ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 листопада 2024 року 
м. Київ
справа № 804/16049/15
адміністративне провадження № К/9901/55669/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Бившевої Л.І,, Юрченко В.П.
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро-Транс-Магістр»
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.01.2018 (суддя: Тулянцева І.В.)
та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.06.2018 (судді: Баранник Н.П., Малиш Н.І., Щербак А.А.)
у справі № 804/16049/15
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро-Транс-Магістр»
до Державної податкової інспекції у Чечелівському районі м. Дніпра Головного управління ДФС у Дніпропетровській області
про скасування податкового повідомлення-рішення, -
В С Т А Н О В И В:
У листопаді 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро-Транс-Магістр» (далі - позивач, ТОВ «Агро-Транс-Магістр») звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Чечелівському районі м. Дніпра Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, ДПІ у Чечелівському районі м. Дніпра, податковий/контролюючий орган), в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.09.2015 № 0002402201 про донарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 604  713,53  грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач наголосив на протиправності оскаржуваного податкового рішення, оскільки господарські операції між позивачем та його контрагентом мали реальний характер, що підтверджується первинними документами.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.01.2018, залишеного без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.06.2018, у задоволені позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з мотивами якого погодився суд апеляційної інстанції, виходили з того, що для проведення перевірки по взаємовідносинам позивача з ТОВ «Гордон-Сервіс» використані матеріали виїмки по кримінальному провадженню №32015040000000021 відносно ТОВ «Агро-Транс-Магістр», які були вилучені у підприємства на підставі ухвали Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 01.04.2015 по справі №201/5224/15-к.
Суди зазначили, що згідно показань допитаного в межах досудового розслідування директора ТОВ «Гордон-Сервіс» ОСОБА_1 вбачається, що він заперечував свою причетність до створення та провадження господарської діяльності вищезазначеного суб`єкта господарювання. З матеріалів справи також вбачається, що саме директором ТОВ «Гордон-Сервіс» ОСОБА_1 підписані як акти здачі - приймання виконаних робіт (надання послуг) так і податкові накладні на підставі яких і був сформований позивачем податковий кредит за період - лютий 2015 року.
Суди також зазначили, що у постанові Верховного Суду України від 31.10.2017 у справі № 21-2817а16 міститься правовий висновок, відповідно до якого первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані контрагентом від імені особи, яка заперечує свою участь у створенні та діяльності контрагента платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.
При цьому, суди відхилили посилання позивача на ухвалу Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 06.10.2017 року по справі № 201/15091/15-к (кримінальне провадження за №32015040000000021 від 23.02.2015) про закриття кримінального провадження відносно ОСОБА_2 , обвинуваченої у вчиненні пособництва ТОВ «Гордон-Сервіс» в ухиленні від сплати податків у зв`язку із закінченням строків давності, оскільки вказані обставини є нереабілітуючими підставами звільнення від кримінальної відповідальності, крім того, в ході кримінального провадження не досліджувались правовідносини ТОВ «Гордон-Сервіс» з ТОВ «Агро-Транс-Магістр».
Суди також зауважили, що не вважають належними та допустимими доказами по справі залучені позивачем копії ветеринарних свідоцтв, виданих ТОВ «Агро-Транс-Магістр»; посвідчення про якість зерна (кукурудза) виданих ТОВ «Агро-Транс-Магістр»; карантинні сертифікати ТОВ «Агро-Транс-Магістр»; залізничні накладні, згідно з якими відправником вантажу є ТОВ «Агро-Транс-Магістр», оскільки з наданих документів не вбачається, що вони були отримані саме ТОВ «Гордон-Сервіс» при виконанні умов Договору №2/15-1 від 02.02.2015.
Відтак, суди зазначили, що здійснивши дослідження усіх первинних документів, та встановивши, що у справі, яка розглядається, містяться відомості, що директор ОСОБА_1 заперечує свою причетність до створення та провадження господарської діяльності ТОВ «Гордон-Сервіс», дійшли висновку про неправомірність формування позивачем податкового кредиту на підставі первинних документів, які не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами, а відтак не можуть посвідчувати факт придбання послуг з метою використання в своїй господарській діяльності.
Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанції позивач звернувся до Верховного Суду із касаційною скаргою (т. 4 а.с. 1-13), а також із уточненою касаційною скаргою (т. 4 а.с. 79-91), в якій (уточненій скарзі) просив скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанції та ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі, скасувавши податкове повідомлення-рішення.
В доводах касаційної скарги скаржник наголосив,, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору. 
Позивач зазначає, що ТОВ «Агро-Транс-Магістр» надає транспортно-експедиційні послуги з перевезення вантажів залізничним транспортом, для чого укладені з дирекцією Укрзалізниці договори на перевезення вантажів. З метою оформлення супровідних документів на перевезення вантажу залізничним транспортом - сертифікації вантажу, що включає в себе: відбір зразків проб, проведення лабораторних досліджень та видача фітосанітарного сертифікату, карантинного сертифікату, ветеринарного свідоцтва з урахуванням вимог Закону України «Про карантин рослин», Закону України «Про ветеринарну медицину», Правил перевезень вантажів, у перевіряємому періоді позивач отримував послуги від ТОВ «Гордон-Сервіс», уклавши з ним договір від 02.02.2015 № 2/15-1.
За обґрунтуванням позивача у касаційній скарзі ПАТ «Укразалізниця» є державним підприємством, що унеможливлює укладення фіктивних договорів чи договорів, що не містять ділової мети, а відтак контрагент - ТОВ «Гордон-Сервіс» виконувало роботи по організації сертифікації вантажу, організації відвантаження і відправки залізничних вагонів, оформлення всієї необхідної документації, організації перевезень вантажів.
Скаржник зауважує, що на підтвердження виконання робіт за договором від 02.02.2015  № 2/15-1, укладеного з ТОВ «Гордон-Сервіс», позивачем до матеріалів справи надані письмові заявки, тоді як на підтвердження виконання робіт в повному обсязі, сторонами підписані акти здачі-приймання робіт (надання послуг).
При цьому, ТОВ «Гордон-Сервіс» складено та видано позивачеві податкові накладні, оплата на користь ТОВ «Гордон-Сервіс» позивачем проведена у безготівковій формі, що підтверджується платіжним дорученням.
Додає, що в рамках укладеного з ТОВ «Агро-Транс-Магістр» договору від 02.02.2015№ 2/15-1 та заявок, ТОВ «Гордон-Сервіс» отримані карантинні сертифікати, видані Державною фітосанітарною інспекцією ветеринарні свідоцтва видані Державим комітетом ветеринарної медицини та сертифікати якості, у зв`язку з чим, скаржник наголошує, що наведені позивачем документи, у їх сукупності, дозволяють визначитись зі змістом та обсягом господарських операцій, найменуванням наданих послуг, їх кількістю та вартістю, сторонами господарських операцій та осіб відповідальних за здійснення господарських операцій, які мають всі обов`язкові реквізити, що передбачені ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та підтверджують здійснення відповідної господарської операції, яка мала реальний характер, фактичний рух активів та зміну у власному капіталі ТОВ «Агро-Транс-Магістр».
При цьому, як зауважує скаржник, припущення судів першої і апеляційної інстанції про нереальність господарської операції між ТОВ «Агро-Транс-Магістр» та ТОВ «Гордон-Сервіс» базуються виключно на одному документі - протоколу допиту свідка, показання якого не підтверджується жодним документом чи встановленими обставинами. Вказаний протокол, у відповідності до ст. 90 КАС України, не має для судів жодної юридичної сили.
Разом з тим, позивач посилаючись на постанову від 27.03.2018 Верховного Суду, викладену у справі №816/809/17, зазначив, що сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами. Про наявність кримінальних справ, чи тим більше наявність вироків, за фактом фіктивного підприємництва, що має безпосереднє значення для надання висновку, щодо діяльності господарюючих суб`єктів, а ні щодо позивача ні щодо його контрагентів надано не було. Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.
Додає, що показання свідка щодо його не причетності до діяльності ТОВ «Гордон-Сервіс» не підтвердженні жодним доказом, в тому числі і дослідженням первинних і бухгалтерських документів щодо фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «Агро-Транс-Магістр», а відтак судами обох інстанцій не спростовується правомірність включення ТОВ «Агро-Транс-Магістр» до складу податкового кредиту ПДВ за лютий 2015 року операцій з придбання послуг у ТОВ «Гордон-Сервіс» у розмірі 483  770,83 грн.
