ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 жовтня 2024 року	Львів	Справа № 260/3823/24 пров. № А/857/22460/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді                                        Шавеля Р.М.,
суддів                                                            Бруновської Н.В. та Хобор Р.Б.,
з участю секретаря судового засідання -           Василюк В.Б.,

а також сторін (їх представників):
від позивача –                                         Ракушинець А.А.;
від відповідачів -                                         Василиндра В.Р.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській обл. на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 02.08.2024р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будтрейд-2007» до Головного управління ДПС у Закарпатській обл. та Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, спонукання до вчинення певних дій (суддя суду І інстанції: Скраль Т.В., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 12 год. 31 хв. 02.08.2024р., м.Ужгород; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: 08.08.2024р.),-

В С Т А Н О В И В:

05.06.2024р. (згідно з відомостями ярлика на поштовому відправленні) позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Будтрейд-2007» звернувся до суду із адміністративним позовом, в якому просив:
визнати протиправним та скасувати рішення за результатами розгляду скарги № 20770/35438522/2 від 04.04.2024р. Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної № 4 від 05.01.2024р.;
визнати протиправним та скасувати рішення за результатами розгляду скарги № 20759/35438522/2 від 04.04.2024р. комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної № 2 від 19.01.2024р.;
зобов`язати Державну податкову службу /ДПС/ України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/ податкову накладну ТзОВ «Будтрейд-2007» № 2 від 19.01.2024р. фактичною датою її подання - 19.01.2024р.;
зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну ТзОВ «Будтрейд-2007» № 4 від 05.01.2024р. фактичною датою її подання - 05.01.2024р.;
стягнути з відповідача на користь позивача судові витрати (Т.1, а.с.1-11, 238).

          Відповідно до ухвали суду від 19.06.2024р. вирішено розгляд цієї справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження із повідомленням (викликом) сторін (Т.2, а.с.19-20).

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 02.08.2024р. заявлений позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано рішення № 10759102/35438522 від 21.03.2024р. Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Закарпатській обл. про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН; визнано протиправним та скасовано рішення № 10759104/35438522 від 21.03.2024р. Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Закарпатській обл. про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН; зобов`язано ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну ТзОВ «Будтрейд-2007» № 2 від 19.01.2024р. фактичною датою її подання до реєстрації – 19.01.2024р.; зобов`язано ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну ТзОВ «Будтрейд-2007» № 4 від 05.01.2024р. фактичною датою її подання до реєстрації – 05.01.2024р.; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено; стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Закарпатській обл. судовий збір у розмірі 3028 грн.; стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ДПС України судовий збір у розмірі 3028 грн. (Т.2, а.с.101-114).

Не погодившись з винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДПС у Закарпатській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених вимог (Т.2, а.с.117-134).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що позивачем складені податкові накладні, які надіслані до ДПС для реєстрації. Однак, платнику податків скеровано повідомлення про необхідність надання додаткових документів та пояснень, на які позивач представив первинні документи, що не стосуються спірних податкових накладних. За таких умов регіональна комісія прийняла рішення про відмову в реєстрації податкових накладних. Також скарги позивача на вказані рішенні залишені комісією ДПС України без задоволення.
Під час прийняття рішення судом не враховано ту обставину, що в повідомленнях про необхідність надання додаткових пояснень та документів позивачу запропоновано надати чіткий перелік документів; суд помилково визначив подію виникнення податкових зобов`язань датою оформлення акта виконаних робіт, хоча в дійсності такою слугувало зарахування коштів від покупця товарів.
Окрім цього, позивач по причині неподання фінансової звітності з податку на прибуток за останній звітний період віднесених до переліку ризикових, через що розглядувані дії відповідачів відповідають вимогам закону.
Також приймаючи рішення, суд вийшов за межі позовних вимог, вирішив питання правомірності рішень регіональної комісії, які не оскаржувалися позивачем, при цьому суд не розглянув питання сплати судового збору за такі вимоги; судом помилково визначені дати скерування спірних податкових накладних на реєстрацію.

