ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
24 жовтня 2024 року           справа №200/2731/24 

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сіваченка І.В., суддів: Блохіна А.А., Гаврищук Т.Г., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року (повне судове рішення складено 01 серпня 2024 року) у справі № 200/2731/24 (суддя в І інстанції Зеленов А.С.) за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення - рішення,

                                                          УСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області, у якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №263738- 24/05-16 від 25 вересня 2023 року.
Позивач в обґрунтування позову посилався на те, що 18.03.2024 засобами поштового зв`язку від ГУ ДПС України податкове повідомлення-рішення №263738-24/05-16 від 25 вересня 2023 року про нараховану суму податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2022 рік за земельну ділянку код ТТГ UA14160250000075646 у розмірі мінімального податкового зобов`язання 10 565,30 грн. Вказав, що у власності позивача перебуває земельна ділянка кадастрового номеру 1422756300:06:000:0840, площею 8,4900 га, цільове призначення – для ведення товарного сільськогосподарського виробництва. 
Щодо підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення зазначено наступне.
У відповідності до Наказу Мінреінтеграції від 25.04.2022 за № 75, який діяв до 27.12.2022, Удачненська селищна територіальна громада Покровського району Донецької області (де знаходиться земельна ділянка, яка оподатковується), віднесена до територіальних громад, які розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій.
У відповідності до п. 69.15 ст. 69 підрозділу 10 Перехідних положень ПК України, не нараховується та не сплачується загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України: за 2022 рік - у частині земельних ділянок, земельних часток (паїв), що перебувають у власності чи користуванні фізичних осіб. Вказана норма у вказаному вигляді діє з 30.06.2023.
Від 15.03.2022 пункт 69.15 мав такий зміст: «Тимчасово, за 2022 та 2023 податкові (звітні) роки, не нараховується та не сплачується загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельні ділянки, що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, та/або за земельні ділянки, визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди». 
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.
Вказав, що закон зворотної дії у часі не має і до 01.07.2023 контролюючим органом такого податкового повідомлення-рішення позивачу складено і направлено не було, а за діючим на той проміжок часу і не могло, на думку позивача, бути направлено, то вважає, що позивач звільнений від сплати МПЗ як за 2022, так і за 2023 роки.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року позов задоволено.

Не погодившись з таким рішенням, Головне управління ДПС у Донецькій області подало апеляційну скаргу, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просило рішення місцевого суду скасувати та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Аргументами на підтвердження правомірності податкового повідомлення-рішення зазначає, що мінімальне податкове зобов`язання було введено Законом України від 30 листопада 2021 року № 1914-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» у 2022 році. Згідно з цим Законом, першим роком, за який визначається мінімальне податкове зобов`язання, є 2022 рік.
6 травня 2023 року набув чинності Закон України від 11 квітня 2023 року №3050-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо звільнення від сплати екологічного податку, плати за землю та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за знищене чи пошкоджене нерухоме майно» (далі – Закон №3050).
Законом змінено механізм визначення переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією (далі – Перелік територій). Згідно з Законом Перелік територій визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку (пункт 283-1.2 статті 283-1, пункт 286.1 статті 286, пункт 288.8 статті 288, підпункт 69.14 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України).
Постанова Кабінету Міністрів України від 06 грудня 2022 року № 1364 (далі – Постанова № 1364) визначає деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією.
Зокрема, пунктом 1 Постанови № 1364 визначається орган виконавчої влади (Міністерство з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій), якому делегуються повноваження щодо затвердження переліку територій, а також визначаються складові переліку територій, вимоги до формату територій, за якими ці території відображаються у переліку, та затверджена форма переліку територій.
Враховуючи зазначене, у контексті Закону № 3050 постанова № 1364 може вважатися такою, що встановила порядок визначення Переліку територій.
У зв`язку з цим, Перелік територій, затверджений наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 №309, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 23.12.2022 за № 1668/39004 (далі – Наказ № 309), може застосовуватися при справлянні плати за землю на відповідних територіях.
Згідно з підпунктом 69.15 пункту 69 підрозділу 10 Перехідних положень ПК України, не нараховується та не сплачується загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України. 
Земельна ділянка, яка належить ОСОБА_1 , розташована на території Удачненської селищної територіальної громади Покровського району Донецької області.
Відповідно до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затвердженого Наказом № 309 (із змінами та доповненнями) Удачненська селищна територіальна громада не включена до переліку територій активних бойових дій та не відноситься до територій тимчасово окупованих Російською Федерацією. 

