями: ТОВ "ДАЙМОНД ПЕЙ" (40169405), ТОВ "ФК "АП.МІ. ФІНАНС" (40461899), ТОВ "ФК "ЛЕО" (старе найменування - ТОВ "ФК "ЛЕОГЕЙМІНГ ПЕЙ") (39010283), ТОВ "ФІНКІТ" (старе найменування - ТОВ "ФК "РЕЗОНАНС-КАПІТАЛ") (43509220), ТОВ "ФК "САН-РАЙЗ ФІНАНС" (40514683).
Також позивачем до матеріалів справи долучено договори з фінансовими компаніями, а саме: Договір № 23062021 про надання послуг з переказу коштів від 23.06.2021 з ТОВ "ДАЙМОНД ПЕЙ"; Договір про переказ коштів № 27/07-1 від 27.07.2022 та Договір №27/07-2 від 27.07.2022 з ТОВ "ФК "АП.МІ. ФІНАНС"; Договір № 2021/04-01 про надання послуг з переказу коштів від 02.04.2021 з ТОВ "ФК "ЛЕО"; Договір № 1/211007/C/B про організацію інформаційного обміну під час проведення виплат на платіжні картки від 07.10.2021 та Договір №1/211011/C/OE про організацію інформаційного обміну під час проведення розрахунків в мережі Інтернет від 11.10.2021 з ТОВ "ФІНКІТ"; Договір на переказ коштів №21 від 08.12.2022 та Заява №ФК-198 про надання фінансових послуг від 08.12.2022 з ТОВ "ФК "САН-РАЙЗ ФІНАНС". На підтвердження придбання послуг зазначених фінансових компаній позивачем також було надано суду акти наданих послуг.
Усі юридичні особи, які залучалися позивачем для надання послуг з переказу коштів, були у період, що перевірявся, належним чином зареєстрованими фінансовими компаніями, які володіли ліцензіями на переказ коштів у національній валюті без відкриття рахунків (з 01.05.2023 - ліцензіями на надання фінансових платіжних послуг (вид послуги - переказ коштів без відкриття рахунків)), що також не заперечується податковим органом.
Таким чином, як вірно зазначено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, протягом перевіряємого періоду усі розрахунки за послуги позивача з організації та проведення азартних ігор казино в мережі Інтернет здійснювалися за допомогою фінансових компаній, які володіли ліцензіями на переказ коштів без відкриття рахунків, здійснювали переказ коштів в мережі Інтернет, тобто через сервіси переказу коштів у розумінні п. 14 ст. 9 Закону №265/95-ВР.
Окрім того, у листі від 13.01.2021 №57-0010/2314 Національний банк України (далі - НБУ) зазначає, що до "сервісів переказу коштів" можна віднести, зокрема, сервіси небанківських фінансових установ, які мають ліцензію НБУ на переказ коштів без відкриття рахунків, що надають споживачам можливість здійснити оплату товарів (послуг), зокрема, дистанційно.
Як вірно зауважено судом першої інстанції, контролюючі органи використовують вищенаведене роз`яснення НБУ в своїй роботі. 
Відповідно до роз`яснення ГУ ДПС у Львівській області, розміщеному на офіційному вебсайті ДПС (https://lv.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/533982.html), до "сервісів переказу коштів", на думку НБУ, можна віднести сервіси банків (LiqPay тощо) та/або небанківських фінансових установ (Portmone, iPay, WayforPay, Easy Pay тощо), які мають ліцензію НБУ на переказ коштів без відкриття рахунків, що надають можливість споживачам здійснити оплату товарів (послуг), зокрема дистанційного.
Також позивачем до матеріалів справи долучено висновок експерта ННЦ ІСЕ ім. Бокаріуса із замовленням на проведення семантико-текстуальної експертизи писемного мовлення № 2722 від 27.05.2024.