Позивач, також посилаючись на висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 20.02.2018 у справі № 826/6280/13-а зауважив, що доказів, які б свідчили про наявність вироку суду відносно контрагента позивача, який би набрав законної сили, під час розгляду справи, контролюючим органом не надано, а отже сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність право позивача на формування податкового кредиту та витрат від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентами податку до бюджету. Питання визначення складу податкового кредиту та витрат поширюється тільки на окремо взятого платника податків і не ставить цей факт у залежність від розрахунку з бюджетом третіх осіб.
Також позивач додає, що норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема, це: не пов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів. Дані висновки викладені у постанові Верховного суду від 17.01.2018 року у справі №826/1244/13-а.
Крім іншого скаржник зазначає, що поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування та податкового законодавства, а тому можливі порушення податкового законодавства з боку контрагента-постачальника, за відсутності доказів протиправної змови учасників операцій з метою отримання позивачем (покупцем) необґрунтованої податкової вигоди, не є безумовною підставою для висновку про порушення саме покупцем вимог податкового законодавства та не є підставою для позбавлення покупця сформованих податкових вигод за фактично вчиненою операцією. Такі висновки викладені у постанові Верховного суду від 17.01.2018 року у справі №805/6031/13-а.
За переконанням позивача, оскільки вирок суду (ухвала), який міститься у матеріалах справи, не містить відомостей про відсутність господарських операцій між позивачем і контрагентом, а тому таке рішення суду не може бути визнано належним доказом на підтвердження порушення позивачем вимог податкового законодавства, які зумовили визначення податкового зобов`язання спірним податковим повідомленням-рішенням. Така позиція підтримана Верховним Судом України у рішенні від 11.04.2017 по справі №826/18925/14.
Підсумовуючи викладене, позивач зазначає, що жодних доказів, які б свідчили про порушення податкової дисципліни, як зі сторони ТОВ «Агро-Транс-Магістр» так і зі сторони контрагента - ТОВ «Гордон-Сервіс» відповідачем не надано, тоді як судами першої та апеляційної інстанцій таких обставин також не встановлено, що свідчить про помилковість висновків судів попередніх інстанцій, що є наслідком необґрунтованої відмови у задоволені позову.
Відзив або заперечення на касаційну скаргу від податкового органу до Суду не надходило, що не є перешкодою розгляду даної касаційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 09.07.2015 по 11.08.2015 на підставі наказу від 06.07.2015 № 284 та направлення, виданого ДПІ у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 09.07.2015 № 000344, у зв`язку з отриманням постанови старшого слідчого з ОВС ВКР СУ ФР ГУ ДФС у Дніпропетровській області підполковника податкової міліції Зайцева В.А.  від 29.05.2015 «Про проведення позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності» ТОВ «Агро-Транс-Магістр» (код за ЄДР: 38600385) в рамках кримінального провадження, внесеного 23.02.2015 до ЄРДР за №32015040000000021, згідно з п/п. 78.1.11 п. 78.1 статті 78 Податкового кодексу України посадовими особами ДПІ у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Агро-Транс-Магістр» (код ЄДР: 38600385) з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ «Гордон-Сервіс» (код ЄДР: 39378923) за період з 01.04.2013 по 31.05.2015, за результатами якої складено акт від 12.08.2015 №  814/04-66-22-01/38600385 (т. 1 а.с. 16-27), яким встановлено порушення позивачем вимог п.  198.1. п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України, а саме: занижено податок на додану вартість по сплаті до бюджету на загальну суму 483  770,83 грн., в т.ч. по декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року у сумі 483 770,83 грн.
На підставі вказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.09.2015 № 0002402201, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 604713,53 грн., з них основний платіж - 483  770,83 грн., штрафні (фінансові) санкції 120  942,70 грн.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковим кодексом України (далі - ПК України у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Згідно з п/п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. За змістом п. 22.1. ст. 22 ПК України, об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.
Приписами п/п. 14.1.181. п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що податковим кредитом є сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з п. 185.1. ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Положеннями п. 186.1. ст. 186 ПК України передбачено, що місцем постачання товарів є: а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах «б» і «в» цього пункту); б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою; в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.
Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст. 198 ПК України).
Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. 
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).
За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 ПК України) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина 2 цієї статті).
Таким чином, будь-які документи (у тому числі, договори, акти, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
В контексті викладених норм права судами попередніх інстанцій встановлено, що також підтверджується матеріалами справи між ТОВ «Агро-Транс-Магістр» (Замовник) та ТОВ «Гордон-Сервіс» (Виконавець) укладено договір № 2/15-1 від 02.02.2015 (т. 1 а.с. 32-33), згідно умов якого Замовник доручає Виконавцю, а Виконавець приймає на себе виконання оплачуваної Замовником роботи по організації сертифікації вантажу, організації відвантаження і відправки з/д вагонів, оформлення всіх необхідних документів відповідно до заявок Замовника. Розрахунки проводяться шляхом перерахування грошових коштів у безготівковій формі на розрахунковий рахунок Виконавця, в термін, за домовленістю Сторін, що не перевищує встановлений законодавством України. Остаточний розрахунок за послуги Виконавця - згідно акту виконаних робіт (послуг).
Виконання робіт контрагентом здійснювалось на підставі письмових заявок №  01/02 від 02.02.2015 (т. 1 а.с. 207), № 02/02 від 02.02.2015 (т. 1 а.с. 89), № 03/02 від 02.02.2015 (т.1 а.с. 139), в яких позивач зазначав перелік робіт, що доручалися виконавцеві та вказував станції відправлення, місце навантаження, пункт призначення, зазначав кінцевого вантажоодержувача.
На підтвердження отриманих послуг сторонами підписані акти здачі - приймання робіт (надання послуг) № 1903 від 20.02.2015, № 1904 від 20.02.2015, № 2202 від 23.02.2015 № 2203 від 23.02.2015, № 2302 від 24.02.2015, № 2303 від 24.02.2015, №  2401 від 25.02.2015, № 2402 від 25.02.2015, № 2500 від 26.02.2015, № 2501 від 26.02.2015, № 2609 від 27.02.2015, № 2610 від 27.02.2015, № 2607 від 27.02.2015, №  2608 від 27.02.2015.
Також, ТОВ «Гордон-Сервіс» складено та видано позивачеві податкові накладні №  1903 від 20.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 202400,40 грн. в т.ч. ПДВ - 33733,40 грн., № 1904 від 20.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 200343,60 грн. в т.ч. ПДВ - 33390,60 грн., №2202 від 23.02.2015 року (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 214074,00 грн. в т.ч. ПДВ - 35679,00 грн., №  2203 від 23.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 235770,00 грн. в т.ч. ПДВ - 39295,00 грн., № 2302 від 24.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 189106,80 грн. в т.ч. ПДВ - 31517,80 грн., № 2303 від 24.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 187742,40 грн. в т.ч. ПДВ - 31290,40 грн., № 2401 від 25.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 215836,80 грн. в т.ч. ПДВ - 35972,80 грн., № 2402 від 25.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 212110,80 грн. в т.ч. ПДВ - 35351,80 грн., № 2500 від 26.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 212971,20 грн. в т.ч. ПДВ - 35495,20 грн., № 2501 від 26.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 215944,80 грн. в т.ч. ПДВ - 35990,80 грн., № 2609 від 27.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 201189,60 грн. в т.ч. ПДВ - 33531,60 грн., №  2610 від 27.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 199091,00 грн. в т.ч. ПДВ - 33181,83 грн., № 2607 від 27.02.2015 (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 201392,40 грн. в т.ч. ПДВ - 33565,40 грн., № 2608 від 27.02.2015 року (комплекс заходів з організації сертифікації вантажу (зерна) на суму 214651,20 грн. в т.ч. ПДВ - 35775,20 грн.
Оплата на користь ТОВ «Гордон-Сервіс» позивачем проведена у безготівковій формі, що підтверджується платіжним дорученням від 04.03.2015 № 364 на суму 2  902  625,00 грн.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суди виходили з того, що згідно показань допитаного в межах досудового розслідування, як свідка директора ТОВ «Гордон-Сервіс» ОСОБА_1 вбачається, що він заперечував свою причетність до створення та провадження господарської діяльності вищезазначеного суб`єкта господарювання. Суди також зазначили, що з матеріалів справи також вбачається, що саме директором ТОВ «Гордон-Сервіс» ОСОБА_1 підписані як акти здачі - приймання виконаних робіт (надання послуг) так і вищенаведені податкові накладні на підставі яких був сформований податковий кредит позивачем за період - лютий 2015 року.
