ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 грудня 2024 року 
м. Київ

справа № 520/2927/23
адміністративне провадження № К/990/42448/23 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів -Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши попередньому судовому засіданні  в касаційній інстанції адміністративну справу №  520/2927/23
за адміністративним позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «Новаагро» до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,
за касаційною скаргою  Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду (головуючий суддя І інстанції: Д. В. Григоров) від 03 травня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: І. С. Чалий, В. В. Катунов, І. М. Ральченко) від 24 серпня 2023 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1.  Товариство з обмеженою відповідальністю «Агропромислова компанія «Новаагро» (далі - ТОВ «АК «Новаагро», Товариство, позивач) звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - ГУ ДПС, податковий орган, відповідач, скаржник), в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення податкового органу № 2397/20-40-18-04-25 від 09  листопада 2022 року щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку;
- зобов`язати відповідача повторно розглянути заяву Товариства про неможливість виконання податкових обов`язків вих. № 28/09-1 від 28 вересня 2022 року;
- визнати поважними обставини, що унеможливлюють виконання ТОВ «АК «НОВААГРО» покладених на нього податкових обов`язків визначених у заяві до Головного управління ДПС в Харківській області вих. № 28/09-1 від 28 вересня 2022 року. 
2.  В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що враховуючи майнові втрати, які понесло Товариство за наслідками збройної агресії рф, зокрема і в Харківській області, ним було надіслано до податкового органу заяву про неможливість своєчасного виконання ряду податкових обов`язків.
13 листопада 2022 року податковим органом було прийнято попереднє рішення № 657/20-40-18-04-25, яким запропоновано позивачу надати додаткові документи на підтвердження зазначеної  у заяві підстави неможливості виконання платниками податків податкових зобов`язань.
Товариство наголосило на тому, що у попередньому рішенні податковим органом не було визначено чіткого переліку документів, якого не вистачає для прийняття рішення. Натомість, податковий орган обмежився загальним списком.
19 січня 2023 року Товариство отримало від відповідача лист від 16 січня 2023 року №  1939/6/20-40-04-15-12, в якому зазначено, що ГУ ДПС прийнято рішення № 2397/20-40-18-04-25 від 09 листопада 2022 року щодо можливості своєчасного виконання Товариством свого податкового обов`язку, яке було направлено до Електронного кабінету платника.
Позивач звернув увагу на те, що на момент звернення до суду з цим адміністративним позовом, він не отримував, та, відповідно, не був ознайомленим з рішенням податкового органу №  2397/20-40-18-04-25 від 09 листопада 2022 року, відтак вважає його протиправним.
Платник податків акцентував увагу на тому, що відповідачем було порушено процедуру прийняття рішення, попереднє рішення не було чітко сформоване, адже в ньому не було визначено конкретних додаткових документів, що стосуються позивача, як того вимагає законодавство, що унеможливило справедливий розгляд справи.
Також позивач вказав на те, що податковим органом було порушено статтю 42 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до правової невизначеності Товариства, адже існування суперечливого нормативного регулювання зумовлює виникнення в платника стану правової невизначеності. 
3.  Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 03 травня 2023 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 24 серпня 2023 року, позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано рішення ГУ ДПС № 239/20-40-18-04-25 від 09 листопада 2022 року щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку.
Зобов`язано ГУ ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України повторно розглянути заяву ТОВ «АК «НОВААГРО»  про неможливість виконання податкових обов`язків вих. № 28/09-1 від 28 вересня 2022 року та ухвалити відповідне рішення з урахуванням висновків суду. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
4.  Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03 травня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 24 серпня 2023 року, та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
5.  Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 11 січня 2024 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи. 
Водночас, вказаною ухвалою Верховного Суду задоволено клопотання про поновлення строку на касаційне оскарження, внаслідок чого, поновлено ГУ ДПС у Харківській області строк на касаційне оскарження рішення Харківського окружного адміністративного суду від 3 травня 2023 року та постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 24 серпня 2023 року у справі № 520/2927/23.
6. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
7. Станом на час розгляду справи, відзиву на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає її подальшого розгляду по суті.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8.  Судами попередніх інстанцій встановлено, що 30 вересня 2022 року Товариством на адресу Головного управління ДПС в Харківській області було направлено заяву вих. № 28/09-1 від 28  вересня 2022 року про неможливість виконання податкових зобов`язань на підставі пункту 3 розділу ІІ Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затвердженого наказом Мінфіну України від 29 липня 2022 року №  225 (далі - Порядок № 225).
9. Підставою неможливості виконання податкових обов`язків позивачем визначено підпункти 1,2,3,6 пункту 1 розділу ІІ Порядку, а саме: втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання; неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання в наслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації до якого долучені: копія договору суборенди нежитлових приміщень № 12-А4 від 01 липня 2021 року, копія договору оренди № 1-Г від 01 липня 2019 року, копія договору оренди № 0112-1 від 27 листопада 2020 року, копія договору оренди № 1 від 26 червня 2019 року, копія договору оренди № 301220 від 30 грудня 2020 року, копія акта огляду об`єкта від 19 вересня 2022 року, копія акта огляду об`єкта від 20 вересня 2022 року, копія акта огляду об`єкта від 21 вересня 2022 року, копія акта огляду об`єкта від 19 вересня 2022 року, копія акта про пошкодження майна від 05 травня 2022 року, копія листа Почесного консульства Азербайджанської Республіки у місті Харків № 513 від 22 серпня 2022 року, копія листа слідчого відділу управління СБУ в Харківській області від 19 серпня 2022 року, фотознімки пошкоджень офісу за адресою вул. Чернишевська, 66, фотознімки пошкоджень елеваторів.
10. 13 жовтня 2022 року ГУ ДПС прийнято попереднє рішення № 657/20-40-18-04-25, яким запропоновано позивачу надати додаткові документи на підтвердження зазначеної у заяві підстави неможливості виконання платниками податків податкових зобов`язань.
11. Товариство подало до ГУ ДПС заяву № 21/12-4 у відповідь на попереднє рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку, в якому надало додаткові документи на підтвердження неможливості своєчасного виконання податкових обов`язків.
12. 09 листопада 2022 року ГУ ДПС прийнято рішення № 2397/20-40-18-04-25, щодо можливості своєчасного виконання позивачем свого податкового обов`язку.
13. Підставами прийняття такого рішення слугувало те, що до заяви не надано вичерпного переліку документів, що підтверджують неможливість платника податків юридичної особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі податкового агента, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України» та переліків документів на підтвердження. 
14. Не погоджуючись із таким рішенням суб`єкта владних повноважень та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся із цим позовом до суду.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
15.  Частково задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій вказали на правові висновки викладені в постанові Верховного Суду від 02 липня 2019 року у справі № 140/2160/18, згідно яких загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
16. У цій справі попереднє рішення відповідача від 13 жовтня 2022 року № 657/20-40-18-04-25, яке мало визначити конкретний перелік документів, що мають бути надані на підтвердження неможливості виконанням позивачем податкових зобов`язань, такого чіткого переліку документів не містило, а лише продублювало зміст Переліку документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи.
17. Наведене не відповідає вимогам умотивованості та свідчить лише загальне твердження про ненадання платником первинних документів, хоча певні документи, надані платником до контролюючого органу і реальність відомостей цих документів, а також правильність їх складання не поставлена контролюючим органом під сумнів та не спростована. Разом з тим, не визначення конкретного переліку документів, які податковий орган вважає достатніми та належними для підтвердження неможливості виконанням позивачем податкових зобов`язань створило для останнього перешкоди у можливості реалізації свого права щодо доведення вказаних обставин.
