ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 жовтня 2024 року 
м. Київ

справа № 821/1555/17
адміністративне провадження № К/9901/57496/18 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Юрченко В.П., Хохуляка В.В.
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області, АРК та м.  Севастополі
на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 27.06.2018 (судді: Коваль М.П., Домусчі С.Д., Кравець О.О.)
у справі № 821/1555/17 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Брівер» 
до Головного управління ДФС у Херсонській області, АРК та м.  Севастополі
про скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:
У жовтні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Брівер» (далі - позивач, ТОВ «Брівер») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області, АРК та м.  Севастополі (далі - відповідач, ГУ ДФС у Херсонській області, АРК та м.  Севастополі, податковий/контролюючий орган), в якому просило суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.09.2017:
1) № 0048251201, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 943,80 грн. за порушення строків сплати узгоджених грошових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 9438 грн.; 
2) № 0048261201, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 158363,01 грн. за порушення строків сплати узгоджених грошових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 791815,05 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки позивачем у повному обсязі та у визначені законодавством строки було сплачено грошові зобов`язання з податку на додану вартість, у зв`язку з чим застосування штрафних санкцій згідно оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є помилковими.
Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 29.11.2017 у задоволенні вказаного адміністративного позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволені позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що актом камеральної перевірки від 12.09.2017 № 1884/21-22-12-01/38207273 встановлено факт сплати ТОВ «Брівер» сум податкових зобов`язань з податку на додану вартість по декларації від 19.05.2017 № 9092385874 у сумі 128272,10 грн. та по декларації від 19.06.2017 № 9116548758 у сумі 663543 грн. із затримкою 91 та 60 днів відповідно, по декларації від 18.07.2017 № 9138895494 у сумі 9438 грн. - 30 днів. 
Відтак, оскільки позивачем несвоєчасно сплачено грошові зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 791815,05 грн. (128272,10 грн. + 663543 грн.) із затримкою більше 30 днів, то штрафна санкція згідно з п. 126.1 ст. 126 ПК України становить 158363,01 грн. (20 %), а за затримку сплати узгоджених грошових зобов`язань у сумі 9438 грн. на 30 днів, штрафна санкція згідно з п. 126.1 ст.126 ПК України складає 943,80 грн. (10 %).
Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 27.06.2018 апеляційну скаргу ТОВ «Брівер» задоволено, постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 29.11.2017 скасовано та прийнято нове судове рішення, яким адміністративний позов ТОВ «Брівер» задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 28.09.2017 № 0048251201 та №  0048261201.
Задовольняючи позовні вимоги, апеляційний суд виходив з того, що 25.04.2018 Одеським апеляційним адміністративним судом, винесено рішення по справі №  821/1431/17, яким адміністративний позов ТОВ «Брівер» задоволено в повному обсязі. Зі змісту вказаного рішення вбачається, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що законодавець наділив правом податковий орган застосовувати штраф до платника податку у випадку сплати суми грошового зобов`язання, зазначеної в платіжному дорученні з затримкою сплати, проте не наділив правом податковий орган застосовувати штраф при виконанні п. 9 ст. 87 Податкового кодексу України в разі зарахування коштів, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. Вказані норми визначають, які дії зі сплаченими коштами зобов`язані здійснювати органи державної податкової служби в погашення податкового боргу та не встановлюють відповідальності платника податків внаслідок вчинення вказаних дій податковою службою. Вказаним рішенням було визнано неправомірним нарахування позивачу штрафу в порядку ст. 126 Податкового кодексу України, внаслідок того, що Відповідач спрямував сплачені Позивачем кошти на погашення податкового боргу.
Апеляційний суд зазначив, що аналогічна ситуація є предметом розгляду у даній справі за № 821/1555/17, з огляду на що, колегія суддів прийшла до висновку про неправомірність винесення податкового повідомлення-рішення за № 0048251201, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 943,80 грн. за порушення строків сплати узгоджених грошових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 9438 грн.; та № 0048261201, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 158363,01 грн. за порушення строків сплати узгоджених грошових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 791815,05 грн.
