ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

07 серпня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 160/2096/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Білак С.В. (доповідач), суддів:  Юрко І.В., Чабаненко С.В., за участю секретаря судового засідання Беседа Г.Р., за участі представника позивача Акціонерного товариства «Об`єднана гірничо-хімічна компанія» Сопружинської Т.П., представника відповідача Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Стець А.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.03.2024 року в адміністративній справі №160/2096/24 (головуючий суддя І-ї інстанції – Боженко Н.В.) за позовом Акціонерного товариства «Об`єднана гірничо-хімічна компанія» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування рішення,-
          
В С Т А Н О В И В :
Акціонерне товариство «Об`єднана гірничо-хімічна компанія» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07.12.2023 року №1073/32-00-51-13-04 на суму 442 488,00 грн.
В обґрунтування адміністративного позову позивач посилається на протиправність податкового повідомлення-рішення від 07.12.2023 року №1073/32-00-51-13-04. Позивач зазначає, що висновки перевірки є безпідставними, помилковими, оскільки зроблені на підставі власного невірного тлумачення документів, а також на підставі неповного з`ясування та дослідження всіх обставин, що мають значення для формування об`єктивних висновків та невідповідність вимогам чинного законодавства. В ході перевірки позивач надав відповідачу всі первинні документи, в свою чергу законодавством заборонено витребувати документи у випадках, не передбачених Податковим кодексом України.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 березня 2024 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 07.12.2023 №1073/32-00-51-03-04 форми «В4».
Стягнуто з Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків за рахунок бюджетних асигнувань на користь Акціонерного товариства «Об`єднана гірничо-хімічна компанія» судові витрати з оплати судового збору у розмірі 6637,32 гривень (шість тисяч шістсот тридцять сім гривень 32 копійки).
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, представник відповідача подав апеляційну скаргу, в якій просила рішення суду скасувати та прийняти постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення суду першої інстанції є не обґрунтованим та таким, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права. Апелянт вказує, що судом першої інстанції неправильно встановлено обставини у справі, оскільки позивачем не надані беззаперечні докази реальності господарських взаємовідносин, які виникли між підприємством позивача та його безпосередніми контрагентами. Заперечує проти доводів позивача щодо відсутності рішень судів стосовно укладених правочинів, реальність яких поставлена під сумнів, вказує про можливість суду констатувати їх нікчемність, а також на наявність у відповідача невичерпного переліку функцій. 
Разом з тим, скаржник повторює висновки акту перевірки щодо фактичних обставин взаємовідносин позивача з 5 контрагентами. Узагальнює, що доказова база відповідача ґрунтується на фактах: неможливості постачання товарів по ланцюгу (недостатність ресурсів для ведення діяльності), відсутності реального джерела походження товару, маніпулювання контрагентами податковою звітністю. Стосовно доказової сили зареєстрованих податкових накладних посилається на приклади судової практики. Щодо наведеної позивачем судової практики наводить контр-приклади судової практики. Зауважує, що позивач фігурує у кримінальних провадженнях.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив в задоволенні вимог апеляційної скарги відмовити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Відповідач подав додаткові пояснення на відзив на апеляційну скаргу, в яких зазначає, що податкова інформація по справі зібрана та отримана контролюючим органом на підставі податкової звітності, яка подана відповідними платниками податків, тому така інформація є зібраною у порядку, який передбачений чинним законодавством, а тому відповідає такій властивості доказів, як допустимість.
В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримала, просила їх задовольнити.
Представник позивача просила рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу та додаткового пояснення на відзив на апеляційну скаргу, встановила наступне.
Позивач - Акціонерне товариство «Об`єднана гірничо-хімічна компанія» є суб`єктом господарювання у відповідності до норм діючого законодавства, що підтверджується випискою з ЄДРПОУ № 36716128, основним видом діяльності є добування руд інших кольорових металів (код 07.29), перебуває на податковому обліку в органах ДПС України.
Відповідач - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків є суб`єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах здійснює контроль та реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду у суді апеляційної інстанції, наказом відповідача від 18 жовтня 2023 року №260-п про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з 24.10.2023 року тривалістю 15 робочих днів. Перевірку провести за період діяльності з 01.08.2023 року по 31.08.2023 року з метою законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн, у т.ч. заявленого до бюджетного відшкодування по декларації з ПДВ за серпень 2023 року (від 20.09.2023 року вх. №9243905470) з урахуванням уточнюючого розрахунку (від 11.10.2023 року вх. №9266694814).
16.11.2023 року відповідачем складено Акт №1127/32-00-51-03-04/36716128 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки позивача з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн, у т.ч. заявленого до бюджетного відшкодування по декларації з ПДВ за серпень 2023 року (від 20.09.2023 року вх. №9243905470) з урахуванням уточнюючого розрахунку (від 11.10.2023 року вх. №9266694814).
Розділом 4 «Висновок» Акту перевірки констатовано порушення позивачем:
- п. 44.1. ст. 44, пп. «а» п. 198.1, абзаців 1-3 п. 198.2, абзаців 1-2 п. 198.3., п. 198.6. ст. 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого позивачем завищено податковий кредит за серпень 2023 року на суму ПДВ 442488,00 грн, що призвело до порушення;
- п. 200.1, абз. «в», п. 200.4. ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21 податкової декларації з ПДВ за серпень 2023 року) на суму 442 488 грн.
