ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 листопада 2024 року 
м. Київ

справа № 640/21965/21
касаційне провадження № К/990/15369/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві
на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2022 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Степанюк А.Г.; судді - Кобаль М.І., Костюк Л.О.)
у справі № 640/21965/21
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фрам-Лайн»
до Головного управління ДПС у м. Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

У серпні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Фрам-Лайн» (далі - ТОВ «Фрам-Лайн»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01 липня 2021 року № 499870701 та від 01 липня 2021 року № 500000701.

Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 06 січня 2022 року в задоволенні адміністративного позову відмовив повністю, дійшовши висновку про фіктивний характер господарських операцій платника з Товариством з обмеженою відповідальністю «Ортіс Компані», Товариством з обмеженою відповідальністю «Місто-Буд Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Стеклосоюз», Товариством з обмеженою відповідальністю «Альфорно групп». Зокрема, суд зазначив, що досліджені операції спрямовані на документальне оформлення виконання робіт та не спрямовані на реальне настання наслідків, що обумовлені ними, а їхньою метою є мінімізація податкових зобов`язань. Крім того, Окружний адміністративний суд м. Києва критично поставився до змісту та обсягу тих первинних документів, які ТОВ «Фрам-Лайн» подано разом із позовною заявою під час розгляду справу та які не були надані під час проведення документальної перевірки.

Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 31 серпня 2022 року рішення суду першої інстанції скасував та прийняв нове - про повне задоволення позовних вимог, зазначивши, що платником під час розгляду справи надано докази, які в повній мірі підтверджують його доводи щодо реальності спірних поставок.

ГУ ДПС у м. Києві звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2022 року та залишити в силі рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 06 січня 2022 року.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судом норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на фіктивному характері господарських операцій платника з Товариством з обмеженою відповідальністю «Ортіс Компані», Товариством з обмеженою відповідальністю «Місто-Буд Плюс», Товариством з обмеженою відповідальністю «Стеклосоюз», Товариством з обмеженою відповідальністю «Альфорно групп».

Верховний Суд ухвалою від 13 червня 2023 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у м. Києві.

10 липня 2023 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Фрам-Лайн» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2017 року по 31 грудня 2020 року, валютного законодавства за період з 01 квітня 2017 року по 31 грудня 2020 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по                     31 грудня 2020 року, за результатами якої складено акт від 28 травня 2021 року № 42247/ж5/26-15-07-01-02/35918945.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 44.1, 44.2 статті 44, пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198,3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України), статті 9 Закону України від                  16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV), пунктів 5, 6, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, у зв`язку з неправомірним формуванням даних податкового обліку за наслідками придбання товарно-матеріальних цінностей (будівельних матеріалів) і підрядних робіт у Товариства з обмеженою відповідальністю «Ортіс Компані», Товариства з обмеженою відповідальністю «Місто-Буд-Плюс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Стеклосоюз», Товариства з обмеженою відповідальністю «Альфорно групп» з огляду на удаваний (фіктивний) характер проведених господарських операцій, що мотивовано недостатністю в контрагентів платника трудових і виробничих ресурсів, неподанням ними звітності до контролюючих органів за місцем реєстрації, непідтвердженням придбання товарно-матеріальних цінностей і робіт по ланцюгам постачання, ненаданням для здійснення контрольного заходу усіх необхідних підтверджуючих первинних документів.

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем 01 липня 2021 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 499870701, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 2169169,00 грн за основним платежем та 244231,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 500000701, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1752141,00 грн за основним платежем та 876071,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Надаючи оцінку правомірності прийняття ГУ ДПС у м. Києві названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-XIV первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Так, підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності та роботи отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків, більш того враховуючи доводи контролюючого органу про наявність у контрагентів платника ознак фіктивності. 

Не досліджено судом і технічну можливість постачальників позивача виконати спірні поставки з урахуванням їхніх фактичних господарських ресурсів, понесення витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати), а також наявності кваліфікованого персоналу в достатній кількості. 

При цьому не перевірено, якими силами та засобами виконувалися підрядні роботи, хто виступав їх конкретними виконавцями, яким чином позивач здійснював контроль за станом виконання робіт тощо.

Не враховано судом й те, що надання платником фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих ним показників податкового обліку. Обов`язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами            пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.  

Утім, суд апеляційної інстанції не перевірив обставини щодо ненадання позивачем під час здійснення перевірки первинних документів, якими опосередковувалися оспорювані господарські операції, що в тому числі послугувало підставою для відмови в задоволенні позову судом першої інстанції.  

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Таким чином, постановлене у справі судове рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. 

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково. 

Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2022 року скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                            І. А. Гончарова

Судді                                                                                                   І. Я. Олендер

   Р. Ф. Ханова