ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 листопада 2024 р. 	Справа № 480/12853/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Кононенко З.О.,
Суддів: Калиновського В.А. ,  Мінаєвої О.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 07.08.2024, головуючий суддя І інстанції: С.О. Бондар, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40602, повний текст складено 07.08.24  по справі № 480/12853/23
за позовом    Товариства з обмеженою відповідальністю "РСК ВУД ЕКСПОРТ"  
до   Головного управління ДПС у Сумській області ,   Державної податкової служби України            
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "РСК ВУД ЕКСПОРТ", звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Сумській області, в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Сумській області (відокремлений підрозділ Державної податкової служби України) про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 травня 2023 року №8809654/41243353;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Сумській області (відокремлений підрозділ Державної податкової служби України) про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 травня 2023 року №8809655/41243353;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Сумській області (відокремлений підрозділ Державної податкової служби України) про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 травня 2023 року №8809656/41243353;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Сумській області (відокремлений підрозділ Державної податкової служби України) про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15 травня 2023 року №8809657/41243353;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені товариством з обмеженою відповідальністю «РСК ВУД ЕКСПОРТ» податкові накладні №1 від 02.03.2023, №3 від 09.03.2023, №4 від 10.03.2023 та №5 від 10.03.2023 датами їх подання на реєстрацію.
В обгрунтування позовних вимог позивач зазначав, що основним видом діяльності позивача є лісопильне та стругальне виробництво, а також оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням. 21 лютого 2023 року позивачем було укладено з Міжнародним міжвідомчим багатопрофільним центром підготовки підрозділів (Військова частина НОМЕР_1 Національної гвардії України) Договір №30КЕС, за умовами якого продавець (позивач) зобов`язується поставити покупцю дрова паливні дубові у кількості 200 м.куб. Ціна договору складає 500 096,00 (в т.ч. ПДВ 83349,33 грн.).
02, 09 та 10 березня 2023 року позивач чотири рази відвантажив покупцю дрова паливні дубові по 40 м. куб. У зв`язку з відвантаженням товару позивач виписав на користь покупця податкові накладні з податку на додану вартість №1 від 02.03.2023 на суму 100 019,20 грн. (в т.ч. ПДВ 16 669,87 грн.), №3 від 09.03.2023 на суму 100 019,20 грн. (в т.ч. ПДВ 16 669,87 грн.), №4 від 10.03.2023 на суму 100 019,20 грн. (в т.ч. ПДВ 16 669,87 грн.) та №5 від 10.03.2023 на суму 100 019,20 грн. (в т.ч. ПДВ 16 669,87 грн.), які 30.03.2023 направив на реєстрацію до єдиного реєстру податку накладну (ЄРПН). Проте, реєстрація податкових накладних була зупинена з тих підстав, що обсяг постачання товару/послуги 4401, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач направив на адресу ГУ ДПС у Сумській області пояснення та первинну фінансово-господарську документацію з вичерпною інформацією на підтвердження реального здійснення господарської операції, за результатами яких були виписані спірні податкові накладні. Втім, 02.05.2023 позивач отримав від Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Сумській області (далі по тексту - Комісія) повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної. 09.05.2023 позивачем було подано до Комісії додаткові пояснення та копії документів, які достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Однак, 15.05.2023 Комісією були прийняті оскаржувані рішення, якими позивачеві було відмовлено в реєстрації податкових накладних. На думку позивача, оскаржувані рішення є протиправними, оскільки товариство на підтвердження інформації, зазначеної у спірних податкових накладних, надало всі необхідні документи для реєстрації податкових накладних.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 07.08.2024 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "РСК ВУД ЕКСПОРТ" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії – задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Сумській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.05.2023 №8809654/41243353, №8809655/41243353, №8809656/41243353 та №8809657/41243353.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені товариством з обмеженою відповідальністю "РСК ВУД ЕКСПОРТ" податкові накладні від 02.03.2023 №1, від 09.03.2023 №3, від 10.03.2023 №4 та від 10.03.2023 №5 датами їх подання на реєстрацію.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "РСК ВУД ЕКСПОРТ" витрати зі сплати судового збору в сумі 10736 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.
Так, представник Головного управління ДПС у Сумській області в апеляційній скарзі зазначає, що за результатами автоматизованої перевірки поданих податкових накладних №1 від 02.03.2023, №3 від 09.03.2023, №4 від 10.03.2023 та №5 від 10.03.2023 контролюючим органом надіслано позивачу квитанції, у яких зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація вищенаведених податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинені. Обсяг постачання товару/послуги 4401, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Позивачеві запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. З метою розблокування зупинених податкових накладних позивачем на розгляд Комісії подано Повідомлення №1 від 27.04.2023 до якого додано копії документів у 29 файлах.
