ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/41607/23                                 Головуючий у 1-й інстанції: Жукова Є.О.
                                                                                     Суддя-доповідач: Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  11 жовтня 2024 року                                                                                            м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                    Василенка Я.М.,
суддів                              Ганечко О.М., Оксененка О.М., 

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Київського окружного адміністративного суду від 16.04.2024 у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Медирент» до Державної податкової служби України про визнання протиправною бездіяльності, зобов`язання вчинити дії, -
                                                В С Т А Н О В И В:
ТОВ «НВП «Медирент» звернулося до суду першої інстанції з позовом, в якому просило:
- визнати протиправною бездіяльність Державної податкової служби України в частині неприведення функціювання Єдиного реєстру податкових накладних до вимог п.69.1 підрозділу 10 перехідних положень ПК України;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні складені ТОВ «НВП «Медирент»: №1 від 02.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 2 від 04.02.2022, датою її подання на реєстрацію; № 3 від 04.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 4 від 10.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 5 від 15.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 6 від 23.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 7 від 28.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 8 від 28.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 9 від 28.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; податкову накладну № 10 від 28.02.2022, датою її подання на реєстрацію -07.06.2023; № 11 від 28.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 12 від 28.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 13 від 28.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 31. 07.2023; № 14 від 28.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 15 від 23.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 16 від 23.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 17 від 23.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 18 від 23.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 07.06.2023; № 19 від 28.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 31.07.2023; № 20 від 28.02.2022, датою її подання на реєстрацію - 31.07.2023; № 21 від 28.02.2022, датою її подання на реєстрацію -21.09.2023; № 1 від 01.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 2 від 01.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 3 від 02.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 4 від 02.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 5 від 14.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 6 від 14.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 7 від 18.03.2022, датою її подання на реєстрацію-21.09.2023; № 8 від 22.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 9 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 22.09.2023; № 10 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію-21.09.2023; № 11 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 12 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 13 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 14 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію-21.09.2023; № 15 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію-21.09.2023; № 16 від 3 1.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 17 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; № 18 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію-21.09.2023; № 19 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію-21.09.2023; № 20 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023; №21 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію-21.09.2023; № 22 від 31.03.2022, датою її подання на реєстрацію - 21.09.2023. 
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 16.04.2024 позов задоволено частково: визнано протиправними дії Державної податкової служби України щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних, складених ТОВ «НВП «Медирент», а саме податкових накладних: № 1 від 02.02.2022, № 2 від 04.02.2022, № 3 від 04.02.2022, № 4 від 10.02.2022, № 5 від 15.02.2022, № 6 від 23.02.2022, № 7 від 28.02.2022, № 8 від 28.02.2022, № 9 від 28.02.2022, № 10 від 28.02.2022, № 11 від 28.02.2022, № 12 від 28.02.2022, № 13 від 28.02.2022, № 14 від 28.02.2022, № 15 від 23.02.2022, № 16 від 23.02.2022, № 17 від 23.02.2022, № 18 від 23.02.2022, № 19 від 28.02.2022, № 20 від 28.02.2022, № 21 від 28.02.2022, № 1 від 01.03.2022, № 2 від 01.03.2022, № 3 від 02.03.2022, № 4 від 02.03.2022, № 5 від 14.03.2022, № 6 від 14.03.2022, № 7 від 18.03.2022, № 8 від 22.03.2022, № 9 від 31.03.2022, № 10 від 31.03.2022, № 11 від 31.03.2022, № 12 від 31.03.2022, № 13 від 31.03.2022, № 14 від 31.03.2022, № 15 від 31.03.2022, № 16 від 31.03.2022, № 