ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 жовтня 2024 р.	Справа № 440/8632/22	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Макаренко Я.М.,
Суддів: Любчич Л.В. ,  Жигилія С.П. ,
за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.

          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.12.2023, головуючий суддя І інстанції: Н.Ю. Алєксєєва, м. Полтава,  по справі №  440/8632/22
за позовом            ОСОБА_1      
до          Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області                     
            про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:
Позивач ОСОБА_1 (далі – ФОП ОСОБА_1 , ОСОБА_1 , позивач) звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Полтавській області (далі – ГУ ДПС в Полтавській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Полтавській області від 29.06.2022 №00021270711, №00021390711, №00021230711, №00021340711, №00021330711, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за результатами №00021380711, №00021370711, №00021260711, №00021320711, від 30.06.2022 №00021560711, від 13.10.2022 №00034702406, податкової вимоги ГУ ДПС у Полтавській області про сплату боргу (недоїмки) від 29.06.2022 №00021280711, рішень ГУ ДПС у Полтавській області про застосування штрафних санкцій від 29.06.2022 №00021290711, №00021240711, №00021250711.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 27.12.2023 адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень про застосування штрафних санкцій, податкової вимоги про сплату боргу (недоїмки) задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 29.06.2022 №00021270711, №00021390711, №00021230711, №00021340711, №00021330711, №00021380711, №00021370711, №00021260711, №00021320711, від 30.06.2022 №00021560711, від 13.10.2022 №00034702406, податкову вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 29.06.2022 №00021280711, рішення про застосування штрафних санкцій від 29.06.2022 №00021290711, №00021240711, №00021250711.
В іншій частині позовних вимог відмовлено.
Відповідач, не погодившись з вищевказаним рішенням суду, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права та невідповідність висновків суду обставинам справи, просить рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.12.2023 скасувати та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.
На обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що суд першої інстанції дійшов безпідставного висновку про незаконність проведення перевірки через два роки після вчинення запису про припинення ФОП ОСОБА_1 . Відповідач наголошує на тому, що після надходження відомостей від виконавчого комітету Полтавської міської ради відомостей про вчинення реєстраційних дій, пов`язаних з припиненням ФОП ОСОБА_1 було прийнято наказ ГУ ДПС в Полтавській області від 28.12.2021 за № 3179-П «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків – фізичної особи ОСОБА_1 ».
На переконання відповідача, строки, визначені п. 102.1 статті 102 Податкового кодексу України у цих правовідносинах не застосовуються, позивачем підставою для проведення перевірки було припинення реєстрації ФОП ОСОБА_1 , що підпадає під дію п. 102.2 цієї статті. 
З цих же підстав на позивача, за доводами відповідача, не розповсюджується заборона про проведення перевірок на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню короновірусної хвороби (COVID 19). 
Відповідач також доводить безпідставність висновків суду першої інстанції щодо порушення порядку проведення перевірки, оскільки, копію наказу про проведення перевірки було надіслано за місцезнаходження (податковою адресою платника податків) рекомендованим листом з повідомленням про вручення. Зазначене поштове повідомлення було вручене 04.01.2022 особисто ОСОБА_1 . 
Посилаючись на правову позицію, викладену у постановах ВС від 10.05.2022 у справі № 804/2455/18, від 11.02.2021 в справі № 802/549/16-а, відповідач вказує, що необізнаність платника з наказом про проведення перевірки через нехтування або ухилення від виконання такого обов`язку без поважних причин не може бути в подальшому розцінена на користь останнього.
Відповідач в апеляційній скарзі також зауважує, що оскільки рекомендований лист з наказом не було вручено у зв`язку «із закінченням терміну зберігання», то такий платник податків вважається належним чином повідомлений (постанова ВС від 06.08.2019 у справі № 520/8681/18, постанова від 23.05.2022 у справі № 810/3116/18 (судова палата).