У вказаному висновку зазначено, що на основі проведеного семантико-текстуального дослідження мовлення експертом встановлено значення словосполучення "сервіси переказу коштів" в п. 14 ст. 9 Закону № 265/95-ВР, а саме: сервіси переказу коштів - це продукт банку або небанківської фінустанови, що має ліцензію НБУ на переказ коштів без відкриття рахунків, який спрощує проведення розрахунків і надається клієнтам (фізособам/суб`єктам господарювання), зокрема, для здійснення оплати за товари або надані послуги, ініціювання переказів коштів (готівкою / безготівково, у тому числі з використанням платіжних карток) чи інших операцій. Сервіс переказу коштів може бути реалізований на офіційному сайті банку /НБУ в мережі Інтернет, в платіжних пристроях банку/НБУ або у вигляді програмного забезпечення чи платіжного застосунку в технічному пристрої клієнта банку/НБУ (ноутбуку, смартфоні, планшеті інше). До "сервісів переказу коштів" відносяться сервіси банків (наприклад: платіжна система LiqPay) або небанківських фінансових установ (наприклад: платіжні системи Portmone, iPay, WayforPay, Easy Pay тощо), що мають ліцензію НБУ на переказ коштів без відкриття рахунків та надають можливість споживачам здійснити оплату товарів (або послуг), зокрема дистанційного.
Окрім того, експертом було встановлено, що слово "послуга" та слово "сервіс", а також словосполучення "надавачі послуг з переказу коштів" та "сервіс переказу коштів" (у контексті наданого на дослідження тексту в п. 14 ст. 9 Закону № 265/95-ВР) є синонімічними одне до одного.
Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що до операцій позивача з надання послуг з організації та проведення азартних ігор казино в мережі Інтернет, розрахунки за які проводяться виключно в безготівковій формі за допомогою сервісів переказу коштів (у тому числі розрахунки у формі операцій з електронними грошовими замінниками), підлягають застосовунню положення п. 14 ст. 9 Закону № 265/95-ВР, якій звільняють позивача від зазстосування РРО та/або ПРРО.
Щодо висновків податкового органу зазначених в акті перевірки стосовно того, що гравець при оплаті за електронні грошові замінники через банківські системи самообслуговування та/або сервіси переказу коштів не отримує платіжну інструкцію із зазначенням призначення платежу, що відповідає його фактичному призначенню (продаж електронних грошових замінників)", колегія суддів зазначає наступне.
ТОВ «СПЕЙСИКС» є організатором азартних ігор казино в мережі Інтернет (КВЕД 92.00) та здійснює свою діяльність через онлайн-систему організації та проведення азартних ігор (онлайн-систему).
Державний класифікатор продукціі? та послуг ДК 016:2010 відносить діяльність щодо організаціі? азартних ігор (у тому числі онлаи?н) до Секціі? R "Послуги у сфері мистецтв, видовищно-розважальноі? та відпочинковоі?ї діяльності".
Тобто вид здійснюваної товариством діяльності Державний класифікатор відносить до послуг, що не передбачає продаж товарів.
Згідно п.п. 14.1.244 п.14.1 ст.14 ПК України товари - матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення".
У відповідності до п.п. 14.1.202 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України: "продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари".
Стаття 316 ЦК України визначає, що правом власності є право особи на річ (майно), яке вона здійснює відповідно до закону за своєю волею, незалежно від волі інших осіб.
Згідно з ст. 317 ЦК України власникові належать права володіння, користування та розпоряджання своїм майном. На зміст права власності не впливають місце проживання власника та місцезнаходження майна.
Відповідно до ст. 319 ЦК України власник володіє, користується, розпоряджається своїм майном на власний розсуд. Власник має право вчиняти щодо свого майна будь-які дії, які не суперечать закону. При здійсненні своїх прав та виконанні обов`язків власник зобов`язаний додержуватися моральних засад суспільства. Усім власникам забезпечуються рівні умови здійснення своїх прав. Власність зобов`язує. Власник не може використовувати право власності на шкоду правам, свободам та гідності громадян, інтересам суспільства, погіршувати екологічну ситуацію та природні якості землі. Держава не втручається у здійснення власником права власності. Діяльність власника може бути обмежена чи припинена або власника може бути зобов`язано допустити до користування його майном інших осіб лише у випадках і в порядку, встановлених законом.
Згідно ст.179 ЦК України річчю є предмет матеріального світу, щодо якого можуть виникати цивільні права та обов`язки.
Цифровою річчю є благо, що створюється та існує виключно у цифровому середовищі та має майнову цінність.
Цифровою річчю є віртуальні активи, цифровий контент та інші блага, щодо яких застосовуються положення частини першої цієї статті.
Особливості правового режиму цифрових речей визначаються законом. До цифрових речей застосовуються положення цього Кодексу про речі, якщо інше не встановлено цим Кодексом, законом або не випливає із сутності цифрової речі.