18. Суди попередніх інстанцій наголосили на тому, що з оскаржуваного рішення від 09 листопада 2022 року № 2397/20-40-18-04-25 вбачається, що у ньому наведено в якості підстав його прийняття не надання позивачем вичерпного переліку документів, що підтверджують неможливість позивача своєчасно виконати свій податковий обов`язок. При цьому, податковим органом не взято до уваги подані позивачем додатково документи та не визначено яких саме документів не вистачає для ухвалення рішення на користь позивача. Так само відсутні мотиви для прийняття рішення та будь-які аргументи на користь прийняття чи відхилення доводів та доказів позивача.
19. Щодо посилання відповідача на те, що під час розгляду наданих ТОВ «НОВААГРО УКРАЇНА» документів за інформацією, наявною в інформаційних системах ДПС України, встановлено реєстрацію позивачем податкових накладних в ЄРПН з 25 лютого 2022 року, надання декларацій з податку на додану вартість, колегія суддів суду апеляційної інстанції зазначила, що з огляду на приписи чинного законодавства наведені обставини не можуть бути підставою для відмови у задоволенні позовних вимог та скасування рішення суду першої інстанції.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
20.  Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
21.  З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої  статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
22.  Податковий орган звернув увагу на те, що наразі існує правовий висновок Верховного Суду щодо застосування підпункту 69.1. пункту 69 розділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодекс України у правовідносинах щодо можливості виконання/не виконання платником податків свого податкового обов`язку (справа № 160/19575/22).
23. Контролюючий орган вказує на те, що підставою для винесення спірного рішення було те, що до заяви не надано обґрунтованих пояснень та переліку документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі податкового агента, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225.
24. Позивач не зазначає чітке обґрунтування підстав для підтвердження неможливості виконання платником податків податкових обов`язків з посиланням на документальне підтвердження викладених фактів, починаючи з 24 лютого 2022 року проваджував господарську діяльність та не припиняв останню. Рішення господарського суду не надавав під час подання заяви.
25. Також пунктом 1 розділу 111 Порядку № 225 передбачено, що контролюючий орган встановлює причинно-наслідковий зв`язок між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії російської федерації, безпосереднім впливом таких саме обставин саме на такого платника та можливістю виконання ним податкового обов`язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов`язку у кожному окремому, конкретному підході.
26. Жоден із зазначених документів до податкового органу надано не було. Причинно-наслідковий зв`язок контролюючим органом не встановлено.
27. Відтак, на думку податкового органу, суди попередніх інстанцій неправильно застосували норми матеріального права, зокрема положень пункту 69.1 підрозділу 10 Розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, положень пунктів  1, 3 Розділу II Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 225 від 29 липня 2022 року.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
28. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
29. Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податкового кодексу України.
30.  Відповідно до підпункту  14.1.39 пункту  14.1 статті  14 Податкового кодексу України, грошове зобов`язання платника податків  -  сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
31.  Згідно з підпунктом  14.1.156 пункту  14.1 статті  14 Податкового кодексу України, податкове зобов`язання  -  сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
32. Згідно з положеннями статті 16 ПК України платників податків зобов`язано, зокрема, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
33. Згідно з пунктом 36.1 статті 36 ПК України, податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
34. Відповідно до пункту 36.5. статті 36 ПК України відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.
35. Виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк (пункт 38.1 статті 38 ПК України).
36. Статтею  1 Закону України від 12 травня 2015 року №  389-VIII «Про правовий режим воєнного стану» встановлено, що воєнний стан  -  це особливий правовий режим, що вводиться в Україні або в окремих її місцевостях у разі збройної агресії чи загрози нападу, небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності та передбачає надання відповідним органам державної влади, військовому командуванню, військовим адміністраціям та органам місцевого самоврядування повноважень, необхідних для відвернення загрози, відсічі збройної агресії та забезпечення національної безпеки, усунення загрози небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності, а також тимчасове, зумовлене загрозою, обмеження конституційних прав і свобод людини і громадянина та прав і законних інтересів юридичних осіб із зазначенням строку дії цих обмежень.
37.  Указом Президента України від 24 лютого 2022 року №  64/2022, у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту  20 частини першої статті  106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану» було введено в Україні воєнний стан із 05  години 30  хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30  діб, який згодом було неодноразово продовжено.