Спростовуючи висновок суду першої інстанції щодо неможливості використання матеріалів кримінального провадження, відповідач посилається на те, що до податкової інформації належить інформація, яка надійшла за запитом контролюючого органу в установленому законом порядку.
Колегія суддів, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що вимоги апеляційної скарги підлягають частковому задоволенню та  рішення суду першої інстанції підлягає часткової зміни в частині мотивів та підстав задоволення позову виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ОСОБА_1 у період з 12.06.2007 по 31.07.2017, з 31.01.2018 по 27.07.2018 та з 31.07.2018 по 17.12.2019 був зареєстрований як фізична особа підприємець.
Позивач здійснював підприємницьку діяльність за основним видом: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.
28.12.2021 ГУ ДПС у Полтавській області виданий наказ №3179-П «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків фізичної особи ОСОБА_1 .
Цим наказом на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.2 статті 79, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України та в зв`язку з наявністю в ЄДР інформації стосовно внесення рішення про припинення та проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичною особою підприємцем ОСОБА_1 вирішено провести документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.07.2017, з 31.01.2018 по 27.07.2018 та з 31.07.2018 по 17.12.2019, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.07.2017, з 31.01.2018 по 27.07.2018 та з 31.07.2018 по 17.12.2019 терміном п`ять робочих днів з 03.02.2022.
У період з 03.02.2022 по 09.02.2022 посадовими особами ГУ ДПС у Полтавській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ОСОБА_1 , результати якої оформлені актом від 16.02.2022 №1180/16-31-07-11-10/2783910618.
Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог:
- пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 пп. 177.5.2 п. 177.5 ст. 177 ПК України у результаті не подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 3 квартал 2018 року, граничний термін подання декларацій новоствореної фізичної особи-підприємця, яка перейшла на спрощену систему оподаткування у місяці або кварталі, в якому здійснена процедура державної реєстрації як суб`єкта господарювання - 09.11.2018;
- абзацу 2 п. 177.11 ст. 177 ПК України, у результаті не подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік у зв`язку з проведеною державною реєстрацією припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця за її рішенням. Граничний термін подання зазначеної декларації - 30 календарних днів з дня проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності, тобто 16.01.2020;
- пп.16.1.2. п. 16.1 ст. 16, п. 44.1, п. 44.3 ст. 44, п. 177.10 ст. 177, п. 296.1 ст. 296 ПК України п. 6 ст. 128 Господарського Кодексу України із змінами та доповненнями, а саме: відсутня книга обліку доходів та витрат за період з 01.07.2018 по 27.07.2018 та з 31.07.2018 по 17.12.2019; не належне ведення Книги обліку доходів, яку ведуть фізичні особи- підприємці, що здійснюють діяльність на спрощеній системі оподаткування за період з 01.01.2017 по 31.07.2017 та з 01.02.2018 по 30.06.2018;
- пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 177.2 статті 177 ПК України, у результаті чого встановлено заниження податкових зобов`язань із податку на доходи фізичних осіб, що отримані від здійснення підприємницької діяльності на суму 1660263,99 грн. у тому числі по періодах: за 2018 рік (за період з 01.07.18 по 27.07.18 та з 31.07.18 по 31.12.18) у сумі 340189,42 грн та за 2019 рік (з 01.01.2019 по 17.12.2019) у сумі 1320074,57 грн;
