ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 листопада 2024 р. 	Справа № 440/6944/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Русанової В.Б. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23.08.2024, головуючий суддя І інстанції: Н.І. Слободянюк, м. Полтава, повний текст складено 23.08.24  по справі № 440/6944/24
за позовом                 ОСОБА_1  
до                Головного управління ДПС у Полтавській області                        
про визнання протиправним та скасування розпорядження,

ВСТАНОВИВ

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі по тексту – ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (відокремлений підрозділ) (далі по тексту - ГУ ДПС у Полтавській області, відповідач, контролюючий орган), у якому просив суд :
- визнати протиправним та скасувати розпорядження № 2-рл від 09 січня 2024 року в частині анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, реєстраційний номер 16030308202301051 терміном дії з 17 травня 2023 року до 17 травня 2024 року, що була видана фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 на адресу: АДРЕСА_1 , магазин " ІНФОРМАЦІЯ_1 ";
- стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області (36014, м. Полтава, вул. Європейська, буд. 4, код відокремленого підрозділу ЄДРПОУ: 44057192) на користь ФОП ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , ІПН: НОМЕР_1 ), судові витрати зі сплати судового збору на суму 3028 (три тисячі двадцять вісім) гривень 00 копійок.
В обґрунтування позовної заяви зазначено про протиправність та необґрунтованість розпорядження № 2-рл від 09 січня 2024 року в частині анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, реєстраційний номер 16030308202301051 терміном дії з 17 травня 2023 року до 17 травня 2024 року, що була видана фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 на адресу: АДРЕСА_1 , магазин "Оптовичок", оскільки висновок про наявність порушення вимог пункту 226.9 статті 226 ПК України (реалізація алкогольних напоїв, що вважаються немаркованими) сформований лише на підставі проведеного аналізу даних, що містяться в Інформаційній системі «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій», що не може слугувати належним доказом на підтвердження обставин вчинення податкового правопорушення.
Звернув увагу, що наказом Міністерства фінансів України № 329 від 08.06.2021, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 24.06.2021 № 832/36454 «Про затвердження Змін до Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів» (далі по тексту – Наказ № 329) було внесено зміни до Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016  № 13 (далі по тексту – Положення № 13) в частині зазначення в розрахунковому документі даних марки акцизного податку на алкогольні напої. Однак, лише з 01.01.2022, з дня набрання чинності Закону України № 1914-ІХ від 30.11.2021 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» пункт 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі по тексту – Закон № 265/95-ВР) викладено у редакції, якою передбачено проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно із УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Тобто лише починаючи із 01.01.2022 на законодавчому рівні було закріплено вимогу із зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями в фіскальному чеку, а період із 01.10.2021 по 01.01.2022 фактично був наданий для приведення програмного забезпечення у відповідність щодо інформації, яка повинна міститись у чеках (тестовий період).
Переконував, що в силу пункту 226.9 статті 226 ПК України, що зазначення в фіскальному чеку даних марки акцизного податку на алкогольні напої, невідповідність інформації про марку акцизного податку на алкогольні напої вимогам Положенню про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1251 (далі по тексту – Положення № 1251) чи відсутність такої інформації у розрахунковому документі взагалі, ніяким чином не може підтверджувати чи спростовувати факт реалізації не маркованої алкогольної продукції, оскільки така інформація вноситься до розрахункового документу продавцем (особою, що проводить розрахункові операції) шляхом зчитування в автоматичному режимі інформації з такої марки під час сканування, або вручну. Так, якщо на акцизній марці є загинання чи інші незначні перешкоди, сканер може її не розпізнати. 
Не зазначення, невірне зазначення, у тому числі дубляж марки акцизного податку на алкогольні напої у розрахунковому документі може свідчити про порушення Закону № 265/95-ВР і то лише після 01.01.2022 та за наявності технічних можливостей РРО та його доопрацювання.