17 від 31.03.2022, № 18 від 31.03.2022, № 19 від 31.03.2022, № 20 від 31.03.2022, № 21 від 31.03.2022, № 22 від 31.03.2022; зобов`язано Держану податкову службу України прийняти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 1 від 02.02.2022, № 2 від 04.02.2022, № 3 від 04.02.2022, № 4 від 10.02.2022, № 5 від 15.02.2022, № 6 від 23.02.2022, № 7 від 28.02.2022, № 8 від 28.02.2022, № 9 від 28.02.2022, № 10 від 28.02.2022, № 11 від 28.02.2022, № 12 від 28.02.2022, № 13 від 28.02.2022, № 14 від 28.02.2022, № 15 від 23.02.2022, № 16 від 23.02.2022, № 17 від 23.02.2022, № 18 від 23.02.2022, № 19 від 28.02.2022, № 20 від 28.02.2022, № 21 від 28.02.2022, № 1 від 01.03.2022, № 2 від 01.03.2022, № 3 від 02.03.2022, № 4 від 02.03.2022, № 5 від 14.03.2022, № 6 від 14.03.2022, № 7 від 18.03.2022, № 8 від 22.03.2022, № 9 від 31.03.2022, № 10 від 31.03.2022, № 11 від 31.03.2022, № 12 від 31.03.2022, № 13 від 31.03.2022, № 14 від 31.03.2022, № 15 від 31.03.2022, № 16 від 31.03.2022, № 17 від 31.03.2022, № 18 від 31.03.2022, № 19 від 31.03.2022, № 20 від 31.03.2022, № 21 від 31.03.2022, № 22 від 31.03.2022, датою їх фактичного подання на реєстрацію; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням Державна податкова служба України звернулася до Шостого апеляційного адміністративного суду із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення в частині задоволення позовних вимог, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
З метою повного та всебічного встановлення обставин справи, колегією суддів ухвалено рішення про продовження апеляційного розгляду даної справи на розумний строк.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «НВП «Медирент», код ЄДРПОУ 22956058, зареєстровано 04.05.1995. Основний вид діяльності (КВЕД) - 58.29 Видання іншого програмного забезпечення.
ТОВ «НВП «Медирент» будучи платником ПДВ складено відповідні податкові накладні, а саме:
- № 1 від 02.02.2022, граничний строк реєстрації 28.02.2022;
- № 2 від 04.02.2022, граничний строк реєстрації 28.02.2022;
- № 3 від 04.02.2022, граничний строк реєстрації 28.02.2022;
- № 4 від 10.02.2022, граничний строк реєстрації 28.02.2022;
- № 5 від 15.02.2022, граничний строк реєстрації 28.02.2022;
- № 6 від 23.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 7 від 28.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 8 від 28.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 9 від 28.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 10 від 28.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 11 від 28.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 12 від 28.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 13 від 28.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 14 від 28.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 15 від 23.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 16 від 23.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 17 від 23.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 18 від 23.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 19 від 28.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 20 від 28.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 21 від 28.02.2022, граничний строк реєстрації 15.03.2022;
- № 1 від 01.03.2022, граничний строк реєстрації 31.03.2022;
- № 2 від 01.03.2022, граничний строк реєстрації 31.03.2022;
- № 3 від 02.03.2022, граничний строк реєстрації 31.03.2022;
- № 4 від 02.03.2022, граничний строк реєстрації 31.03.2022;
- № 5 від 14.03.2022, граничний строк реєстрації 31.03.2022;
- № 6 від 14.03.2022, граничний строк реєстрації 31.03.2022;
- № 7 від 18.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 8 від 22.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 9 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 10 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 11 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 12 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 13 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 14 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 15 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 16 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 17 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 18 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 19 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 20 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 21 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022;
- № 22 від 31.03.2022, граничний строк реєстрації 15.04.2022.
Зазначені накладні складені та підписані електронним підписом директора ТОВ «НВП «Медирент» ОСОБА_1 , (сертифікат кваліфікованого електронного підпису особи дійсний з 27.07.2020 по 26.07.2022).
Як вказує позивач, з 24.02.2022, у зв`язку зі збройною агресією російської федерації та введення військового стану, евакуації працівників підприємства, не працюючого Єдиного реєстру податкових накладних, можливість виконання позивачем обов`язку щодо реєстрації вище зазначених податкових накладних була відсутня.
ТОВ «НВП «Медирент» з 01.04.2022 обрано спрощену систему оподаткування, за ставкою 2 відсотка, без сплати ПДВ.