За результатами розгляду Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, Комісією встановлено необхідність надання додаткових пояснень та/або документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у якому зазначено конкретний перелік документів, які необхідно надати ТОВ «РСК ВУД ЕКСПОРТ».
Головним управлінням ДПС у Сумській області отримано Повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкових накладних. За результатами розгляду документів, Комісією прийнято рішення про відмову в реєстрації спірних податкових накладних, у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів. необхідних для розгляду питання прийняття накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Так, на розгляд Комісії позивачем не надано: документи щодо отримання деревини дров`яної ПВ тл.п (у видаткових накладних не зазначено породу деревини - дуб, сосна, ін.) від ДП «Екоресурс», ДП Ремонтно-будівельне управління МВС України; Сертифікат походження дров паливних дубових, реалізованих в/ч НОМЕР_1 Національної гвардії України; документи щодо зберігання дров паливних дубових (деревини дров`яної ПВ тл.п., придбаної у 2020-2021 рр.); інвентаризаційні описи щодо залишків дров паливних дубових на дату відвантаження; довіреність, акт керівного органу покупця, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції.
На переконання представника апелянта, оскаржувані рішення є правомірними.
Позивач не скористався своїм правом та не надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області.
На підставі положень п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) справа розглянута в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що основним видом діяльності ТОВ "РСК ВУД ЕКСПОРТ" є лісопильне та стругальне виробництво, а також оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням.
21 лютого 2023 року позивачем було укладено з Міжнародним міжвідомчим багатопрофільним центром підготовки підрозділів (Військова частина НОМЕР_1 Національної гвардії України) Договір №30КЕС, за умовами якого продавець (позивач) зобов`язується поставити покупцю дрова паливні дубові у кількості 200 м. куб. Ціна договору складає 500 096,00 грн. (у тому числі ПДВ 83349,33 грн.).
02.03.2023, 09.03.2023, 10.03.2023 року ТОВ "РСК ВУД ЕКСПОРТ" здійснило чотири операції з відвантаження покупцю по 40 м. куб. дров паливних дубових.
У зв`язку з відвантаженням товару позивач виписав на користь покупця податкові накладні (ПН) з податку на додану вартість №1 від 02.03.2023 на суму 100 019,20 грн. (в т.ч. ПДВ 16 669,87 грн.), №3 від 09.03.2023 на суму 100 019,20 грн. (в т.ч. ПДВ 16 669,87 грн.), №4 від 10.03.2023 на суму 100 019,20 грн. (в т.ч. ПДВ 16 669,87 грн.) та №5 від 10.03.2023 на суму 100 019,20 грн. (в т.ч. ПДВ 16 669,87 грн.).
30.03.2023 вказані ПН були направлені на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (ЄРПН).
Проте, реєстрація податкових накладних була зупинена з тих підстав, що обсяг постачання товару/послуги 4401, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою розблокування зупинених податкових накладних позивачем на розгляд Комісії подано Повідомлення №1 від 27.04.2023 до якого додано копії документів у 29 файлах, а саме: копії договорів оренди складського та офісного приміщень, оренди автомобіля, договору надання послуг з перевезення лісоматеріалів, товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, звіти виробництва за зміну, звіту 20-ОПП, плтіжні інструкції, акти надання послуг.
За результатами розгляду Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, Комісією встановлено необхідність надання додаткових пояснень та/або документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у якому визначено конкретний перелік документів, які необхідно надати ТОВ "РСК ВУД ЕКСПОРТ". Зокрема, у графі "Додаткова інформація" зазначений перелік документів, які необхідно надати: документи щодо наявності на обліку/в оренді виробничих засобів (ОСВ 10. позабалансовий облік); Дозвільні документи на експлуатацію деревообробних верстатів; Документи щодо придбання лісоматеріалів (договір, видаткова накладна, лісорубні квитки, ТТН до місць обробки, розрахункові документи, сертифікат походження деревини тощо); Документи, що підтверджують здійснення виробничого процесу; Декларація виробника; Документи, що підтверджують кваліфікацію робітників; Калькуляцію (вихід) дров паливних дубових з 1 м куб лісоматеріалів; Документи щодо стану взаємовідносин з постачальниками (ОСВ 63 П; Документи щодо отримання дров паливних дубових покупцем (видаткові накладні, оформлені у встановленому порядку, довіреність).