Наполягав, що для реального встановлення порушення реалізації алкогольних напоїв з недоліками марки акцизного податку необхідно проводити контрольну розрахункову операцію, придбавши (підтвердження проведення реалізації) такий алкоголь з недоліками акцизної марки, вилучивши його, а в деяких випадках навіть провести експертизу марки акцизного податку, щоб реально стверджувати про реалізацію не маркованої алкогольної продукції, чого в свою чергу, зроблено не було.
Додатково зауважив, що долучена до матеріалів справи копія ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, реєстраційний номер 16030308202301051 терміном дії з 17.05.2023 по 17.05.2024, яка була видана на адресу АДРЕСА_1 , магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », свідчить про те, що розпорядження 2-рл від 09.01.2024 про її скасування було прийнято «заднім числом», оскільки лише 10.01.2024, відповідно до платіжної інструкції № 82 ФОП ОСОБА_1 здійснив черговий, квартальний платіж за ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, реєстраційний номер 16030308202301051, про що проставив відмітку на зворотному боці ліцензії.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 23.08.2024 у справі № 440/6944/24 відмовлено у задоволенні адміністративного позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, буд. 4, м. Полтава, Полтавська область, 36000, ідентифікаційний код ВП 44057192) про визнання протиправним та скасування розпорядження.
Позивач, не погодившись із указаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неповне з`ясування судом обставин у справі, не надання належної правової оцінки обставинам у справі, прийняття судового рішення з порушенням норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23 серпня 2024 року у справі № 440/6944/24 повністю і ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги викладені позивачем Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 в позовній заяві повністю.
Апеляційна скарга мотивована твердженнями про неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, ненадання належної оцінки наявним в матеріалах справи доказам, не сприяння повному, об`єктивному та неупередженому її розгляду, що вказує на невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, прийняття його з порушенням норм матеріального та процесуального права, що слугує підставою для його скасування.
Вважав помилковими доводи контролюючого органу щодо достатності інформації про дубляж марок акцизного податку чи інформації про марку акцизного податку для того, щоб стверджувати про порушення пункту 226.9 статті 226 ПК України – реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, оскільки лише з 01.01.2022 на законодавчому рівні було закріплено вимогу із зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями в фіскальному чеку.
Наполягав, що ані пункт 226.9 статті 226 ПК України, ані Положення № 1251 не містить норми, згідно із якою інформація в ІС «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» чи навіть у фіскальному чекові відносно марки акцизного податку є достатньою для висновку про реалізацію підакцизних товарів, що є немаркованими.
Звернув увагу на позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 24.02.2022 у справі № 420/8924/20, в якій останній зазначив, що сама лише податкова інформація не є тим джерелом отримання податкової інформації, які згідно із положеннями статті 83 ПК України може бути підставою для висновків контролюючих органів під час проведення перевірок, а відтак, не може вважатись доказом вчинення порушень податкового законодавства таким платником. 
Інші доводи дублюють зміст позовної заяви.
У надісланих до суду апеляційної інстанції додаткових поясненнях позивач проінформував, що рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 01.10.2024 по справі № 440/1301/24 визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0002652405 у зв`язку із тим, що зазначення у фіскальному чеку даних марки акцизного податку на алкогольні напої, чи відсутність такої інформації в розрахунковому документів жодним чином не може підтверджувати чи спростовувати факт реалізації не маркованої алкогольної продукції відповідно до пункту 226.9 статті 226 ПК України.
Так, за висновком суду, для встановлення порушення при реалізації алкогольних напоїв з недоліками марки акцизного податку необхідно провести контрольну розрахункову операцію, вилучити такі товари з марками, а в деяких випадках навіть провести експертизу марки акцизного податку, щоб реально стверджувати про факт реалізації немаркованої алкогольної продукції відповідно до пункту 226.9 статті 226 ПК України. 
Також зауважив, що судом було констатовано відсутність належних та допустимих доказів на підтвердження наявності таких порушень, а саме фактів реалізації алкогольних напоїв, що вважаються немаркованими.
