ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/17486/23                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Лапій С.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  16 грудня 2024 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                                Оксененка О.М.,
суддів:                                                      Черпака Ю.К.,
                                                           Штульман І.В.,

При секретарі:                              Долинській Д.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Центрального   міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» до Центрального   міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Центрального   міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просило: 
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 31.01.2023 №   227/Ж10/31-00-04-02-01 в частині завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 29   830   607,85 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від   03.05.2023 №   835/Ж10/31-00-04-02-01 повністю.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що податковим органом протиправно, без дослідження усіх обставин було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 31.01.2023   №   227/Ж10/31-00-04-02-01 в частині завищення від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на суму 29   830   607,85   грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 03.05.2023   №   835/Ж10/31-00-04-02-01.
В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог - відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що оскільки згідно наданих позивачем до перевірки первинних документів та даних бухгалтерського обліку встановлено проведення постачання сільськогосподарських товарів без фактичного вивезення їх за межі митної території України, без оформлення митних декларацій, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, що призвело до завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р. 19), в сумі 47 572 602 грн.
Крім того, на думку скаржника, операції від постачальників контрагентів ТОВ «Літера Буд Груп», ТОВ «ВКФ Булат» та ПП «ВКФ «Промсервіс» неможливо пов`язати з господарськими у зв`язку з відсутністю оформленою належним чином земельної ділянки та відсутністю дозвільних документів на проведення будівельних робіт, що в свою чергу призвело до завищення податкового кредиту, від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 492 741 грн.
Також, апелянт звертає увагу на те, що під час перевірки позивача встановлено відображення в складі р. 10.3 розділу IІ «Податковий кредит» податкової декларації з ПДВ за червень 2022 року взаємовідносини з ПП «Амбар Агро» за період лютий 2022 року у розмірі 1 139 653,16 грн, що вказує про правомірність винесених податкових повідомлень-рішень.
У відзиві на апеляційну скаргу позивачем зазначено про те, що оскільки він не виконував зобов`язання з поставки за зовнішньоекономічними контрактами, відтак без фактичного експорту товарів позивач не міг вважтись таким, що належним чином виконав свої власні зобов`язання з поставки товарів.
Як зазначає позивач, податковий орган не уповноважений оцінювати доцільність та ефективність витрат платника податків, а економічний ефект від відповідних витрат не обов`язково має настати в період їх понесення, враховуючи, що Акт перевірки не містить будь-яких доводів контролюючого органу про порушення вимог документального оформлення господарських операцій з контрагентами, тому у діях позивача відсутні порушення податкового законодавства.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Як вбачається з матеріалів справи, у відповідності до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст 20, п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82, п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ   ПК України   та на підставі наказу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податку від 20.10.2022 № 116/Ж1 податковим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» з питання законності декларування від`ємного значення ПДВ, яке становить більше 100   тис. грн по декларації з податку на додану вартість за червень 2022 (вх.   №   9132754548 від 19.07.2022) з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.
За результатами перевірки складено акт від 19.12.2022 №   1521/Ж5/31-00-04-02-01/41649076 про результати документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» щодо законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100   тис. грн по декларації з податку на додану вартість за червень 2022 (вх.   №   9132754548 від 19.07.2022) з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.
Так, перевіркою встановлено порушення п.   44.1 ст.   44, п.   187.1 ст.   187, пп. г) п.   193.1 ст.   193, п.   198.5 ст.   198, п.   200.1, п.   200.2   та 200.4 ст.   200, п.   201.1, п.   201.7, п.   201.10 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №   2755-VI, п. 5 Розділу V   наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форм та Порядку заповнення i подання податкової звітності з податку на додану вартість» від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 р. за № 15/28289 в результаті чого у відповідності до п. 200.14 статті 200 виявлено: завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.   19), суми від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню (р.   20.2), декларації за червень 2022 в сумі 10   702   441   грн; завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (р.   21), декларації за червень 2022 в сумі 38   792   566   грн.
У подальшому, листом від 24.01.2023 №   73/Ж12/31-00-04-02-01 «Про результати розгляду заперечення» висновки акту перевірки викладено в новій редакції, а саме: перевіркою встановлено порушення позивачем п. 44.1 ст. 44, п. 187.1. ст. 187 та пп. г) п.   193.1 ст. 193, п.198.5 ст. 198, п.   200.1, п.   200.2   та 200.4, ст.   200, п.   201.1,   201.7, та 201.10 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №   2755-VI, п. 5 Розділу V   наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форм та Порядку заповнення i подання податкової звітності з податку на додану вартість» від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 р. за № 15/28289, в результаті чого у відповідності до п. 200.14 статті 200 виявлено:
1) завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (р. 19), суми від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню (p. 20.2), декларації: за лютий 2022 року в сумі 3   763   019 грн; за травень 2022 року в сумі 3 868 363 грн.; за червень 2022 року в сумі 10 702 441 грн.
2) заниження суми податкового зобов`язання, що призвело до заниження суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту декларації: за березень 2022 року в сумі 72 632 грн.; за квітень 2022 року в сумі 998 077 грн.
3) завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (p.21) декларації   за червень 2022 року в сумі 30 090 475 грн.
На підставі висновків акту перевірки в новій редакції податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 31.01.2023 №   226/Ж10/31-00-04-02-01, №   227/Ж10/31-00-04-02-01, №   228/Ж10/31-00-04-02-01.
Однак, рішенням ДПС України від 27.04.2023 №   10327/6/99-00-06-01-02-06 за результатами розгляду скарги ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» на податкові повідомлення-рішення від 31.01.2023 №   226/Ж10/31-00-04-02-01, №   227/Ж10/31-00-04-02-01, №   228/Ж10/31-00-04-02-01, скаргу задоволено частково:
Скасовано податкове повідомлення-рішення від 31.01.2023 №   226/Ж10/31-00-04-02-01. Залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 31.01.2023 №   227/Ж10/31-00-04-02-01. Частково скасовано податкове повідомлення-рішення від 31.01.2023 №   228/Ж10/31-00-04-02-01 у частині періодів: за лютий 2022 року, за травень 2022 рокуна загальну суму 7   631   382   грн, а також у частині застосування штрафних санкцій на загальну суму 3   815   691   грн, в іншій частині податкове повідомлення-рішення залишено без змін.
Як наслідок, отримано нове податкове повідомлення-рішення від 03.05.2023 №   835/Ж10/31-00-04-02-01 замість частково скасованого і, відповідно, відкликаного податкового повідомлення-рішення від 31.01.2023 №   228/Ж10/31-00-04-02-01.
У свою чергу, позивачем отримано наступні податкові повідомлення-рішення:
- від 31.01.2023 №   227/Ж10/31-00-04-02-01 в частині завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в сумі 29   830   607,85 грн;
- від 03.05.2023 №   835/Ж10/31-00-04-02-01 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у сумі 10 702 441 грн.
Не погоджуючись з такими рішеннями та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки винесені не у відповідності до вимог частини другої статті 19 Конституції України.
Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
За пп. 14.1.27 п. 14.1 статті 14 ПК України, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Згідно п. 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
При цьому, у силу вимог до пп.   14.1.191 п. 14.1 ст. 14 ПК України   постачання товарів   будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
Згідно з частиною а) пп.185.1 ст.185 ПК України   об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до   статті 186   цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
У відповідності до з п.   187.1 ст. 187 ПК України   датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а)   дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/ небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б)   дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до   Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Отже, датою виникнення податкових зобов`язань для операцій з експорту є дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства.
У силу вимог пп.14.1.181 п. 14.1 статті 14 ПК України - податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду.
Підпунктом «а» п. 198.1, п.198.2, п.198.3 статті 198 ПК України закріплено право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3).
Згідно із п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2   розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом   189.9 статті 189   цього   Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до   Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей   розділу V цього Кодексу   такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом   201.11 статті 201   цього   Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього   Кодексу.
Згідно п. 198.6 статті 198 ПК України не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п.201.11 ст.201 Кодексу). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
При цьому, Законом України «Про бухгалтерський обік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Відповідно до статті 1 вказаного Закону - первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно зі статтею 9 вказаного Закону - підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, для підтвердження включення до складу податкового кредиту сум сплаченого податку на додану вартість у складі ціни за придбаний товар (роботи, послуги), необхідні первинні документи (податкові накладні), оформлені відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».
При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документа не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Отже, оскільки наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, які пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податку, а також відповідають змісту й обсягу, відображеному в укладених платником податку договорах та складених на їх підставі первинних документах, тому у разі якщо певна господарська операція не здійснювалась, визначення податкового кредиту було б безпідставним і сума ПДВ не підлягала би відшкодуванню з бюджету, незважаючи на наявність у платника податку (позивача у справі) податкової накладної, а також доказів сплати постачальнику сум ПДВ у складі вартості товару.
Як свідчать матерали справи, відповідно до висновків контролюючого органу позивачем занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість за звітний період - лютий 2022 року на 47   572   602   грн та завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.   19), в сумі 47   572   602   грн.
У спірний період позивач мав взаємовідносини з компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» по наступним зовнішньоекономічним контрактам: від 26.01.2022 №-S-102; від 26.01.2022 №-S-105; від 01.02.2022 №-S-140; від 01.02.2022 №-S-141; від 01.02.2022 №-S-142; від 04.02.2022 №-S-150; від 10.02.2022 №-S-156; від 22.02.2022 №-S-175.
Щодо проведення господарських операцій позивача (Продавець) по взаємовідносинах з компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» (Покупець) за контрактом від 26.01.2022 №-S-102, слід зазначити наступне.
Згідно з пп.   3.1 п.   3 контракту від 26.01.2022 №-S-102 предметом контракту є поставка кукурудзи 3-го класу українського походження врожаю 2021   року (надалі - «Товар»).
Кількість Товару за Контрактом складає 12   500   метричних тонн +/- 5 % за вибором Постачальника (пп.   4.3 п.   4 контракту від 26.01.2022 №-S-102).
Умови поставки за контрактом - DAP   Миколаївський морський торговий порт та/або ТОВ   «МСП Ніка-Тера» (Миколаїв, вул.   Айвазовського 23) (у відповідності до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів Інкотермс 2020) (пп.   5.1 п.   5 контракту від 26.01.2022 №-S-102).
Відповідно до пп.   5.2 п.   5 контракту від 26.01.2022 №-S-102 період поставки   з 27.01.2022 по 31.03.2022 включно.
Згідно з пп.   5.3 п.   5 контракту від 26.01.2022 №-S-102 датою поставки Товару за цим Контрактом є дата приймання Товару в порту.
Умовами пп.   5.4 п.   5 контракту від 26.01.2022 №-S-102 передбачено, що право власності на Товар переходить до Покупця в дату оформлення акта приймання-передачі права власності на Товар.
Згідно з пп.   5.5 п.   5 контракту від 26.01.2022 №-S-102, Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення. Відповідальність за Товар, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару.
У свою чергу, загальна сума контракту становить 3   425   000,00   доларів США +/- 5 % (пп.   6.2 п.   6 контракту від 26.01.2022 №-S-102).
У відповідності до пп.   8.6 п.   8 контракту від 26.01.2022 №-S-102 Постачальник відповідальний за митне очищення всього Товару через українську митницю (включаючи оплату митного збору та вартості виготовлення   ВМД, оплату експортного мита, тощо) і забезпечує призначеного експедитора Покупця усіма необхідними документами.
Надалі, у зв`язку з введенням воєнного стану на всій території України та закриття морських портів України до контракту від 26.01.2022 №-S-102 було укладено додаткову угоду від 24.02.2022 №   1, якою Сторони погодили викласти п.   5.3 п.   5 Контракту від 26.01.2022 №-S-102 в наступній редакції: «Датою поставки Товару за цим Контрактом є дата перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформленої електронної митної декларації». 
Також вказаною додатковою угодою Сторони погодили викласти п.   5.5 п.   5 контракту від 26.01.2022 №-S-102 в наступній редакції: «Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення та після перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформлення електронної митної декларації. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, відповідальність за Товар, право розпоряджатись Товаром, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату повного виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару передбачених цим Контрактом, якщо інше не погоджене між Сторонами в окремому документі. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, контракт вважається виконаним за умови та з моменту поставки Постачальником Товару, належного оформлення документів необхідних для митного оформлення експорту Товару, оплати Покупцем вартості поставленого Товару та фактичного перетину Товаром митного кордону України».
Додатково Сторони погодили викласти ппп.   7.2.1 пп.   7.2   п.   7 контракту від 26.01.2022 №   SGU-22-S-102 в наступній редакції: «Остаточний розрахунок за Товар проводиться на підставі Акта приймання-передачі права власності на Товар, підписаного Сторонами».
На виконання умов вказаного контракту від 26.01.2022 №-S-102 Сторонами було укладено акти прийому-передачі товару за лютий 2022 року, якими на виконання пп.   5.4 п.   5 контракту задокументовано передачу права власності на Товар від позивача до компанії «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» у кількості 6   917,679   мт на загальну суму 1   895   444,04   дол. США.
Надалі, до контракту від 26.01.2022 №-S-102 укладено додаток від 29.08.2022 №   1, у відповідності доя кого у зв`язку з введенням на території України воєнного стану, який є форс-мажорною обставиною, а також у зв`язку з веденням на території України бойових дій, що, як наслідок, спричинило неможливість роботи порту (роботу порту у рамках Ініціативи щодо безпечного транспортування зерна та продуктів харчування з українських портів від 22.07.2022   року не було відновлено та наразі невідома дата відновлення роботи порту), значне підвищення цінової політики на логістичні перевезення товару до м.   Ізмаїл та рекордного обміління річки Дунай, а також у зв`язку з великими чергами залізничних вагонів на митних переходах, що в сукупності спричинило неможливість експорту товару, сторони погодились цим додатком припинити дію контракту від 26.01.2022 №-S-102 за взаємною згодою з дати укладання цього додатку та повернути Товар Постачальнику у частині, що не була замитнена.