38.  Законом України від 12 травня 2022 року №  2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27 травня 2022 року, внесено зміни до пункту  69 підрозділу  10 розділу  ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України від 24 лютого 2022 року №  64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 року №  2102-IX «Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні"», було встановлено особливості для справляння податків і зборів.
39.  Відповідно до абзаців першого, третього, п`ятого підпункту  69.1 пункту  69 підрозділу  10 розділу  ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом  46.2 статі  46 Податкового кодексу України, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої Податкового кодексу України  відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
40.  Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року №  225 було затверджено «Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України», згідно з пунктом  3 розділу  ІІ якого в разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року, заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов`язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків  -  юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року №  225 до контролюючого органу в порядку, передбаченому пунктом  8 цього розділу, а саме:
акт, що засвідчує факт пожежі, складений відповідно до вимог пункту  7 Порядку обліку пожеж та їх наслідків, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 26 грудня 2003 року №  2030;
інформацію з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, у разі його знищення відповідно до Порядку надання інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 25 грудня 2015 року №  1127 (в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 червня 2019 року №  599);
витяг з Єдиного реєстру досудових розслідувань, що засвідчує факт реєстрації відомостей про кримінальне правопорушення, отриманий у порядку, встановленому Кримінальним процесуальним кодексом України, у разі викрадення основних засобів або руйнування  /  втрати майна; інші документи, складені відповідно до вимог підпунктів  14,  15 пункту  2 Порядку визначення шкоди та збитків, завданих Україні внаслідок збройної агресії Російської Федерації, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 березня 2022 року №  326;
документ, що підтверджує відсутність коштів на банківських рахунках платника податків (виписку з рахунків клієнта банку на дату подання до банку розрахункового документа на сплату податків);
копію наказу підприємства про призупинення роботи підприємства та його працівників або встановлення простою в роботі підприємства, викликане обставинами непереборної сили, із зазначенням дати початку і закінчення такого призупинення (за можливості);
документ або повідомлення оператора поштового зв`язку (вказується посилання на офіційну сторінку оператора, де розміщене таке повідомлення), що підтверджує призупинення функціонування оператора поштового зв`язку та/або об`єктів поштового зв`язку на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації;
документ або повідомлення банку (вказується посилання на офіційну сторінку банку, де розміщене таке повідомлення), що підтверджує призупинення роботи банку або його відокремлених підрозділів та/або платіжних систем у зв`язку із введенням воєнного стану;
копії платіжних доручень (розрахункових та інших документів щодо ініціювання переказу коштів) або їх скріншот (знімок екрану) платника податків на сплату узгоджених сум грошових зобов`язань, податкового боргу, поданих до банку, що залишилися невиконаними, оскільки кошти не були зараховані до бюджету у зв`язку з відключенням банку від системи електронних платежів або порушенням у роботі системи авторизації банку. Надається разом із документом або повідомленням, зазначеним у пункті  8 цього Переліку;
документ або повідомлення (вказується посилання на офіційну сторінку банку, де розміщено таке повідомлення), що підтверджує вимушене призупинення роботи головних управлінь Казначейства у зв`язку з введенням воєнного стану;
повідомлення, що підтверджує аварійне (незаплановане) відключення постачання електроенергії в умовах воєнного стану, суб`єкта господарювання до сфери обслуговування якого належить таке підприємство, зокрема скріншот повідомлення в месенджер (Viber, Telegram тощо) і мобільних додатках;
документ, що підтверджує вимушене відключення надання послуг глобальної мережі Інтернет, пов`язане з введенням воєнного стану, що унеможливило надання податкової звітності в електронній формі (інформаційне повідомлення інтернет-провайдера);
документи, що свідчать про пошкодження, знищення, втрату майна, що знаходиться на балансі підприємства і є об`єктом оподаткування, єдиним джерелом для сплати податків або яке перебуває у податковій заставі (акт про надзвичайну подію, інвентаризаційний опис, протокол інвентаризаційної комісії, підписаний представником територіального органу ДСНС, згідно з якими відбувається відображення таких подій у бухгалтерському обліку та викладаються фактичні події, зазначаються понесені матеріальні втрати [перелік майна, його вартість]; заява до правоохоронних органів; акт незалежного оцінювача; наявність страхового полісу, заява про страховий випадок тощо);