Відповідач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) зареєстрований як фізична особа-підприємець 08 жовтня 2007 року, а зареєстрованим основним видом економічної діяльності позивача є: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, що підтверджується Випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 09 листопада 2015 року /а.с. 16-17/.
Головним управлінням ДПС у Полтавській області видано фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями реєстраційний номер 16030308202301051, дата реєстрації 04 травня 2023 року, терміном дії з 17 травня 2023 року до 17 травня 2024 року, адреса місця торгівлі: АДРЕСА_1 , магазин " ІНФОРМАЦІЯ_1 " /а.с. 158-159/.
У термін з 31 жовтня 2023 року по 20 листопада 2023 року посадовими особами ГУ ДПС у Полтавській області проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 27 листопада 2023 року за №11996/16-31-24-05-01/2671617531 /а.с. 19-137/.
У акті перевірки від 27 листопада 2023 року за №11996/16-31-24-05-01/2671617531 зафіксовано порушення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 вимог пунктів 226.3, 226.7, 226.9 статті 226 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями) та абзацу 3 частини четвертої статті 11 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами та доповненнями) у зв`язку із встановленням фактів реалізації алкогольних напоїв, що вважаються не маркованими (без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку) на загальну суму 28798,40 грн /а.с. 109-113, 117/.
Так, у акті перевірки від 27 листопада 2023 року за № 11996/16-31-24-05-01/2671617531, зазначено, що «перелічені вище норми унеможливлюють факт законного повторного використання марки акцизного податку, а тому всі дублікати марок акцизного податку у фіскальних чеках є фальсифікованими. При проведенні аналізу діяльності ФОП ОСОБА_1 за період, що перевіряється, через зареєстровані у додатку до ліцензій електронні контрольно-касові апарати, встановлено факти реалізації алкогольних напоїв з відхиленням від вимог положення, затвердженого постановою КМУ від 27 грудня 2010 року № 1251. Згідно з електронними копіями розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС та копій фіскальних чеків всього встановлено реалізованих немаркованих алкогольних напоїв на суму 28798,40 грн. Детальна інформація щодо фіскальних чеків, які містять дублікати марок акцизного податку та не відповідають вимогам положення, затвердженого КМУ від 27 грудня 2010 року № 1251, наведена у додатку 4, що є витягом з баз даних ІС «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» розділу «Данні чеків - Товари».
09 січня 2024 року ГУ ДПС в Полтавській області прийнято розпорядження № 2-рл /а.с. 162/, згідно з витягом із якого відповідно до статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" анульовано ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями реєстраційний №16030308202301051 фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , адреса місця роздрібної торгівлі: АДРЕСА_1 , магазин " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", у зв`язку із встановленням факту торгівлі суб`єктом господарювання алкогольними напоями або тютюновими виробами без марок акцизного податку.
Позивач не погодився із розпорядженням № 2-рл від 09 січня 2024 року в частині анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, реєстраційний номер 16030308202301051, що була видана фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 на адресу: АДРЕСА_1 , магазин " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", у зв`язку з чим звернувся до суду з позовом у цій справі.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з правомірності оскаржуваного розпорядження внаслідок доведення відповідачем наявності у діях позивача ознак порушення вимог пункту 228.9 статті 228 ПК України – реалізація алкогольних напоїв без марки акцизного податку встановленого зразка, а відтак, прийняте на підставі, у межах повноважень, у спосіб, що визначені Конституцією та Законами України, та обґрунтовано. Судом зазначено, що оскільки відповідно до пункту 2 розділу ІІ Положення № 13 фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, як: цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9), наведена у додатку 4 до акту перевірки інформація щодо фіскальних чеків, які містять дублікати марок акцизного податку та/або не відповідають вимогам Положення № 1251, за період з 29 вересня 2021 року по 22 липня 2022 року на загальну суму операцій 28798,40 грн, є підставою для висновку про підтвердження факт торгівлі суб`єктом господарювання ФОП ОСОБА_1 алкогольними напоями без марок акцизного податку встановленого зразка та відповідно для анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями реєстраційний № 16030308202301051 фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , адреса місця роздрібної торгівлі: АДРЕСА_1 , магазин "Оптовичок".
