П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

05 листопада 2024 р.	м. Одеса	Справа № 400/2393/24	

Перша інстанція: суддя Гордієнко Т. О.,
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача – Шляхтицького О.І.,
суддів: Домусчі С.Д., Семенюка Г. В.,

секретар Афанасенко Ю.М.,

за участю: представника відповідача – Марченка О.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Миколаївське спеціалізоване управління №139" на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 18.06.2024 у справі № 400/2393/24 за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Миколаївське спеціалізоване управління №139" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 26.02.2024 № 00029800406 і рішення від 11.03.2024 № 52/4-1429-13-23-02, –
ВСТАНОВИВ:

Короткий зміст позовних вимог.

У березні 2024 року представник ПАТ «Миколаївське спеціалізоване управління №139» звернувся з адміністративним позовом до суду в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області № 52/4-1429-13-23-02 від 11.03.2024 про стягнення коштів з рахунків/електронних гаманців платника податків у банках, небанківських надавачів платіжних послуг/емітентів електронних грошей у рахунок погашення податкового боргу.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що Закон №3050-ІХ-ІХ набрав чинності 06.05.2023, його положення вступили в дію з відповідного числа травня 2023 року, то за правилами дії законів у часі норма, яка передбачала звільнення від сплати орендної плати за землю до грудня наступного за роком, у якому припинено або скасовано воєнний, надзвичайний стан, розповсюджується на період січень-травень 2023 року. З 24.02.2022 і по день подання позивач позбавлений можливості вільно використовувати земельні ділянки та відповідно отримувати від їх використання будь-який дохід, у зв`язку із введенням воєнного стану, постійними обстрілами та встановленням на вказаних ділянках військової техніки та використання таких ділянок для цілей ЗСУ. Законодавець як у ПК України, так і в Переліку № 309 не розрізняє час коли - у теперішньому чи минулому були наявні події (бойові дії), які визначають віднесення населених пунктів до тих чи інших видів територій. Про це свідчить формулювання «територій, на яких ведуться (велися) бойові» - у минулому і теперішньому часі, без розмежування, який саме статус має бути у території. Для застосування визначеної підпунктом 69.14 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України пільги тривалість ведення бойових дій на відповідній території не має правового значення, про що свідчить зазначене у дужках дієслово у минулому часі «велися». Постановою Кабінету Міністрів України від 09.12.2020 № 1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (із змінами) з 19.12.2020 до на території України карантин. Відповідно до пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, тому штрафні санкції до позивача застосовані спірним ППР протиправно.
Представник відповідача надав до суду першої інстанції відзив на позовну заяву, в якому заперечував проти задоволення позову. В обґрунтування відзиву зазначено, що відповідно до норм Закону № 3050-ІХ передбачено, що за податкові (звітні) періоди минулого 2022 року та періоди починаючи з 1 січня 2023 року плата за землю не нараховується та не сплачується за земельні ділянки, що розташовані на територіях активних бойових дій або тимчасово окупованих територіях, включених до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 №309, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 23 грудня 2022 року за №1668/39004. Норми Закону № 3050-ІХ мають ретроактивну дію. Той факт, що Закон № 3050-ІХ набрав чинності 06.05.2023, не надає платнику податку права не нараховувати суму податкового зобов`язання. Стверджуючи про те, що норми Закону № 3050-ІХ не підлягають застосуванню на підставі статті 58 Конституції України, позивач жодним чином не коментує. З 26.02.2022 до 11.11.2022 всі територія Миколаївської міської територіальної громади належала до території активних бойових дій. Оскільки за даними вищезазначеного Переліку Миколаївська міська територіальна громада у 2023 році не віднесена до території активних бойових дій або тимчасово окупованих територій, податкові зобов`язання з орендної плати за землю за 2023 рік підлягають нарахуванню та сплаті у повному обсязі, тобто не поширюється право не нараховувати та не сплачувати орендну плату за земельні ділянки комунальної власності з 1 січня 2023 року. Рішення №52/4-1429-13-23-02 від 11.03.2024 не є похідним від податкового повідомлення-рішення №00029800406 від 26.02.2024, що підтверджується тим що, платником податків самостійно подано податкові декларації, а саме податкова декларація з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки № 9036295779 від 21.02.2022; № 9025766242 від 15.02.2023, у зв`язку з чим виникла податкова заборгованість. У визначений законодавством строк самостійно визначені в декларації грошові зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, підприємство не сплатило, в зв`язку з чим, в інтегрованій картці платника податку року виник податковий борг.