Відповідно до ст. 190 ЦК України майном як особливим об`єктом вважаються окрема річ, сукупність речей, а також майнові права та обов`язки. Майнові права є неспоживною річчю. Майнові права визнаються речовими правами.
Статтею 177 ЦК України визначено, що об`єктами цивільних прав є речі, гроші, цінні папери, цифрові речі, майнові права, роботи та послуги, результати інтелектуальної, творчої діяльності, інформація, а також інші матеріальні та нематеріальні блага.
Об`єкти цивільних прав можуть існувати у матеріальному світі та/або цифровому середовищі, що обумовлює форму об`єктів, особливості набуття, здійснення та припинення цивільних прав і обов`язків щодо них.
У відповідності до ст.178 ЦК України об`єкти цивільних прав можуть вільно відчужуватися або переходити від однієї особи до іншої в порядку правонаступництва чи спадкування або іншим чином, якщо вони не вилучені з цивільного обороту, або не обмежені в обороті, або не є невід`ємними від фізичної чи юридичної особи.
Таким чином, для того, щоб визначити будь-яку операцію саме операцією з продажу (реалізацією) товарів, вона має містить наступні обов`язкові елементи:
- обов`язкова наявність речі (майна), як об`єкта продажу: самостійного об`єкту матеріального чи цифрового світу, окремого блага;
- право власності на таку річ (майно), що має обов`язково включати права вільного володіння, користування та розпоряджання своєю річчю (майном) на власний розсуд та можливість вчиняти з майном буд-які дії, які не суперечать закону;
- право власності може вільно відчужуватися або переходити від однієї особи до іншої; 
- право власності не залежить від волі інших осіб та від місцезнаходження майна.
Натомість, операції з обміну грошових коштів на "електронний замінник гривні", які здійснює позивач виключно як умову та складову частину надання гравцю послуги з доступу до азартної гри, вищезазначені ознаки операції з продажу товарів не належать.
Так, стаття 1 Закону України "Про державне регулювання діяльності щодо організації та проведення азартних ігор" (далі Закон №768-IX ) дає визначення наступних термінів: 
1) азартна гра - будь-яка гра, умовою участі в якій є внесення гравцем ставки, що дає право на отримання виграшу (призу), імовірність отримання і розмір якого повністю або частково залежать від випадковості, а також знань і майстерності гравця;
8) ставка - грошові кошти або ігровий замінник гривні, що передаються гравцем організатору азартної гри, є умовою участі в азартній грі та виходячи з розміру якої відповідно до правил такої азартної гри визначається розмір виграшу (призу);
17) гравець - фізична особа, яка на момент участі в азартній грі досягла 21-річного віку, є дієздатною, не перебуває у Реєстрі осіб, яким обмежено доступ до гральних закладів та/або участь в азартних іграх, та за власним бажанням бере участь в азартній грі;
28) ігровий замінник гривні - матеріальний засіб гри в азартних іграх, зокрема монетоподібний значок, фішка, жетон або електронна картка, а також електронний грошовий замінник, що містить інформацію про його номінал, дає можливість зробити ставку в азартній грі та придбавається в обмін на грошові кошти у касі організатора азартних ігор, а після завершення азартної гри підлягає поверненню!!! в касу для обміну його на відповідний грошовий еквівалент;
31) каса - місце, в якому здійснюються продаж (видача) та обмін ігрових замінників гривні, електронних грошових замінників, поповнення ігрових рахунків, прийняття ставок від гравців, виплата (видача) виграшів (призів) за результатами проведення азартної гри та інші дії;
32) клієнтський рахунок гравця - частина онлайн-системи організатора азартних ігор, що забезпечує гравця повною інформацією про його дії, угоди, укладені з організатором азартних ігор, баланс електронних грошових замінників, а також містить інформацію, необхідну для ідентифікації гравця).
Також, відповідно до "Правил організатора азартних ігор з організації та проведення азартних ігор казино у мережі Інтернет" (складених позивачем у відповідності з вимогами Закону №768-IX): "Ігровий замінник гривні (ІЗГ) - електронний грошовий замінник, що дає можливість зробити ставку в азартній грі, зараховується відповідно до здійсненого Гравцем депозиту та обліковується на клієнтському (ігровому) рахунку Гравця. Організатор азартних ігор не продає та не купує ігрові замінники гривні. Ігрові замінники гривні не є майном, не мають самостійної цінності, використовуються відповідно до цих Правил виключно з метою обліку результату азартної гри (ігрової сесії) при наданні Організатором азартних ігор послуг з організації та проведення азартних ігор у мережі Інтернет".