Відповідно до п. 2 додатка від 29.08.2022 №1 до контракту від 26.01.2022 №-S-102, станом на дату укладання цього додатку кількість не проекспортованого Товару згідно з контрактом складає 3   721,662 т. Сторони погодились, що Покупець не пізніше 3-х робочих днів з дати підписання даного Додатку має повернути Постачальнику всю кількість не проекспортованого Товару.
Згідно з п. 3 додатку від 29.08.2022 №1 до контракту від 26.01.2022 №-S-102, станом на дату укладання цього додатку сума невикористаної Покупцем передоплати складає 996   085,63   дол. США, що підтверджується Актом звірки взаємних розрахунків від 29.08.2022 №   6.
Як наслідок, Сторонами підписано акт прийому-передачі товару (повернення товару) від 29.08.2022 до контракту від 26.01.2022 №-S-102, яким задокументовано повернення компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» Товару ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» у кількості 3 721,662 мт. на загальну суму 1   019 735,39 дол. США.
Щодо проведення господарських операцій позивача по взаємовідносинах з компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» (Покупець) за контрактом від 26.01.2022 №-S-105, слід зазначити таке.
У відповідності до пп. 3.1 п. 3 контракту від 26.01.2022 №-S-102 предметом контракту є поставка пшениці 2-го та/або 3-го класу українського походження врожаю 2021 року («Товар»).
Кількість Товару за контрактом складає 23 000 метричних тонн +/- 5 % за вибором Постачальника (пп. 4.3 п. 4 контракту від 26.01.2022 №-S-105).
Умови поставки за контрактом - DAP Миколаївський морський торговий порт та/або ТОВ «ЄВТ Грейн» (Миколаїв, вул. Айвазовського 14) (у відповідності до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів Інкотермс 2020) (пп.   5.1 п.   5 контракту від 26.01.2022 №-S-105).
На підставі пп.   5.2 п.   5 контракту від 26.01.2022 №-S-105 період поставки - з 27.01.2022 по 30.04.2022 включно.
Згідно з пп. 5.3 п. 5 контракту від 26.01.2022 №-S-105 датою поставки Товару за цим Контрактом є дата приймання Товару в порту.
Відповідно до пп. 5.4 п. 5 контракту від 26.01.2022 №-S-105 право власності на Товар переходить до Покупця в дату оформлення акту приймання-передачі права власності на Товар.
Згідно з пп. 5.5 п. 5 контракту від 26.01.2022 №-S-105 Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення. Відповідальність за Товар, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару.
Ціна за одиницю Товару становить 315,00 доларів США за метричну тонну (пп.   6.1 п.   6 контракту від 26.01.2022 №-S-105).
Загальна сума Контракту становить 7 245 000,00 доларів США +/- 5 % (пп.   6.2 п.   6 Контракту від 26.01.2022 №-S-105).
Згідно з пп. 8.6 п.   8 контракту від 26.01.2022 №-S-105 Постачальник відповідальний за митне очищення всього Товару через українську митницю (включаючи оплату митного збору та вартості виготовлення   ВМД, оплату експортного мита, тощо) і забезпечує призначеного експедитора Покупця усіма необхідними документами.
Разом з тим, після введення воєнного стану на всій території України та закриття морських портів України на вхід та вихід (зокрема, були закриті порти Миколаїв, Одеса, Чорноморськ), до контракту від 26.01.2022 №-S-105 було укладено додаткову угоду від 24.02.2022 №1, якою Сторони погодили викласти п. 5.3 п. 5 Контракту від 26.01.2022 №-S-105 в наступній редакції: «Датою поставки Товару за цим Контрактом є дата перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформленої електронної митної декларації». 
Також вказаною додатковою угодою Сторони погодили викласти п.   5.5 п.   5 контракту від 26.01.2022 №-S-105 в наступній редакції: «Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення та після перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформлення електронної митної декларації. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту відповідальність за Товар, право розпоряджатись Товаром, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату повного виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару передбачених цим Контрактом, якщо інше не погоджене між Сторонами в окремому документі. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту. Контракт вважається виконаним за умови та з моменту поставки Постачальником Товару, належного оформлення документів необхідних для митного оформлення експорту Товару, оплати Покупцем вартості поставленого Товару та фактичного перетину Товаром митного кордону України».
Додатково Сторони погодили викласти ппп. 7.2.1 пп.   7.2   п.   7 контракту від 26.01.2022 №   SGU-22-S-105 в наступній редакції: «Остаточний розрахунок за Товар проводиться на підставі Акту приймання-передачі права власності на Товар, підписаного Сторонами».
У свою чергу, Сторонами підписано акт прийому-передачі товару від 15.02.2022 до контракту від 26.01.2022 №-S-105, яким на виконання пп.   5.4 п.   5 контракту задокументовано передачу права власності на Товар від ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» компанії «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» у кількості 22   337,7 мт. на загальну суму   7   036   375,50   дол. США.
При цьому, до контракту від 26.01.2022 №-S-105 укладено додаток від 05.08.2022 №   1, відповідно до якого у зв`язку з введенням на території України воєнного стану, який є форс-мажорною обставиною, а також у зв`язку з веденням на території України бойових дій, що, як наслідок, спричинило неможливість роботи порту (роботу порту у рамках Ініціативи щодо безпечного транспортування зерна та продуктів харчування з українських портів від 22.07.2022   року не було відновлено та наразі невідома дата відновлення роботи порту), значне підвищення цінової політики на логістичні перевезення товару до м.   Ізмаїл та рекордного обміління річки Дунай, а також у зв`язку з великими чергами залізничних вагонів на митних переходах, що в сукупності спричинило неможливість експорту товару, сторони погодились цим додатком припинити дію контракту від 26.01.2022 №-S-105 за взаємною згодою з дати укладання цього додатка та повернути Товар Постачальнику у частині, що не була замитнена.
Згідно п.   2 додатку від 05.08.2022 №   1 до контракту від 26.01.2022 №-S-105, станом на дату укладання цього додатку кількість не проекспортованого Товару згідно з контрактом складає 4   279,286   т. Сторони погодились, що Покупець не пізніше 3-х робочих днів з дати підписання даного Додатку має повернути Постачальнику всю кількість не проекспортованого Товару.
У відповідності до п. 3 додатку від 05.08.2022 №   1 до контракту від 26.01.2022 №-S-105, станом на дату укладання цього додатка сума невикористаної Покупцем передоплати складає 1   347   975,10   дол. США, що підтверджується Актом звірки взаємних розрахунків від 05.08.2022 №   3.
У свою чергу, Сторонами акт прийому-передачі товару (повернення товару) від 08.08.2022 до контракту від 26.01.2022 №-S-105, яким задокументовано повернення компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» Товару ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» у кількості 4   279,286   мт на загальну суму   1   347   975,09   дол. США.
Стосовно проведення господарських операцій позивача по взаємовідносинах з компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» (Покупець) за контрактом від 01.02.2022 №-S-140, слід звернути увагу на наступне.
Згідно з пп. 3.1 п. 3 контракту від 01.02.2022 №-S-140, предметом контракту є поставка кукурудзи 3-го класу українського походження врожаю 2021 року («Товар»).
Кількість Товару за контрактом складає 7   000   метричних тонн +/- 5   % за вибором Постачальника (пп. 4.3 п. 4 контракту від 01.02.2022 №-S-140).
У відповідності до пп.   5.1 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-140 умови поставки за контрактом - DAP Миколаївський морський торговий порт та/або ТОВ   «МСП Ніка-Тера» (Миколаїв, вул.   Айвазовського 23) (у відповідності до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів Інкотермс 2020).
Період поставки - з 02.02.2022 по 30.04.2022 включно (пп.   5.2 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-140).
Згідно з пп.   5.3 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-140 датою поставки Товару за цим Контрактом є дата приймання Товару в порту.
Відповідно до пп.   5.4 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-140 право власності на Товар переходить до Покупця в дату оформлення акту приймання-передачі права власності на Товар.
Згідно з пп.   5.5 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-140 Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення. Відповідальність за Товар, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару.
Ціна за одиницю Товару становить 278,00 доларів США за метричну тонну (пп.   6.1 п.   6 контракту від 01.02.2022 №-S-140).
Загальна сума Контракту становить 1   946   000,00   доларів США +/- 5   % (пп.   6.2 п.   6 Контракту від 01.02.2022 №-S-140).
У подальшому, у зв`язку з введенням воєнного стану на всій території України та закриття морських портів України на вхід та вихід (зокрема, були закриті порти Миколаїв, Одеса, Чорноморськ), до контракту від 01.02.2022 №-S-140 було укладено додаткову угоду від 24.02.2022 №   1, якою Сторони погодили викласти п.   5.3 п.   5 Контракту від 01.02.2022 №-S-140 в наступній редакції: «Датою поставки Товару за цим Контрактом є дата перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформленої електронної митної декларації». 
Також вказаною додатковою угодою Сторони погодили викласти п.   5.5 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-140 в наступній редакції: «Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення та після перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформлення електронної митної декларації. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту відповідальність за Товар, право розпоряджатись Товаром, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату повного виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару передбачених цим Контрактом, якщо інше не погоджене між Сторонами в окремому документі. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, контракт вважається виконаним за умови та з моменту поставки Постачальником Товару, належного оформлення документів необхідних для митного оформлення експорту Товару, оплати Покупцем вартості поставленого Товару та фактичного перетину Товаром митного кордону України».
Додатково Сторони погодили викласти ппп. 7.2.1 пп. 7.2 п. 7 контракту від 01.02.2022 №-S-140 в наступній редакції: «Остаточний розрахунок за Товар проводиться на підставі Акту приймання-передачі права власності на Товар, підписаного Сторонами».
Як наслідок, Сторонами укладено акт прийому-передачі товару від 28.02.2022 до контракту від 01.02.2022 №-S-140, яким на виконання пп.   5.4 п.   5 контракту задокументовано передачу права власності на Товар від ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» компанії «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» у кількості 7   293,867 мт на загальну суму 2   027   695,03 дол. США.
При цьому, до контракту від 01.02.2022 №-S-140 укладено додаток від 31.08.2022 №   1, відповідно до якого у зв`язку з введенням на території України воєнного стану, який є форс-мажорною обставиною, а також у зв`язку з веденням на території України бойових дій, що, як наслідок, спричинило неможливість роботи порту (роботу порту у рамках Ініціативи щодо безпечного транспортування зерна та продуктів харчування з українських портів від 22.07.2022 не було відновлено та наразі невідома дата відновлення роботи порту), значне підвищення цінової політики на логістичні перевезення товару до м.   Ізмаїл та рекордного обміління річки Дунай, а також у зв`язку з великими чергами залізничних вагонів на митних переходах, що в сукупності спричинило неможливість експорту товару, сторони погодились цим додатком припинити дію контракту від 01.02.2022 №-S-140 за взаємною згодою з дати укладання цього додатка та повернути Товар Постачальнику у частині, що не була замитнена.
Відповідно до п.   2 додатку від 31.08.2022 №   1 до контракту від 01.02.2022 №-S-140 станом на дату укладання цього додатку кількість не проекспортованого Товару згідно з контрактом, складає 7   293,867   т. 
Згідно з п.   3 додатку від 31.08.2022 №   1 до контракту від 01.02.2022 №-S-140, станом на дату укладання цього додатку сума невикористаної Покупцем передоплати складає 1   834   800,00   дол. США, що підтверджується Актом звірки взаємних розрахунків від 31.08.2022 №   8.
Як наслідок, було укладено акт прийому-передачі товару (повернення товару) від 31.08.2022 до контракту від 01.02.2022 №-S-140, яким задокументовано повернення компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» Товару «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» у кількості 7   293,867   мт на загальну суму   2   027   695,03   дол. США.
Стосовно проведення господарських операцій позивача по взаємовідносинах з компанією Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» (Покупець) за контрактом від 01.02.2022 №-S-141, колегія суддів зазначає наступне.
У відповідності до пп.   3.1 п.   3 контракту від 01.02.2022 №-S-141 предметом контракту є поставка кукурудзи 3-го класу українського походження врожаю 2021   року («Товар»).
Кількість Товару за контрактом складає 8   000   метричних тонн +/- 5   % за вибором Постачальника (пп.   4.3 п.   4 контракту від 01.02.2022 №-S-141).
Умови поставки за контрактом - DAP Миколаївський морський торговий порт та/або ТОВ «МСП Ніка-Тера» (Миколаїв, вул.   Айвазовського 23) (у відповідності до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів Інкотермс 2020) (пп.   5.1 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-141).
Згідно пп.   5.2 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-141 період поставки - з 02.02.2022 по 30.04.2022 включно.
У відповідності до пп.   5.3 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-141 датою поставки Товару за цим Контрактом є дата приймання Товару в порту.
Відповідно до пп.   5.4 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-141 право власності на Товар переходить до Покупця в дату оформлення акта приймання-передачі права власності на Товар.
Згідно з пп.   5.5 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-141 Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення. Відповідальність за Товар, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару.
Загальна сума Контракту становить 2   200   000,00   доларів США +/- 5   % (пп.   6.2 п.   6 Контракту від 01.02.2022 №-S-141).
Разом з тим, у зв`язку з введенням воєнного стану на всій території України та закриття морських портів України на вхід та вихід (зокрема, були закриті порти Миколаїв, Одеса, Чорноморськ), до контракту від 01.02.2022 №-S-141 було укладено додаткову угоду від 24.02.2022 №1, якою Сторони погодили викласти п. 5.3 п. 5 Контракту від 01.02.2022 №-S-141 в наступній редакції: «Датою поставки Товару за цим Контрактом є дата перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформленої електронної митної декларації». 