Позивач надав відповідь на відзив, в якій зазначив, що протягом 2022- початку 2024 загальновідомими є факти обстрілів міста Миколаєва та Миколаївської області. Позивач надав докази наслідків таких обстрілів потужностей його виробництва на орендованих ним земельних ділянках (фотокопії та висновок експерта № 125-0123 від 29.03.2024), а також обставин зупинення ведення господарської діяльності, у зв`язку з такими обстрілами. Відповідач надіслав позивачу рішення № 52/4-1429-13-23-02 від 11.03.2024 про стягнення коштів з рахунків/електронних гаманців платника податків у банках, небанківських надавачів платіжних послуг/емітентів електронних грошей у рахунок погашення податкового боргу, не надав структури та розрахунку такого боргу, підстави його визначення та застосування відповідного заходу у вигляді прийнятого рішення. 
У запереченнях відповідач зазначив, що до контролюючого органу від ПАТ "Миколаївське спеціалізоване управління №139" не надходило інформації про звернення із заявою до Миколаївської міської ради про звільнення від нарахування та сплати орендної плати за земельні ділянки, які непридатні для використання, у зв`язку з потенційною загрозою їх забруднення вибухонебезпечними предметами. У затвердженій Наказом ДПС України від 06.12.2019 року № 199 (у редакції наказу ДПС України від 08.02.2024 №119) формі рішення про стягнення коштів, не передбачено суми даного рішення та розрахунку податкового боргу. ПРАТ "МСУ №139" до контролюючого органу заяву щодо неможливості виконання податкових обов`язків, визначених у підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, не подавало.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 18.06.2024 у справі № 400/2393/24 у задоволенні адміністративного позову відмовив.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду представник ПАТ «Миколаївське спеціалізоване управління №139» подав апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою задовольнити адміністративний позов.
- суд першої інстанції не врахував, що після набуття чинності Законом № 2120-ХІ від 15.03.2022, обов`язок позивача по сплаті орендної плати за земельні ділянки, які знаходились на території Миколаївської міської територіальної громади було припинено, а положення Закону № 3050-ІХ-ХІ не мають ретроактивної дії на спірні правовідносини та не відповідають принципу легітимних очікувань.
- суд першої інстанції залишив поза увагою, що з 24.02.2022 позивач позбавлений можливості вільно користуватись земельними ділянками та відповідно отримувати від їх використання будь-який дохід, у зв`язку із наявністю небезпечних умов та реальної загрози у зв`язку з воєнним станом, та як наслідок неможливістю ведення повноцінної господарської діяльності, обстрілами бази позивача, встановленням на вказаних ділянках військової техніки та використання таких ділянок для цілей ЗСУ.
Представник відповідача надав відзив на апеляційну скаргу, в якому заперечує проти її задоволення. Вважає доводи апеляційної скарги необґрунтованими та такими, що не підтверджені належними та допустимими доказами та не спростовують висновків суду першої інстанції.

Рух справи.

П`ятий апеляційний суд ухвалами від 02.08.2024 та від 02.09.2024 відкрив апеляційне провадження та призначив справу до розгляду у відкритому судовому засіданні на 08.10.2024 о 12:00 год.
П`ятий апеляційний суд протокольною ухвалою від 08.10.2024 відклав судове засідання на 22.10.2024 о 12:00 год. у зв`язку з неявкою представника позивача.