- пп. 2 п. 291.4 ст. 291, пп. 1 п. 293.4 ст. 293, пп. 296.5.1. п. 296.5 статті 296, пп. 296.5.2 п. 296.5 ст. 296, частину 1 пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 ПК України, у результаті чого встановлено заниження податкових зобов`язань із сплати єдиного податку в сумі 5485,76 грн, у тому числі заниження податкового зобов`язання із сплати єдиного податку за період з 01.02.2018 по 30.06.2018 в сумі 19968,56 грн та завищення податкових зобов`язань із сплати єдиного податку на суму 14482,80 грн, у тому числі за період з 01.07.2018 по 27.07.2018 на 744,60 грн, за період з 01.08.2018 по 31.12.2018 на 3723,00 грн, за період з 01.01.2019 по 17.12.2019 на 10015,20 грн;
- п. 299.11 статті 299 ПК України, у результаті чого підлягає анулюванню реєстрація платника єдиного податку з 01.07.2018;
- абз. «б» та «ґ» п. 176.2 ст. 176 ПК України та встановленого Порядку заповнення подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нараховано (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, у результаті неподання податкового розрахунку за формою 1 ДФ за III квартал 2017 року;
- п. 4 частини 2 ст. 6 Закону України від 08.07.2010 №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами доповненнями, у результаті чого не подано звіт про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2011 рік (граничний термін подання 09.02.2012), не подано звіт про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2012 рік (граничний термін подання 11.02.2013) та несвоєчасно подано звіт про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та сум нарахованого єдиного внеску за 2017 рік до контролюючої органу (граничний термін подання 30.08.2017, фактично звіт подано 02.11.2017); п. 4 ч. 2 ст. 6 Закону №2464, у результаті чого несвоєчасно подано Звіт про суми нарахованої заробітної плати застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до контролюючого органу за вересень 2013 року, фактично подано 13.11.2013 (реєстраційний номер 1301917349), тоді як граничний термін подання - 20.10.2013, за грудень 2013 року, фактично подано 16.05.2014 (реєстраційний номер 1407230035), тоді як граничний термін подання 20.01.2014, за січень 2014 року, фактично подано 16.05.2014 (реєстраційний номер 1407244074), тоді як граничний термін подання - 20.02.2014, та не подано Звіт про суми нарахованої заробітної плати застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до контролюючого органу за липень 2017 року, тоді як граничний термін подання - 21.08.2017;
- п.2 та п.3 частини першої ст.7 та частини 5 ст.8 Закону №2464 у результаті чого занижені єдиний внесок у загальній сумі 227045,42 грн, у тому числі по періодам: за 2011 рік в сумі 4010,30 грн, за 2018 рік у сумі 68801,04 грн та за 2019 рік у сумі 154234,08 грн; абзац перший пункту 1 частини першої статті 7 Закону №2464, у результаті чого занижено єдиний внесок із сум винагород за виконані роботи (надані послуги) зі цивільно-правовими договорами у липні 2017 року на загальну суму 3520,0 грн;
- п. 181.1 ст. 181, п. 183.1, п. 183.2, п.183.4, п.183.10 ст. 183, п.185.1 ст. 185, абз. «а» п. 187.1 ст.187 ПК України, у результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1504203 грн, в т.ч. по періодах: серпень 2018 - 167845 грн, вересень 2018 - 103207 грн, жовтень 2018 - 10860 грн, січень 2019 - 143876 грн, лютий 2019 - 19457 грн, березень 2019 - 130252 грн, квітень 2019 - 5105 грн, травень 2019 - 161789 грн, червень 2019 - 205560 грн, липень 2019 - 79307 грн, серпень 2019 - 131991 грн, вересень 2019 - 87300 грн, жовтень 2019 - 111173 грн, листопад 2019-61818 грн, грудень 2019 - 84658грн;
- п.201.1, п.201.10 ст.201 ПК України, у результаті чого не було виконано обов`язок щодо складання податкових накладних в електронній формі та їх реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних на суми заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 1504203 грн, в т.ч. по періодах: серпень 2018 - 167845 грн, вересень 2018 - 103207 грн, жовтень 2018 - 10860 грн, січень 2019 - 143876 грн, лютий 2019 - 19457 грн, березень 2019 - 130252 грн, квітень 2019 - 5105 грн, травень 2019 - 161789 грн, червень 2019 - 205560 грн, липень 2019 - 79307 грн, серпень 2019 - 131997 грн, вересень 2019 - 87300 грн, жовтень 2019 - 111173 грн, листопад 2019 - 61818 грн, грудень 2019 - 84658 грн;