Позивач ТзОВ «Будтрейд-2007» скерував до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального права та ухвалив законне і справедливе судове рішення (Т.2, а.с.170-175).

Інший учасник справи не подав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу в письмовій формі протягом строку, визначеного в ухвалі про відкриття апеляційного провадження, що не перешкоджає апеляційному розгляду справи.

Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідачів на підтримання поданої скарги, заперечення представника позивача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у них доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, позивач ТзОВ «Будтрейд-2007» сформував наступні податкові накладні:
№ 4 від 05.01.2024р. на загальну суму 110000 грн. (у тому числі 18333 грн. 33 коп. податку на додану вартість /ПДВ/), покупець ТзОВ «Жайворонок-Пачірта», яку скерував на реєстрацію 05.01.2024р.;
№ 2 від 19.01.2024р. на загальну суму 130000 грн. (у тому числі 21666 грн. 66 коп. ПДВ), покупець ТзОВ «Жайворонок-Пачірта», яку скерував на реєстрацію 19.01.2024р. (Т.2, а.с.75-78).
25.01.2024р. та 14.02.2024р. реєстрацію зазначених податкових накладних в ЄРПН зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р.
Причиною такого зупинення визначено те, що податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає п.7 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку); також позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
07.03.2024р. позивач подав до ГУ ДПС у Закарпатській обл. пояснення та копії документів щодо податкових накладних № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р., реєстрації яких зупинено, (Т.1, а.с.13).
12.03.2024р. Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Закарпатській обл. прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
В повідомленнях зазначено про необхідність подання первинних документів щодо постання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, первинних документів щодо транспортування, складських документів та інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН (Т.2, а.с.37-40).
18.03.2024р. позивач подав до ГУ ДПС у Закарпатській обл. додаткові пояснення та копії документів щодо податкових накладних № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р., реєстрацію яких зупинено (Т.1, а.с.36).
21.03.2024р. за результатом розгляду поданих позивачем матеріалів щодо податкових накладних № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р. Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Закарпатській обл. прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 10759102/35438522 та № 10759104/35438522 у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питань прийняття комісією регіонального рівня рішень про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (Т.1, а.с.87-88).
28.03.2024р. позивач подав до ДПС України скарги на рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН №№ 10759102/35438522 та 10759104/35438522 від 21.03.2024р. (Т.1, а.с.89, 158).
04.04.2024р. відповідач ДПС України за результатами розгляду скарг на рішення №№ 10759102/35438522 та 10759104/35438522 від 21.03.2024р. прийняв рішення № 20770/35438522/2 та № 20759/35438522/2 про залишення скарг без задоволення, а рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - без змін (Т.1, а.с.157, 233).