Також вказаною додатковою угодою Сторони погодили викласти п.   5.5 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-141 в наступній редакції: «Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення та після перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформлення електронної митної декларації. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, відповідальність за Товар, право розпоряджатись Товаром, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату повного виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару передбачених цим Контрактом, якщо інше не погоджене між Сторонами в окремому документі. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту. Контракт вважається виконаним за умови та з моменту поставки Постачальником Товару, належного оформлення документів необхідних для митного оформлення експорту Товару, оплати Покупцем вартості поставленого Товару та фактичного перетину Товаром митного кордону України».
Додатково Сторони погодили викласти ппп.   7.2.1 пп.   7.2   п.   7 контракту від 01.02.2022 №   SGU-22-S-141 в наступній редакції: «Остаточний розрахунок за Товар проводиться на підставі Акту приймання-передачі права власності на Товар, підписаного Сторонами».
Як наслідок, Стронами підписано акт прийому-передачі товару від 28.02.2022 до контракту від 01.02.2022 №-S-141, яким на виконання пп.   5.4 п.   5 контракту задокументовано передачу права власності на Товар від ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» компанії «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» у кількості 4   621,747   мт на загальну суму   1   270   980,42   дол. США.
Окрім того, до контракту від 01.02.2022 №-S-141 Сторонами укладено додаток від 29.08.2022 №   1, відповідно до якого у зв`язку з введенням на території України воєнного стану, який є форс-мажорною обставиною, а також у зв`язку з веденням на території України бойових дій, що, як наслідок, спричинило неможливість роботи порту (роботу порту у рамках Ініціативи щодо безпечного транспортування зерна та продуктів харчування з українських портів від 22.07.2022   року не було відновлено та наразі невідома дата відновлення роботи порту), значне підвищення цінової політики на логістичні перевезення товару до м.   Ізмаїл та рекордного обміління річки Дунай, а також у зв`язку з великими чергами залізничних вагонів на митних переходах, що в сукупності спричинило неможливість експорту товару, сторони погодились цим додатком припинити дію контракту від 01.02.2022 №-S-141 за взаємною згодою з дати укладання цього додатка та повернути Товар Постачальнику у частині, що не була замитнена.
У відповідності до п. 2 додатку від 29.08.2022 №1 до контракту від 01.02.2022 №-S-141 станом на дату укладання цього додатка кількість не проекспортованого Товару згідно з контрактом складає 4   621,747   т. Сторони погодились, що Покупець не пізніше 3-х робочих днів з дати підписання даного Додатка має повернути Постачальнику всю кількість не проекспортованого Товару.
У свою чергу, позивачем укладено акт прийому-передачі товару (повернення товару) від 29.08.2022 до контракту від 01.02.2022 №-S-141, яким задокументовано повернення компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» Товару ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» у кількості 4   621,747   мт на загальну суму   1   270   980,42   дол. США.
Щодо проведення господарських операцій позивача по взаємовідносинах з компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» (Покупець) за контрактом від 01.02.2022 №-S-142, слід вказати таке.
У відповідності до пп.   3.1 п.   3 контракту від 01.02.2022 №-S-142 предметом контракту є поставка кукурудзи 3-го класу українського походження врожаю 2021 року («Товар»).
Кількість Товару за контрактом складає 13   500   метричних тонн +/- 5   % за вибором Постачальника (пп.   4.3 п.   4 контракту від 01.02.2022 №-S-142).
Умови поставки за контрактом - DAP Миколаївський морський торговий порт та/або ТОВ «Євт Грейн» (Миколаїв, вул.   Айвазовського 14) (у відповідності до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів Інкотермс 2020) (пп.   5.1 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-142).
Підпунктом 5.2 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-142 передбачено, що період поставки - з 02.02.2022 по 30.04.2022 включно.
Згідно з пп.   5.3 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-142 датою поставки Товару за цим Контрактом є дата приймання Товару в порту.
Відповідно до пп. 5.4 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-142   право власності на Товар переходить до Покупця в дату оформлення акта приймання-передачі права власності на Товар.
Згідно з пп.   5.5 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-142, Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення. Відповідальність за Товар, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару.
Загальна сума Контракту становить 4   185   000,00   доларів США +/- 5   % (пп.   6.2 п.   6 Контракту від 01.02.2022 №-S-142).
У відповідності до пп. 8.6 п. 8 контракту від 01.02.2022 №-S-142 Постачальник відповідальний за митне очищення всього Товару через українську митницю (включаючи оплату митного збору та вартості виготовлення ВМД, оплату експортного мита, тощо) і забезпечує призначеного експедитора Покупця усіма необхідними документами.
Надалі, у зв`язку з введенням воєнного стану на всій території України та закриття морських портів України на вхід та вихід (зокрема, були закриті порти Миколаїв, Одеса, Чорноморськ), до контракту від 01.02.2022 №-S-142 було укладено додаткову угоду від 24.02.2022 №   1, якою Сторони погодили викласти п.   5.3 п.   5 Контракту від 01.02.2022 №-S-142 в наступній редакції: «Датою поставки Товару за цим Контрактом є дата перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформленої електронної митної декларації». 
Також вказаною додатковою угодою Сторони погодили викласти п.   5.5 п.   5 контракту від 01.02.2022 №-S-142 в наступній редакції: «Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення та після перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформлення електронної митної декларації. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту відповідальність за Товар, право розпоряджатись Товаром, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату повного виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару передбачених цим Контрактом, якщо інше не погоджене між Сторонами в окремому документі. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, контракт вважається виконаним за умови та з моменту поставки Постачальником Товару, належного оформлення документів необхідних для митного оформлення експорту Товару, оплати Покупцем вартості поставленого Товару та фактичного перетину Товаром митного кордону України».
Додатково Сторони погодили викласти ппп. 7.2.1 пп. 7.2 п. 7 контракту від 01.02.2022 №GU-22-S-142 в наступній редакції: «Остаточний розрахунок за Товар проводиться на підставі Акту приймання-передачі права власності на Товар, підписаного Сторонами».
У відповідності до акту прийому-передачі товару від 23.02.2022 до контракту від 01.02.2022 №-S-142, яким на виконання пп.   5.4 п.   5 контракту задокументовано передачу права власності на Товар від ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» компанії «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» у кількості 14   162,950   мт на загальну суму   4   390   514,50 дол. США.
У той же час, Сторонами укладено додаток від 05.08.2022 №   1 до контракту від 01.02.2022 №-S-142, відповідно до якого у зв`язку з введенням на території України воєнного стану, який є форс-мажорною обставиною, а також у зв`язку з веденням на території України бойових дій, що, як наслідок, спричинило неможливість роботи порту (роботу порту у рамках Ініціативи щодо безпечного транспортування зерна та продуктів харчування з українських портів від 22.07.2022    не було відновлено та наразі невідома дата відновлення роботи порту), значне підвищення цінової політики на логістичні перевезення товару до м.   Ізмаїл та рекордного обміління річки Дунай, а також у зв`язку з великими чергами залізничних вагонів на митних переходах, що в сукупності спричинило неможливість експорту товару, сторони погодились цим додатком припинити дію контракту від 01.02.2022 №-S-142 за взаємною згодою з дати укладання цього додатку та повернути Товар Постачальнику у частині, що не була замитнена.
Згідно п.   2 додатку від 05.08.2022 №   1 до контракту від 01.02.2022 №-S-142 станом на дату укладання цього додатка кількість не проекспортованого Товару згідно з контрактом складає 14   162,950   т. Сторони погодились, що Покупець не пізніше 3-х робочих днів з дати підписання даного Додатку має повернути Постачальнику всю кількість не проекспортованого Товару.
Як наслідок, Сторонами укладено акт прийому-передачі товару (повернення товару) від 08.08.2022 до контракту від 01.02.2022 №-S-142, яким задокументовано повернення компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» Товару ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» у кількості 14   162,950 мт на загальну суму   4   390   514,50 дол. США.
Стосовно проведення господарських операцій позивача по взаємовідносинах з компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» (Покупець) за контрактом від 04.02.2022 №-S-150, колегія суддів звертає увагу на наступне.
У відповідності до пп.   3.1 п.   3 контракту від 04.02.2022 №-S-150 предметом контракту є поставка кукурудзи 3-го класу українського походження врожаю 2021   року ("Товар").
Кількість Товару за контрактом складає 3   500   метричних тонн +/- 10   % за вибором Постачальника (пп.   4.3 п.   4 контракту від 04.02.2022 №-S-150).
Умови поставки за контрактом - DAP   Морський торговельний порт Чорноморськ та/або ТОВ «СП Рисоіл Термінал» (м.   Чорноморськ, вул.   Центральна, 20-А) (у відповідності до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів Інкотермс 2020) (пп.   5.1 п.   5 контракту від 04.02.2022 №-S-150).
Підпунктом 5.2 п.   5 контракту від 04.02.2022 №-S-150 визначено, що період поставки - з 05.02.2022 по 31.03.2022 включно.
Згідно з пп.   5.3 п.   5 контракту від 04.02.2022 №-S-150 датою поставки Товару за цим Контрактом є дата приймання Товару в порту.
Відповідно до пп.   5.4 п.   5 контракту від 04.02.2022 №-S-150 право власності на Товар переходить до Покупця в дату оформлення акта приймання-передачі права власності на Товар.
Згідно з пп.   5.5 п.   5 контракту від 04.02.2022 №-S-150 Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення. Відповідальність за Товар, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару.
Загальна сума Контракту становить 962   500,00   доларів США +/- 10   % (пп.   6.2 п.   6 Контракту від 04.02.2022 №-S-150).
Разом з тим, у зв`язку з веденням воєнного стану на всій території України та закриття морських портів України на вхід та вихід (зокрема, були закриті порти Миколаїв, Одеса, Чорноморськ), до контракту від 04.02.2022 №-S-150 було укладено додаткову угоду від 24.02.2022 №   1, якою Сторони погодили викласти п.   5.3 п.   5 Контракту від 04.02.2022 №-S-150 в наступній редакції: «Датою поставки Товару за цим Контрактом є дата перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформленої електронної митної декларації». 
Також вказаною додатковою угодою Сторони погодили викласти п.   5.5 п.   5 контракту від 04.02.2022 №-S-150 в наступній редакції: «Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення та після перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформлення електронної митної декларації. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту відповідальність за Товар, право розпоряджатись Товаром, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату повного виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару передбачених цим Контрактом, якщо інше не погоджене між Сторонами в окремому документі. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, контракт вважається виконаним за умови та з моменту поставки Постачальником Товару, належного оформлення документів необхідних для митного оформлення експорту Товару, оплати Покупцем вартості поставленого Товару та фактичного перетину Товаром митного кордону України».
Додатково Сторони погодили викласти ппп.   7.2.1 пп.   7.2   п.   7 контракту від 04.02.2022 №   SGU-22-S-150 в наступній редакції: «Остаточний розрахунок за Товар проводиться на підставі Акта приймання-передачі права власності на Товар, підписаного Сторонами».
У свою чергу, Сторонами укладено акт прийому-передачі товару від 15.02.2022 до контракту від 04.02.2022 №-S-150, яким на виконання пп.   5.4 п.   5 контракту задокументовано передачу права власності на Товар від ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» компанії «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» у кількості 3   392,700   мт на загальну суму   932   992,50   дол. США.
У той же час, Сторонами укладено додаток від 29.03.2022 №   1 до контракту від 04.02.2022 №-S-150, відповідно до якого у зв`язку з введенням на території України воєнного стану, який є форс-мажорною обставиною, та неможливість здійснення експорту Товару через обмежену роботу портів/терміналів, сторони погодились цим додатком припинити дію контракту від 04.02.2022 №-S-150 за взаємною згодою з дати укладання цього додатка. Кількість Товару за контрактом складає 2   701,600   мт.
Згідно п.   3 додатка від 29.03.2022 №   1 до контракту від 04.02.2022 №-S-150 станом на дату укладання цього додатка кількість не проекспортованого Товару згідно з контрактом складає 691,100   мт. Сторони погодились, що Покупець не пізніше дати підписання даного додатка має повернути Постачальнику всю кількість не проекспортованого Товару.
Відповідно до п.   4 додатку від 29.03.2022 №   1 до контракту від 04.02.2022 №-S-150 станом на дату укладання цього додатка сума невикористаної Покупцем передоплати складає 190   052,50   дол. США, що підтверджується Актом звірки взаємних розрахунків від 29.03.2022 №   1.
Відповідно, Сторонами підписано акт прийому-передачі товару (повернення товару) від 29.03.2022 до контракту від 04.02.2022 №-S-150, яким задокументовано повернення компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» Товару ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» у кількості 691,100   мт на загальну суму   190   052,50   дол. США.
Стостовно проведення господарських операцій позивача по взаємовідносинах з компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл»  (Покупець) за контрактом від 10.02.2022 №-S-156, слід зазначити наступне.
Згідно з пп.   3.1 п.   3 контракту від 10.02.2022 №-S-156 предметом контракту є поставка пшениці 2-го та/або 3-го класу українського походження врожаю 2021 року («Товар»).
Кількість Товару за контрактом складає 9   700 метричних тонн +/- 5   % за вибором Постачальника (пп.   4.3 п.   4 контракту від 10.02.2022 №-S-156).
Умови поставки за контрактом - DAP Миколаївський морський торговий порт та/або ТОВ   «Євт Грейн» (Миколаїв, вул. Айвазовського 14) (у відповідності до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів Інкотермс 2020) (пп.   5.1 п.   5 контракту від 10.02.2022 №-S-156).