документи, що свідчать про акти мародерства, грабежу, рейдерства, захоплення майна та примусове захоплення приміщення (копію заяви до територіального органу внутрішніх справ та документ, виданий відповідним правоохоронним органом щодо реєстрації кримінального провадження тощо);
документи, що свідчать про подання заяви до правоохоронних органів про вчинення кримінального правопорушення та реєстрації кримінального провадження за результатами розгляду такої заяви;
документи, що свідчать про пошкодження, втрату, знищення, зіпсуття документів бухгалтерського обліку або неможливості їх вивезення з територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації (інформацію про подання до контролюючого органу повідомлення згідно з пунктом  44.5 статті  44  глави  1  розділуПодаткового кодексу України, повідомлення про неможливість вивезення первинних документів згідно з пунктом  69.28 пункту  69 підрозділу  10  розділу«Перехідні положення» Податкового кодексу України);
подання інформаційного повідомлення про пошкоджене та знищене нерухоме майно внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації, програмними засобами Єдиного державного вебпорталу електронних послуг (Портал Дія).
41.  Пунктом  1 розділу  ІІІ Порядку №  225 врегульовано, що контролюючий орган встановлює причиново-наслідковий зв`язок між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії Російської Федерації, безпосереднім впливом таких обставин саме на такого платника та можливістю виконання ним податкового обов`язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов`язку, та керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку.
42.  Згідно з пунктом  1 частиниПорядку №  225 до платників податків  /  податкових агентів, які не можуть виконувати податкові обов`язки, встановлені Податковим кодексом України або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються правила для підтвердження можливості чи неможливості виконання платником такого обов`язку, визначені цим Порядком.
43. Підставами неможливості виконання платниками податків  -  юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) є:
1)  втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;
2)  неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;
3)  використання чи вивезення документів, комп`ютерного або іншого обладнання, пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я посадової особи платника податків або неможливе у зв`язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;
4)  можливість витоку інформації щодо обсягів та місць зберігання пального або спирту етилового та їх знищення надалі внаслідок складання та реєстрації акцизних накладних, та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо (виключно в частині виконання визначених цим абзацом обов`язків);
5)  відсутність у платника податків інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність, відсутність можливості у власника призначити таких посадових осіб за умови відсутності у такого платника податків об`єктів оподаткування, або показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу, може бути пов`язана з такими обставинами: посадова особа є одночасно одним із власників юридичної особи за умови, що відсутність такого співвласника (акціонера, учасника, засновника) унеможливлює прийняття рішення про призначення на постійній або тимчасовій основі іншої посадової особи; юридична особа заснована на власності окремої фізичної особи, яка одночасно є єдиною посадовою особою такої юридичної особи;
6)  перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження  /  знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації;
7)  інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.
44. Згідно з пунктом 1 розділу III вищевказаного Порядку заява платника податків у довільній формі та відповідні документи (копії документів) розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання, з можливістю продовження терміну розгляду з урахуванням строку, передбаченого для направлення попереднього рішення. Платники податків надають документ чи кілька документів (копію документа чи документів), інформацію, що можуть бути використані для підтвердження неможливості виконання ними своїх податкових обов`язків.
45. У разі недостатності документів (копій документів), що підтверджують неможливість виконання у платника податків податкових обов`язків, контролюючий орган направляє попереднє рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку за формою, що додається, з пропозицією щодо надання платником податку конкретних додаткових документів (копій документів) на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків.
46. Попереднє рішення має бути направлене платнику податків не пізніше 20 календарних днів з дня, наступного за днем отримання контролюючим органом заяви та відповідних документів (копії документів), інформації у порядку передбаченому пунктом 3 цього розділу.