Відтак, суди зазначили, що здійснивши дослідження усіх первинних документів, та встановивши, що у справі, яка розглядається, містяться відомості, що директор ОСОБА_1 заперечує свою причетність до створення та провадження господарської діяльності ТОВ «Гордон-Сервіс», дійшли висновку про неправомірність формування позивачем податкового кредиту на підставі первинних документів, які не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами, а відповідно посвідчувати факт придбання послуг з метою використання в своїй господарській діяльності.
Разом з тим, посилання судів попередніх інстанцій на постанову Верховного Суду України від 31.10.2017 у справі № 21-2817а16, колегія суддів вважає безпідставними, виходячи з правової позиції Великої Палати Верховного Суду, викладеної у постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19, в якій Велика Палата Верховного Суду визнала обґрунтованим висновок про те, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.
Сам факт наявності кримінального провадження не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентом. Більш того, за відсутності доказів щодо непричетності засновників до здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства та дослідження їх судом, не є достатнім лише посилання відповідача на наявність розслідування та/або відкритого кримінального провадження, оскільки вказане не містить встановлених обставин, які б доводили невиконання контрагентом своїх договірних зобов`язань саме за господарськими відносинами з позивачем або обставин, які б свідчили про фіктивність (нереальність) господарських операцій між вказаними суб`єктами господарської діяльності.
Суд звертає увагу, що у постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19 Велика Палата Верховного Суду визнала обґрунтованим висновок про те, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.
Велика Палата звернула увагу, що відповідно до частин 6 та 7 статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
У наведеній постанові Великою Палатою Верховного Суду також зроблено висновок, що вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.
Колегія суддів зазначає, що згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 КАС України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.
Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.
Однак, судами попередніх інстанцій не встановлено, чи приймався вирок у кримінальній справі щодо притягнення директора ТОВ «Гордон-Сервіс» ОСОБА_1 до кримінальної відповідальності або ухвала про звільнення вказаної особи від кримінальної відповідальності у зв`язку із закінченням строків давності, а також чи встановив суд кримінальної юрисдикції в межах такого вироку або ухвали, за їх наявності, конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності контрагента з позивачем в межах спірного договору.
Крім того, суди також не перевірили, чи на момент здійснення господарських операцій, контрагент позивача був зареєстрований як юридична особа, чи перебував на обліку у відповідних територіальних органах ДФС, чи володів спеціальною податковою правосуб`єктністю (зокрема, чи станом на день складання податкових накладних за операціями надання послуг був платниками ПДВ), яка, у тому числі, надавала право за рахунок проведених операцій формувати покупцеві-позивачу податковий кредит, а також судами не перевірено чи були наявні у контрагента позивача, станом на момент вчинення господарської операції з позивачем, технічний персонал, трудові ресурси, транспортні засоби, а також інші основні засоби для виконання покладених на контрагента, як Виконавця позивачем, як Замовником за договором від 02.02.2015 № 2/15-1 обов`язків.
Колегія суддів також зауважує, що поза увагою судами попередніх інстанцій залишилось те, що в акті перевірки податковий орган не ставить під сумнів достовірність даних, які містяться в первинних бухгалтерських документах, а також не зазначає про невідповідність первинних бухгалтерських документів вимогам чинного податкового законодавства. Також не заперечується і те, що оформлені контрагентом податкові накладні відповідають вимогам статті 201 ПК України та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, тобто пройшли відповідну перевірку на «ризиковість».
За таких обставин, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу позивача, вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Не встановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при розгляді справи.
Як встановлено частиною 1 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України в чинній редакції, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Згідно з частиною 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов`язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
За правилами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Отже Суд приходить до висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм матеріального та процесуального права, не встановив фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для частково задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро-Транс-Магістр» задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.01.2018 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20.06.2018 у справі № 804/16049/15 скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя                                                                                  І.А. Васильєва
Cудді                                                                                                              Л.І. Бившева
                                                                                                              В.П. Юрченко