Відповідності до пункту пп.   5.2 п.   5 контракту від 10.02.2022 №-S-156 період поставки - з 11.02.2022 по 30.04.2022 включно.
Згідно з пп.   5.3 п.   5 контракту від 10.02.2022 №-S-156 датою поставки Товару за цим Контрактом є дата приймання Товару в порту.
У відповідності до пп.   5.4 п.   5 контракту від 10.02.2022 №-S-156 право власності на Товар переходить до Покупця в дату оформлення акта приймання-передачі права власності на Товар.
Згідно з пп.   5.5 п.   5 контракту від 10.02.2022 №-S-156 Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення. Відповідальність за Товар, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару.
Загальна сума Контракту становить 2   958   500,00   доларів США +/- 5   % (пп.   6.2 п.   6 Контракту від 10.02.2022 №-S-156).
У той же час, у зв`язку з введенням воєнного стану на всій території України та закриття морських портів України на вхід та вихід (зокрема, були закриті порти Миколаїв, Одеса, Чорноморськ), до контракту від 10.02.2022 №-S-156 було укладено додаткову угоду від 24.02.2022 №   1, якою Сторони погодили викласти п.   5.3 п.   5 Контракту, від 10.02.2022 №-S-156 в наступній редакції: «Датою поставки Товару за цим Контрактом є дата перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформленої електронної митної декларації». 
Також вказаною додатковою угодою Сторони погодили викласти п.   5.5 п.   5 контракту від 10.02.2022 №-S-156 в наступній редакції: «Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення та після перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформлення електронної митної декларації. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту відповідальність за Товар, право розпоряджатись Товаром, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату повного виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару передбачених цим Контрактом, якщо інше не погоджене між Сторонами в окремому документі. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, контракт вважається виконаним за умови та з моменту поставки Постачальником Товару, належного оформлення документів необхідних для митного оформлення експорту Товару, оплати Покупцем вартості поставленого Товару та фактичного перетину Товаром митного кордону України».
Додатково Сторони погодили викласти ппп.   7.2.1 пп.   7.2   п.   7 контракту від 10.02.2022 №   SGU-22-S-156 в наступній редакції: «Остаточний розрахунок за Товар проводиться на підставі Акту приймання-передачі права власності на Товар, підписаного Сторонами».
При цьому, акт прийому-передачі товару від 28.02.2022 до контракту від 10.02.2022 №-S-156, яким на виконання пп.   5.4 п.   5 контракту задокументовано передачу права власності на Товар від ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» компанії «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» у кількості 1   735,650   мт на загальну суму   529   373,25   дол. США.
У той же час, Сторонами укладено додаток від 05.08.2022 №   1 до контракту від 10.02.2022 №-S-156, відповідно до якого у зв`язку з введенням на території України воєнного стану, який є форс-мажорною обставиною, а також у зв`язку з веденням на території України бойових дій, що, як наслідок, спричинило неможливість роботи порту (роботу порту у рамках Ініціативи щодо безпечного транспортування зерна та продуктів харчування з українських портів від 22.07.2022 року не було відновлено та наразі невідома дата відновлення роботи порту), значне підвищення цінової політики на логістичні перевезення товару до м.   Ізмаїл та рекордного обміління річки Дунай, а також у зв`язку з великими чергами залізничних вагонів на митних переходах, що в сукупності спричинило неможливість експорту товару, сторони погодились цим додатком припинити дію контракту від 10.02.2022 №-S-156 за взаємною згодою з дати укладання цього додатка та повернути Товар Постачальнику у частині, що не була замитнена.
Згідно п.   2 додатку від 05.08.2022 №   1 до контракту від 10.02.2022 №-S-156 станом на дату укладання цього додатка кількість не проекспортованого Товару згідно з контрактом, складає 1   735,650   мт. Сторони погодились, що Покупець не пізніше 3-х робочих днів з дати підписання даного Додатку має повернути Постачальнику всю кількість не проекспортованого Товару.
Як наслідок, Сторонами підписано акт прийому-передачі товару (повернення товару) від 08.08.2022 до контракту від 10.02.2022 №-S-156, яким задокументовано повернення компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» Товару ТОВ    «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» у кількості 1   735,650   мт на загальну суму 529   373,25   дол. США.
Щодо проведення господарських операцій позивача по взаємовідносинах з компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» (Покупець) за контрактом від 22.02.2022 №-S-175, колегія суддів зазначає наступне.
З матеріалів справи вбачається, що згідно з пп.   3.1 п.   3 контракту від 22.02.2022 №-S-175 предметом контракту є поставка кукурудзи 3-го класу українського походження врожаю 2021   року («Товар»).
Кількість Товару за контрактом складає 5   000   метричних тонн +/- 10   % за вибором Постачальника (пп.   4.3 п.   4 контракту від 22.02.2022 №-S-175).
Умови поставки за контрактом - DAP Морський порт Південний та/або ТОВ   «ТІС-Зерно» (Одеська область, Комінтернівський р-н, с.   Візирка, вул.   Чапаєва, 60) (у відповідності до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів Інкотермс 2020) (пп.   5.1 п.   5 контракту від 22.02.2022 №-S-175).
Відповідно до умов пп.   5.2 п.   5 контракту від 22.02.2022 №-S-175 період поставки - з 23.02.2022 по 30.04.2022 включно.
Згідно з пп.   5.3 п.   5 контракту від 22.02.2022 №-S-175 датою поставки Товару за цим Контрактом є дата приймання Товару в порту.
Відповідно до пп.   5.4 п.   5 контракту від 22.02.2022 №-S-175 право власності на Товар переходить до Покупця в дату оформлення акта приймання-передачі права власності на Товар.
Загальна сума Контракту становить 1   390   000,00   доларів США +/- 10   % (пп.   6.2 п.   6 Контракту від 22.02.2022 №-S-175).
Однак, у зв`язку з введенням воєнного стану на всій території України та закриття морських портів України на вхід та вихід (зокрема, були закриті порти Миколаїв, Одеса, Чорноморськ), до контракту від 22.02.2022 №-S-175 було укладено додаткову угоду від 24.02.2022 №   1, якою Сторони погодили викласти п.   5.3 п.   5 Контракту від 22.02.2022 №-S-175 в наступній редакції: «Датою поставки Товару за цим Контрактом є дата перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформленої електронної митної декларації». 
Також вказаною додатковою угодою Сторони погодили викласти п.   5.5 п.   5 контракту від 22.02.2022 №-S-175 в наступній редакції: «Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення та після перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформлення електронної митної декларації. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, відповідальність за Товар, право розпоряджатись Товаром, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату повного виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару передбачених цим Контрактом, якщо інше не погоджене між Сторонами в окремому документі. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту,   контракт вважається виконаним за умови та з моменту поставки Постачальником Товару, належного оформлення документів необхідних для митного оформлення експорту Товару, оплати Покупцем вартості поставленого Товару та фактичного перетину Товаром митного кордону України».
Додатково Сторони погодили викласти пп.   7.2.1 пп.   7.2   п.   7 контракту від 22.02.2022 №-S-175 в наступній редакції: «Остаточний розрахунок за Товар проводиться на підставі Акту приймання-передачі права власності на Товар, підписаного Сторонами».
У свою чергу, відповідно до актів прийому-передачі товару від 24.02.2022 та від 28.02.2022 до контракту від 22.02.2022 №-S-175, на виконання пп.   5.4 п.   5 контракту задокументовано передачу права власності на Товар від ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» компанії «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» у кількості 4   982,730   мт на загальну суму   1   385   198,94   дол. США.
Втім, згідно з п.   1 додатку від 29.03.2022 №   1 до контракту від 22.02.2022 №-S-175, у зв`язку з введенням на території України воєнного стану, який є форс-мажорною обставиною, та неможливість здійснення експорту Товару через обмежену роботу портів/терміналів, сторони погодились цим додатком припинити дію контракту від 22.02.2022 №-S-175 за взаємною згодою з дати укладання цього додатку. Кількість Товару за контрактом складає 1   591,700   мт (п.   2 додатка від 29.03.2022 №   1 до контракту від 22.02.2022 №-S-175).
Відповідно до п.   3 додатку від 29.03.2022 №   1 до контракту від 22.02.2022 №-S-175 станом на дату укладання цього додатка кількість не проекспортованого Товару згідно з контрактом складає 3   391,03   мт. Сторони погодились, що Покупець не пізніше дати підписання даного додатка має повернути Постачальнику всю кількість не проекспортованого Товару.
Згідно з п.   4 додатку від 29.03.2022 №   1 до контракту від 22.02.2022 №-S-175, Покупець повинен здійснити оплату поставленого Товару Постачальнику (на підставі виставленого рахунку), яка станом на дату укладання цього додатку складає 442   492,60 дол. США, що підтверджується Актом звірки взаємних розрахунків від 29.03.2022 №   2.
Як наслідок, Сторони уклали акт прийому-передачі товару (повернення товару) від 29.03.2022 до контракту від 22.02.2022 №-S-175, яким задокументовано повернення компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» Товару ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» у кількості 3   391,030 мт на загальну суму   942   706,34   дол. США.
На думку податкового органу, операції поставки у лютому 2022 року сільськогосподарської продукції та її повернення у інших звітних (податкових) періодах на митній території України, що відбулись відповідно до умов контрактів, укладених між ТОВ   «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» та компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл», втратили статус експортних, а отже, виник об`єкт оподаткування ПДВ, а саме: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України відповідно до п.п.   а) п.   185.1 ст.   185 ПК України.
Як наслідок, відбулось постачання сільськогосподарських товарів без фактичного вивезення їх за межі митної території України, також не відбулося оформлення митних декларацій, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлених відповідно до вимог митного законодавства.
У той же час, як вірно відзначено судом першої інстанції, між ТОВ   «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» та Покупцем фактично лише було задокументовано перехід права власності на товар відповідно до положень контрактів, відвантаження (поставка) товарів не було завершене, як і оформлення експортних митних декларацій.
Як наслідок, відсутні підстави вважати, що у ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» виникли податкові зобов`язання з ПДВ.
Так, умови поставки DAP згідно з правилами Інкотермс, з урахуванням пп.   8.6 п.   8 укладених контрактів, покладали на позивача як постачальника обов`язок щодо виконання експортних митних процедур для вивезення товару за межі митної території України. 
Втім, без фактичного експорту товарів, відповідно до правил Інкотермс та положень пп.   8.6 п.   8 контрактів позивач не міг вважатись таким, що належним чином виконав власні зобов`язання з поставки товарів, а контракти, відповідно, не могли вважатись виконаними. Зобов`язання з митного оформлення товару нероздільно пов`язане та по суті є обов`язковим елементом зобов`язання з поставки товару за експортним договором на умовах DAP відповідно до правил Інкотермс.
До того ж, до спірних зовнішньоекономічних контрактів між позивачем та покупцем було укладено додаткові угоди від 24.02.2022, якими Сторони передбачили, що  датою поставки Товару за цим Контрактом є дата перетину Товаром митного кордону України, що зазначений в повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформленої електронної митної декларації (пп.   5.3 п.   5 контрактів).
Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, Постачальник вважається таким, що здійснив свої зобов`язання з поставки Товару, з дати приймання Товару в пункті призначення та після перетину Товаром митного кордону України, що зазначений у повідомленні про фактичне вивезення товарів до оформлення електронної митної декларації. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, відповідальність за Товар, право розпоряджатись Товаром, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати за зберігання Товару переходять від Постачальника до Покупця в дату повного виконання Постачальником своїх зобов`язань з поставки Товару, передбачених цим Контрактом, якщо інше не погоджене між Сторонами в окремому документі. Незважаючи на викладене в п.   5.4 Контракту, контракт вважається виконаним за умови та з моменту поставки Постачальником Товару, належного оформлення документів, необхідних для митного оформлення експорту Товару, оплати Покупцем вартості поставленого Товару та фактичного перетину Товаром митного кордону України (пп.   5.5 п.   5 контрактів).
Відтак, в межах спірних правовідносин між ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» (Постачальник) та компанією «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» (Покупець), згідно з контрактами встановлено, що позивач не виконав свої зобов`язання з митного оформлення товару та, відповідно, зобов`язання з перетину зазначеним товаром митного кордону України у зв`язку зі збройною агресією рф проти України та закриттям морських портів України. 
На підтвердження зазначених вище обставин позивачем було надано до суду першої інстанції лист компанії Sierentz & Cie Sarl (попереднє найменування - «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл») від 13.09.2023, в якому повідомлялось, що на початку 2022 року Sierentz & Cie Sarl, діючи як покупець, уклало ряд контрактів поставки пшениці та кукурудзи з позивачем як постачальником. У подальшому, у зв`язку з повномасштабним вторгненням Російської Федерації в Україну, що зумовило виникнення надвисоких ризиків знищення або пошкодження товару, що знаходився на території морських портів півдня України, де точились активні бойові дії, сторони домовились про внесення змін до контрактів, а саме: погодили, що датою поставки товару буде дата, коли товар перетнув митний кордон України. Погодили, що постачальник вважатиметься таким, що виконав своє зобов`язання з поставки товарів виключно після перетину товарами митного кордону України. Передбачили, що контракти вважатимуться виконаними за умови та з моменту поставки постачальником товару, належного оформлення документів, необхідних для митного оформлення експорту Товару, оплати покупцем вартості поставленого товару та фактичного перетину товаром митного кордону України. Додатково сторонами було узгоджено, що відповідальність за товар, право розпоряджатись товаром, всі ризики, пов`язані із його втратою або пошкодженням, а також всі витрати, пов`язані зі зберіганням товару, залишаються за постачальником до моменту перетину товаром митного кордону України. На підставі пункту   5.4. контрактів Sierentz & Cie Sarl та позивач підписали акти прийому-передачі товару. Тим не менше, ці акти підписані виключно з метою документального оформлення передачі товару (не поставки), з метою митного оформлення товару, отримання SIERENTZ & CIE SАRL фінансування від банківських установ для його оплати, тощо. Поставка товару та передача права на розпорядження товарами не були завершені, оскільки не було виконано умови, передбачені Контрактами   а саме товар не перетнув митний кордон України.