- п.п.1.1, п.п.1.2, п.п.1.4,п.п1.5 п.161 підрозділу 10 розділу XX «Інші перехідні положення» ПК України, у результаті чого занижено суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету самостійно платником податків за результатами звітного року на 138355,33грн., в т.ч. за 2018 рік (за періоди з 01.07.2018 по 27.07.2018 та з 31.07.2018 по 31.12.2018) на 28349,12 грн; за 2019 рік (за період з 01.01.2019 по 17.12.2019) на 110006,21 грн;
- п.п.1.1, п.п.1.2, п.п.1.4, п.п. 1.5 пп. 1.6 п. 16і підрозділу 10 розділу XX «Інші перехідні положення» ПК України, у результаті чого не перераховано військовий збір до бюджету з доходів у вигляді виплат відповідно до умов цивільно-правових договорів за липень 2017 року в загальній сумі 240,0 грн;
- п. 63.3 ст. 63 ПК України, у результаті не подано у строки повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП;
- п. 44.1, п. 44.3 ст. 44 ПК України, у результаті не зберігання первинних документів за період 01.01.2017 по 31.07.2017, з 31.01.2018 по 27.07.2018, з 31.07.2018 по 17.12.2019;
- п.1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР із змінами та доповненнями у результаті не проведення розрахункових операцій на повну суму покупки через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій на загальну суму 1826710,68 грн. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
На підставі висновків акта перевірки Головним управлінням ДПС у Полтавській області прийняті податкові повідомлення-рішення:
від 29.06.2022 №00021270711, яким застосовано штрафні санкції з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування у розмірі 1020,00 грн /т. 1, а.с. 48-49/;
від 29.06.2022 №00021390711 про застосування штрафних санкцій за відсутність складання податкових накладних за період з серпня 2018 року по грудень 2019 року у розмірі 752101,51 грн /т. 1, а.с. 50-51/;
від 29.06.2022 №00021230711, яким застосовано адміністративні штрафи та інші санкції у розмірі 1020,00 грн /т. 1, а.с. 55-56/;
від 29.06.2022 №00021340711, яким збільшено грошове зобов`язання з військового збору за результатами річного декларування у розмірі 138355,33 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 34588,83 грн /т. 1, а.с. 57-58/;
від 29.06.2022 №00021330711, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування у розмірі 1660263,99 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 415066,00 грн /т. 1, а.с. 59-60/;
від 29.06.2022 №00021380711, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1504203,00 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 376050,75 грн /т. 1, а.с. 61-62/;
від 29.06.2023 №00021370711, яким збільшено грошове зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб у розмірі 5485,76 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 1371,44 грн /т. 1, а.с. 63-64/;
від 29.06.2022 №00021260711 про застосування адміністративних штрафів та інших санкцій у розмірі 340,00 грн /т. 1, а.с. 65-66/;
від 29.06.2022 №00021320711, яким застосовано штрафні санкції з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування у розмірі 680,00 грн /т. 1, а.с. 67-68/;
від 30.06.2022 №00021560711, яким застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО у розмірі 2726164,30 грн /т. 1, а.с. 53-54/.
Також відповідач сформував вимогу від 29.06.2022 №Ф-00021280711 про сплату боргу (недоїмки), якою повідомив позивача про необхідність сплатити заборгованість з єдиного внеску у розмірі 227045,42 грн /т. 1, а.с. 69/.
Крім того, відповідачем 29.06.2022 прийняті рішення про застосування штрафних санкцій з єдиного соціального внеску:
№00021240711, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 170,00 грн /т. 1, а.с. 70-71/,
№00021290711, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 75795,79 грн /т. 1, а.с. 72-73/,
№00021250711, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 170,00 грн /т. 1, а.с. 74-75/.