Із матеріалів справи також слідує, що між ТзОВ «Жайворонок-Пачірта» (замовник) та ТзОВ «Будтрейд-2007» (виконавець) укладений договір про надання послуг № 2 від 25.10.2023р. по здійсненню комплексу робіт з улаштування басейну за адресою: м.Берегове, вул.Шевченка, 121; строк виконання робіт - з 26.10.2023р. по 31.01.2024р.
Визначений комплекс робіт передбачав його виконання та поетапного авансування робіт замовником.
05.01.2024р. ТзОВ «Жайворонок-Пачірта» на виконання робіт здійснив часткову оплату в розмірі 110000 грн., в т.ч. ПДВ 18333 грн. 33 коп. Відповідно до здійсненої оплати позивач ТзОВ «Будтрейд-2007» по першій події склав податкову накладну № 4 від 05.01.2024р. на суму 110000 грн., в т.ч. ПДВ 18333 грн. 33 коп.
19.01.2024р. ТзОВ «Жайворонок-Пачірта» на виконання робіт здійснив часткову оплату в розмірі 130000 грн., в т.ч. ПДВ 21666 грн. 67 коп. Відповідно до здійсненої оплати позивач ТзОВ «Будтрейд-2007» по першій події склав податкову накладну № 2 від 19.01.2024р. на суму 130000 грн., в т.ч. ПДВ 21666 грн. 67 коп.
Для виконання визначеного комплексу робіт ТзОВ «Будтрейд-2007» замовляло будівельні матеріали та здійснювало їх оплату. Зокрема, 14.12.2023р. згідно рахунку ТзОВ «МКВ ГРУП» позивач здійснило оплату за бетон та доставку на загальну суму 119070 грн.
Із 22.12.2023р. по 27.12.2023р. згідно рахунків ТзОВ «КОБІ Трейдінг» позивач замовив матеріали на необхідні роботи, при цьому перерахував грошові кошти на загальну суму 44115 грн. 63 коп.
Із 16.01.2024р. по 19.01.2024р. згідно рахунків ТзОВ «Нова лінія 1» позивач здійснив оплату за будівельні матеріали на необхідні роботи, при цьому перерахував кошти на загальну суму 113600 грн. (Т.1, а.с.14-32).

          Приймаючи рішення по справі та задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що у квитанціях про зупинення реєстрації в ЄРПН податкових накладних міститься лише загальне посилання на п.7 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Вказана обставина свідчить про необґрунтованість віднесення розглядуваних господарських операцій до відповідного критерію, що визначений п.7 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН не спростовує фактів здійснення платником податків господарських операцій, наявності дати виникнення саме першої події (постачання товарів/послуг, або отримання коштів), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складаються податкові накладні/розрахунки коригування.
Оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у Закарпатській обл. про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН містять лише загальні підстави для відмови в реєстрації податкових накладних, однак не розкривають конкретних причин та підстав прийняття таких рішень.
Матеріалами справи підтверджено і не спростовано відповідачами того, що представлені позивачем документи підтверджували здійснення господарських операцій по спірним податковим накладним. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, судом не встановлено.
При цьому, суд навів підстави для виходу за межі заявлених позовних вимог та дійшов висновку про необхідність скасування рішень регіональної комісії про відмову в реєстрації податкових накладних, а не рішень комісії ДПС України за наслідками розгляду скарг позивача.
З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН фактичною датою подання їх на реєстрацію.

Наведені висновки суду першої інстанції колегія суддів вважає такими, що відповідають фактичним обставинам справи і нормам чинного законодавства, з наступних причин.

Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. 
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 ст.201 ПК України (у редакції, чинній з 31.12.2017р.) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених КМ України.
Редакція п.201.16 ст.201 ПК України змінена на підставі Закону України № 2245-VIII від 07.12.2017р. «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році».
Пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень вказаного Закону доручено КМ України до 01.03.2018р. визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

На час виникнення спірних відносин порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюється постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р. «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Відповідно до п.п.4, 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р., у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з п.п.6 і 7 цього Порядку у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Із наведеного слідує, що підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 
1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; 
2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.

Згідно з п.10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р. (надалі – Порядок № 1165), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520 (п.11 вказаного Порядку).
Відповідно до п.6 зазначеного Порядку у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 вказаного Порядку).

Додатком 1 до зазначеного Порядку визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.
Відповідно до п.7 цих Критеріїв платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Кодексу, з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Згідно матеріалів справи підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних слугувало те, що позивач відповідає вимогам п.7 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019р. затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п.п.2-4 Порядку № 520 рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, який може включати:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Відповідно до п.44 Порядку № 1165 Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
В силу приписів п.9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Згідно з п.10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Отже, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів які пропонуються надати платнику податків. 
Вживання податковим органом загального посилання на п.7 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, без наведення зазначення чіткого переліку документів, які необхідно надати, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

У розглядуваній справі реєстрацію спірних податкових накладних було зупинено з тих підстав, що платник податку не відповідає п.7 Критеріїв ризиковості платника та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Однак, вказані квитанції від 25.01.2024р. та від 14.02.2024р. не містили конкретного переліку документів, які платник податків повинен був додатково подати до Комісії ГУ ДПС у Закарпатській обл. для реєстрації податкових накладних № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р. в ЄРПН. У квитанціях за наслідками прийняття податкових накладних не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 10 Порядку № 1165.