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів виходить з такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (надалі ПК України).
Зокрема, як передбачено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до підпункту 19-1.1.14 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу - контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.
Також, відповідно до частини 1 статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі по тексту Закон № 481/95-ВР) контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України. Контроль за дотриманням вимог відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства до малих виробництв виноробної продукції здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері безпечності та окремих показників якості харчових продуктів.
За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пункту 75.1.2 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Відповідно до статті 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Згідно із пунктом 81.2 статті 81 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Колегією суддів встановлено, що керуючись наказом Головного управління ДПС у Полтавській області № 2569-П від 18.10.2023, планом-графіком проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на жовтень 2023 року, на підставі п.п. 20.1.4 п.20.1 ст. 20, ст. 77, п. 81.1 ст. 81, п. 82.1 ст. 82, п.п. 69.35 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, п. 2 ч. 1 ст. 13 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», заступником начальника відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області Лапою Євгенієм Сергійовичем, та головним державним інспектором відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області Кіяницею Олександром Михайловичем проведена документальна планова виїзна перевірка діяльності платника податку – фізичної особи ОСОБА_1 , податковий номер НОМЕР_1 , який зареєстрований за адресою: АДРЕСА_4 , з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2019 по 31.12.2022, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2022.
Копію наказу про проведення документальної планової виїзної перевірки № 2569-П від 18.10.2023 та письмове повідомлення № 155 від 19.10.2023 направлені фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 рекомендованих листом з повідомленням про вручення № 33286/6/16-31-24-05-06 від 20.10.2023, та фактично вручено 25.10.2023.
Направлення ГУ ДПС в Полтавській області від 27.10.2023 № 4884, 4883 на проведення документальної планової виїзної перевірки та службові посвідчення осіб, які зазначені в них, пред`явлено під підпис довіреній особі позивача – ОСОБА_2 .
Строки проведення перевірки продовжувались відповідно до наказу ГУ ДПС в Полтавській області від 09.11.2023 № 2828-П, копію якого було вручено 13.11.2023 довіреній особі позивача – ОСОБА_2 .
Як вбачається зі змісту акту № 11996/16-31-24-05-01/2671617531 від 27.11.2023 за перевіряємий період, ФОП ОСОБА_1 через зареєстровані у додатку до ліцензій електронні контрольно-касові апарати, здійснено реалізацію алкогольних напоїв з відхиленням від вимог Положення № 1251, відповідно до якого здійснюється маркування алкогольних напоїв. Вказаного висновку відповідач дійшов дослідивши електронні копії розрахункових документів, які надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС та копій фіскальних чеків, які надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС. 
Всього встановлено факт реалізації алкогольних напоїв, що вважаються не маркованими згідно з пунктом 226.9 статті 226 ПК України, на суму 28798,4 грн.
Детальна інформація щодо фіскальних чеків, які містять дублікати марок акцизного податку та не відповідають вимогам Положення № 1251 наведена у додатку 4, що є витягом з баз даних ІС «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» розділу «Данні чеків – товари», відповідно до яких через зареєстровані за позивачем у додатку до ліцензії електронні контрольно-касові апарати встановлено реалізацію немаркованих алкогольних напоїв на суму 28798,4 грн.
Отже, підставою для прийняття спірного розпорядження  ГУ ДПС в Полтавській області від 09.01.2024 № 2-рл про анулювання ФОП ОСОБА_1 ліцензії реєстраційний номер 16030308202301051 терміном дії з 17.05.2023 по 17.05.2024 слугувало встановлення контролюючим органом факту торгівлі суб`єктом господарювання алкогольними напоями або тютюновими виробами без марок акцизного податку, що є порушенням вимог пунктів 226.3, 226.7, 226.9 ст. 226 ПК України та абзацу 3 частини 4 статті 11 Закону № 481/95-ВР. 