12.04.2023 на посаду директора ТОВ «НВП «Медирент» призначено ОСОБА_2 
01.06.2023 ТОВ «НВП «Медирент» відмовилось від особливостей оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотка та повернулось до загальної системи оподаткування із сплатою ПДВ.
Як зазначає позивач, наказом Міністерства фінансів № 15 від 17.01.2022, з 16.02.2022 запроваджена нова форма податкової накладної, відповідно товариство при поданні вищевказаних накладних на реєстрацію в червні 2023 року, вимушено було скласти накладні за новою формою і відповідно засвідчити їх підписом директора ОСОБА_2 , сертифікат якого чинний станом на 01.06.2023.
Направлені на реєстрацію вищенаведені податкові накладні не були прийняті у зв`язку з тим, що електронний підпис директора, яким була завірена податкова накладна не є чинним на дату складання такої податкової накладної, що є порушенням ст. 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг». Рекомендовано виправити документ та надіслати його знову.
Вважаючи бездіяльність відповідача щодо невнесення змін до програмного забезпеченням Єдиного реєстру податкових накладних, які необхідно було застосувати у відповідності до змін податкового законодавства  протиправною, позивач звернувся до суду першої інстанції з даним адміністративним позовом.
Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що на час виникнення події, з якою ПК України пов`язує виникнення у платника податку обов`язку по складенню податкових накладних, керівником ТОВ «НВП «Медирент» був ОСОБА_1 , однак станом на дату реєстрації вказаних податкових накладних у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вже містився запис про нового керівника підприємства ОСОБА_2 , який мав повноваження щодо реєстрації документів та електронний підпис якого був чинним. При цьому, податковим законодавством не встановлено прямої заборони щодо неможливості складення податкових накладних в один день, а подачу їх на реєстрацію в інший із застосуванням чинного електронного цифрового підпису нового керівника. Разом з тим, суд першої інстанції також зазначив, що оскільки законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права ТОВ «НВП «Медирент» у спірних правовідносинах, то саме зобов`язання Державної податкової служби України прийняти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні є належним способом захисту порушеного права позивача.
Апелянт у своїй скарзі зазначає, що ТОВ «НВП «Медирент» набуто статусу суб`єкта електронного документообігу 14.04.2023 відповідно до першого надісланого електронного документа. При цьому, оскільки створення електронного документа завершується накладенням електронного підпису автора, то податкові накладні ТОВ «НВП «Медирент» за період з лютого 2022 по березень 2022, що були створені ОСОБА_1 , проте надіслані на реєстрацію у період в якому право підпису електронних документів мав ОСОБА_2 , за відсутності електронного підпису попереднього керівника на вказаних податкових накладних останні вважаються не завершеними, що свідчить про відсутність у нового керівника повноважень на їх підписання, а  тому у податкового органу відсутня можливість з прийняття таких накладних до реєстрації. Також, апелянт зазначає, що реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є дискреційним повноваженням та виключною компетенцією уповноваженого органу, а у випадках, коли судом не встановлено протиправність рішень Державної податкової служби України про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації податкових накладних, а тому відсутні підстави для зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх фактичного отримання податковим органом.
Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Зазначене узгоджується з позицією, викладеною в п.13.1 постанови Пленуму Вищого адміністративного суду України «Про судове рішення в адміністративній справі» від 20.05.2013 № 7, відповідно до якого у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.
Отже, оскільки апелянт у своїй апеляційній скарзі оскаржує судове рішення в частині задоволення позовних вимог, то колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що саме в цій частині перевіряється законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Згідно підпунктів "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до п. 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї (далі - податкова накладна та/або розрахунок коригування), до Єдиного реєстру податкових накладних, звіряння даних, що містяться у виданих платникам податку на додану вартість - отримувачам (покупцям) товарів (послуг) податковій накладній та/або розрахунку коригування, з відомостями, які містяться у реєстрі визначається відповідно до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246).