Таким чином, з урахуванням умови поставки DAP (Інкотермс-2020) невиконання позивачем як постачальником зобов`язання з митного оформлення товару свідчить про відсутність поставки як такої.
До того ж, за наслідками припинення зобов`язань позивача за контрактами з покупцем «Сіеранс Глобал Мерчантс Сарл» від 26.01.2022 №-S-102, від 26.01.2022 №-S-105, від 01.02.2022 №-S-140, від 01.02.2022 №-S-141, від 01.02.2022 №-S-142, від 04.02.2022 №-S-150, від 10.02.2022 №-S-156, від 22.02.2022 №-S-175 у зв`язку з неможливістю їх виконання позивачем, останнім, за результатами понесення значних додаткових витрат та вжиття додаткових заходів було переміщено товар та укладено ряд нових експортних контрактів на нових умовах поставки, а товар оформлено у митному режимі «експорт» на підставі оформлених у встановленому законом порядку експортних митних декларацій: від 26.04.2022 №/2022/002071   експорт 1   094,37 т кукурудзи за контрактом від 12.04.2022 № SGU-22-S-177; від 26.04.2022 №/2022/002072   експорт 1   192,45 т кукурудзи за контрактом від 12.04.2022 № SGU-22-S-177; від 28.04.2022 №/2022/002112   експорт 1   196,67 т кукурудзи за контрактом від 12.04.2022 № SGU-22-S-177; від 28.04.2022 №/2022/002113   експорт 1   160,27 т кукурудзи за контрактом від 12.04.2022 № SGU-22-S-177; від 07.09.2022 №/2022/004383   експорт 9   278,120 т пшениці 2 класу за контрактом від 29.08.2022 № SGU-22-S-186; від 06.09.2022 №/2022/004570   експорт 201,460 т кукурудзи за контрактом від 30.08.2022 № SGU-22-S-187; від 16.09.2022 №/2022/004833   експорт 247,820 т кукурудзи за контрактом від 30.08.2022 № SGU-22-S-187; від 17.09.2022 №/2022/004879   експорт 412,440 т кукурудзи за контрактом від 30.08.2022 № SGU-22-S-187; від 22.09.2022 №/2022/004979   експорт 234,200 т кукурудзи за контрактом від 30.08.2022 р№ SGU-22-S-187; від 10.10.2022 №/2022/019240   експорт 511,620 т кукурудзи за контрактом від 02.09.2022 № SGU-22-S-188; від 22.09.2022 №/2022/004978   експорт 190,240 т кукурудзи за контрактом від 15.09.2022 № SGU-22-S-189; від 28.09.2022 №/2022/005130   експорт 809,380 т кукурудзи за контрактом від 15.09.2022 № SGU-22-S-189; від 27.09.2022 №/2022/005122   експорт 184,060 т кукурудзи за контрактом від 18.09.2022 № SGU-22-S-190; від 02.10.2022 №/2022/018412   експорт 327,116 т кукурудзи за контрактом від 20.09.2022 № SGU-22-S-191; від 11.10.2022 №/2022/005504   експорт 11   784,770 т пшениці 2 класу за контрактом від 05.10.2022 № SGU-22-S-194; від 05.11.2022 №   22UA500050006141U0   експорт 200,455 т пшениці 2 класу та 3 класу за контрактом від 05.10.2022 № SGU-22-S-194; від 10.10.2022 №/2022/019242   експорт 1   905,865 т кукурудзи за контрактом від 05.10.2022 № SGU-22-S-196; від 18.10.2022 №/2022/019906   експорт 1   060,889 т кукурудзи за контрактом від 05.10.2022 № SGU-22-S-196; від 25.11.2022 №   22UA500130023658U8   експорт 2   463,556 т кукурудзи за контрактом від 05.10.2022 № SGU-22-S-196.
Також, судом першої інстанції вірно звернуто увагу на те, що на підставі наявних в матеріалах справи письмових доказів, частина товару була реалізована позивачем на митній території України на підставі договору з покупцем ТОВ «Еко Тріумф» від 29.09.2022 №-S-193.
При цьому, враховуючи, що предметом даної податкової перевірки була законність декларування від`ємного значення та бюджетного відшкодування ПДВ позивачем за червень 2022 року з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків, втім відповідач згідно пп.   78.1.8 п.   78.1 ст.   78 ПК України мав право перевіряти виключно законність декларування позивачем від`ємного значення та бюджетного відшкодування ПДВ, яке становить більше 100 тис. гривень станом на кінець звітного (податкового) періоду червень 2022 року. 
При цьому, обґрунтування фактів завищення позивачем сум від`ємного значення та бюджетного відшкодування ПДВ за червень 2022 року з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків посиланнями на події та обставини, які мали місце після подання відповідної податкової декларації, здійснені відповідачем з порушенням положень чинного законодавства та являють собою вихід за межі регламентованого пп.   78.1.8 п.   78.1 ст.   78 ПК України   предмету податкової перевірки.
З огляду на викладене вище, колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції про безпідставність висновків податкового органу про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ на 47   572   602   грн та завищення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.   19), в сумі 47   572   602   грн.
Крім того, під час проведення перевірки контролюючим органом було встановлено завищення позивачем податкового кредиту по взаємовідносинах з ПП «Амбар Агро» (код ЄДРПОУ 34420561) на суму ПДВ 1   139   653,16 грн, що призвело до завищення податкового кредиту, від`ємного значення та суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку по декларації за червень 2022 на суму ПДВ 1   139   653 грн, а також про завищення позивачем суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок   21 Декларації) на суму ПДВ 30   144 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Реал-Тренд» (код ЄДРПОУ 40894633) у зв`язку з нереальністю здійснення поставок (продажу) товару на користь позивача від вказаних постачальників.
Як свідчать матеріали справи, у перевіряємому періоді позивач мав взаємовідносини з ПП «Амбар Агро» (код ЄДРПОУ 34420561) щодо придбання кукурудзи 3 класу врожаю 2021 року за договором поставки від 14.02.2022 № SGU-22-Р-163.
Однак, на думку контролюючого органу, ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна»  завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ПП «Амбар Агро» (код ЄДРПОУ 34420561) на суму ПДВ 1   139   653,16   грн, що призвело до завищення податкового кредиту, від`ємного значення та суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку по декларації за червень 2022 на суму ПДВ 1   139   653   грн.
Вказані висновки контролюючого органу ґрунтуються на неможливості здійснення певних поставок на адресу ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» контрагентом-постачальником ПП «Амбар Агро», оскільки останнє виступало посередником та здійснювало придбання сільськогосподарської продукції у частині взаємовідносин з ТОВ «ВП «Центр» та ТОВ «ВП Сан».
Однак, слід зауважити, що реальність господарських операцій позивача з ПП «Амбар Агро» підтверджується належним чином оформленими первинними документами.
Так, у відповідності до договору поставки від 14.02.2022 №-P-163, укладеного між ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» (Покупець) та ПП «Амбар Агро» (Постачальник). 
Згідно з пп. 1.1 п. 1 договору поставки від 14.02.2022 №   SGU-22-P-163 Постачальник зобов`язується поставити й передати, а Покупець зобов`язується оплатити і прийняти від Постачальника сільськогосподарську продукцію -кукурудзу 3-го класу, урожаю 2021 року (далі - Товар), код Товару згідно з УКТ ЗЕД   1005, насипом, відповідно до умов цього Договору.
Відповідно до пп. 2.1 п. 2 договору поставки від 14.02.2022 №-P-163, кількість Товару складає 1   000   мт +/- 5   % (згідно з даними, отриманими при зважуванні товару під час вивантаження у пункті призначення).
Ціна Товару за 1 метричну тонну в заліковій вазі становить 7   807,02   грн без ПДВ, сума ПДВ 1 092,98 грн, сума з ПДВ 8 900,00   грн. Ціна Договору розуміється як DAP ТОВ «Тіс-Зерно», Одеська область, Комінтернівський р-н., с.   Візирка, вул.   Чапаєва, 60 (пп.   4.1 п.   4 договору поставки від 14.02.2022 №-P-163).
Загальна вартість Товару становить 7   807   020,00   грн, сума ПДВ   1   092   982,80   грн, сума з ПДВ   8   900   002,80   грн. +/- 5   % (пп.   4.1 п.   4 договору поставки від 14.02.2022 №-P-163).
Згідно з пп.   6.1 п.   6 договору поставки від 14.02.2022 №-P-163 Покупець здійснює 85   % оплати за Товар в українських гривнях шляхом банківського переведення на розрахунковий рахунок Постачальника протягом 3   робочих днів з моменту отримання повного пакету документів з коректними даними.
На підтвердження виконання умов вказаного договору від 14.02.2022 №-P-163 позивачем надано видаткові накладні від 18.02.2022 №   РН-0000005; від 19.02.2022 №   РН-0000006; від 23.02.2022 №   РН-0000007; від 25.02.2022 №   РН-0000008.
Також, позивачем надано облікові регістри по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за лютий-липень 2022 (відбір: Контрагенти «Амбар Агро ПП» та Договори «SGU-22-P-163»).
Відповідно до Картки рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», надходження товарів від ПП   «Амбар Агро» відображено за Дт 281 «Товари на складі» у кореспонденції з Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» та відображено нарахування податкового кредиту за Дт 6442 «Податковий кредит» у кореспонденції з Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за лютий-березень 2022 на загальну суму 9   280   032,92   грн з ПДВ.
Крім того, ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» пред`явлено до суду рахунки-фактури, та платіжні інструкції до них за лютий 2022 року та червень 2022 року, відповідно до яких із рахунків позивача на рахунок ПП   «Амбар Агро» було перераховано грошові кошти у розмірі 9   280   032,92   грн з ПДВ.
Згідно з рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» оплата товару, придбаного у ПП   «Амбар Агро» відображена за Дт.   631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» у кореспонденції з Кт.   3711 «Розрахунки за виданими авансами» за лютий-червень 2022 року на загальну суму 9   280   032,92   грн.
Також позивачем надано податкові накладні, складені ПП «Амбар Агро»: від 15.02.2022 №   4; від 16.02.2022 №   5; від 17.02.2022 №   6; від 25.02.2022 №   7, які містять всі обов`язкові реквізити, визначені   ПК   України, та складені у відповідності до вимог Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого   Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307   та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267.
За результатами дослідження наданих письмових доказів та співставлення відомостей, що в них наведені, а саме: податкових накладних, складених ПП «Амбар Агро» за лютий 2022 року на ім`я позивача як покупця, видаткових накладних за лютий 2022 до договору поставки від 14.02.2022 № SGU-22-P-163 та платіжних інструкцій по рахунках позивача, вбачається про додержання позивачем вимог п.   198.2 ст.   198 ПК України при віднесенні до податкового кредиту за червень   2022 ПДВ на загальну суму 1   139   653,16 грн за постачальником ПП «Амбар Агро».
Додатково за результатами дослідження податкової декларації з ПДВ за червень 2022 року, додатку № 1 до цієї декларації, які подавались ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» до органів Держаної податкової служби України, вбачається, що у розділі ІІ «Податковий кредит» загальна сума ПДВ (ставка 14 %) по рядку «Усього за звітний (податковий) період» Додатку   №   1, до складу якої включено суму ПДВ на загальну суму 1   139   653,16   грн по операціях з ПП   «Амбар Агро», на підставі податкових накладних, складених ПП «Амбар Агро» за лютий 2022 року, знаходиться в межах показника рядка 10.3 податкової декларації з ПДВ за червень 2022 року.
З огляду на викладене, включення до податкового кредиту ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» за червень 2022 року ПДВ у сумі 1   139   653,16   грн по операціях з постачальником ПП «Амбар Агро» на підставі отриманих від нього податкових накладних за лютий 2022 відповідає вимогам Податкового кодексу України.
При цьому, зобов`язання з перевезення товару до передбаченого договором поставки від 14.02.2022 № SGU-22-P-163 місця поставки - ТОВ «Тіс-Зерно», Одеська область, Комінтернівський р-н., с. Візирка, вул. Чапаєва, 60, покладалось на постачальника ПП «Амбар Агро», та здійснювалось залізничним транспортом.
На підтвердження вказаних обставин позивачем надано залізничні накладні з відомостями вагонів, які підтверджують транспортування товару до місця поставки, а саме: від 15.02.2022 №41994617, від 15.02.2022 №41994591, від 15.02.2022 №41994609, від 16.02.2022 №42036129, від 16.02.2022 №42036111, від 16.02.2022 №42064717, від 17.02.2022 №42091900. 
У свою чергу, придбаний у ПП   «Амбар Агро» товар - кукурудза 3 класу, врожаю 2021 року, був використаний позивачем в межах провадження основного виду господарської діяльності, а саме повністю проекспортований, що підтверджується зовнішньоекономічним контрактом від 17.02.2022 №SGU-22-S-169 та митною декларацією від 04.03.2022 №/2022/006553.
Відповідно, постачальником ПП   «Амбар Агро» надано позивачу інформацію щодо походження (попереднього придбання) сільськогосподарської продукції від наступних сільськогосподарських виробників: ТОВ «ВП «Сан» (код ЄДРПОУ 34099299); ТОВ «ВП «Центр» (код ЄДРПОУ 34099325); ТОВ «Силікат-1» (код ЄДРПОУ 30769263).