З наведеного вбачається, що відповідач, приймаючи оскаржуване розпорядження № 2-рл від 09 січня 2024 року в частині анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, реєстраційний номер 16030308202301051 терміном дії з 17 травня 2023 року до 17 травня 2024 року, керувався виключно податковою інформацією, що і стала підставою для анулювання ліцензії. Доказів контрольної закупівлі підакцизних товарів, вилучення правоохоронними органами чи контролюючим органом товарів з марками, чи то проведення експертиз марок акцизного податку для встановлення факту реалізації продукції, яка є не маркованою або з підробленими марками акцизного податку у розумінні статті 226 ПК України, відповідачем не надано.
Щодо фактичних обставин, які зафіксовані в акті перевірки, та на думку відповідача свідчать про наявність у діях позивача порушень абзацу 3 частини 4 статті 11 Закону № 481/95-ВР та стали підставою прийняття оскаржуваного розпорядження, колегія суддів зазначає наступне.
Основні засади державної політики у сфері виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначено Законом № 481/95-ВР.
Відповідно до абзацу 3 частини 4 статті 11 цього Закону № 481/95-ВР, алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.
За приписами підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України) марка акцизного податку це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Згідно з підпунктом 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
За правилами пункту 226.1 статті 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів (пункт 226.2 статті 226 ПК України).
Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України (пункт 226.3 статті 226 ПК України).
Згідно із пунктом 226.7 статті 226.7 ПК України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
Відповідно до пункту 226.8 стаття 226 ПК України кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки.
Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ тютюн імпортний, ТВ тютюн вітчизняний) у кількісному виразі.
Згідно з пунктом 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
На виконання вказаної норми права Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 27.12.2010 року № 1251, якою затверджено Положення № 1251.
Відповідно до абзаців 2-12 пункту 5 Положення № 1251, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, марка для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), вітчизняного виробництва виготовляється у зеленій кольоровій гамі, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, вітчизняного виробництва - червоній, для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), імпортного виробництва - фіолетовій, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, імпортного виробництва - оранжевій, для тютюнових виробів вітчизняного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - зеленій, для тютюнових виробів вітчизняного виробництва (сигарили) - смарагдово-зеленій, для тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням вітчизняного виробництва - бузковій, для інших тютюнових виробів вітчизняного виробництва - помаранчевій, для тютюнових виробів імпортного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - синій, для тютюнових виробів імпортного виробництва (сигарили) - рожево-смарагдовій, для інших тютюнових виробів імпортного виробництва - бордовій, для тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням імпортного виробництва - зелено-помаранчевій, для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, вітчизняного виробництва - вохристо-зеленій, для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, імпортного виробництва - рожево-синій кольоровій гамі. Марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування (далі - QR-код) та лінійний штрих-код (далі - штрих-код). На кожну марку наносяться такі реквізити:
слова УКРАЇНА, МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ, ТЮТЮНОВІ ВИРОБИ (для тютюнових виробів);
позначення виду марки, що складається із слів та літер алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція) - АВ ЛГП, алкоголь вітчизняний (виноробна продукція) - АВ ВП, алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція) - АІ ЛГП, алкоголь імпортний (виноробна продукція) - АІ ВП, тютюн вітчизняний (сигарети з фільтром) - ТВ ЗФ, тютюн вітчизняний (сигарети без фільтра, цигарки) - ТВ БФ, тютюн вітчизняний (сигарили) - ТВ СГ, тютюн імпортний (сигарети з фільтром) - ТІ ЗФ, тютюн імпортний (сигарети без фільтра, цигарки) - ТІ БФ, тютюн імпортний (сигарили) - ТІ СГ, тютюн вітчизняний (інші вироби) - ТВ ІНШІ, тютюн імпортний (інші вироби) - ТІ ІНШІ, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням вітчизняні - ТВЕН В, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням імпортні - ТВЕН І, рідина імпортна - РІ, рідина вітчизняна - РВ;
індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв) або двозначне та однозначне числа (рік і квартал, у якому вироблено марки для тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах) через скісну риску, сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв, кількість штук у пачці або упаковці (для сигарет, цигарок та сигарил) (абзац 7 пункту 5 Положення №1251);
реквізити покупця марки (зазначаються на марках для алкогольних напоїв): для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку в паспорті);
QR-код та штрих-код (зазначаються на марках для алкогольних напоїв).