Отже, з аналізу вищевикладеного слідує, що "електронний замінник гривні" не є річчю (майном, благом) і сам по собі не задовольняє жодної потреби гравця, окрім можливості отримання послуги від організатора азартної гри; гравець не набуває право власності на "електронний замінник гривні", адже не може ним ані вільно розпорядитися (відчужувати), ані отримати від нього якусь користь, ані навіть залишити у себе (адже має здійснити його зворотній обмін  після завершення азартної гри).
Таким чином, позивач юридично не може здійснити продаж "електронних грошових замінників", оскільки "електронний замінник гривні" немає належних ознак речі (майна, товару), яку можна продати (реалізувати). 
Разом з тим, ані нормами Закону №768-IX, ані "Правила організатора азартних ігор з організації та проведення азартних ігор казино у мережі Інтернет", які відображають порядок надання позивачем послуг та фактичні правовідносини між товариством та споживачами послуг, не передбачено перехід права власності на "електронні грошові замінники" від товариства до клієнта (гравця). 
Разом з тим, як вірно зауважено судом першої інстанції, на підставі наказу відповідача від 31.07.2023 № 3853-п було проведено фактичну перевірку ТОВ «СПЕЙСИКС», предметом якої було дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Фактична перевірка проводилася з 02.08.2023 по 07.08.2023 та охоплювала період з 01.01.2023 року по 01.08.2023.
Таким чином, період, за який проводилася фактична перевірка, перетинався з періодом перевірки, за результатами якої відповідач прийняв оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Так, у межах фактичної перевірки відповідач надіслав позивачеві запит про надання документів від 02.08.2023, у якому, серед іншого, запитував книги обліку розрахункових операцій до РРО (за наявності), реєстраційні посвідчення на РРО, довідки про опломбування РРО, розрахункові книжки, (квитанції) за наявності.
Позивач відповів на запит відповідача листом № 03-08-2023/01 від 03.08.2023, де надав пояснення стосовно підстав не застосування до позивача вимог законодавства про обов`язкове застосування РРО та ПРРО та, відповідно, про відсутність у позивача обов`язку оформляти та зберігати книги обліку розрахункових операцій до РРО, реєстраційні посвідчення на РРО, довідки про опломбування РРО та розрахункові книжки, квитанції.
За результатами фактичної перевірки відповідачем було оформлено довідку фактичної перевірки від 07.08.2023, якою встановлено відсутність порушень ТОВ «СПЕЙСИКС» Закону № 265/95-ВР.
Таким чином, висновки Акта перевірки від 03.11.2023, оформленого відповідачем за результатами проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача на підставі наказу від 23.08.2023 № 4113-п за період з 28.05.2020 по 30.06.2023, суперечать висновкам довідки, складеної за результатами фактичної перевірки позивача за період з 01.01.2023 по 01.08.2023, що суперечить принципу правової визначеності.
Так, у Рішенні Конституційного Суду України від 18.06.2020 за № 5-р(II)/2020 закцентовано увагу на тому, що складовим елементом загального принципу юридичної визначеності як вимоги верховенства права (правовладдя) також є  принцип правомірних (легітимних) очікувань, який, за тлумаченням Венеційської Комісії (спеціальне Дослідження Венеційської Комісії "Мірило правовладдя", CDL-AD(2016)007, пункт II.В.5.61), виражає ідею, що органи публічної влади повинні додержуватися не лише приписів актів права, а й  своїх обіцянок та пробуджених очікувань. 
Окрім зазначеного вище, у п. II.В.5.61 згаданого Конституційним Судом України Дослідження Венеційської Комісії також зазначається, що "згідно з доктриною леґітимних очікувань - ті, хто чинить добросовісно на підставі права, яким воно є, не повинні відчувати краху надій щодо своїх леґітимних очікувань. Утім, нові ситуації можуть бути достатньою підставою для законодавчих змін, що спричиняють виникнення відчуття краху леґітимних очікувань у виняткових випадках. Така доктрина застосовна не лише до законодавства, а й до рішень індивідуального характеру, що їх ухвалюють органи публічної влади". 