Не погоджуючись із судовим рішенням апеляційної інстанції відповідач звернувся до Верховного Суду із касаційною скаргою (т. 1 а.с. 154-157), в якій просить скасувати судове рішення апеляційної інстанції та залишити в силі постанову суду першої інстанції.
В доводах касаційної скарги скаржник, посилається на порушення судом апеляційної інстанції норми матеріального та процесуального права, а також на порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору. 
Відповідач зауважує, що за результатами проведеної камеральної перевірки щодо своєчасності сплати податків до бюджету ТОВ «Брівер» за квітень-червень 2017 року встановлено, що позивач подав до контролюючого органу податкові декларації з ПДВ, а саме: від 19.05.2017 № 9092385874 за квітень 2017 року; від 19.06.2017 №  9116548758 за травень 2017 року; від 18.07.2017 № 9138895494 за червень 2017 року та, на його думку, сплатив саме зобов`язання по ній, однак, як наголошує відповідач, дана сума коштів була звернута на сплату податкового боргу в порядку виникнення черговості.
Додає, що протягом травня-червня 2017 року ТОВ «Брівер» згідно платіжних доручень від 10.05.2017 № 179 на суму 335000 грн., від 22.05.2017 № 203 на суму 305000 грн., від 19.06.2017 № 248 на суму 350430 грн., від 24.07.2017 N 305 на суму 505000 грн. сплатило ПДВ у розмірі 1495430 грн. Також у позивача на електронному рахунку станом на 03.05.2017 перебували кошти у сумі 43221 грн.
Однак, згідно витягу з облікової картки платника податку на додану вартість вбачається, що у позивача на дату сплати узгоджених грошових зобов`язань була заборгованість за минулі роки, з огляду на що сплачені відповідно до вищевказаних платіжних доручень кошти направлялися контролюючим органом в рахунок погашення заборгованості минулих періодів, у зв`язку з чим податковим органом правильно прийняті спірні податкові повідомлення-рішення, якими до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції.
Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу (т. 1 а.с. 166-169), в якій просив касаційну скаргу податкового органу залишити без задоволення, а судове рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін, наголосивши на правильності такого рішення.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, доводи касаційної скарги та відзиву на касаційну скаргу, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 12.09.2017 посадовою особою контролюючого органу проведено камеральну перевірку своєчасності сплати податків до бюджету ТОВ «Брівер» за квітень-червень 2017 року, за результатами якої складено акт № 1884/21-22-12-01/38207273 (т. 1 а.с. 6-7).
Перевіркою встановлено, що платник порушив терміни сплати самостійно визначеного грошового зобов`язання з податку на додану вартість протягом строків, визначених п. 57.1, п. 57.3 ст. 57 ПК України, за квітень-червень 2017 року, а саме: 
по податковій декларації з податку на додану вартість від 19.05.2017 № 9092385874 строк сплати - 30.05.2017, фактично сплачено - 29.08.2017, сплачена сума податкового боргу - 128272,10 грн., кількість днів затримки - 91; 
по податковій декларації з податку на додану вартість від 19.06.2017 № 9116548758 строк сплати - 30.06.2017, фактично сплачено - 29.08.2017, сплачена сума податкового боргу - 663543 грн., кількість днів затримки - 60; 
по податковій декларації з податку на додану вартість від 18.07.2017 № 9138895494 строк сплати - 30.07.2017, фактично сплачено - 29.08.2017, сплачена сума податкового боргу - 9438 грн., кількість днів затримки - 30.
На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Херсонській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 28.09.2017 № 0048251201 (т. 1 а.с. 10) та № 0048261201 (т. 1 а.с. 11), відповідно до яких до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 943,80 грн. та 158363,01 грн. відповідно.
Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковим кодексом України (далі - ПК України у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Підпунктом 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Відповідно до п/п. 14.1.175 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Згідно з п/п. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Відповідно до п. 57.1 ст. 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Разом з тим, відповідно до п. 87.1 ст. 87 ПК України джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів.
Джерелом самостійної сплати грошових зобов`язань з податку на додану вартість є суми коштів, джерела яких зазначені в абзаці першому цього пункту та обліковуються в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. У разі сплати податкових зобов`язань, що виникли до 1 липня 2015 року, та/або погашення податкового боргу за податковими зобов`язаннями, що виникли до 1 липня 2015 року, перерахування коштів до бюджету здійснюється безпосередньо з поточних рахунків платника податків, відкритих у банках.