Штрих-код містить інформацію про серію та номер марки. QR-код містить інформацію про серію та номер марки, реквізити покупця марки: для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органові і мають відмітку в паспорті), та посилання на веб-ресурс для перевірки марки. QR-код також може містити інформацію про геш-послідовність.
Згідно із абзацами 1-3 пункту 20 Положення № 1251 маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється виробниками зазначеної продукції. Для алкогольних напоїв вітчизняного виробництва використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням діючих на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари. Для алкогольних напоїв імпортного виробництва використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Пунктом 20 Положення № 1251 передбачено, що маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Вважаються такими, що немарковані, алкогольні напої та тютюнові вироби у випадках, визначених пунктом 226.9 статті 226 Податкового кодексу України, а також алкогольні напої з марками, що мають такі пошкодження: пошкодження, які унеможливлюють встановлення реквізитів, передбачених абзацом сьомим пункту 5 цього Положення; наявність відкритого надриву з краю марки, розмір якого (ширина, довжина) перевищує такі значення: вертикальний надрив - 4 х 10 міліметрів; горизонтальний - 4 х 20 міліметрів; діагональний - 4 х 18 міліметрів (довжина діагонального розриву визначається як прямокутна проекція); пошкодження, внаслідок яких зменшилася довжина марки на 10 чи більше міліметрів або ширина марки - на 5 чи більше міліметрів; відсутність кута марки площею більше ніж 150 кв. міліметрів, довжина меншої сторони якого становить більше ніж 10 міліметрів.
Пунктами 21-22 Положення № 1251 для прикріплення марок використовується клей (дисперсійний, дескрин тощо), який не дає змоги зняти їх з виробів без пошкодження, у тому числі під час відкупорювання (розкривання) товару, і змивається у разі потреби в митті пляшок для повторного їх використання. Марки наклеюються на пляшку П- чи Г-подібним способом через горловину. У разі реалізації напоїв в упаковках (типу "Tetra Pak") марки наклеюються по осі упаковки на верхній площині.
Відповідно до пункту 226.11 статті 226 ПК України та пункту 24 Положення № 1251 ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, забороняються.
При цьому, пунктом 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, зокрема, проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Водночас, пунктом 2 розділу ІІ Положення № 13 встановлено, що фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Згідно із пунктом 228.9 статті 228 ПК України відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.