В свою чергу, 07.03.2024р. позивач ТзОВ «Будтрейд-2007» подав до ГУ ДПС у Закарпатській обл. пояснення та копії документів щодо податкових накладних № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р., реєстрації яких зупинено (Т.1, а.с.13).
12.03.2024р. Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Закарпатській обл. прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В цих повідомленнях зазначено про необхідність подання первинних документів щодо постання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, первинних документів щодо транспортування, складських документів та інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних (Т.2, а.с.37-40).
18.03.2024р. позивач подав до ГУ ДПС у Закарпатській обл. додаткові пояснення та копії документів щодо податкових накладних № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р., реєстрації яких зупинено (Т.1, а.с.36).
21.03.2024р. за результатом розгляду поданих позивачем матеріалів щодо податкових накладних № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р. Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Закарпатській області прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 10759102/35438522 та № 10759104/35438522 у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питань прийняття комісією регіонального рівня рішень про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (Т.1, а.с.87-88).

Додаток № 1 до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (пункт 9) передбачає можливість зазначення додаткової інформації (конкретних документів, які не надані платником податків), однак відповідач ГУ ДПС в Закарпатській обл. обмежився лише загальним формулюванням про ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів, без конкретизації, чого саме не вистачає для реєстрації податкових накладних.
При цьому, відповідачем ГУ ДПС в Закарпатській обл. в квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних також не вказано про необхідність долучення конкретних документів.
Водночас, за таких обставин платник податків надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд.

Аналіз змісту рішень № 10759102/35438522 та № 10759104/35438522 від 21.03.2024р. про відмову в реєстрації ПН/РК дає підстави стверджувати, що Комісія, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначала документів, які є достатніми для підтвердження реальності господарських операцій з урахуванням її змісту і обсягу.
Здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
При вирішенні питання про реєстрацію ПН/РК адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.
Предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

З огляду на положення цієї норми, у платника ПДВ виникають податкові зобов`язання з ПДВ, а відтак і обов`язок зареєструвати податкові накладні, за першою із подій: датою зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок, або датою відвантаження товарів, а для послуг - датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника податку ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно.

Враховуючи вищенаведене, «першою подією» в розумінні п.187.1 ст.187 ПК України у спірних правовідносинах є саме факт проведення попередньої оплати робіт (перерахування коштів на банківський рахунок виконавця), згідно з яким було сформовано спірні ПН.
Отже, податкові накладні № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р. сформовані та подані на реєстрацію в ЄРПН у зв`язку із настанням першої із передбачених п.187.1 ст.187 ПК України подій, яка зумовлює виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, а саме: дата зарахування коштів від замовника.

Доказів наявності ознак фіктивності в діяльності контрагента позивача, нікчемності або недійсності угод укладених позивачем з вказаним контрагентом або відсутності реального характеру цієї операції, доказів надання позивачем копій документів, складених із порушенням законодавства матеріали справи не містять, а відповідачами таких доказів до суду не надано.
З аналізу матеріалів справи судом встановлено, що позивачем надано на розгляд контролюючого органу для реєстрації податкових накладних документи, які складені з дотриманням вимог законодавства.
Відтак, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем і його контрагентом, виходячи із умов укладеного договору, а також враховуючи те, що такі документи були надані контролюючому органу, у відповідача ГУ ДПС у Закарпатській обл. не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкових накладних.