22.10.2024 представник позивача – адвокат Бондар О.В. надав до апеляційного суду клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку з неможливістю прибуття в судове засідання через мобілізацію та призов до лав ЗСУ.
П`ятий апеляційний адміністративний суд протокольною ухвалою від 22.10.2024 клопотання представника позивача задовольнив. Відклав судове засідання на 05.11.2024 о 12:00 год.
05.11.2024 за вх. № 48512/24 (час реєстрації - 13:10 год.), після закінчення розгляду справи, до апеляційного суду надійшло клопотання представника позивача про відкладення розгляду справи у зв`язку з неможливістю прибуття в судове засідання через мобілізацію та призов до лав ЗСУ.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що Головним управлінням ДПС у Миколаївській області проведено камеральну перевірку Приватного Акціонерного Товариства «Миколаївське спеціалізоване управління №139» податкової звітності з орендної плати за землю на 2023 рік. 
За результатами перевірки складено акт від 31.01.2024 року №1547/14-29-04-06-08/05477497, яким встановлено порушення платником:
- пункту 285.1 ст.285, пункту 285.2 ст.285 Податкового кодексу України в частині визначення базового податкового (звітного) року, який починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року, п.288.1 ст.288 Кодексу в частині підстав для нарахування, а саме договорів оренди таких земельних ділянок,
- пункту 286.2 ст.286 Кодексу в частині обчислення суми орендної плати з юридичних осіб, станом на 1 січня звітного року в декларації за формою, встановленою до порядку, передбаченому статтею 46 Кодексу з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями та з урахуванням положень п.п.69.14 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, що привело до заниження податкового/грошового зобов`язання з орендної плати за землю з юридичних осіб за 2023 рік, яке визначено згідно уточнюючої податкової декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) (від 02.01.2024 №9358743615 (реєстраційний номер податкової декларації в контролюючому органі, яка уточнюється №9332632233 від 08.12.2023 року) за 2023 рік у сумі - 463 765,68 грн., зокрема за січень - грудень по 38647,14 грн. щомісячно. 
Згідно інформації, отриманої від Миколаївської міської ради ПАТ "МСУ № 139" є орендарем наступних земельних ділянок:
на підставі рішення Миколаївської міської ради №3/372 від 02.02.2021 року, ПАТ "МСУ № 139" було продовжено строк оренди земельної ділянки для обслуговування виробничої бази по вул. Айвазовського, 22 (договір про зміни від 21.01.2021 року №12-22 до договору оренди землі від 13.12.2002 року №1456, площа земельної ділянки 23801 кв.м);
на підставі рішення Миколаївської міської ради №3/373 від 02.02.2021 року, ПАТ "МСУ № 139" було продовжено строк оренди земельної ділянки для обслуговування будівель та споруд по вул. Ольшанців, 74 - А (договір про зміни від 22.02.2022 року №32 - 22 до договору оренди землі від 13.12.2002 року №1457, площа земельної ділянки 2597 кв.м).
При складанні акта камеральної перевірки було використано уточнюючу податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2023 рік (вх.№9332632233 від 08.12.2023 року), уточнюючу податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2023 рік (вх. №9358743615 від 02.01.2024 року), за земельні ділянки, які розташовані на території Миколаївської міської територіальної громади.
Згідно уточнюючої податкової декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) від 08.12.2023 позивач у декларації уточнив суму щомісячної орендної плати з суми 54696,58грн. (розділу ІІІ рядок 4) зменшив її у розділі ІІІ рядок 6 на сумі 16049,44грн.З урахуванням різниці цих рядків 4-6 сумі щомісячної орендної плати складає 54696,58грн.- 16049,44грн= 38647,14грн.
Але уточнюючою податковою декларацією з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) від 02.01.2024. року №9358743615 ПАТ "МСУ № 139" задекларовано податкових/грошових зобов`язань з орендної плати за 2023 рік у розмірі 0,00 гривень та «нараховано до зменшення» за січень - грудень 2023 року у сумі 463 765,68 грн. 