Скарга позивача на рішення про застосування штрафних санкцій з єдиного соціального внеску та вимогу про сплату боргу (недоїмки) залишена без розгляду рішенням ДПС України від 27.07.2022 №8002/6/99-00-06-02-01-06 /т. 2, а.с. 215-218/.
Рішенням ДПС України від 09.09.2022 №10756/6/99-00-06-01-04-06 /т. 2, а.с. 219-234/ скарга платника податків на податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 29.06.2022 задоволена частково, скасовано податкове повідомлення-рішення від 29.06.2022 №00021390711, а податкові повідомлення-рішення від 29.06.2022 №№ 00021560711, 00021230711, 00021340711, 00021330711, 00021380711, 000021370711, 00021260711, 00021320711, 000021270711 залишені без змін.
Цим рішенням зобов`язано ГУ ДПС у Полтавській області прийняти податкове повідомлення-рішення про збільшення позивачу податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 300839,62 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до ст. 123 ПК України.
На виконання згаданого рішення відповідач 13.10.2022 сформував податкове повідомлення-рішення №00034702406, яким збільшив грошове зобов`язання з податку на додану вартість у вигляді штрафної санкції у розмірі 376050,16 грн.
Приймаючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції виходив з недоведеності відповідачем правомірності підстав призначення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 , повідомлення позивача про таку перевірку, а також з огляду на складення акту про результати перевірки на підставі матеріалів кримінального провадження, суд дійшов висновку про незаконність податкової перевірки платника податків та, як наслідок наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами такої перевірки.
Колегія суддів частково погоджується з вказаними висновками судупершої інстанції, виходячи з наступного.
За змістом частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Частиною першою статті 6 КАС України закріплено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визначаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).
Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.
При цьому приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова/позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (пункт 77.6 статті 77, пункт 78.5 статті 78 ПК України).
Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.
Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
При цьому абзац п`ятий підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Відповідний підхід до тлумачення вказаних норм права підтверджено у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18.
У цій справі, як установлено судами першої та апеляційної інстанцій, правова підстава проведення перевірки визначена позивачем з огляду на приписи підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, а саме припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи – підприємця.
Щодо формальної підстави, то як установлено судом першої інстанції та підтверджено судом апеляційної інстанції, поштове відправлення з наказом про проведення перевірки було надіслане позивачу за двома адресами: АДРЕСА_1 (повернулось неврученим з відміткою поштової організації від 01.02.2022 «за закінченням терміну зберігання» /т. 3, а.с. 24/, та за адресою реєстрації ( АДРЕСА_2 ). На підтвердження отримання позивачем копії наказу про проведення перевірки та направлень відповідач надав копію рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення /т. 3, а.с. 26, зворотній бік/.
Судом апеляційної інстанції також досліджено витяг із журналу вихідної кореспонденції та установлено що лист ГУ ДПС у Полтавській області від 30.12.2021 вих. №44630/6/16-31-07-10-15, яким, як стверджував відповідач, позивачу надіслано копію наказу від 28.12.2021, зареєстрований за одним вихідним номером, хоча у разі надсилання листа на дві адреси, йому має присвоюватися окремий номер і рядок реєстрації.
Крім того, безпосередньо на повідомленні, на яке посилається відповідач, на підтвердження належного виконання своїх обов`язків, відсутні будь-які відомості щодо вкладення цього листа. Напис «аудит фіз» - жодним чином не може вказувати на перелік документів, які були фактично надіслані цим листом.
Враховуючи встановлені обставини, а також той факт, що суб`єкт владних повноважень, не надав суду достовірних доказів, що поза розумним сумнівом свідчили б про вручення позивачу копії наказу про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки та відповідних направлень, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо недоведеності відповідачем наявності формальної підстави проведення перевірки.
Судом також установлено, що листом від 12.01.2022 вих. №420/5/16-31-07-11-06 ГУ ДПС у Полтавській області звернулось до першого заступника керівника Полтавської обласної прокуратури з проханням надати з метою формування доказової бази всі наявні документи, що належать до предмета перевірки та містяться у матеріалах кримінального провадження №32020170000000024 /т. 3, а.с. 35/.