          Додатково колегія суддів враховує, що сукупність наданих позивачем первинних документів виключає сумнів щодо реальності господарської операції, тому наданий пакет документів був достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
З огляду на зміст представлених первинних документів, такі відомості співпадають з господарською операцією, за результатами якої вказані документи складені, та чітко відображають її суть та факт вчинення. Наданих позивачем доказів достатньо для висновку про підставність складення податкових накладних № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р.
За таких обставин, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо здійснення господарських операцій між позивачем і його контрагентом, а також на факт подання таких документів контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу в реєстрації податкових накладних.

Рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
В розглядуваному випадку підставою для такої відмови у рішеннях № 10759102/35438522 та № 10759104/35438522 від 21.03.2024р. податковим органом визначено ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.

Незважаючи на надіслані позивачем повідомлення та додані до нього первинні документи, Комісія ГУ ДПС у Закарпатській обл. прийняла оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних без зазначення мотивів неврахування поданих позивачем документів.
Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, за умови, що інші документи підтверджують проведення господарської операції.
Тобто, відповідач ГУ ДПС у Закарпатській обл. формально зазначив причини для відмови у реєстрації податкових накладних в ЄРПН з посиланням на ненадання платником податку копій документів, наявність яких передбачено договором та/або законодавством, що є недопустимим.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Відповідачами не надано належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем розглядуваних господарських операцій, свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації спірної податкової накладної.

Окрім того, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. 
Тому за результатами розгляду цієї справи судом не сформовано висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, натомість, останнім здійснено оцінку наявності чи відсутності підстав для реєстрації податкових накладних.

Таким чином, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу в реєстрації податкових накладних.

При цьому, подані ТзОВ «Будтрейд-2007» для реєстрації податкових накладних документи відповідно до вимог ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» підтверджують факт здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття Комісією ГУ ДПС у Закарпатській обл. рішень про реєстрацію спірних податкових накладних.
Матеріалами справи не спростовано того, що представлені позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарських операцій по поданих податкових накладних. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Додатково колегія суддів враховує, що згідно фактичних обставин справи відповідачі в обґрунтування своєї позиції покликалися на ненадання позивачем переліку первинних документів, який наведений у вищевказаних актах.
Однак є цілком зрозумілим, що за різними господарськими операціями можуть складатися і різні первинні документи, а тому необхідність складання тих чи інших первинних документів та можливість їх подання податковому органу залежить перш за все від сутності господарських операцій.
Тому, стверджуючи про ненадання певних первинних документів, які зазначені у Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, необхідно встановити, які саме первинні документи повинні складатися на підтвердження конкретних господарських операцій.
Однак відповідачі при прийнятті спірних рішень такого аналізу не здійснили.
Між тим, позивачем під час судового розгляду представлено всі необхідні первинні документи на підтвердження здійснення розглядуваних господарських операцій.

Відтак, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а також враховуючи те, що відповідні документи були надані контролюючому органу, суд першої інстанції дійшов до правильного висновку про те, що в останнього не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації спірної податкової накладної.
Також зупинення реєстрації господарських операцій не повинно підміняти документальну перевірку платника податків, тому висновки комісії контролюючого органу за результатами вивчення поданих платником для реєстрації податкових накладних документів повинні обмежуватися лише попередньою оцінкою наявних первинних документів стосовно господарської операції; повний контроль господарської операції здійснюється контролюючим органом під час проведення документальної перевірки виконавця (постачальника) та замовника (покупця) у порядку, встановленому законом.

Аналіз спірних податкових накладних свідчить про їх відповідність тим вимогам, які до них висуваються у п.201.1 ст.201 ПК України та у наказі Міністерства фінансів України № 1307 від 31.12.2015р. «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної», і відповідачі не вказують на наявність будь-яких недоліків форми та змісту зазначених накладних.