У відзиві на апеляційну скаргу представник позивача просить прийняти відзив і викладені в ньому доводи під час розгляду апеляційної скарги, у задоволенні апеляційної скарги просить відмовити, а рішення суду першої інстанції - залишити без змін.
Щодо строків подання відзиву зазначає, 28.08.2024 судом було постановлено ухвалу про відкриття апеляційного провадження в адміністративній справі № 200/2731/24, а позивачу було встановлено строк подання відзиву на апеляційну скаргу до 27.09.2024.
У зв`язку з тим, що позивач мешкає у с. Котлине Покровського р-ну Донецької області і через погіршення безпекової ситуації саме у серпні 2024 року в районі його проживання ним було прийнято рішення про евакуацію до більш безпечних регіонів України, також його представник вже евакуювався до міста Києва, тому зв`язок між позивачем та представником було втрачено на деякий час. Позивач не отримував через вказані обставини ухвали про відкриття провадження за апеляційним зверненням, не має зареєстрованого електронного кабінету в підсистемі «Електронний суд» і не знав про строки які були встановлено для подання відзиву на апеляційну скаргу, а тому і договір з ним було укладено вже 01 жовтня 2024 року.
Суд вважає, що наведене свідчить про поважність причиною пропуску встановленого строку подання відзиву. Крім того, період між 27.09.2024 та 02.10.2024 (дата подання відзиву через підсистему «Електронний суд») є незначним.

Справа розглянута у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне вимоги, викладені в апеляційній скарзі, залишити без задоволення, з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено що позивач  є власником земельної ділянки з кадастровим номером 1422756300:06:000:0840, яка розташована в Удачненській селищній раді Покровського району Донецької області, площа – 8,4900 га, цільове призначення – для ведення товарного сільськогосподарського виробництва, категорія земель – землі сільськогосподарського призначення, що підтверджується витягом з Державного земельного кадастру про земельну ділянку.
Податковим органом на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України, Глави 4 розділу ІІ ПК України та відповідно до пункту 170.14 статті 170 ПК України прийнято податкове повідомлення-рішення форми «МПЗФ» від 25 вересня 2023 року №263738-24/05-16, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб за 2022 рік на суму 10 565,30 грн.

Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає таке. 
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Відповідно до ч. 1 ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Законом України від 30.11.2021 № 1914 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» для платників податків - фізичних осіб, у яких у власності та/або користуванні (оренді, суборенді, емфітевзисі. постійному користуванні) є земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь, вводиться поняття мінімального податкового зобов`язання (далі - МПЗ).
Згідно п. 64 розділу«Перехідні положення» Податкового кодексу України першим роком, за який визначається мінімальне податкове зобов`язання, є 2022 рік.
Згідно з п.п.38-1.1.2 ст. 38-1 ПК України мінімальне податкове зобов`язання (МПЗ) щодо земельної ділянки, нормативна грошова оцінка якої не проведена, обчислюється за формулою: МПЗ = НГО x S x К x М / 12, де: МПЗ мінімальне податкове зобов`язання; НГО - нормативна грошова оцінка 1 гектара ріллі по Автономній Республіці Крим або по області з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим Кодексом для справляння плати за землю; S - площа земельної ділянки, гектарах; К - коефіцієнт, що становить 0,05; М - кількість календарних місяців, протягом яких земельна ділянка перебуває у власності, оренді, користуванні на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) платника податків.
Відповідно п.п.38-1.1.4 ст. 38-1 ПК України, МПЗ визначається за період володіння (користування) земельною ділянкою, який припадає на відповідний податковий (звітний) рік.
Відповідно до п. 38-1.3 ст. 38-1 ПК України у разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування мінімальне податкове зобов`язання визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному цим Кодексом.
За правилами п.п.170.14.3 ст.170 Податкового кодексу України визначення загального мінімального податкового зобов`язання фізичним особам здійснюється контролюючими органами за податковою адресою таких осіб.
Мінімальне податкове зобов`язання обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Державного земельного кадастру та/або на підставі оригіналів чи належним чином засвідчених копій відповідних документів платника податків, зокрема документів, що підтверджують право власності/користування.
При обчисленні мінімального податкового зобов`язання нормативна грошова оцінка земельних ділянок застосовується контролюючими органами з урахуванням вимог, встановлених пунктом 271.2 статті 271 цього Кодексу.
Податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми податку про сплату річного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, на суму позитивного значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та сумою сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь (далі у цьому пункті - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів), надсилається (вручається) платнику податку у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до 1 липня року, наступного за звітним.
Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022, у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до п. 20 ч. 1 ст. 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану» введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24.02.2022 строком на 30 діб.
У подальшому строк дії воєнного стану продовжувався відповідними Указами Президента України та діє натепер.
У зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, Верховною Радою України 15.03.2022 був прийнятий Закон України № 2120-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», яким пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України був доповнений, зокрема, підпунктом 69.15 такого змісту:
«Тимчасово, за 2022 та 2023 податкові (звітні) роки, не нараховується та не сплачується загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельні ділянки, що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, та/або за земельні ділянки, визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди. Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.».
Пунктом 4 цього Закону Кабінету Міністрів України доручено невідкладно забезпечити перегляд та приведення міністерствами та іншими центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
Отже, підпунктом 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (в редакції протягом всього 2022 року) було встановлено пільгу на час введення воєнного стану для землекористувачів зі сплати загального мінімального податкового зобов`язання за земельні ділянки у випадку, зокрема, розташування таких земельних ділянок на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.
Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25 квітня 2022 року № 75 затверджено Перелік територіальних громад, які розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні), у якому станом на 10 грудня 2022 року перебувала Удачненська селищна територіальна громада.
Відповідно до Постанови № 1364 визначено, що перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією (далі - Перелік), затверджується Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій за формою згідно з додатком за погодженням з Міністерством оборони на підставі пропозицій відповідних обласних, Київської міської військових адміністрацій.
Відповідно до пункту 1 Постанови № 1364 до територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, включаються території можливих бойових дій та території активних бойових дій.
Наказом від 22.12.2022 за № 309 Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України визнано таким, що втратив чинність, наказ Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25 квітня 2022 року № 75 та затверджено Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, у якому зазначено, зокрема, що з 24.02.2022 територія Удачненської селищної територіальної громади відноситься до території можливих бойових дій (п. 1 розділу І). 
Вказаний Перелік визначав територіями, на яких ведуться (велися) бойові дії/ розділ І/, як території можливих бойових дій /підрозділ 1/, так і території активних бойових дій /підрозділ 2/, з огляду на що Удачненська селищна територіальна громада віднесена до території, на якій з 24.02.2022 ведуться (велися) бойові дії, як то прямо було передбачено протягом 2022 року підпунктом 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Судами встановлено, що позивач  є власником земельної ділянки з кадастровим номером 1422756300:06:000:0840, яка розташована в Удачненській селищній раді Покровського району Донецької області, площа – 8,4900 га, цільове призначення – для ведення товарного сільськогосподарського виробництва, категорія земель – землі сільськогосподарського призначення, що підтверджується витягом з Державного земельного кадастру про земельну ділянку.
Податковим органом на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України, Глави 4 розділу ІІ ПК України та відповідно до пункту 170.14 статті 170 ПК України прийнято податкове повідомлення-рішення форми «МПЗФ» від 25 вересня 2023 року №263738-24/05-16, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб за 2022 рік на суму 10 565,30 грн.
Відповідно до розрахунку мінімального податкового зобов`язання за податковий (звітний) рік для фізичних осіб (крім фізичних осіб - підприємців) – власників земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь: код ТТГ місцезнаходження земельної ділянки, площа 8,4900 га, нормативна грошова оцінка 31 111,00 грн, коефіцієнт 0,04, мінімальне податкове зобов`язання 10 565,30 грн. 
Враховуючи вищенаведене, місцевий суд дійшов правильного висновку, що з моменту набуття чинності Законом № 2120-ІХ, позивач набув право на застосування податкової пільги, передбаченої підпунктом 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, зокрема, у звітному 2022 році.