Платником занижено податкове/грошове зобов`язання з орендної плати за землю з юридичних осіб на 2023 рік, яке визначено згідно уточнюючої податкової декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) від 02.01.2024 року №9358743615 на 463 765,68 грн., зокрема за січень - грудень по 38647,14 грн. щомісячно.
Документи, зокрема, рішення територіальної громади щодо надання пільг на орендовані ПАТ "МСУ № 139" земельні ділянки, які підтверджують правомірність зняття податкових зобов`язань з орендної плати за землю за 2023 рік, платником не надані.
За наслідками перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Р» №00029800406, яким нараховано суму грошового зобов`язання по орендній платі за землю в сумі 463 765,68 грн. та штрафних санкцій в сумі 46 376,57 гривень.
Вважаючи вищевказане рішення відповідача протиправним, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Відмовляючи у задоволенні позову суд першої інстанції виходив з того, що запровадження парламентом України ретроактивної дії Закону №3050-ІХ відповідали законній політичній меті - мобілізації коштів для цілей національної безпеки в умовах воєнного стану в Україні та збройної агресії рф. Тому мета, яку переслідував законодавець при запровадження ретроактивної дії Закону №3050-ІХ є легітимно. та за вказаних економіко-політичних умов це є виправданим і не може оцінюватися як свавільне втручання у право підприємства на мирне володіння майном, оскільки було в загальних інтересах.
Разом з тим, суд зазначив, що оскільки відповідно до редакції п.69.14 Закону №3050-ІХ від 11.04.2023 починаючи з 1 січня 2023 року, за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, які включені до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) не нараховується та не сплачується за період з першого числа місяця, в якому було визначено щодо відповідних територій дату початку активних бойових дій або тимчасової окупації, до останнього числа місяця, в якому було завершено активні бойові дії або тимчасова окупація на відповідній території.
Отже, як виснував суд, земельна ділянка повинна знаходитись або на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих рф територіях України відповідно до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих рф , затверджений наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України №309 від 22.12.2022.
З 26.02.2022 до 11.11.2022 вся територія Миколаївської міської територіальної громади належала до території активних бойових дій. 
Оскільки за даними Переліку№309 Миколаївська міська територіальна громада у 2023 році не віднесена до території активних бойових дій або тимчасово окупованих територій, то правових підстав не сплачувати земельний податок, на думку суду першої інстанції, немає.
Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до п.п.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПКУ платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених ПКУ та законами з питань митної справи.
Плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності (пп.14.1.147 п.14.1 ст.14 ПКУ).
Відповідно до ст.269, ст.270 ПКУ платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі, яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності на правах постійного користування; платники орендної плати - землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди, а об`єктом оподаткування - земельні ділянки, які перебувають у власності; земельні частки (паї), які перебувають у власності; земельні ділянки державної та комунальної власності, які перебувають у володінні на праві постійного користування; об`єкти оподаткування орендною платою - земельні ділянки державної та комунальної власності, надані в користування на умовах оренди.
Підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки (п.288.1 ст.288 ПКУ).
Для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок, у тому числі право на які фізичні особи мають як власники земельних часток (паїв), з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до законодавства (п.289.1 ст.289 ПКУ).
Згідно з п.286.2 ст.286 ПКУ платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому ст.46 ПКУ з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а надалі такий витяг подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.
Пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Підпунктом 69.14.п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, в редакції Закону № 2120-IX від 15.03.2022, встановлено, що тимчасово, на період з 1 березня 2022 року по 31 грудня року, наступного за роком, у якому припинено або скасовано воєнний, надзвичайний стан, не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб, а також за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.
Законом України № 3050-ІХ-IX від 11.04.2023, який набрав чинності 06.05.2023 був пункт 69.14 викладений в наступній редакції, якою було передбачено, що:
За період з 1 січня 2022 року до 31 грудня 2022 року не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних осіб, та за період з 1 березня 2022 року до 31 грудня 2022 року - в частині земельних ділянок, що перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.