Згідно з пунктом 2 Порядку № 1246, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Пунктом 5 Порядку № 1246 встановлено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України «Про електронний цифровий підпис», Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС України в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
- відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
-    чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
-  реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
-    дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
-   наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
-   наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
-  наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
- факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
-  наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
-    дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 встановлено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
Пунктом 15 Порядку № 1246 встановлено, що у квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
З матеріалів справи вбачається, що підставою для неприйняття податковим органом до реєстрації поданих позивачем податкових накладних була відсутність інформації про право підпису на дату складання документів особою, що засвідчила спірні податкові накладні, а саме ОСОБА_2 .
Згідно статті 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» для ідентифікації автора електронного документа може використовуватися електронний підпис. Накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа. Відносини, пов`язані з використанням удосконалених та кваліфікованих електронних підписів, регулюються Законом України «Про електронні довірчі послуги». Використання інших видів електронних підписів в електронному документообігу здійснюється суб`єктами електронного документообігу на договірних засадах.
Правові та організаційні засади надання електронних довірчих послуг, у тому числі транскордонних, права та обов`язки суб`єктів правових відносин у сфері електронних довірчих послуг, порядок здійснення державного нагляду (контролю) за дотриманням вимог законодавства у сфері електронних довірчих послуг, а також правові та організаційні засади здійснення електронної ідентифікації врегульовані Законом України «Про електронні довірчі послуги».
Відповідно до пунктів 12, 23 частини 1 статті 1 Закону України «Про електронні довірчі послуги» електронний підпис - це електронні дані, які додаються підписувачем до інших електронних даних або логічно з ними пов`язуються і використовуються ним як підпис; кваліфікований електронний підпис - це удосконалений електронний підпис, який створюється з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису і базується на кваліфікованому сертифікаті відкритого ключа.
Частиною 2 статті 17 Закону України «Про електронні довірчі послуги» встановлено, що електронна взаємодія фізичних та юридичних осіб, яка потребує відправлення, отримання, використання та постійного зберігання за участю третіх осіб електронних даних, аналоги яких на паперових носіях повинні містити власноручний підпис відповідно до законодавства, а також автентифікація в складових частинах інформаційних систем, в яких здійснюється обробка таких електронних даних та володільцями інформації в яких є органи державної влади, органи місцевого самоврядування, підприємства, установи та організації державної форми власності, повинні здійснюватися з використанням кваліфікованих електронних довірчих послуг.
Наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 № 557 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01.06.2020 № 261) затверджений Порядок обміну електронними документами з контролюючими органами (далі - Порядок № 557).
Пунктом 2 Розділу І Порядку № 557 визначено, що електронний документообіг - це сукупність процесів створення, подання, приймання, ідентифікації, оброблення, зберігання, використання електронних документів, які виконуються із застосуванням перевірки цілісності та (у разі необхідності) з підтвердженням факту одержання таких документів; електронні документи - це документи (у тому числі податкова звітність, звітність зі сплати єдиного внеску, фінансова та статистична звітність, податкові та акцизні накладні, розрахунки коригування до податкових та акцизних накладних, заяви, довідки, сервісні запити, витяги, договори, повідомлення, рішення, інші документи), які створені в електронній формі з дотриманням вимог законодавства щодо електронного документообігу та електронних довірчих послуг, складення, та/або подання, та/або надіслання яких передбачається Податковим кодексом України, іншими нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу, та/або пов`язане з реалізацією прав та обов`язків платника та/або контролюючих органів згідно із нормами цього Кодексу, та подаються у форматі (стандарті), затвердженому в установленому законодавством порядку.
Положеннями пункту 2 Розділу II Порядку № 557 встановлено, що автор створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронному та паперовому вигляді, із зазначенням всіх обов`язкових реквізитів та з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису чи печатки, керуючись цим Порядком, а також Договором (крім фізичних осіб, які не є самозайнятими особами).
Створення електронного документа завершується накладанням на нього кваліфікованого електронного підпису підписувача (підписувачів) та печатки (за наявності).
Автор має право отримати кваліфіковану електронну довірчу послугу у будь-якого кваліфікованого надавача електронних довірчих послуг.