Листом від 17.01.2022 вих.№11-4039-20 за підписом начальника відділу нагляду за додержанням законів органами фіскальної служби Полтавської обласної прокуратури ГУ ДПС у Полтавській області були надані матеріали кримінального провадження № 32020170000000024 /а.с. 36-37/.
Судом апеляційної інстанції із змісту акту перевірки ФОП ОСОБА_1 також установлено, що при перевірці, зокрема, використано виписки банків про рух коштів на розрахункових рахунках та карткових рахунках ОСОБА_1 , що відкриті в КБ «Приватбанка» за періоди, що перевірялися, первинні документи за періоди, що перевірялися (акти, накладні, чеки рро), що містяться в матеріалах кримінального провадження № 32020170000000024 від 03.08.2020, отриманих листом з Полтавської обласної прокуратури від 17.01.2022 за № 11-4039-20; матеріали кримінального провадження № 32020170000000024 від 03.08.2020 за ознаками ФОП ОСОБА_1 кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 212 КК, отримані згідно листа Полтавської обласної прокуратури від 17.01.2022 за № 11-4039-20 та інших протоколів тимчасового доступу до речей і документів, протоколи допитів свідків, протокол огляду інформації про рух коштів на рахунках ОСОБА_1 (том 30, сторінки 37-47 матеріали кримінального провадження № 32020170000000024 від 03.08.2020, тощо.
У відповідності до ст. 83ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є  документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що стаття 83 Податкового кодексу України визначає вичерпний перелік матеріалів, які є підставами для висновків під час проведення перевірок і до них не віднесено матеріали кримінального провадження, а лише податкову інформацію  та інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
При цьому п.п. 75.1.2. п. 75.1ст. 75 ПК України визначено документи, які є предметом   документальноі перевірки, а саме податкові деклараціі (розрахунки), фінансові, статистичні та іншої звітності, регістри податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинні документи, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, а також отримані в установленому законодавством порядку контролюючим органом документи та податкова інформація, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується, відповідно до положень п.72.1 ст. 72 ПК України, інформація, що надійшла:
від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, звітах про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово - господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг";
від органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування та Національного банку України, зокрема інформація: про об`єкти оподаткування, що надаються та/або реєструються такими органами. Зазначена інформація повинна містити, зокрема, вид, характеристики, індивідуальні ознаки об`єкта оподаткування (в разі наявності), за якими його можна ідентифікувати; про результати здійснення державного контролю за господарською діяльністю платника податків; що міститься у звітних документах (крім персоніфікованої статистичної інформації), які подаються платником податків органам виконавчої влади та/або органам місцевого самоврядування; про встановлені органами місцевого самоврядування ставки місцевих податків, зборів та надані такими органами податкові пільги; про дозволи, ліцензії, патенти, свідоцтва на право провадження окремих видів діяльності; про експортні та імпортні операції платників податків;
від банків, інших фінансових установ - інформація про наявність та рух коштів на рахунках платника податків, звіти про підзвітні рахунки, подані від фінансових агентів;
від органів влади інших держав, міжнародних організацій або нерезидентів;
за наслідками податкового контролю;
для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності також використовується інша інформація, оприлюднена відповідно до законодавства та/або добровільно чи за запитом надана контролюючому органу в установленому законом порядку, а також інформація, наведена у скарзі покупця (споживача) щодо порушення платником податків встановленого порядку проведення розрахункових операцій із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій;
від центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері цифрової економіки, інформацію про відповідність резидентів Дія Сіті вимогам Закону України "Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні", зокрема щодо включення/виключення платників податків до/з реєстру Дія Сіті.
Експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами, що є для посадових осіб контролюючих органів підставами для висновків під час проведення перевірок, за змістом акту перевірки від 16.02.2022, відповідачем не використовувались.