Твердження апелянта щодо відсутності у ТОВ «ВП «Сан» (код ЄДРПОУ 34099299) та ТОВ «ВП «Центр» (код ЄДРПОУ 34099325) достатніх ресурсів для виготовлення товару в задекларованих обсягах колегія суддів не приймає до уваги, враховуючи, що відповідно до Звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021   році (форма 29-сг) сільськогосподарського виробника ТОВ «ВП «Сан» (код ЄДРПОУ 34099299) встановлено використання останнім земельних ділянок загальною площею 792,53   га під посів кукурудзи, з яких зібрано 7   659,1 т врожаю.
До того ж, що у користуванні ТОВ «ВП «Сан» перебуває понад 400 земельних ділянок у Київській області. 
Додатково, за ТОВ «ВП «Сан» офіційно зареєстровано 50 об`єктів нерухомості та 9 транспортних засобів, що додатково свідчить про наявність у ТОВ «ВП «Сан» необхідних ресурсів для провадження товарного сільського господарства.
Крім того, відповідно до наявного звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021   році (форма 29-сг) сільськогосподарського виробника ТОВ «ВП «Центр» судом встановлено використання останнім земельних ділянок загальною площею 625,2 га під посів кукурудзи, з яких зібрано 6   181,52 т врожаю.
Так, користуванні ТОВ «ВП «Центр» перебуває 543 земельних ділянок у Київській області. Додатково, за ТОВ «ВП «Центр» також офіційно зареєстровано 39 об`єктів нерухомості та 12 транспортних засобів, що додатково свідчить про наявність у ТОВ «ВП «Центр» необхідних ресурсів для провадження товарного сільського господарства.
Також, у відповідності до звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021   році (форма 29-сг) сільськогосподарського виробника ТОВ «Силікат-1» підтверджується використання останнім земельних ділянок загальною площею 965,5   га під посів кукурудзи, з яких зібрано 7   014,2 т врожаю.
При цьому, висновки відповідача про відсутність у сільськогосподарських виробників ТОВ «ВП «Сан» та ТОВ «ВП «Центр» достатнього обсягу земельних ресурсів для вирощення сільськогосподарської продукції обґрунтовуються посиланнями на загальний обсяг сільськогосподарської продукції, реалізованої виробниками за період більше одного року   01.07.2021 -31.07.2022, тоді як спірні правовідносини мали місце в лютому 2022 року.
Як свідчать матеріали, ТОВ «Виробниче підприємство «Сан» укладено з ПП «Амбар Агро» договір поставки сільськогосподарської продукції власного виробництва, а саме насіння кукурудзи 3   класу врожаю 2021 року.
Реалізована сільськогосподарська продукція, а саме: насіння кукурудзи 3 класу врожаю 2021, є продукцією власного виробництва ТОВ   «Виробниче підприємство «Сан».
У відповідності до оборотно-сальдової відомісті по рахунку 10 «Необоротні активи» ТОВ «Виробниче підприємство «Сан» володіє основними засобами та іншими необоротними активами, що, серед іншого, включають: нерухоме майно (зокрема, будинки механізатора, зерносховища, криті тіки, склади, будинки тракториста, гаражі тощо); сільськогосподарську техніку (жатки, комбайн, культиватори, плуг, погрузчик, сівалки, трактори тощо); автомобільну техніку (автокран, вантажні та легкові автомобілі).
Згідно балансу станом на 31.12.2021 вартість основних засобів ТОВ   «Виробниче підприємство «Сан» становить 25   082,5   тис.   грн.
Також, згідно відповіді на адвокатський запит від 19.07.2023 вих. №   19/07-с ТОВ «Виробниче підприємство «Сан» підтверджує придбання насіння кукурудзи та мінеральних добрив (карбамід), що підтверджується відповідними видатковими накладними.
Згідно наданих ТОВ   «Виробниче підприємство «Сан» звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021   року (форма №   4-СГ), звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур (форма №   37-СГ) та звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду (форма №   29-СГ) підтверджується наявність ріллі, засіяної під кукурудзу, та отримання врожаю 7   684,974   т кукурудзи на зерно. 
У той час, як позивачем придбано в цілому у ПП «Амбар Агро» лише 1   042,7   т кукурудзи.
Таким чином, доводи контролюючого органу про непідтвердження (відсутність) легального (законного) джерела походження товарів не знайшли свого підтвердження за результатами розгляду справи судом та спростовуються наявними в матеріалах справи належними, допустимими, достовірними та достатніми доказами.
Крім того, що у перевіряємому періоді ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» мало взаємовідносини з ТОВ «Реал-Тренд» щодо придбання кукурудзи 3 класу врожаю 2021 за наступними договорами поставки: від 28.12.2021 № SGU-21-P-739; від 14.01.2022 № SGU-22-P-26; від 20.01.2022 №-P-58.
При цьому, на думку податкового органу, позивачем завищено суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21 Декларації) на суму ПДВ 30   144   грн.
Щодо договору поставки від 28.12.2021 № SGU-21-P-739, колегія суддів зауважує таке.
У відповідності до пп.   1.1 п.   1 договору поставки від 28.12.2021 № SGU-21-P-739 Постачальник зобов`язується поставити й передати, а Покупець зобов`язується оплатити і прийняти від Постачальника сільськогосподарську продукцію   кукурудзу 3-го класу, урожаю 2021 року (далі - Товар), код Товару згідно з   УКТ ЗЕД   1005, насипом, відповідно до умов цього Договору.
Згідно пп.   2.1 п.   2 Договору поставки від 28.12.2021 № SGU-21-P-739 кількість Товару   3   000 метричних тонн +/- 3 % (згідно з даними, отриманими при зважуванні товару під час вивантаження у пункті призначення). Вага є остаточною, згідно з даними, отриманими при зважуванні Товару під час вивантаження в пункті призначення.
Ціна Товару за цим Договором за 1 метричну тонну в заліковій вазі становить 8   100,00   грн із ПДВ, сума без ПДВ   7   105,26   грн, сума ПДВ   994,74   грн. Ціна Договору розуміється як DAP ТОВ «МСП Ніка-Тера» (Україна, м. Миколаїв, 54052, вул. Айвазовського, 23) (пп.   4.1 п.   4 Договору поставки від 28.12.2021 №-P-739).
Відповідно до пп. 4.2 п. 2 Договору поставки від 28.12.2021 № SGU-21-P-739, загальна вартість Товару становить 24   299   989,20   грн із ПДВ, сума без ПДВ   21   315   780,00   грн, сума ПДВ   2   984   209,20   грн, +/- 3   %.
Постачальник зобов`язується передати Товар на умовах DAP (Поставка в місці призначення) ТОВ «МСП Ніка-Тера» (Україна, м. Миколаїв, 54052, вул.   Айвазовського, 23), що є пунктом призначення за умовами цього Договору. Умови поставки визначаються і розуміються відповідно до «Інкотермс» 2020 (пп.   5.1 п.   5 Договору поставки від 28.12.2021 № SGU-21-P-739).
Підпунктом 5.2 п. 5 Договору поставки від 28.12.2021 № SGU-21-P-739 закріплено, що Товар повинен бути відвантажений відповідно до показників у кількості та якості, згідно з п. 2 та п. З цього Договору, у період з 28.12.2021 по 22.01.2022. Датою відвантаження є дата у відповідній електронній залізничній накладній, поставлена під час її оформлення на станції відправлення Товару, проте, датою поставки Товару є дата приймання Товару в пункті призначення.
Згідно з пп. 5.5 п. 5 Договору поставки від 28.12.2021 № SGU-21-P-739 Товар може бути поставлений партіями. Розмір мінімальної товарної партії для оплати складає 500 метричних тонн +/- 3 %.
Відповідно до пп. 6.1 п. 6 Договору поставки від 28.12.2021 № SGU-21-P-739 Покупець здійснює 85 % оплати за Товар в українських гривнях шляхом банківського переведення на розрахунковий рахунок Постачальника протягом 3   робочих днів з моменту отримання повного пакету наступних документів з коректними даними, що мають бути заздалегідь перевірені Постачальником. Податкову накладну Постачальник зобов`язується надати Покупцеві в електронному вигляді, належним чином оформлену у відповідності до правил, які встановлені   п. 201.1 Податкового Кодексу України, зокрема, із обов`язковим зазначенням коду Товару згідно з   УКТ ЗЕД   та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних через систему електронного документообігу в момент першої події протягом 1 робочого дня з дати першої події.
У відповідності до пп. 6.3 п. 6 Договору поставки від 28.12.2021 №-P-739 кінцева оплата за відповідну партію поставленого Товару здійснюється Покупцем протягом 3 робочих днів після: отримання письмового повідомлення від одержувача (ТОВ   «МСП Ніка-Тера») про результати переваження Товару, що надається впродовж 2 робочих днів після розвантаження Товару та підтвердження наявності документів, зазначених в пп. 5.4 п. 5 даного Договору.
Стосовно договору поставки від 14.01.2022 № SGU-22-P-26, слід вказати наступне.
Згідно з пп.   1.1 п.   1 Договору поставки від 14.01.2022 №-P-26 Постачальник зобов`язується поставити й передати, а Покупець зобов`язується оплатити і прийняти від Постачальника сільськогосподарську продукцію   кукурудзу 3-го класу, урожаю 2021 року (далі   Товар), код Товару згідно з   УКТ ЗЕД   1005, насипом, відповідно до умов цього Договору.
Відповідно до пп.   2.1 п.   2 Договору поставки від 14.01.2022 №-P-26 кількість Товару 1   500 метричних тонн +/- 5 % (згідно з даними, отриманими при зважуванні товару під час вивантаження у пункті призначення). Вага є остаточною згідно з даними, отриманими при зважуванні Товару під час вивантаження в пункті призначення.
Ціна Товару за цим Договором за 1 метричну тонну в заліковій вазі становить 8   400,00   грн з ПДВ, сума без ПДВ   7 368,42   грн, сума ПДВ   1   031,58   грн. Ціна Договору розуміється як DAP ТОВ «МСП Ніка-Тера», Україна, м.   Миколаїв, 54052, вул. Айвазовського, 23 (пп.   4.1 п.   4 Договору поставки від 14.01.2022 №-P-26).
Згідно з пп. 4.2 п. 4 Договору поставки від 14.01.2022 №-P-26 загальна вартість Товару становить 11 052   630,00 грн без ПДВ, сума ПДВ 1 547   368,20 грн, разом 12   599   998,20   грн +/-5 %.
Постачальник зобов`язується передати Товар на умовах DAP (Поставка в місці призначення) ТОВ «МСП Ніка-Тера», Україна, м. Миколаїв, 54052, вул.   Айвазовського, 23, що є пунктом призначення за умовами цього Договору. Умови поставки визначаються й розуміються відповідно до «Інкотермс» 2020 (пп.   5.1 п.   5 Договору поставки від 14.01.2022 №-P-26).
У відповідності до пп. 5.2 п. 5 Договору поставки від 14.01.2022 №-P-26 Товар повинен бути відвантажений відповідно до показників у кількості та якості, згідно з п.   2 та п.   З цього Договору, у період з 14.01.2022 по 01.02.2022. Датою відвантаження є дата у відповідній електронній залізничній накладній, поставлена під час її оформлення на станції відправлення Товару, проте, датою поставки Товару є дата приймання Товару в пункті призначення.
Згідно з пп.   5.5 п.   5 Договору поставки від 14.01.2022 №-P-26 Товар може бути поставлений партіями. Розмір мінімальної товарної партії для оплати складає 500 метричних тонн +/- 5 %. Товар, завантажений в один транспортний засіб не може бути розділений/поділений між даним Договором та будь-яким іншим.
У відповідності до пп.   6.1 п.   6 Договору поставки від 14.01.2022 №-P-26 Покупець здійснює 85 % оплати за Товар в українських гривнях шляхом банківського переведення на розрахунковий рахунок Постачальника протягом 3   робочих днів з моменту отримання повного пакету документів з коректними даними, що мають бути заздалегідь перевірені Постачальником. Податкову накладну Постачальник зобов`язується надати Покупцеві в електронному вигляді, належним чином оформлену у відповідності до правил, які встановлені п.   201.1 Податкового Кодексу України, зокрема із обов`язковим зазначенням коду Товару згідно з   УКТ ЗЕД, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних через систему електронного документообігу в момент першої події протягом 1 робочого дня з дати першої події.
Підпунктом 6.3 п.   3 Договору поставки від 14.01.2022 №-P-26 кінцева оплата за відповідну партію поставленого Товару здійснюється Покупцем протягом 3-х робочих днів після отримання письмового повідомлення від одержувача (ТОВ «МСП Ніка-Тера», Україна, м. Миколаїв, 54052, вул.   Айвазовського, 23) про результати переваження Товару, що надається впродовж 2-х робочих днів після розвантаження Товару та підтвердження наявності документів, зазначених в пп.   5.4 п.   5 цього Договору.
Щодо договору поставки від 20.01.2022 №-P-58, колегія суддів зазначає таке.
У відповідності до пп.   1.1 п.   1 Договору поставки від 20.01.2022 №-P-58 Постачальник зобов`язується поставити й передати, а Покупець зобов`язується оплатити й прийняти від Постачальника сільськогосподарську продукцію   кукурудзу 3-го класу, урожаю 2021 року (далі   Товар), код Товару згідно з   УКТ ЗЕД   1005, насипом, відповідно до умов цього Договору.
Кількість товару 3   000 метричних тонн +/- 3   % (згідно з даними, отриманими при зважуванні товару під час вивантаження у пункті призначення) (пп.   2.1. п.   2 Договору поставки від 20.01.2022 №-P-58).
Згідно з пп. 4.1. п. 4 Договору поставки від 20.01.2022 №-P-58 ціна Товару за цим Договором за 1   метричну тонну в заліковій вазі становить 758,72   грн без ПДВ, сума ПДВ 1   062,28   грн, сума з ПДВ   8   650,00   грн. Ціна Договору розуміється як DAP ТОВ   «МСП Ніка-Тера», Україна, м. Миколаїв, 54052, вул. Айвазовського, 23.