Принцип легітимних очікувань як складова принципу юридичної визначеності також визнається в практиці Верховного Суду. Так, у постанові від 20.10.2020 у справі № 826/3694/16 Верховний Суд підкреслив, що складовою принципу юридичної визначеності є принцип легітимних очікувань, який має застосовуватись не лише на етапі нормотворчої діяльності, а й під час безпосереднього застосування чинних норм права, що даватиме можливість особі в розумних межах передбачати наслідки своїх дій.
У постанові від 01.09.2022 у справі № 120/8450/20-а Верховний Суд зазначив, що принцип легітимних (законних) очікувань виражає, зокрема, позицію, що органи публічної влади повинні не лише дотримуватися приписів актів законодавства, а й своїх обіцянок та пробуджених очікувань. 
Тобто відповідач повинен був діяти так, щоб позивач міг передбачити наслідки своїх дій.
При цьому, послідовність та передбачуваність рішень держави як складових принципу законності в контексті ст. 1 Протоколу № 1 розкриваються у рішенні ЄСПЛ від 01.12.2005 у справі "Падурару проти Румунії" (Pгduraru v. Romania), заява № 63252/00. Згідно з параграфами 91 та 92 цього рішення, попри те, що органи державної влади наділені широкою дискрецією в оцінці існування питання, яке становить суспільний інтерес та вимагає конкретних заходів, а також у реалізації соціальної та економічної політики, коли на карту поставлене питання, що становить суспільний інтерес, органи державної влади зобов`язані діяти вчасно, належним чином і максимально послідовно. 
ЄСПЛ наголошує на тому, що після ухвалення державою відповідного рішення воно має виконуватися з достатньою чіткістю та послідовністю, щоб уникнути, наскільки це можливо, правової невизначеності та двозначності для юридичних осіб, яких стосуються заходи, спрямовані на його виконання. У цьому контексті слід підкреслити, що невизначеність - чи то законодавча, чи то адміністративна або така, що виникає внаслідок практики, яку застосовують органи влади, - є важливим фактором, який слід брати до уваги при оцінці поведінки держави.
У справі "Рисовський проти України" (Rysovsky v. Ukraine) (заява № 29979/04, параграф 70) ЄСПЛ зазначив, що принцип "належного врядування" передбачає, що у разі коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок.
Також слід зазначити, що у роз`ясненні ДПС України від 20.12.2021, опубліковане у вигляді навчальних модулів щодо застосування РРО на офіційному веб-сайті ДПС України (https://tax.gov.ua/data/files/265387.pdf), у Модулі 5.7 зазначено, що у разі оплати інтернет-послуг без фізичного контакту продавця та покупця, РРО не обов`язковий. У якості прикладу таких операції наводяться зокрема ігри.
Отже, азартні ігри, організацію та проведення яких здійснює позивач, є прикладом інтерактивних комп`ютерних ігор, подібним до багатьох інших комп`ютерних ігор, доступних у мережі Інтернет.
Таким чином, відповідач допустив порушення принципу законності, що передбачає послідовність правозастосування, та принципу легітимних очікувань, як складової принципу правової визначеності, що є неприпустимим у правовій державі.
Згідно з ч. 1 та ч. 2 ст. 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики ЄСПЛ.
При цьому, згідно з ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Таким чином, застосовані відповідачнм на підставі оскаржуваного податкового повідомлення-рішення штрафні санкції не є законними, оскільки у ТОВ «СПЕЙСИКС» відсутній обов`язок застосовувати РРО та/або ПРРО у зв`язку з тим, що ним надаються послуги, розрахунки за які здійснюються виключно дистанційно за допомогою сервісів переказу коштів, а тому на позивача розповсюджується звільнення, передбачене п. 14 ст. 9 Закону №265/95-ВР. 
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку про визнанння протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0781730707 від 11.12.2023, прийнятого Головним управлінням ДПС у м. Києві щодо порушення ТОВ «Спейсик» п. 1 та п. 2 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним, підстави для його скасування відсутні, так як суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 липня 2024 року.
При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 липня 2024 року - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк визначений ст. 329 КАС України.

Суддя-доповідач:                                                                                Бужак Н.П.

Судді:                                                                                          Костюк Л.О.

                                                                                                    Кобаль М.І.

Повний текст виготовлено: 05 грудня 2024 року.