Наведений у статті 83 ПК України перелік документів є вичерпним та не підлягає розширеному тлумаченню і, за наведеного вище, не включає матеріалів кримінального провадження, що надаються правоохоронними органами.
В апеляційній скарзі податковий орган зауважує, що матеріали кримінального провадження є різновидом податкової інформації. Суд апеляційної інстанції не погоджується з таким аргументом, враховуючи положення статей 83, 72, 73 Податкового кодексу України. Зокрема у статті 72 Податкового кодексу України закріплено вичерпний перелік суб`єктів, які надають податкову інформацію податковим органам, види податкової інформації, які можна отримати від кожного із наведених у переліку суб`єктів. А у статті 73 Податкового кодексу України визначено порядок отримання такої інформації від кожного із суб`єктів.
Серед іншого статтею 72 Податкового кодексу України обумовлено, що інформація, яка міститься в податкових деклараціях, розрахунках, звітах про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, інших звітних документах; про фінансово - господарські операції платників податків, про застосування реєстраторів розрахункових операцій надходить від платників податків та податкових агентів (пп. 72.1.1 п.72 статті 72 Податкового кодексу України).
Підпунктом 72.1.2 п. 72 статті 72 Податкового кодексу України контролюючому органу надано повноваження використовувати інформацію, яка надійшла від органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування, Національного банку України, зокрема інформація:
 про об`єкти оподаткування, що надаються та/або реєструються такими органами. Зазначена інформація повинна містити, зокрема, вид, характеристики, індивідуальні ознаки об`єкта оподаткування (в разі наявності), за якими його можна ідентифікувати;
про результати здійснення державного контролю за господарською діяльністю платника податків;
що міститься у звітних документах (крім персоніфікованої статистичної інформації), які подаються платником податків органам виконавчої влади та/або органам місцевого самоврядування;
Отже зміст наведеної норми дає підстави дійти висновку, що податковий орган використовує інформацію, що надійшла від органів виконавчої влади щодо об`єктів оподаткування, що надаються та/або реєструються такими органами, про результати здійснення такими органами державного контролю за господарською діяльністю платника податків, що міститься у звітних документах, які подаються платником податків до такого органу виконавчої влади. Однак у вказаному переліку  матеріали кримінального провадження відсутні.
При цьому, у відповідності до пп. 72.1.3 п. 72 статті 72 Податкового кодексу України від банків, інших фінансових установ отримується інформація про наявність та рух коштів на рахунках платника податків, звіти про підзвітні рахунки, подані від фінансових агентів. 
Абзац 21 п. 73.3 статті 73 Податкового кодексу України визначає, що інформація на запит контролюючого органу надається Національним банком України, іншими банками безоплатно у порядку і обсягах, встановлених Законом України "Про банки і банківську діяльність". Інформація про наявність та рух коштів на рахунках платника податків надається в обсягах більших, ніж передбачені пунктом 73.3 цієї статті, банками та іншими фінансовими установами контролюючим органам за рішенням суду. Для отримання такої інформації контролюючий орган звертається до суду (пункт 73.4).
У цій справі судом першої інстанції установлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що відповідач використав матеріали кримінального провадження для «формування доказової бази».
Так в апеляційній скарзі відповідач не заперечує та в акті перевірки підтверджується, що під час перевірки податковим органом  було використано інформацію, що міститься у протоколах тимчасового доступу до речей і документів, протоколах обшуку та інших документах кримінального провадження.
Колегія суддів вважає, що матеріали кримінального провадження не належать до податкової інформації, а мають самостійний статус і значення та повинні використовуватися виключно з метою, у порядку та на підставах, визначених Кримінальник процесуальним кодексом України.
До того ж суд апеляційної інстанції звертає увагу, що законодавець з метою усунення можливості ймовірних зловживань податкових органів Законом України від 16.01.2020 № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» з ПК України виключив підпункт 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, який передбачав як підставу для проведення документальної позапланової перевірки отримання ухвали слідчого судді про призначення такої перевірки.