Відповідно до пп.   4.2. п.   4 Договору поставки від 20.01.2022 №-P-58 загальна вартість Товару становить 77   763   160,00   грн без ПДВ, сума ПДВ - 186   842,40   грн, сума з ПДВ   25   950   002,40   грн +/- 3   %.
Згідно з пп.   5.1. п.   5 Договору поставки від 20.01.2022 №-P-58 Постачальник зобов`язується передати Товар на умовах DAP (Поставка в місці призначення)   ТОВ    «МСП Ніка-Тера», Україна, м   Миколаїв, 54052, вул.   Айвазовського, 23.
Товар може бути поставлений партіями. Розмір мінімальної товарної партії для оплати складає 500   метричних тонн +/- 3   % (пп.   5.5. п.   5 Договору поставки від 20.01.2022 №-P-58).
Згідно з пп.   6.1. п.   6 Договору поставки від 20.01.2022 №-P-58 Покупець здійснює 85   % оплати за Товар в українських гривнях шляхом банківського переведення на розрахунковий рахунок Постачальника протягом 3   робочих днів з моменту отримання повного пакету документів з коректними даними. Податкову накладну Постачальник зобов`язується надати Покупцеві в електронному вигляді, належним чином оформлену у відповідності до правил, які встановлені п.   201.1 Податкового Кодексу України, зокрема із обов`язковим зазначенням коду Товару згідно з   УКТ ЗЕД, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних через систему електронного документообігу в момент першої події протягом 1 (одного) робочого дня з дати першої події.
У подальшому, до Договору поставки від 20.01.2022 №-P-58 Сторонами було укладено додаткову угоду від 14.02.2022 №   1. 
На підтвердження виконання умов вказаного договору позивачем було надано до суду видаткові накладні за січень-лютий 2022 року, а саме: від 27.01.2022 № РН-0000020; від 27.01.2022 № РН-0000021; від 28.01.2022 № РН-0000023; від 29.01.2022 № РН-0000024; від 30.01.2022 № РН-0000025; від 30.01.2022 № РН-0000026; від 31.01.2022 № РН-0000028; від 31.01.2022 № РН-0000027; від 01.02.2022 № РН-0000029; від 02.02.2022 № РН-0000033; від 02.02.2022 № РН-0000034; від 04.02.2022 № РН-0000048; від 05.02.2022 № РН-0000050; від 05.02.2022 № РН-0000052; від 06.02.2022 № РН-0000058; від 07.02.2022 № РН-0000067; від 07.02.2022 № РН-0000068.
У свою чергу, постачальником поставлено, а Покупцем отримано товари (кукурудза 3-го класу, урожай 2021 року) у загальній кількості 2   987,177   т, на загальну суму з ПДВ   25   404   592,48   грн, ПДВ   3   119   862,24   грн (у тому числі   30   114   грн.). 
Також, позивачем надано облікові регістри ТОВ «Сieранс Глобал Мерчантс Україна» по рахунках: картка рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за січень-липень 2022 року («Реал-Тренд ТОВ»); картка рахунку 371 «Розрахунки за виданими авансами» (3711) за січень-липень 2022 року («Реал-Тренд ТОВ»).
Згідно картки рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» надходження товарів від ТОВ   «Реал-Тренд» відображено позивачем за Дт 281 «Товари на складі» в кореспонденції з Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» та відображено нарахування податкового кредиту за Дт 6442 «Податковий кредит» у кореспонденції з Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за січень-лютий 2022 на загальну суму 25   404   592,48   грн з ПДВ.
Надані позивачем платіжні доручення з вказаним контрагентом за січень-лютий 2022 мають усі необхідні реквізити відповідно до вищезазначених вимог чинного законодавства та, відповідно до чинного законодавства, є первинними документами, що фіксують та документально підтверджують факти здійснення господарських операцій.
У відповідності до карток по рахунку 371 «Розрахунки за виданими авансами» за січень-липень 2022 року та по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за січень-липень 2022 року, оплата товару по взаємовідносинах з ТОВ «Реал-Тренд» відображена за Дт.   3711 «Розрахунки за виданими авансами» у кореспонденції з Кт.   311 «Поточні рахунки в національній валюті» та за Дт. 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» у кореспонденції з Кт.   311 «Поточні рахунки в національній валюті» за період з 25.01.2022 по 14.02.2022 на загальну суму 32   683   282,80   грн.
На підтвердження виконання умов вказаного договору позивачем надано податкові накладні, складені ТОВ «Реал-Тренд», а саме: від 25.01.2022 № 27; від 25.01.2022 № 28; від 26.01.2022 № 31; від 26.01.2022 № 32; від 26.01.2022 № 33; від 27.01.2022 № 34; від 27.01.2022 № 35; від 27.01.2022 № 40; від 31.01.2022 № 42; від 31.01.2022 № 43; від 31.01.2022 № 44; від 01.02.2022 № 1; від 01.02.2022 № 2; від 01.02.2022 № 3; від 01.02.2022 № 4; від 02.02.2022 № 5; від 06.02.2022 № 14; від 07.02.2022 № 8; від 07.02.2022 № 43.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку про додержання позивачем вимог п. 198.2 ст. 198 ПК України при віднесенні до податкового кредиту за червень 2022 року ПДВ на загальну суму 30 114 грн по взаємовідносинам з постачальником ТОВ «Реал-Тренд».
При цьому, слід зазначити, що зобов`язання з перевезення товару до передбаченого договорами поставки від 28.12.2021 № SGU-21-P-739, від 14.01.2022 № SGU-22-P-26, від 20.01.2022 № SGU-22-P-58 місця поставки - ТОВ   «МСП Ніка-Тера», Україна, м. Миколаїв, 54052, вул. Айвазовського, 23, покладалось на постачальника ТОВ «Реал-Тренд». 
До того ж, перевезення товару здійснювалось залізничним транспортом, на підтвердження чого надано залізничні накладні з відомостями вагонів, які підтверджують транспортування товару ТОВ   «Реал-Тренд» до місця поставки, а саме: від 28.01.2022 № 47869276, від 15.02.2022 № 45445806, від 31.01.2022 № 43043330, від 31.01.2022 № 47971544, від 07.02.2022 № 43108786, від 04.02.2022 № 43081207, від 08.02.2022 № 43124387. 
Додатково колегія суддів зазначає, що придбаний у ТОВ «Реал-Тренд» товар - кукурудза 3 класу, врожаю 2021 року, був використаний позивачем в межах провадження основного виду господарської діяльності, а саме проекспортований, що підтверджується зовнішньоекономічним контрактом від 26.01.2022 року № SGU-22-S-102 та митною декларацією від 15.02.2022 № UA504030/2022/001434.
Висновки контролюючого органу щодо завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинах з ТОВ «Реал-Тренд» з огляду на неможливість реального виконання зобов`язань перед ТОВ «Сieранс Глобал Мерчантс Україна» від ТОВ «Реал-Тренд», що виступало посередником та здійснювало придбання сільськогосподарської продукції у частині взаємовідносин з СТОВ «Сосонівка-Агро», колегія суддів не приймає до уваги з наступних підстав.
Так, ТОВ «Реал-Тренд» є першим посередником та надало позивачеві інформацію щодо походження (попереднього придбання) сільськогосподарської продукції, від наступних сільськогосподарських виробників: СТОВ «Сосонівка-Агро» (код ЄДРПОУ 35777064); ПрАТ «Тернівське» (код ЄДРПОУ 30898448); ПрАТ «Агро-Новоселівка 2009» (код ЄДРПОУ 36341178).
При цьому, відповідачем не було враховано, що позивач як платник податку самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність за несплату податків контрагентом, порушення ним правил здійснення господарської діяльності та наявність обставин державної реєстрації, а визначальним фактором для формування податкового кредиту платником ПДВ є рух товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи-платника податку та наявність у платника податків виданої йому продавцем товару податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог чинного законодавства.
У даному випадку позивач не може нести відповідальність за можливі невиконання контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.
У той же час, всі операції з придбання товарно-матеріальних цінностей та отримання послуг відображені в бухгалтерському обліку та використані в господарській діяльності, що є відповідним доказом фактичного руху активів.
Таким чином, оскільки господарські операції позивача з його контрагентами підтверджуються відповідними первинними документами, відображені у податкових накладних, зареєстрованих належним чином, господарська мета їх проведення, доцільність і економічний результат підтверджені, колегія суддів приходить до висновку, що висновки податкового органу щодо фіктивності таких операцій є безпідставними та необгрунтованими.
Відповідно до частин першої та другої статті 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Рішеннями Європейського суду з прав людини у справах Інтерсплав проти України (2007 рік, заява № 803/02), «Булвес» АД проти Болгарії (2009 рік, заява № 3991/03) і Бізнес Супорт Центр проти Болгарії (2010 рік, заява № 6689/03), які відповідно до частини першоїст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права, визначено, що платника податку не може бути позбавлено права на бюджетне відшкодування ПДВ за відсутності доказів того, що його було залучено до протиправної діяльності, пов`язаної з незаконним отриманням бюджетного відшкодування; при цьому платник ПДВ не повинен нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальниками, якщо платник ПДВ не знав про такі зловживання і не міг про них знати.
Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через можливі порушення вимог податкового законодавства з боку його контрагентів.
Слід зазначити, що податковий орган висуває претензії лише до одного сільськогосподарського виробника - СТОВ «Сосонівка-Агро» (код ЄДРПОУ 35777064). 
Жодних претензій до виробників ПрАТ «Тернівське» (код ЄДРПОУ 30898448) та ПрАТ «Агро-Новоселівка 2009» (код ЄДРПОУ 36341178) матеріали перевірки не містять.
Посилання апелянта на відсутність у СТОВ «Сосонівка-Агро» достатніх ресурсів для виготовлення товару в задекларованих обсягах колегія суддів не приймає до уваги, оскільки значних трудових та матеріальних ресурсів, достатніх для вирощення обсягу кукурудзи, надалі поставленої ТОВ «Реал-Тренд», а саме: чисельність працюючих   45 осіб, балансова вартість основних засобів   62,105 млн грн.
Додатково, у користуванні СТОВ «Сосонівка-Агро» перебуває 712 земельних ділянок у Харківській області, та офіційно зареєстровано 18 об`єктів нерухомості та 26 транспортних засобів. 
Крім того, згідно звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року (форма 4-сг) сільськогосподарського виробника СТОВ «Сосонівка-Агро» встановлено використання СТОВ «Сосонівка-Агро» земельних ділянок загальною площею 2   844,66   га, з яких 486,54 га використані під посів кукурудзи на зерно.
Доводи відповідача щодо відсутності у сільськогосподарського виробника СТОВ «Сосонівка-Агро» достатнього обсягу земельних ресурсів для вирощення сільськогосподарської продукції суд апеляційної інстанції відхиляє, оскільки зазначене грнутується виключно на загальному обсязі сільськогосподарської продукції, реалізованої зазначеним виробником, та рівень середньої врожайності по Харківській області. 
У той же час, вказане не може свідчити про нереальність господарських операцій саме за участю позивача.
При цьому, у відповідності до наявного Звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року (форма 4-сг) ПрАТ «Тернівське» встановлено декларування використання останнім земельних ділянок загальною площею 3   629,21   га, з яких 516 га використані під посів кукурудзи на зерно. 
Згідно Звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року (форма 4-сг) ПрАТ «Агро-Новоселівка 2009» встановлено декларування використання останнім земельних ділянок загальною площею 2   553   га, з яких 460 га використані під посів кукурудзи на зерно. 
При цьому, відповідач не висуває претензій до вказаних сільськогосподарських виробників-постачальників ТОВ «Реал-Тренд» та в ході розгляду справи не спростував законність джерела походження відповідного товару, придбаного позивачем у ТОВ «Реал-Тренд».
Твердження апелянта на нереальність господарських операцій з огляду на факт прийняття рішення від 11.02.2022 №   16474 про відповідність ТОВ «Реал-Тренд» критеріям ризиковості платника податку на підставі п.   8 Критеріїв ризиковості платника податків на додану вартість, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №   1165 колегія суддів оцінює критично, враховуючи, що вказане рішення, відповідно до викладеного в акті перевірки, було прийняте 11.02.2022, тобто після здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Реал-Тренд». 
Доказів прийняття відповідних рішень щодо ТОВ «Реал-Тренд» станом на період здійснення розглядуваних господарських операцій відповідачем до суду не було надано.
У той же час, рішення від 11.02.2022 №16474 про відповідність ТОВ «Реал-Тренд» критеріям ризиковості платника податку було визнано протиправним та скасовано постановою Харківського окружного адміністративного суду від 09.10.2023, яка була залишена без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 10.01.2024 у справі № 520/18775/23.
Також, під час проведення перевірки контролюючим органом було встановлено заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ за червень 2022 на 492   741   грн за наслідками господарських операцій з ТОВ «Літера Буд Груп» (код ЄДРПОУ 39865185), ТОВ «ВКФ Булат» (код ЄДРПОУ 36997703) та ПП ВКФ «Промсервіс» (код ЄДРПОУ 22854010), які неможливо пов`язати з господарською діяльністю позивача у зв`язку з відсутністю оформленої належним чином земельної ділянки, відсутністю дозвільних документів на проведення будівельних робіт.
Як свідчать матеріали справи, позивачем здійснювалось будівництва перевантажувального терміналу з відвантаження зернових та олійних культур на річковий транспорт за адресою: Одеська область, м. Ізмаїл, вулиця Нахімова, 232 на підставі договору № 31-22 підряду на проведення проектних робіт від 09.05.2022, укладеного з ТОВ «Науково-дослідний проектно-вишукувальний інститут «Полтаваагропроект» та завдання на проектування (додаток №3 до Договору на проектування), згідно якого назва об`єкта «Нове будівництво перевантажувального терміналу з відвантаженням зернових та олійних культур на річковий транспорт за адресою: Одеська область, м. Ізмаїл, вулиця Нахімова, 232» з класом наслідків СС2, який підлягає уточненню в процесі проектування.