Позивачем подано до Головного управління ДПС у Сумській області додаткові пояснення та копії наступних документів: договір купівлі - продажу від 02.01.2020 №3, за умовами якого Державне підприємство "Екоресурс" постачає ТОВ "РСК ВУД ЕКСПОРТ" лісопродукцію відповідно до специфікації; дозвіл на право ТОВ "РСК ВУД ЕКСПОРТ" виконувати лісосічні роботи, трелювання лісу; видаткові накладні ДП "Екоресурс" на відвантаження деревини дров`яної товариству "РСК ВУД ЕКСПОРТ"; товарно-транспортні накладні; платіжні доручення; банківські виписки; оборотно-сальдові відомості по рахунку 10 та по рахунку 631; інвентаризаційний опис.
15.05.2023 Комісією розглянуто додаткові документи та прийняті оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних №1, №3, №4 та №5 в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів, необхідних для реєстрації податкових накладних.
Вважаючи такі рішення протиправними, ТОВ "РСК ВУД ЕКСПОРТ" звернулося до суду з даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації податкових накладних №1 від 02.03.2023, №3 від 09.03.2023, №4 від 10.03.2023 та №5 від 10.03.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, є необґрунтованими та протиправними, оскільки платником податків надано достатньо документів, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за вказаними податковими накладними.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову з наступних підстав.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Зазначена конституційна норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України (далі по тексту – ПК України). Зокрема, цим Кодексом визначається вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з підпунктами "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг місце постачання яких розташоване на митній території України.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (п. 188.1 ст. 188 ПК України).
Пунктом 201.7 ст. 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п. 201.1 цієї статті та/або п. 192.1 ст. 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до вимог п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року № 1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
Пункт 7 вказаного Порядку передбачає, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п. 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
За змістом вказаної норми, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, податковий орган зобов`язаний вказати, зокрема, критерій ризиковості, на підставі якого зупинено реєстрацію.
Такі критерії визначаються додатком 3 до Порядку № 1165, пункт 1 якого відносить до ознак ризиковості здійснення операцій таке: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, врегульовано Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019 (далі – Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до п. 3, 4 Порядку № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у п. 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування (п.6 Порядку).
Згідно з пунктами 9, 10 та 11 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Аналіз приписів вказаних норм, дає підстави дійти висновку, що окрім критеріїв ризиковості, у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних, податковий орган зобов`язаний вказувати чого саме мають стосуватися пояснення платника податків та запропонувати надати будь-які документи з переліку, який зазначений у п. 5 Порядку № 520.
Колегія суддів звертає увагу позивача на те, що п. 5 Порядку № 520 має наступну редакцію: «Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: …».
Тобто, правова конструкція вказаного пункту не передбачає обов`язку податкового органу вказувати конкретний перелік документів, які платник податку зобов`язаний подати відповідачу, вона передбачає лише запропонувати надати будь-які документи з переліку, який зазначений у п.5 Порядку №520.
Отже, твердження позивача про те, що у квитанції про зупинення реєстрації податковим органом повинен вказуватися конкретний перелік документів, які платник податку зобов`язаний подати, є хибним, оскільки відповідно до вказаного пункту, податковий орган повинен зазначати не конкретний перелік документів, а пропонує надати будь-які документи, але за вичерпним переліком.
Даний висновок суду повністю узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, зазначеної у постанові від 03.06.2021 у справі № 822/2095/18.
Разом з тим, у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних, податковий орган зобов`язаний вказувати чого саме мають стосуватися пояснення платника податків та запропонувати надати будь-які документи з переліку, який зазначений у п.5 Порядку №520.
Втім, з квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних вбачається, що податковим органом не вказано чого саме мають стосуватися пояснення платника податків та не вказано які документи з переліку, зазначеного у п.5 Порядку № 520 має право подати позивач.
Пропозиція "надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної" є занадто узагальнюючою, що ставить платника податку у стан правової невизначеності.
Отже зупинення реєстрації податкових накладних позивача не відповідає вимогам чинного законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, позивач, з метою розблокування зупиненої податкової накладної, подав на розгляд Комісії Головного управління ДПС у Сумській області письмові пояснення та копії документів, перелік яких вище наведений судом.
Варто зауважити, що Наказом Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023 були внесені зміни до пункту 9    Порядку №520, у зв`язку з чим він має наступну редакцію:
"Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
- або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку".