Законом України від 21.12.2016 № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» (з урахуванням змін, внесених Законом від 22.09.2021 №1774-ІХ) пункт 78.3 викладено у новій редакції, згідно якої працівникам правоохоронних органів забороняється брати участь у проведенні планових та позапланових виїзних перевірок платників податків, що проводяться контролюючими органами, якщо такі перевірки не пов`язані з веденням оперативно-розшукових справ або здійсненням кримінального провадження стосовно таких платників податків (посадових осіб платників податків), що знаходяться в їх провадженні. Перевірки платників податків правоохоронними органами проводяться у межах повноважень, визначених законом, та в порядку, передбаченому Законом України "Про оперативно-розшукову діяльність", Кримінальним процесуальним кодексом України та іншими законами України.
Крім того, пункт 36 Підрозділ 10 розділу XX «Інші перехідні положення» визначає, що у разі якщо судом за результатами розгляду кримінального провадження про кримінальне правопорушення, яке було розпочато до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків" і предметом якого є податки, збори, винесено обвинувальний вирок, що набрав законної сили, в якому встановлена несплата податкових зобов`язань або винесена ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами з цього питання, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.
Отже, колегія суддів дійшла висновку, що за чинного нормативного регулювання законодавець регламентував два окремих процеси - проведення перевірок податковими органами на підставі податкової інформації, джерела та види якої визначені статтею 72 Податкового кодексу України, порядок отримання – статтею 73 Податкового кодексу України, та здійснення кримінального провадження у порядку передбаченому Кримінальним процесуальним кодексом України. 
Таким чином, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо використання податковим органом як доказової бази під час проведення документальної позапланової невиїзної перевірки матеріалів кримінального провадження виходить за межі його повноважень, оскільки у силу статей 72, 73, 83 ПК України такі матеріали не відносяться до вичерпного переліку документів та інформації, на основі яких можуть ґрунтуватись висновки податкової перевірки.
При цьому колегія суддів погоджується з доводами апеляційної скарги про безпідставність висновків суду першої інстанції, що перевірку відповідачем призначено понад два роки з дати вчинення в ЄДР запису про припинення позивача, оскільки норми Податкового кодексу України не містять вимог  щодо визначення терміну проведення перевірки з дати вчинення запису в ЄДР.
При цьому у відповідності до пункту 102.2 статті 102 Податкового кодексу України грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті, зокрема, якщо податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано.
У цій справі податковим органом установлено та не заперечувалося позивачем, що податкової декларації про майновий стан і доходи за 3 квартал 2018 року та за 2019 рік (граничний термін подання 09.11.2018 р. та 19.02.2020 р.) подані не були.
Крім того, у відповідності до п. 52-2 Підрозділу 10 Перехідних положень ПК України встановлено, що на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
З огляду на викладене відповідачем при проведенні перевірки не були порушені строки визначені ст. 102 ПК України.
Разом з тим, відповідний висновок суду апеляційної інстанції у цій частині не впливає правильність загального висновку суду першої інстанції про те, що порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки зумовило протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та податкових вимог. Порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції  в частині наявності підстав для  задоволення позову але частково з інших мотивів та підстав, наведених вище.
Згідно статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
У відповідності до ч.1 ст. 317  КАСУ підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:
1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;
2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;
3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;
4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
За таких обставин колегія суддів приходить до висновку, що наявні підстави для часткового задоволення апеляційної скарги та часткової зміни рішення суду першої інстанції в частині мотивів та підстав для задоволення позову.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області задовольнити частково.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.12.2023 по справі №  440/8632/22 частково змінити в частині мотивів та підстав задоволення позову.
В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.12.2023 по справі №440/8632/22  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя 		Я.М. Макаренко	
Судді	   	Л.В. Любчич    С.П. Жигилій   	
Повний текст постанови складено  23.10.2024 року