У свою чергу, позивачем укладено договір підряд № 21/06/2022-СГМУ від 21.06.2022, укладеного з ТОВ «Літера Буд Груп» (код ЄДРПОУ 39865185), на виконання робіт та договір підряд від 26.05.2022 № 68, укладеного з ТОВ «ВКФ Булат» (код ЄДРПОУ 36997703), на виконання робіт по виготовленню, поставці та монтажу автомобільних тензометричних ваг типу «Булат-АЗ-20Б-80-5Н» (обладнання) в кількості 2-х одиниць для встановлення в м. Ізмаїл, Одеська обл.
Крім того, ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» укладено договір поставки від 24.05.2022 № 11 з ПП ВКФ «Промсервіс» (код ЄДРПОУ 22854010), на поставку товару за найменуванням, у кількості, якості, асортименті, що підтверджується видатковими накладним та/або специфікаціями, що проводиться на умовах DDP за адресою: м. Ізмаїл, вул. Нахімова, 232.
У свою чергу, на підставі Договору підряду № 21/06/2022-СГМУ від 21.06.2022 з ТОВ «Літера Буд Груп» (код ЄДРПОУ 39865185) контрагентом позивача виконувались роботи на майданчику позивача за адресою Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Нахімова, 232, зокрема: улаштування залізобетонних фундаментів, улаштування під`їзних доріг та пандусів ваг автомобільних, улаштування внутрішньомайданчикових мереж водопроводу та каналізації з встановленням септиків 4 шт., улаштування пробовідбірників 2 шт., лабораторного корпусу з ваговою контейнерного типу, улаштування під`їзних доріг ваг автомобільних Q=80 т, інші будівельно-монтажні роботи.
На підставі Договору підряду від 26.05.2022 № 68, укладеного з ТОВ «ВКФ Булат (код ЄДРПОУ 36997703), контрагентом позивача виконувались роботи по виготовленню, поставці та монтажу автомобільних тензометричних ваг типу «Булат-АЗ-20Б-80-5Н» (обладнання) в кількості 2-х одиниць для встановлення в м. Ізмаїл, Одеська обл.
На підставі Договору поставки від 24.05.2022 № 11, укладеного з ПП ВКФ «Промсервіс» контрагентом поставлено позивачеві товар (обладнання) відповідно до специфікацій, зокрема, пробовідбірник зерна STORK 440 compact в комплекті.
Фактичне здійснення вказаних вище господарських операцій між позивачем та його контрагентами підтверджується наявними у матеріалах справи документами, у тому числі первинними: договорами та додатками до них, видатковими та зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними, актами здачі-приймання робіт, актами приймання виконаних будівельних робіт, локальними кошторисами, підсумковими відомостями ресурсів, улаштування під`їзних доріг та пандусів, довідками про вартість виконаних будівельних робіт та витрат.
При цьому, Акт перевірки не містить будь-яких доводів контролюючого органу про порушення вимог документального оформлення господарських операцій позивача з вказаними контрагентами.
У свою чергу, на підставі укладеного договору на проектування позивач замовив у ТОВ «Науково-дослідний проектно-вишукувальний і інститут «Полтаваагропроект» передпроектну документацію (підпункт 1.1 Договору). 
Як наслідок, розроблена документація за результатом виконання робіт не є проектом в розумінні містобудівного законодавства та не є підставою для проведення будівництва, отримання дозвільних документів тощо.
Відповідно до положень Закону України «Про регулювання містобудівної діяльност» забудова територій здійснюється шляхом розміщення об`єктів будівництва. Об`єктами будівництва є будинки, будівлі, споруди будь-якого призначення, їх комплекси та частини, лінійні об`єкти інженерно-транспортної інфраструктури (абзац 2 частини першої статті 4).
Вказані терміни (будинок, будівля, споруда) розкриваються в ДБН А.2.2-3:2014 «Склад та зміст проектної документації на будівництво» і свідчать про те, що вони повинні бути встановлені стаціонарно (нерухомо) відносно землі (пункти 3.1, 3.3, 3.22).
У той же час, позивачем були проведені роботи щодо розміщення тимчасових споруд, зокрема: тимчасова споруда приміщення вагаря; тимчасова споруда лабораторного приміщення (контейнерного типу); тимчасова споруда адмінприміщення (контейнерного типу); тимчасові майданчикові мережі водопроводу та каналізації.
Тобто, мова йде про об`єкти, які можуть бути переміщені в інше місце у разі необхідності. Вказані будівлі не є капітальними та не мають фундаментів.
Як свідчать матеріали справи, позивачем фактично виконано роботи по облаштуванню бетонних площадок під відповідні тимчасові споруди, однак вказані площадки не мають ознак фундаментів, не є самостійними об`єктами будівництва та можуть бути демонтовані у разі необхідності, та як наслідок не потребують отримання дозволу на виконання будівельних робіт.
До того ж, земельна ділянка, на якій розміщені тимчасові споруди та обладнання позивача, є приватною (кадастровий номер 5110600000:01:048:0020) та належить ПрАТ «Ізмаїльський річковий порт «Дунайсудносервіс» (код ЄДРПОУ 00463119).
Відповідно, між позивачем та власником земельної ділянки було укладено договір про надання послуг від 01.06.2022 № 1-14/10, згідно якого ПрАТ «Ізмаїльський річковий порт «Дунайсудносервіс» надано доступ позивачеві як до земельної ділянки, так і до причалу, інших комунікацій, тощо. 
Крім того, на виконання п. 2.3 договору, ПрАТ «Ізмаїльський річковий порт «Дунайсудносервіс» надано погодження позивачеві на проведення робіт щодо монтажу обладнання (зернонасоси, ваги, лабораторне обладнання та інше, необхідне для здійснення діяльності), тимчасових споруд, облаштування під`їзних шляхів тощо, на відповідній земельній ділянці та об`єктах, до яких надано доступ.
Факт виконання сторонами зазначеного вище Договору про надання послуг від 01.06.2022 № 1-14/10 протягом перевіряємого періоду підтверджується наявними в матеріалах справи рахунком на оплату та актом здачі-приймання робіт (надання послуг).
Таким чином, позивач погодив питання розміщення тимчасових споруд на підставі договірних відносин із власником земельної ділянки.
Як наслідок, позивач здійснював закупівлю відповідного обладнання у ТОВ «ВКФ Булат» та ПП «ВКФ Промсервіс».
При цьому, у відповідності до договору комплексного сервісного обслуговування від 01.07.2022 № 01/07/22-СГМУ, укладеного з компанією «Сіеранс Енд Сі Сарл», позивач, з метою отримання доходів, за адресою: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Нахімова, 232 надає контрагенту такі основні (генеральні) послуги: перевантаження вантажу; зважування вантажів, здійснення контролю ваги, та якості вантажу у визначеному порту та під час перевантаження на судна; здійснення відбору зразків, усіх необхідних лабораторних аналізів відповідно до умов поставки та за вимогою Замовника, видавати необхідні сертифікати на партії вантажу; здійснення (організація) перевантаження транспортних засобів (автомобільний / або залізничний) вантажів на судна; координація з портовими терміналами, операторами портів, операторами терміналів, стосовно будь-яких питань перевантаження, переміщення вантажу; здійснення будь-яких інших допоміжних, адміністративних, операційних послуг, що необхідні Замовнику для здійснення операції.
Факт надання позивачем відповідних послуг за період липень-грудень 2022 року підтверджується актами наданих послуг, розрахунками до них та коносаментами. 
Як наслідок, за період липень-грудень 2022 року позивачем за договором комплексного сервісного обслуговування від 01.07.2022 №   01/07/22-СГМУ надано послуг та отримано доходів на загальну суму 37   593   460,97   грн з ПДВ, які включені до відповідного рядка податкової декларації з податку на прибуток підприємств позивача за 2022. 
Відповідно до рядка 01 податкової декларації з податку на прибуток підприємств ТОВ «Сіеранс Глобал Мерчантс Україна» за 2022 загальна сума доходу позивача від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків) склала 1   607   714 698   грн.
У свою чергу, позивачем подавались до податкового органу повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форми 20-ОПП) станом на 30.06.2022, 15.07.2022, 19.07.2022, 01.09.2022, якими позивач офіційно декларував об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за адресою Одеська обл., м.   Ізмаїл, вул.   Нахімова, 232, зокрема, зернонасоси, ємності для зберігання пального, ваги, тимчасові споруди, тощо. 
Крім того, з метою провадження господарської діяльності через виробничий відділ, термінал за адресою Одеська обл., м.   Ізмаїл, вул.   Нахімова, 232 було отримано ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи переробки) від 22.07.2022 №   15020414202200247. 
Згідно пояснень позивача тимчасові споруди та обладнання за адресою Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Нахімова, 232 об`єднано у виробничий відділ, термінал в м. Ізмаїл, який вже функціонує та функціонував протягом червня 2022 року, та з 01.06.2022 працевлаштовано 13 співробітників, які безпосередньо забезпечували надання позивачем послуг перевалки зерна за адресою Одеська обл., м.   Ізмаїл, вул.   Нахімова, 232, що пыдтверджуэться відповідними штатними розписами та наказами про прийняття на роботу.
З огляду на викладене, висновки податкового органу про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ за червень 2022 року на 492   741   грн за наслідками господарських операцій з ТОВ «Літера Буд Груп» (код ЄДРПОУ 39865185), ТОВ «ВКФ Булат» (код ЄДРПОУ 36997703) та ПП ВКФ «Промсервіс» (код ЄДРПОУ 22854010) є протиправними, оскільки відповідні витрати безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю позивача, що підтверджується матеріалами справи.
До того ж, судо першої інстанції вірно відзначено, що оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 03.05.2023 №   835/Ж10/31-00-04-02-01 до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 50 % від суми встановленого відповідачем завищення бюджетного відшкодування.
Так, у силу вимог пункту 123.3 статті 123 ПК України діяння, передбачені пунктом 123.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Однак, станом на дату прийняття оскаржуваного рішення відносно позивача відсутні будь-які податкові повідомлення-рішення, які б набули статусу узгоджених. 
Таким чином, відсутні будь-які підстави для нарахування позивачу штрафних санкцій у розмірі 50 %, що додатково до наведеного вище свідчить про протиправність оскаржуваних рішень.
Крім того, як вірно звернуто увагу судом попередньої інстанції, лише після завершення податкової перевірки позивача відповідачем було викладено в новій редакції висновки акту.
Як свідчать матеріали справи, у відповідності до акті перевірки відповідачем сформульовано висновки про порушення позивачем п.   44.1 ст.   44, п.   187.1 ст.   187, пп. г) п.   193.1 ст.   193, п.   198.5 ст.   198, п.   200.1, п.   200.2   та 200.4 ст.   200, п.   201.1, п.   201.7, п.   201.10 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №   2755-VI, п. 5 Розділу V   наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форм та Порядку заповнення i подання податкової звітності з податку на додану вартість» від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 рза № 15/28289 в результаті чого, у відповідності до п. 200.14 статті 200: pавищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.   19), суми від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню (р.   20.2) декларації за червень 2022 року в сумі 10   702   441   грн; завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (р.   21) декларації за червень 2022 року в сумі 38   792   566   грн.
У подальшому, у листі від 24.01.2023 №   73/Ж12/31-00-04-02-01 у відповідь на заперечення позивача на акт перевірки податковий орган виклав висновки акту в наступній редакції: перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з ПДВ у декларації за червень 2022 року, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення платником податків п. 44.1 ст. 44, п. 187.1. ст. 187 та пп. г) п.   193.1 ст. 193, п.198.5 ст. 198, п.   200.1, п.   200.2   та 200.4, ст.   200, п.   201.1,   201.7, та 201.10 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №   2755-VI, п. 5 Розділу V   наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форм та Порядку заповнення i подання податкової звітності з податку на додану вартість» від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 р. за № 15/28289 в результаті чого, у відповідності до п. 200.14 статті 200 Податкового кодексу України:
- завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (р. 19), суми від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню (p. 20.2) декларації: за лютий 2022 року в сумі 3   763   019 грн; за травень 2022 року в сумі 3 868 363 грн.; за червень 2022 року в сумі 10 702 441 грн.
- заниження суми податкового зобов`язання що призвело до заниження суми позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту декларації: за березень 2022 року в сумі 72 632 грн.; за квітень 2022 року в сумі 998 077 грн.
- завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (p.21) декларації за червень 2022 в сумі 30 090 475 грн.
Тобто, вже після завершення перевірки та оформлення акту перевірки відповідач, у відповідь на заперечення позивача фактично виклав висновки акту перевірки в новій редакції, змінивши цифрові показники висновків акту перевірки та періоди вчинення порушень. 
При цьому, як вбачається зі змісту листа від 24.01.2023 №   73/Ж12/31-00-04-02-01, відповідач заперечення позивача на акт перевірки по-суті залишив без задоволення.
У той же час, у силу вимог п. 2, 3, 4 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727, визначено, що акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з абз. 5 п. 6 цього Порядку в акті (довідці) документальної перевірки, інформативних додатках та інших матеріалах не допускаються будь-які виправлення цифрових показників, дат та інших даних.
Відтак, внесення виправлень цифрових показників, дат та інших даних в Акті документальної перевірки не допускається.
Виходячи з викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Інші доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному судовому рішенні.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,
ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Центрального   міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя                                                            О.М. Оксененко

Судді                                                                          Ю.К. Черпак

                                                                                            І.В. Штульман