Згідно з матеріалами справи податковий орган свої рішення про відмову в реєстрації податкових накладних обгрунтовує "ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів. необхідних для розгляду питання прийняття накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку."
Вищевказані зміни до п. 9 Порядку №520 не змінюють сталої судової практики щодо вимог до рішень контролюючого органу, у тому числі й щодо спірних правовідносин.
З матеріалів справи колегією суддів встановлено, що первинні документи, оформлені позивачем в межах господарських відносин з контрагентами, копії яких надані разом з поясненнями для прийняття рішення щодо реєстрації податкових накладних, складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, які засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентами господарських зобов`язань.
Отже, надані позивачем документи та письмові пояснення, після зупинення реєстрації спірних податкових накладних, свідчать про те, що контролюючий орган мав можливості достеменно встановити зміст господарської операції, її фактичне здійснення та настання правових наслідків, обумовлених нею.
При цьому варто зауважити, що спірні податкові накладні були сформовані по першій із подій - відвантаження товару. Втім, на вимогу відповідача, ТОВ "РСК ВУД ЕКСПОРТ" надало додаткові документи і щодо походження реалізованого товару, а саме: договір купівлі - продажу від 02.01.2020 №3, за умовами якого Державне підприємство "Екоресурс" постачає ТОВ "РСК ВУД ЕКСПОРТ" лісопродукцію відповідно до специфікації; дозвіл на право ТОВ "РСК ВУД ЕКСПОРТ" виконувати лісосічні роботи, трелювання лісу; видаткові накладні ДП "Екоресурс" на відвантаження деревини дров`яної товариству "РСК ВУД ЕКСПОРТ"; товарно-транспортні накладні; платіжні доручення; банківські виписки; оборотно-сальдові відомості по рахунку 10 та по рахунку 631; інвентаризаційний опис.
Вказані копії документів в сукупності з раніше поданими копіями документів повністю підтверджують інформацію зазначену у податкових накладних.
Обгрунтування податкового органу своїх рішень ненаданням інших додаткових документів, фактично зводяться до тверджень щодо нереальності господарської операції позивача з його контрагентом.
Разом з тим, слід зазначити, що у постанові від 07.12.2022 по справі №500/2237/20 Верховний Суд зазначив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Колегія суддів звертає увагу, що предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Отже, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що відповідач мав правові підстави для прийняття рішення про реєстрацію поданих позивачем податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації податкових накладних №1 від 02.03.2023, №3 від 09.03.2023, №4 від 10.03.2023 та №5 від 10.03.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних, є необґрунтованими та протиправними, оскільки платником податків надано достатньо документів, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за вказаними податковими накладними.
Щодо позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати спірні податкові накладні в ЄРПН, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до вимог п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України, реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (зі змінами), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Оскільки територіальним управлінням ДПС було протиправно відмовлено у реєстрації поданих позивачем податкових накладних, належним способом захисту прав позивача у даному випадку є саме зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні: №1 від 02.03.2023, №3 від 09.03.2023, №4 від 10.03.2023 та №5 від 10.03.2023.
Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладені в постановах від 03.11.2021 у справі №360/2460/20, від 07.12.2022 року у справі №500/2237/22, від 01.02.2023 року у справі №140/506/22, від 16.02.2023 року у справі №380/7648/22, від 23.05.2023 року у справі №500/770/21, від 30.05.2023 року у справі №500/889/21.
Таким чином, для належного та ефективного захисту порушених прав позивача необхідно визнати протиправними, скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Сумській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.05.2023 №8809654/41243353, №8809655/41243353, №8809656/41243353 та №8809657/41243353 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені товариством з обмеженою відповідальністю "РСК ВУД ЕКСПОРТ" податкові накладні від 02.03.2023 №1, від 09.03.2023 №3, від 10.03.2023 №4 та від 10.03.2023 №5 датами їх подання на реєстрацію.
Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано задовольнив адміністративний позов.
Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Колегія суддів вважає, що рішення Сумського окружного адміністративного суду від 07.08.2024 року по справі № 480/12853/23 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог Головного управління ДПС у Сумській області.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.  
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують. 
Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - залишити без задоволення.
Рішення  Сумського окружного адміністративного суду від 07.08.2024 по справі № 480/12853/23 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 	(підпис)	З.О. Кононенко 	
Судді	(підпис)  (підпис) 	В.А. Калиновський    О.М. Мінаєва