Податковий орган вважає, що змінами, внесеними до підпункту 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України передбачено, що загальне мінімальне податкове зобов`язання протягом спірного періоду не нараховується та не сплачується виключно за земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України. Земельна ділянка, яка належить ОСОБА_1 , розташована на території Удачненської селищної територіальної громади Покровського району Донецької області. Відповідно до Переліку № 309 (із змінами та доповненнями) Удачненська селищна територіальна громада не включена до переліку територій активних бойових дій та не відноситься до територій тимчасово окупованих Російською Федерацією. На думку податкового органу, позивач має сплачувати загальне мінімальне податкове зобов`язання за користування земельною ділянкою за 2022 рік на загальних підставах.
Водночас, такі доводи є необґрунтованими, з огляду на наступне.
Так, 11.04.2023 Верховною Радою України прийнято Закон № 3050-IX, який набрав чинності 06.05.2023, яким підпункт 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України викладено в наступній редакції:
«69.15. Не нараховується та не сплачується загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України:
за 2022 рік - у частині земельних ділянок, земельних часток (паїв), що перебувають у власності чи користуванні фізичних осіб;
з 1 березня 2022 року до 31 грудня 2022 року - у частині земельних ділянок, земельних часток (паїв), що перебувають у власності чи користуванні юридичних осіб та фізичних осіб – підприємців.»
Отже, до 06.05.2023 (набрання чинності змін в ПК України) пп.69.15 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України передбачав, що в період воєнного стану землекористувачі звільняються від сплати загального мінімального податкового зобов`язання за земельні ділянки, розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації.
Разом з тим, з 06.05.2023 змінено редакцію вищенаведеної норми, шляхом зазначення, що пільга щодо сплати загального мінімального податкового зобов`язання за земельні ділянки надається користувачам земельних ділянок, розташованих на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України.
За загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
Позицію щодо незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів неодноразово висловлював Конституційний Суд України.
Так, згідно з висновками щодо тлумачення змісту ст. 58 Конституції України, викладеними у  рішеннях Конституційного Суду України від 13 травня 1997 року № 1-зп, від 9 лютого 1999 року № 1-рп/99, від 5 квітня 2001 року № 3-рп/2001, від 13 березня 2012 року № 6-рп/2012, закони та інші нормативно-правові акти поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності; дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється із втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце; дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом.
Єдиний виняток з даного правила, закріплений у ч. 1  ст. 58 Конституції України, складають випадки, коли закони та інші нормативно-правові акти пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
Таким чином, зміст правовідносин, зокрема, прав та обов`язків особи, не може змінюватися зі зміною законодавчих норм. До події, факту застосовується закон (інший нормативно-правовий акт), під час дії якого вони настали або мали місце.
Слід зазначити, що положення ПК України, застосовані податковим органом при нарахуванні позивачу податкового зобов`язання за 2022 рік не можуть застосовуватись до подій (правовідносин), що виникли до набрання ними чинності, адже закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі відповідно положень статті 58 Конституції України.
З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що до спірних правовідносини стосовно сплати податку за 2022 рік належить застосовувати положення чинного на час їх виникнення підпункту 69.15 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яким встановлена пільга щодо сплати загального мінімального податкового зобов`язання за земельну ділянку, яка розташована на території, на якій ведуться (велися) бойові дії, яка включає в себе території можливих бойових дій, а не норми цього пункту в редакції на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.
Застосування відповідачем Закону № 3050-ІХ не відповідає принципу правової визначеності, складовою якого є принцип легітимних очікувань, який має застосовуватись не лише на етапі нормотворчої діяльності, а й під час безпосереднього застосування чинних норм права, що даватиме можливість особі в розумних межах передбачати наслідки своїх дій.
У рішенні ЄСПЛ від 20 січня 2012 року у справі «Рисовський проти України» підкреслено особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що в разі коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема якщо справа впливає на основоположні права людини, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах (пункт 70).
За практикою ЄСПЛ, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платників податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа «Серков проти України», заява № 39766/05, пункт 43).
Частиною 2 ст. 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Однак, відповідач правомірності прийнятого рішення належним чином не довів у межах розгляду даної справи.
Частиною другою  статті 19 Конституції України  передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Завданням адміністративного судочинства відповідно до положень  статті 2 КАС України  є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Згідно з нормами частини другої зазначеної статті у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною другою статті 77 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Підсумовуючи, місцевий суд дійшов правильного висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області № 263738- 24/05-16 від 25 вересня 2023 року.
Отже, розглянувши подані документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, колегія суддів приходить до висновку, що місцевий суд прийняв рішення з дотриманням як матеріального так і процесуального права, а позовні вимоги підлягають задоволенню.
Як було зазначено вище, суд апеляційної інстанції здійснює перегляд судового рішення в межах доводів апеляційної скарги, які в свою чергу, не спростовують висновків місцевого суду.
Відповідно до положень ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статями 291, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

                                                        ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області – залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року у справі № 200/2731/24 – залишити без змін.
Повне судове рішення – 24 жовтня 2024 року.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Колегія суддів                                                                      І. В. Сіваченко

                                                                                          А. А. Блохін

                                                                                          Т. Г. Гаврищук