Відповідно до частини першої статті 17 Закону № 481/95-В за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
За змістом статті 15 Закону № 481/95-ВР роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин, а для малих виробників виноробної продукції алкогольних напоїв без додавання спирту: вин виноградних, вин плодово-ягідних, напоїв медових), тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
Ліцензія анулюється шляхом прийняття органом, який видав ліцензію, відповідного розпорядження на підставі:
заяви суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво);
рішення про скасування державної реєстрації суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво);
несплати чергового платежу за ліцензію;
встановлення факту незаконного використання суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) марок акцизного податку (стосовно імпортерів);
встановлення факту торгівлі суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) алкогольними напоями або тютюновими виробами без марок акцизного податку;
рішення суду про встановлення факту переміщення суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) алкогольних напоїв або тютюнових виробів поза митним контролем;
порушення вимог статті 15-3 цього Закону щодо продажу алкогольних напоїв, тютюнових виробів особам, які не досягли 18 років або у не визначених для цього місцях;
отримання від уповноважених органів інформації, що документи, копії яких подані разом із заявою на отримання ліцензії, не видавалися/не погоджувалися такими органами;
встановлення факту подання заявником недостовірних даних у документах, поданих разом із заявою на отримання ліцензії;
встановлення факту здійснення роздрібної торгівлі через реєстратори розрахункових операцій (книги обліку розрахункових операцій), не зазначені в ліцензії;
акта про встановлення факту відсутності суб`єкта господарювання  (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) за місцем провадження діяльності, яка підлягає ліцензуванню. До такого акта долучається мультимедійна інформація щодо фіксації зазначеного факту технічними приладами та/або технічними засобами, що здійснюють або мають функції фото-, кінозйомки, відеозапису чи звукозапису, та/або засобами фото-, кінозйомки, відеозапису чи звукозапису;
порушення термінів звернення до органу ліцензування щодо зміни відомостей, зазначених у виданій суб`єкту господарювання (у тому числі іноземному суб`єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) ліцензії;
акта, що засвідчує факт відмови суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) та/або його посадових (службових) осіб без законних підстав у допуску уповноважених представників контролюючого органу до проведення перевірки, складеного відповідно до вимог пункту 81.2 статті 81 Податкового кодексу України. До такого акта долучається мультимедійна інформація щодо фіксації зазначеного факту технічними приладами та/або технічними засобами, що здійснюють або мають функції фото-, кінозйомки, відеозапису чи звукозапису, та/або засобами фото-, кінозйомки, відеозапису чи звукозапису.
рішення Ради національної безпеки і оборони України, введеного в дію указом Президента України про застосування до суб`єкта господарювання санкцій, передбачених пунктом 6 частини першої статті 4 Закону України "Про санкції".
Таким чином, колегія суддів враховує, що відповідальність у вигляді анулювання ліцензії настає саме за встановлення факту торгівлі суб`єктом господарювання алкогольними напоями або тютюновими виробами без марок акцизного податку.
При цьому немаркованими вважаються, зокрема, алкогольні напої, марковані з відхиленням від вимог Положення № 1251, а також алкогольні напої з марками, що мають такі пошкодження, які унеможливлюють встановлення реквізитів, передбачених абзацом сьомим пункту 5 Положення №1251 або за які не сплачено або сплачено не в належному розмірі акцизний податок.
Відповідно до абзацу 20 частини 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР склад правопорушення утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Колегія суддів зазначає, що наявність описаних в акті перевірки фактів реалізації алкогольних напоїв з маркою акцизного податку, що дублюється, які встановлено виключно лише з посиланням на електронні копії розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС, за жодних обставин не може ототожнюватися з тим, що алкогольний напій є немаркованим, адже це не відповідає ознакам, визначеним у пункті 226.9 статті 226 ПК України та пункті 20 Положення № 1251.
Водночас, випадків, визначених пунктом 226.9 статті 226 ПК України, контролюючим органом в акті перевірки № 11996/16-31-24-05-01/267161731 від 27.11.2023 не зафіксовано.
При цьому, колегія суддів враховує, що позивачем надавались пояснення з приводу дублювання марок, зі змісту яких вбачається, що касири відпускаючи товар не вводили інформацію з акцизної марки на пляшці, що продавали, а вводили довільний набір символів, що може свідчити виключно про порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а не підтверджувати факт реалізації немаркованої продукції.
В той же час, колегія суддів звертає увагу, що алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць мають тривалий або необмежений термін придатності, а тому можуть перебувати в обігу протягом великого проміжку часу, зберігатися на складах оптових чи роздрібних торговців та стояти на полицях магазинів. Таким чином, на дату початку дії Положення № 13 в частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01.10.2021) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01.07.2015 (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг з 01.05.2020 (з нанесеним штриховим кодом).
Так, обов`язковими реквізитами фіскального касового чека є саме цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, тобто такий реквізит у фіскальному чеку може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.