Згідно із пунктами 5-7 Розділу II Порядку № 557 у разі якщо адресатом є контролюючий орган, після надходження електронного документа здійснюється його автоматизована перевірка.
Автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня.
Автоматизована перевірка електронного документа включає:
- перевірку правового статусу кваліфікованого електронного підпису чи печатки відповідно до частини другої статті 18 Закону України «Про електронні довірчі послуги»;
- перевірку обов`язковості та послідовності накладання на електронний документ кваліфікованого електронного підпису чи печатки підписувачів у встановленому порядку;
- перевірку відповідності електронного документа затвердженому формату (стандарту);
- перевірку наявності обов`язкових реквізитів;
- перевірку права підпису електронного документа підписувачем.
Перша квитанція надсилається автору електронного документа протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом, в іншому разі - протягом перших двох годин наступного операційного дня.
У першій квитанції, що формується за результатами автоматизованої перевірки, зазначеної у пункті 7 цього розділу, повідомляється про результати такої перевірки. У разі негативних результатів автоматизованої перевірки у першій квитанції повідомляється про неприйняття електронного документа із зазначенням причин, у такому випадку друга квитанція не формується.
На першу квитанцію накладається печатка контролюючого органу, здійснюється її шифрування та надсилання автору електронного документа. Другий примірник першої квитанції в електронному вигляді зберігається в контролюючому органі (пункт 8 Розділу II Порядку № 557).
Як вірно було встановлено судом першої інстанції, що на час виникнення події, з якою ПК України пов`язує виникнення у платника податку обов`язку по складенню податкових накладних, керівником ТОВ «НВП «Медирент» був ОСОБА_1 , однак станом на дату реєстрації спірних податкових накладних у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вже містився запис про нового керівника підприємства ОСОБА_2 , який мав повноваження щодо реєстрації документів та електронний підпис якого був чинним.
Також, з матеріалів справи вбачається, що позивачем як платником податків, були здійснені всі необхідні та належні заходи з метою реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкової накладної. Вказані обставини відповідачем не були спростовані, як і не заперечується той факт, що на час направлення податкової накладної для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних новий директор ТОВ «НВП «Медирент» ОСОБА_2 мав чинний кваліфікований електронний підпис.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що положеннями статей 192 та 201 ПК України не передбачено заборони щодо складення податкової накладної одним керівником підприємства та її надіслання у подальшому новим керівником юридичної особи, яким набуто повноваження.
Водночас, колегія суддів зазначає, що як слідує з порядку реєстрації податкових накладних, безпосереднім обов`язком відповідача є перевірка повноважень особи, яка підписує податкову накладну та надсилає її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів критично ставиться до доводів апелянта стосовно того, що новий керівник не може підписати податкові накладні, оскільки діє в рамках іншого договору про електронний документообіг, дата набрання чинності якого відрізняється від дат створення електронних документів (податкових накладних), та ніяким чином не ідентифікує посадову (уповноважену) особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та не бере їх до уваги, з огляду на наступне. 
ПК України відрізняє подію виникнення обов`язку скласти податкову накладну від події зареєструвати податкову накладну у Єдиному реєстрі податкових накладних. Такі події не збігаються в часі їх виникнення. Так, момент виникнення обов`язку скласти податкову накладну виникає за першою подією у відповідності до вимог положень статті 187 ПК України, а подія зареєструвати податкову накладну протягом часу, зазначено в абзацах 14 - 18 пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Протягом проміжку часу між вказаними подіями можуть відбуватися зміни як в структурі організації роботи платника податку, так і в особі, яка є керівником платника податку (як в результаті звільнення, відсторонення, так і за наслідками інших подій, як наприклад, хвороби або смерті особи). При цьому, такі зміни не можуть звільняти або позбавляти платника податку обов`язку та права зареєструвати податкову накладну у встановленому законом порядку.
Таким чином, податковим законодавством не встановлено прямої заборони щодо неможливості складення податкових накладних в один день, а подачу їх на реєстрацію в інший із застосуванням чинного електронного цифрового підпису нового керівника.