Починаючи з 1 січня 2023 року, за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, які включені до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) не нараховується та не сплачується за період з першого числа місяця, в якому було визначено щодо відповідних територій дату початку активних бойових дій або тимчасової окупації, до останнього числа місяця, в якому було завершено активні бойові дії або тимчасова окупація на відповідній території.
Дати початку та завершення активних бойових дій або тимчасової окупації визначаються відповідно до даних Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку.
Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Спірним в контексті апеляційного перегляду даної справи є питання щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення з урахуванням:
- ретроактивної дії в часі положень Закону № 3050-ІХ-ІХ;
- відсутності можливості у позивача вільно користуватись земельними ділянками та відповідно отримувати від їх використання будь-який дохід, у зв`язку із наявністю небезпечних умов та реальної загрози у зв`язку з воєнним станом, та як наслідок неможливістю ведення повноцінної господарської діяльності, обстрілами бази позивача, встановленням на вказаних ділянках військової техніки та використання таких ділянок для цілей ЗСУ.
Вирішуючи спірні питання колегія суддів виходить з такого.
Щодо ретроактивної дії Закону № №3050-ІХ.
Відповідно до частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
Конституційний Суд України неодноразово висловлював позицію щодо незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів.
Так, надаючи тлумачення статті 58 Конституції України у Рішенні від 09 лютого 1999 року №1-рп/99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) Конституційний Суд України зазначив, що в регулюванні суспільних відносин застосовуються різні способи дії в часі нормативно-правових актів. Перехід від однієї форми регулювання суспільних відносин до іншої може здійснюватися, зокрема, негайно (безпосередня дія), шляхом перехідного періоду (ультраактивна форма) і шляхом зворотної дії (ретроактивна форма). За загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце (абзаци перший і другий пункту 2 мотивувальної частини Рішення).
У Рішеннях Конституційного Суду України від 13 травня 1997 року № 1-зп і від 05 квітня 2001 року № 3-рп/2001 зроблено аналогічні висновки про те, що закони та інші нормативно-правові акти поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності; дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом.
Водночас Конституційний Суд України звернув увагу на те, що частина перша статті 58 Конституції України передбачає винятки із конституційного принципу неприпустимості зворотної дії в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують юридичну відповідальність особи, що є загальновизнаним принципом права (абзац третій пункту 2 мотивувальної частини Рішення від 09 лютого 1999 року №1-рп/99, абзац другий пункту 4 мотивувальної частини Рішення від 05 квітня 2001 року № 3-рп/2001).
Крім того, у своїх рішеннях Конституційний Суд України постійно наголошує на тому, що ключовим у питанні розуміння гарантованого статтею 8 Конституції України принципу верховенства права є принцип юридичної (правової) визначеності, який вимагає чіткості, зрозумілості й однозначності норм права, зокрема їх передбачуваності (прогнозованості) та стабільності (абзац шостий підпункту 2.1 пункту 2 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 20 грудня 2017 року № 2-р/2017).
Складовими принципу верховенства права є, зокрема, правова передбачуваність та правова визначеність, які необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005).
Отже, державні установи повинні бути послідовними щодо прийнятих ними нормативних актів, а також дотримуватися розумної рівноваги між передбачуваністю (довірою, законними очікуваннями, впевненістю) особи і тими інтересами, заради забезпечення яких у регулювання вносяться зміни. Повага до такої впевненості, як зазначав Європейський суд з прав людини, має бути мірою правового захисту у внутрішньому праві проти свавільного втручання державних органів у гарантовані права (пункт 156 Рішення у справі "Kopecky проти Словаччини" від 28 вересня 2004 року, заява № 44912/98).
Але суд зазначає, що вищезазначені рішення Конституційного Суду України стосуються прав, свобод та інтересів фізичних осіб, а не юридичної особи, якою є позивач у справі.
Європейський суд з прав людини у своїх рішеннях погоджується з можливістю ретроспективних змін до законодавства, згідно з яким, у виняткових випадках, на платників податків покладаються додаткові обов`язки по їх оплаті.