В той же час, матеріали справи не містять копії жодного чека на підтвердження обставин, продажу алкогольних напоїв, маркованих дублікатами акцизних марок нового зразка, які мають штрих-код, що покладені в основу для анулювання ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями.
Дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу дану систем обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути використана лише як підстава для подальшої перевірки певних обставин.
За висновками Верховного Суду, викладеними 02.04.2020 у постанові Касаційного адміністративного суду №К/9901/25783/19, податкова інформація не визнається належним доказом і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності.
Відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Тобто, ці норми одночасно покладають обов`язок на сторін доводити суду обґрунтованість своїх тверджень або заперечень.
Водночас, лише податкова інформація, на яку відповідач посилається, не може беззаперечно підтверджувати наявність у діях позивача складу податкового правопорушення, передбаченого пунктами 226.7, 226.9 статті 226 ПК України, що унеможливлює визнання правомірним розпорядження № 2-рл від 09 січня 2024 року в частині анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, реєстраційний номер 16030308202301051 терміном дії з 17 травня 2023 року до 17 травня 2024 року, яка була видана фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 на адресу: АДРЕСА_1 , магазин "Оптовичок".
Отже, відсутні підстави для застосування до позивача відповідальності за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку у вигляді анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями.
Разом з цим, суд першої інстанції, не надавши належної оцінки наявним в матеріалах справи доказам дійшов суперечливого висновку про підтвердження факту реалізації позивачем алкогольних напоїв із дублікатами марок акцизного податку, а тому рішення суду підлягає скасуванню, а апеляційна скарга – задоволенню.
Ухвалюючи судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Як зазначено в п. 58 рішення Європейського суду з прав людини у справі Серявін та інші проти України суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття судового рішення.
Згідно зі статтею 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Положеннями пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України передбачено, що за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до підпунктів 1, 2 частини 1  статті 317 КАС України неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими є підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення. 
З огляду на викладене, враховуючи, що суд першої інстанції, внаслідок неповного з`ясування обставин у справі та не надання належної оцінки наявним у справі доказам, дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23.082024 по справі № 440/6944/24 підлягає скасуванню з прийняттям постанови про задоволення позовних вимог.
Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
За приписами частини 6 статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Відповідно до наявної в матеріалах справи платіжної інструкції про сплату судового збору від 06.06.2024 № 395 (а.с. 164) позивачем сплачено судовий збір за подання позовної заяви у розмірі 3028 грн 00 коп.
Відповідно до наявної в матеріалах справи платіжної інструкції про сплату судового збору від 09.09.2024 № 622 позивачем сплачено судовий збір за подання апеляційної скарги у розмірі 3633,60 грн 00 коп.
Отже, враховуючи, що за наслідками апеляційного перегляду, колегія суддів дійшла висновку про задоволення позовних вимог у повному обсязі, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне здійснити розподіл судових витрат зі сплати судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги шляхом стягнення на користь позивача всіх документально підтверджених судових витрат за рахунок бюджетних асигнувань відповідача у розмірі 6661,60 грн.
Керуючись ст. 139, ч. 4 ст. 229, ч. 44 ст. 241, ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322,  325,326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 - задовольнити.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 23.08.2024 по справі № 440/6944/24 - скасувати. 
Прийняти постанову, якою адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування розпорядження – задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати розпорядження № 2-рл від 09 січня 2024 року в частині анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, реєстраційний номер 16030308202301051 терміном дії з 17 травня 2023 року до 17 травня 2024 року, що була видана фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 на адресу: АДРЕСА_1 , магазин " ІНФОРМАЦІЯ_1 ".
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (36000, м. Полтава, вул. Європейська, буд. 4, код ЄДРПОУ: 44057192) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_5 , РНОКПП НОМЕР_1 ) витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги у сумі 6661,60 (шість тисяч шістсот шістдесят одна) грн 60 коп. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова 	
Судді	   	С.П. Жигилій    В.Б. Русанова