47. Платник податку може подати до контролюючого органу додаткові документи (копії документів) обґрунтування/пояснення на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків протягом 10 календарних днів з дня, наступного за днем отримання попереднього рішення.
48. Додаткові документи (копії документів) обґрунтування/пояснення розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання.
49. Якщо платник податку не надав додаткових документів (копій документів), обґрунтувань/пояснень на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання податкових обов`язків, керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення на підставі попередньо поданої платником податків заяви, документів (копій документів) та інформації, що можуть бути використані для підтвердження можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податку своїх податкових обов`язків.
50. Враховуючи вищенаведене правове регулювання, Суд наголошує на тому, що суди попередніх інстанцій встановили, що підставою для прийняття спірного рішення слугувало не надання позивачем вичерпного переліку документів, що підтверджують неможливість позивача своєчасно виконати свій податковий обов`язок.
51. Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою неможливості виконання податкових обов`язків позивачем визначено підпункти 1, 2, 3, 6 пункту 1 розділу ІІ Порядку, а саме: втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання; неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання в наслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації до якого долучені: копія договору суборенди нежитлових приміщень № 12-А4 від 01 липня 2021 року, копія договору оренди № 1-Г від 01 липня 2019 року, копія договору оренди № 0112-1 від 27 листопада 2020 року, копія договору оренди № 1 від 26 червня 2019 року, копія договору оренди № 301220 від 30 грудня 2020 року, копія акта огляду об`єкта від 19вересня 2022 року, копія акта огляду об`єкта від 20 вересня 2022 року, копія акта огляду об`єкта від 21 вересня 2022 року, копія акта огляду об`єкта від 19 вересня 2022 року, копія акта про пошкодження майна від 05 травня 2022 року, копія листа Почесного консульства Азербайджанської Республіки у місті Харків № 513 від 22 серпня 2022 року, копія листа слідчого відділу управління СБУ в Харківській області від 19 серпня 2022 року, фотознімки пошкоджень офісу за адресою вул. Чернишевська, 66, фотознімки пошкоджень елеваторів.
52. У відповідь на попереднє рішення від 13 жовтня 2022 року № 657/20-40-18-04-25 щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку, позивач подав до ГУ ДПС заяву про неможливість виконання податкових обов`язків від 24 грудня 2022 року вих. № 21/12-4, разом з якою надав аналогічні документи.
53. Крім того, 18 жовтня 2022 року Господарським судом Харківської області у справі №  922/916/22 задоволено позов ТОВ «НОВААГРО УКРАЇНА» (власник будівлі за адресою м.  Харків, вул. Чернишевська, 66) стягнуто з держави російська федерація на користь ТОВ  «НОВААГРО УКРАЇНА» 977 419,06 грн. збитків.
54. Вказане рішення суду аргументовано тим, що саме внаслідок бомбардування зі сторони російських військ у місті Харкові будівлі Почесного консульства Азербайджану, що розташована за адресою: м. Харків, вул. Ярослава Мудрого 7 (перехрестя вулиць Ярослава Мудрого та Чернишевська) була пошкоджена нежитлова будівля, розташована за адресою: м. Харків, вул.  Чернишевська, 66, яка належить ТОВ «НОВААГРО УКРАЇНА».
55. Аналізуючи вказане вище правове регулювання та обставини цієї справи, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій стосовно того, що в даній справі попереднє рішення відповідача від 13 жовтня 2022 року № 657/20-40-18-04-25, яке мало визначити конкретний перелік документів, що мають бути надані на підтвердження неможливості виконанням позивачем податкових зобов`язань, такого чіткого переліку документів не містило, а лише продублювало зміст Переліку документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи.
56. Відповідачем не надано можливості позивачу скористатись своїм правом надати конкретні додаткові документи (копії документів) на підтвердження зазначеної у заяві підстави неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків, що свідчить про порушення процедури прийняття оскаржуваного рішення.
57. Суд наголошує на тому, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження обставин неможливості виконання податкових обов`язків прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку таких документів.
58. Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій стосовно того, що вживання податковим органом загального посилання на необхідність подання «вичерпного переліку документів» є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком.
59. Загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
60. Обов`язковою ознакою правового акта індивідуальної дії суб`єкта владних повноважень є створення ними юридичних наслідків у формі прав, обов`язків, їх зміни чи припинення. Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер. Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.
61. Отже рішення контролюючого органу повинне відповідати критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії та не породжувати його неоднозначного трактування, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
62. Враховуючи той факт, що попереднє рішення контролюючого органу не містило конкретизованого вичерпного переліку документів, які б, на думку податкового органу, підтверджували обставини неможливості виконання податкових обов`язків та невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Харківській області № 239/20-40-18-04-25 від 09 листопада 2022 року щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку.  
63.  Поряд з цим суд касаційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на гарантоване статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод право на ефективний засіб юридичного захисту, під яким слід розуміти такий засіб (спосіб), що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
64. Тобто, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та виключати подальше звернення особи до суду за захистом порушених прав.
65. Згідно з пунктом 4 частини другої статті 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії.
66. Частина четверта статті 245 КАС України передбачає, що у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.
67. За приписами вказаної правової норми слідує, що у разі, якщо суб`єкт владних повноважень використав надане йому законом право на прийняття певного рішення за наслідками звернення особи, але останнє визнане судом протиправним з огляду на його невідповідність чинному законодавству, при цьому суб`єктом звернення дотримано усіх визначених законом умов, то суд вправі зобов`язати суб`єкта владних повноважень прийняти певне рішення.
68. Якщо ж таким суб`єктом на момент прийняття рішення не перевірено дотримання суб`єктом звернення усіх визначених законом умов або при прийнятті такого рішення суб`єкт дійсно має дискреційні повноваження, то суд повинен зобов`язати суб`єкта владних повноважень до прийняття рішення з урахуванням оцінки суду.
69. Отже, критеріями, які впливають на обрання судом способу захисту прав особи в межах вимог про зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії, є встановлення судом додержання суб`єктом звернення усіх передбачених законом умов для отримання позитивного результату та наявність у суб`єкта владних повноважень права діяти при прийнятті рішення на власний розсуд.
70. Такий підхід, встановлений процесуальним законодавством, є прийнятним не тільки при розгляді вимог про протиправну бездіяльність суб`єкта владних повноважень, але і у випадку розгляду вимог про зобов`язання вчинити дії після скасування його адміністративного акту.
71. Тобто, адміністративний суд не обмежений у виборі способів відновлення права особи, порушеного владними суб`єктами, і вправі обрати найбільш ефективний спосіб відновлення порушеного права, який відповідає характеру такого порушення з урахуванням обставин конкретної справи. Перебирання непритаманних суду повноважень державного органу не відбувається за відсутності обставин для застосування дискреції.
72. В ході розгляду цієї справи судами встановлено, що податковий орган фактично не розглянув долучені позивачем до заяви документи, можливості надати додаткові документи за конкретним переліком не надав. Відповідно, підстави вважати, що у спірній ситуації були виконані усі умови для зобов`язання суб`єкта владних повноважень прийняти певне рішення, відсутні. За таких обставин з метою ефективного захисту порушених прав позивача, суди попередніх інстанцій правильно висновку про зобов`язання ГУ ДПС повторно розглянути заяву про неможливість виконання податкового обов`язку вих. № 28/09-1 від 28 вересня 2022 року, подану позивачем, та ухвалити відповідне рішення з урахуванням висновків суду.
73. За таких обставин, доводи контролюючого органу викладені в касаційній скарзі, не знайшли свого підтвердження, оскільки оскаржувані судові рішення не суперечать викладеним у них висновкам в частині застосування норм матеріального права, які підлягали застосуванню у спірних правовідносинах.
74. Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03 травня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 24 серпня 2023 року у справі № 520/2927/23 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                                                                          М. М. Яковенко
Судді                                                                                                                                                                                І. В. Дашутін
                                                                                                                                                                                                      О. О. Шишов