У рішенні у справі N.K.M. v. Hungary (заява № 66529/11, п. 51), оподаткування зі зворотною дією у часі може застосовуватися в основному для усунення технічних недоліків закону, зокрема, коли така міра врешті решт виправдовується міркуваннями публічного інтересу.
Поняття «публічний інтерес», або ж наявне у практиці ЄСПЛ поняття «суспільний інтерес» тлумачиться досить широко. У розумінні ЄСПЛ межі розсуду даного поняття, які надаються законодавцям для здійснення соціальної та економічної політики, мають бути широкими та не обмеженими, проте мають базуватись на розумних міркуваннях. 
Публічний інтерес доцільно сприймати як об`єктивно існуючу сукупність взаємообумовлених інтересів суспільства і держави, що забезпечує задоволення домінантних потреб пересічних громадян та відповідає стану розвитку суспільства.
Європейський суд з прав людини щодо застосування принципу стабільності до податкових правовідносин визнає відсутність порушення статті 1 Протоколу 1 до Конвенції в ситуації ретроактивного застосування податкових нововведень, які заявниками розглядалися як такі, що не могли бути ними передбачені.
Так, у справі «Di Belmonte v. Italy» (заява № 72638/01, 2010 рік) Суд не знайшов порушення статті 1 Протоколу 1 до Конвенції, коли законодавець застосовував нові податкові норми до попередніх податкових відносин. Суд прямо вказав, що стаття 1 не забороняє ретроактивного застосування законодавства (параграфи 36, 42). Однак, і в цій справі Суд вирішував питання щодо порушення прав заявника в контексті, чи не було свавільного втручання у право.
Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини втручання у право власності допустимо (нарівні з тим, що воно ґрунтується на законі), якщо воно переслідує легітимну мету (може бути здійснено не інакше, як в інтересах суспільства), є пропорційним та не становить надмірного тягаря (має забезпечувати справедливий баланс між інтересами особи і суспільства) .
З огляду на наведене, на думку колегії суддів, є правильними висновки суду першої інстанції про те, що запровадження парламентом України ретроактивної дії Закону № 3050-ІХ відповідали законній політичній меті - мобілізації коштів для цілей національної безпеки в умовах воєнного стану в Україні та збройної агресії рф. 
Відтак, мета, яку переслідував законодавець при запровадження ретроактивної дії Закону №3050-ІХ є легітимної та за вказаних економіко-політичних умов це є виправданим і не може оцінюватися як свавільне втручання у право підприємства на мирне володіння майном, оскільки було в загальних інтересах.
Відтак, вищевказані аргументи апелянта, на думку апеляційного суду є необґрунтованими.
Щодо неможливості користування позивачем земельними ділянкам та здійснення господарської діяльності.
Так, Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року.
Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнений пунктом 69.
Відповідно до підпункту 69.1. пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (зі змінами, внесеними Законом від 12 травня 2022 року № 2260-IX) у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо, зокрема, подання звітності, у тому числі передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, за звітні (податкові) періоди - 2021 рік (для звітності, що подається за річний звітний (податковий) період), граничний термін подання якої припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 1 червня 2022 року, I квартал 2022 року (для звітності, що подається за квартальний звітний (податковий) період) та звітності за лютий - травень 2022 року (для звітності, що подається за місячний звітний (податковий) період), за умови подання такої звітності до контролюючого органу не пізніше 20 липня 2022 року.
Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року №225 затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, який зареєстрований у Міністерстві України 25 серпня 2022 року за № 967/38303.
У вказаному Порядку наведені підстави неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків.
Крім того, пунктом 3 Порядку встановлено, що у разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов`язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, що підтверджують неможливість платника податків своєчасно виконати свій податковий обов`язок.
Відповідно до пункту 4 розділу II Порядку №225, зокрема до платників податків, у яких після дати набрання чинності Порядком №225 з`явилася можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.