Відповідно до пункту 56.21 статті 56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Отже, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що недосконалість законодавства та програмного забезпечення (телекомунікаційної системи) не може бути причиною неприйняття податкової накладної, враховуючи, що накладення кваліфікованого електронного підпису діючого керівника не завадить ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань. Крім того, діючий порядок не передбачає такої підстави для відхилення реєстрації податкової накладної як зміна посадової особи, що склала податкову накладну та посадової особи, що подала її для реєстрації.
В силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Натомість, застосування податковим органом у спірних правовідносинах формального підходу до вирішення питання про прийняття податкової накладної до реєстрації не відповідає принципу пропорційності рішення суб`єкта владних повноважень, оскільки має наслідком перешкоджання виконанню платником податків його обов`язку, встановленого пунктом 201.1 статті 201 ПК України, без належного обґрунтування необхідності або ж доцільності прийняття такого рішення у розрізі реалізації відповідачем повноважень з адміністрування податків та зборів.
Таким чином, на підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність дій відповідача щодо неприйняття спірних податкових накладних та обґрунтованість позовних вимог в цій частині.
Щодо зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно п.19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
Відповідно до п.20 вказаного Порядку у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
Щодо доводів про те, що реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є дискреційним повноваженням та виключною компетенцією уповноваженого органу, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з Рекомендаціями Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Дискреційні повноваження - це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених нормативно-правовим актом, проектом нормативно-правового акта.
У разі наявності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту є втручанням у дискреційні повноваження.
Дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти, чи бездіяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. При реалізації дискреційного повноваження суб`єкт владних повноважень зобов`язаний поважати основоположні права особи, додержуватися: конституційних принципів; принципів реалізації відповідної владної управлінської функції; принципів здійснення дискреційних повноважень; змісту публічного інтересу; положень власної компетенції; вказівок, викладених у інтерпретаційних актах; фахових правил, закріплених у нормативних актах; адміністративної практики; судової практики; процедурних вимог.
Тобто, дискреційними є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».
Таким чином, у межах даної справи відповідач не наділений повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.
За таких обставин, враховуючи відсутність обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність правових підстав для зобов`язання Державної податкової служби України прийняти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 1 від 02.02.2022, №2 від 04.02.2022, №3 від 04.02.2022, №4 від 10.02.2022, №5 від 15.02.2022, №6 від 23.02.2022, №7 від 28.02.2022, №8 від 28.02.2022, №9 від 28.02.2022, №10 від 28.02.2022, №11 від 28.02.2022, №12 від 28.02.2022, №13 від 28.02.2022, №14 від 28.02.2022, №15 від 23.02.2022, №16 від 23.02.2022, №17 від 23.02.2022, №18 від 23.02.2022, №19 від 28.02.2022, №20 від 28.02.2022, №21 від 28.02.2022, №1 від 01.03.2022, №2 від 01.03.2022, №3 від 02.03.2022, №4 від 02.03.2022, №5 від 14.03.2022, №6 від 14.03.2022, №7 від 18.03.2022, №8 від 22.03.2022, №9 від 31.03.2022, №10 від 31.03.2022, №11 від 31.03.2022, №12 від 31.03.2022, №13 від 31.03.2022, №14 від 31.03.2022, №15 від 31.03.2022, №16 від 31.03.2022, №17 від 31.03.2022, №18 від 31.03.2022, №19 від 31.03.2022, №20 від 31.03.2022, №21 від 31.03.2022, №22 від 31.03.2022, датою їх фактичного подання на реєстрацію.
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про часткове задоволення позову.
При цьому, інші доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Крім того, як зазначено у постанові Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 127/3429/16-ц, Європейський суд з прав людини вказав, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа «Серявін проти України», §58, рішення від 10.02.2010).
Отже, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції прийняв законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт протиправності рішення суду першої інстанції.
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 16.04.2024 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий:                                                                      Василенко Я.М.
                           
Судді:                                                                                Ганечко О.М. 

                                                                                                    Оксененко О.М.