Податкові накладні № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р. складені по першій події, а саме за результатами оплати робіт.
Оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно.
В разі первісного зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в рахунок оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. 
У випадку відвантаження товару/надання послуг на адресу продавця/замовника, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть видаткові накладні, акти виконаних робіт, а також відповідні договори, що підтверджують наявність правових підстав для поставки товару.
Отже, саме названі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

За наведених обставин спірні рішення Комісії ГУ ДПС у Закарпатській обл. № 10759102/35438522 та № 10759104/35438522 від 21.03.2024р. про відмову в реєстрації податкових накладних № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р. в ЄРПН є протиправними та підлягають до скасування.

Застосовуючи такий спосіб відновлення прав позивача, колегія суддів звертає увагу на те, що механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010р.
Зокрема, пунктом 19 цього Порядку визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: 
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); 
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п.20 вказаного Порядку у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Частиною другою ст.6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Закон України «Про судоустрій і статус суддів» встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.
Відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011р. (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (Case of Chuykina v. Ukraine) (Заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Colder v. the United Kingdom), пп. 2836. Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia». заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-П)».

За усталеною судовою практикою дискреційні повноваження - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).
Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11.03.1980р. на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Тобто, дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».
Відповідачі не наділені повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.
Крім того, в рішеннях Європейського суду з прав людини склалася практика, яка підтверджує, що дискреційні повноваження не повинні використовуватися свавільно, а суд повинен контролювати рішення, прийняті на підставі реалізації дискреційних повноважень, максимально ефективно (рішення у справі «Hasan and Chaush v. Bulgaria» № 30985/96).

          Також на підтвердження доводів про помилковість визначення судом дати скерування позивачем на реєстрацію в ЄРПН спірних податкових накладних апелянт не надав будь-яких підтверджуючих документів. В свою чергу, згідно наявних у справі квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН такими є 05.01.2024р. та 19.01.2024р. (Т.2, а.с.76, 78).

          Отже, підсумовуючи викладене в розрізі наведених доводів апелянта, колегія суддів приходить до наступних висновків.

У розглядуваних випадках позивач був позбавлений можливості надати ґрунтовні пояснення і підтверджуючі документи на виконання вимог постанови КМ України № 1165 від 11.12.2019р., яка передбачала перелік документів для аналізу, оскільки не володів повною інформацією про підстави для зупинення реєстрації податкових накладних.
З аналізу даних норм законодавства вбачається, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків чи підстави для зупинення реєстрації.
          Водночас, позивачем представлено на розгляд податкового органу достатню кількість первинних документів, що дозволяє встановити зміст проведених операцій, через що в останнього не було достатніх підстав для відмови у реєстрації податкових накладних № 4 від 05.01.2024р. та № 2 від 19.01.2024р.

          Згідно вимог ч.2 ст.9 КАС України суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
          Оскільки позивач помилково визначив предмет оскарження в поданій позовній заяві, тому суд першої інстанції підставно вийшов за межі позовних вимог, визнав протиправними і скасував рішення комісії регіонального рівня № 10759102/35438522 та № 10759104/35438522 від 21.03.2024р.

          Також помилкове визначення судом першої події, на підставі якої були складені податкові накладні, в цілому не впливає на правильність вирішення розглядуваного спору; вказаний недолік усунутий під час апеляційного розгляду, а правильна перша подія зафіксована у постанові апеляційного суду.

          Колегія суддів відхиляє решту доводів апелянта, які наведені у поданій ним апеляційній скарзі, оскільки такі на правильність висновків суду не впливають, а відтак останні не можуть покладатися в основу скасування чи зміни оскарженого судового рішення.

          За наведених обставин суд першої інстанції прийшов до правильного висновку про підставність та обґрунтованість заявленого позову, а тому заявлений позов підлягає до задоволення, з вищевикладених мотивів.
В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ГУ ДПС у Закарпатській обл.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській обл. на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 02.08.2024р. в адміністративній справі № 260/3823/24 залишити без задоволення, а вказане рішення суду – без змін.
Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДПС у Закарпатській обл.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку лише у випадках, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	Р. Б. Хобор  	
Дата складання повного тексту судового рішення: 01.11.2024р.