У разі відсутності у платника податків можливості подати таку заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію у строки, визначені пунктом 3 розділу II, платник податків подає заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію одночасно з набуттям можливості виконання одного із податкових обов`язків (реєстрації податкової накладної, подання звітності, сплати невиконаного податкового зобов`язання тощо) таким платником податку, передбачених Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючий орган, але не пізніше 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платника податків.
Матеріалами справи підтверджено, та не заперечується сторонами, що у вказаний в оскаржуваному рішенні періоді та на час прийняття спірного рішення позивачем не подана відповідна заява до контролюючого органу про відсутність можливості виконання податкових зобов`язань.
Відтак, позивачем не вчинено обов`язкових дій, які б звільняли останнього, як платника податків, від відповідальності за несвоєчасне виконання податкового обов`язку.
Щодо посилання скаржника на те, що воно за адресою своєї реєстрації та виробничих потужностей зазнавало неодноразових обстрілів та руйнувань, що об`єктивно призвело до неможливості здійснення належної господарської діяльності за вказаний період, колегія суддів зазначає, що суд не спростовує вказаний факт.
Ба більше, суд звертає увагу на те, що законодавець намагаючись пристосуватися до нинішніх умов життя вніс зміни до податкового законодавства України, які б дозволяли особам звільнятися від відповідальності за несвоєчасне виконання податкового обов`язку.
В той же час вказана норма зобов`язує особу вчинити певну дію, подати відповідну заяву до контролюючого органу, чого позивачем зроблено не було.
Відтак, вказані вище аргументи скаржника є необґрунтованими.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.09.2024 у справі № 280/10300/23.
Апеляційний суд зауважує, що позивач, за неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності не позбавлений права звернутись до відповідача з відповідною заявою у відповідно до Порядку № 225.
Разом з тим, колегія суддів критично оцінює посилання скаржника на те, що для застосування визначеної підпунктом 69.14 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України пільги тривалість ведення бойових дій на відповідній території не має правового значення, про що свідчить зазначене у дужках дієслово у минулому часі «велися», оскільки відповідно до п.69.14 ПК України, в редакції Закону №3050-ІХ від 11.04.2023, починаючи з 1 січня 2023 року, за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, які включені до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) не нараховується та не сплачується за період з першого числа місяця, в якому було визначено щодо відповідних територій дату початку активних бойових дій або тимчасової окупації, до останнього числа місяця, в якому було завершено активні бойові дії або тимчасова окупація на відповідній території.
З аналізу наведених положень виходить, що земельна ділянка повинна находитись або на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих рф територіях України відповідно до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих рф, затверджений наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України №309 від 22.12.2022.
З 26.02.2022 до 11.11.2022 вся територія Миколаївської міської територіальної громади належала до території активних бойових дій. 
Оскільки за даними Переліку№309 Миколаївська міська територіальна громада у 2023 році не віднесена до території активних бойових дій або тимчасово окупованих територій, на думку апеляційного суду суд є правильним висновок суду першої інстанції про те, що у позивача відсутні підстави не сплачувати земельний податок.
Відтак, враховуючи все вищевикладене, на думку колегії суддів, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність підстав для задоволення позову.

Доводи апеляційної скарги.

Доводи апеляційної скарги, яким надано оцінку в мотивувальній частині постанови, встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Апеляційний суд враховує усталену практику Європейського суду з прав людини, який неодноразово відзначав, що рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторін (рішення Європейського суду з прав людини у справі «Руїз Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain, п. п. 29 - 30).
Право на обґрунтоване рішення дозволяє вищим судам просто підтверджувати мотиви, надані нижчими судами, не повторюючи їх рішення.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з частиною 1 статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Миколаївське спеціалізоване управління №139" – залишити без задоволення.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 18.06.2024 у справі № 400/2393/24 – залишити без змін.
          Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.
          Дата складення та підписання повного тексту судового рішення –  06 листопада 2024 року.

Суддя-доповідач 		О.І. Шляхтицький	
Судді	  	С.Д. Домусчі    Г.В. Семенюк