При цьому абз. 3 п.87.1 ст.87 ПК України визначено, що не можуть бути джерелом погашення податкового боргу, крім погашення податкового боргу з податку на додану вартість (крім податкового боргу, що виник до 1 липня 2015 року), кошти на рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Відповідно до п. 87.9 ст. 87 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.
Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Відповідно до п. 126.1 ст. 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
При цьому, як вірно встановив суд першої інстанції, згідно витягу з облікової картки платника податку на додану вартість (т. 1 а.с. 55-65) вбачається, що у позивача на дату сплати узгоджених грошових зобов`язань була заборгованість за минулі роки, а тому сплачені відповідно до вищевказаних платіжних доручень кошти направлялися контролюючим органом в рахунок погашення заборгованості минулих періодів.
Відтак, суд першої інстанції, здійснивши аналіз положень п.п. 87.1, 87.9 ст. 87 ПК України, дійшов висновку, що кошти, спрямовані Товариством на сплату платежів до бюджету правомірно зараховані контролюючим органом у погашення сум податкового боргу у порядку календарної черговості його виникнення.
Суд касаційної інстанції погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на обов`язок контролюючого органу зарахувати кошти, що сплачує платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків, який встановлений п. 87.9 ст. 87 ПК України.
Аналогічна правова позиція, викладена у постановах Верховного Суду від 17,04.2018 у справі 2а/0570/4025/12 та від 22.10.2018 у справі № 821/1431/17.
Висновки суду апеляційної інстанції відносно того, що законодавець наділив правом податковий орган застосовувати штраф до платника податку у випадку сплати суми грошового зобов`язання, зазначеної в платіжному дорученні з затримкою сплати, проте не наділив правом податковий орган застосовувати штраф при виконанні п. 9 ст. 87 ПК України в разі зарахування коштів, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків, є помилковим, оскільки будь-яка затримка сплати узгодженого податкового зобов`язання, у тому числі зарахування коштів в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, тягне за собою штрафну (фінансову) санкцію, у розмірі передбаченому п. 126.1 ст. 126 ПК України.
Колегія суддів також зазначає, що у постанові від 04.04.2018 у справі №  815/5491/16 Верховний Суд також зазначив, що у випадку перенаправлення контролюючим органом коштів на оплату поточних податкових зобов`язань у рахунок погашення податкового боргу, що виник раніше, у такого платника податків виникає недоїмка за податковими зобов`язаннями за поточні податкові періоди, яка погашається у порядку, визначеному пунктом 87.9 ст. 87 ПК України та у випадку несвоєчасного погашення якої, ДПІ нараховує штраф у розмірах, установлених ст. 126 ПК України у залежності від терміну затримки. При цьому, санкція норми ст. 126 ПК України передбачає застосування до платника податків штрафу у випадку несплати ним узгодженої суми грошового зобов`язання безвідносно до підстав її виникнення. Будь-яких винятків до випадків застосування контролюючим органом норм пункту 87.9 ст. 87 ПК України, стаття 126 не містить. Розрахунок сум штрафних санкцій позивачем у судовому процесі не оспорюється.
Відтак, колегія суддів зазначає, що зважаючи на наявність у позивача податкового боргу, на погашення якого були направлені кошти, сплачені позивачем в рахунок поточних податкових зобов`язань за вказаними вище податковими деклараціями з ПДВ, податковим органом правомірно нараховано штраф за несвоєчасну сплату податкових зобов`язань на підставі ст. 126 ПК України.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до ч. 1 ст. 341 КАС України.
Згідно з ч. 1 ст. 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
Отже, суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права, що призвело до скасування судового рішення, яке відповідає закону, а тому відповідно до статті 352 КАС України постанова суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а рішення суду першої інстанції - залишенню в силі.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області, АРК та м.  Севастополі задовольнити.
Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 27.06.2018 у справі № 821/1555/17 скасувати, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 29.11.2017 у справі № 821/1555/17 залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя                                                                                  І.А. Васильєва
Cудді                                                                                                              В.П. Юрченко
                                                                                                              В.В. Хохуляк