На підставі Акту перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 07.12.2023 року №1073/32-00-51-03-04, яким встановлення порушення п.44.1 ст. 44, пп. «а» п.198.1, абз. 1-3 п.198.2, абз. 1-2 п.198.3, п.198.6 ст. 198, п.200.1, абз. «в» п.200.4 ст. 200 Податкового кодексу України і зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 442 488,00 грн. за серпень 2023 року по податковій декларації 9243905470 від 20.09.2023 року та 9266694814 уточнююча від 11.10.2023 року, у зв`язку з тим що: позивач формував податковий кредит в серпні 2023 року по операціям з контрагентами-постачальниками, реальність взаємовідносин з якими неможливо підтвердити, а також те, що позивач завищено суму податкового кредиту на 442488,0 грн. при відображенні в податковій звітності взаємовідносин з контрагентами-постачальниками (5 суб`єктів) при відсутності можливості здійснення операцій.
Вказані вище обставини підтверджує інформація, зазначена в первинних документах, наданих до перевірки. Вина позивача полягає в недостовірності визначення суми, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Заперечення до акту перевірки не надавалися.
Не погоджуючись із вказаними рішенням податкового органу, щодо винесення податкового повідомлення-рішення №1073/32-00-51-13-04 від 07.12.2023 року, позивач звернувся до суду першої інстанції з позовом.
Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає про таке.
Правові відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України).
Пунктом 44.1. ст. 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пп. 54.3.2. п. 54.3. ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Згідно з п. 58.1. ст. 58 ПК України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт:
- невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації;
- завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу;
- заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій (митній) декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки;
- завищення сум податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету, заявлених у податкових деклараціях, зокрема при використанні права на податкову знижку відповідно до розділу IV цього Кодексу;
- наявності помилок при визначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або відсутності реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної протягом граничних строків, передбачених цим Кодексом
Підпунктом «а» п. 198.1. ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до абз. 1-3 п. 198.2. ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з п. 198.3. ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно п. 198.6. ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пунктом 200.1. ст. 200 ПК України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пп. «б» п. 200.4. ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.14 ст. 200 ПК України встановлено, що якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Застосовуючи вказані нормативні положення до обставин цієї справи суд першої інстанції обґрунтовано визначив наступне.
Згідно п. 3.2.1. Акту перевірки  податковий кредит в спірному розмірі визначено по операціям з 5 контрагентами:
1) Приватне підприємство «ФРЮЛИНГ» (код ЄДРПОУ: 34489010) на суму 361949,72 грн;
2) Товариство з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГО ПРОМ» (код ЄДРПОУ: 4121141) на суму 14560,00 грн;
3) Товариство з обмеженою відповідальністю «ГРАФНТРЕЙД» (код ЄДРПОУ: 40093090) на суму 32823,67 грн;
4) Приватне підприємство «С ФОРУМ» (код ЄДРПОУ: 33679047) на суму 3755,00 грн;
5) Товариство з обмеженою відповідальністю «КЕЛВАР КОЛОР» (код ЄДРПОУ: 43291346) на суму 29400,00 грн. (том № 1, а.с. 30 зворот).
Підпункти 3.2.1.1.-3.2.1.5 Акту перевірки містять аналіз господарських операцій позивача та вказаних контрагентів. 
При цьому суд першої інстанції надав належну оцінку кожному контрагенту та зауважив, що згадані документи наявні в матеріалах справи та досліджені судом.
Щодо приватного підприємства «ФРЮЛИНГ» (п. 3.2.1.2. Акту перевірки, (том № 1, а.с. 37-41) - 361949,72 грн ПДВ.
ПДВ по взаємовідносинам сформовано згідно двох накладних від 19.05.2022 року №1 (частина оплати) та від 20.05.2022 року №2 (поставка всього товару), обидві операції стосувалися купівлі позивачем у контрагента стрічки конвєєрної б/в В-2000 ЕР 2500 5 *+ 3А 092083.
На підтвердження реальності операції надано договір поставки від 13.05.2022 року №357-2, специфікацію від 12.05.2022 року №1, додаткову угоду від 17.05.2022 року №1, книгу доручень, прибуткову накладну від 20.05.2022 року №473, видаткову накладну від 20.05.2022 року №18, товарно-транспортну накладну від 20.05.2022 року №001, платіжні доручення від 19.05.2022 року №215494, від 15.06.2022 року №216822, від 23.06.2022 року №217007, від 22.07.2022 року №217932, від 29.07.2022 року №218078, від 02.08.2022 року №218213, акти на списання ТМЦ від 01.06.2022 року №0040-0403, від 25.07.2022 року №0040-0407, від 30.09.2022 року №0040-0416, акти навішування нормованих матеріалів по ГТВ від 22.07.2022 року №240, від 19.09.2022 року №322, від 01.06.2022 року №170, звіт про партії номенклатури з 01.05.2022 року по 31.08.2023 року, оборотно-сальдові відомості за період з 01.05.2022 року по 31.08.2023 року по рахунку №6311 та №37111, картки рахунків 6311 та НОМЕР_1 по договору №357-2 за період з 01.05.2022 року по 31.08.2023 року.
Договором узгоджено поставку стрічку конвєєрну, номенклатура, асортимент. ціна та кількість визначаються в специфікаціях. Укладеною специфікацією від 13.05.2022 року №1 узгоджено постачання 484 метрів квадратних стрічки, додатковою угодою від 17.05.2022 року №1 остаточно узгоджено вартість, за якою сума ПДВ – 361949,72 грн. Інші документи стосуються переміщення, оприбуткування та переміщення товару, відображення відповідних операцій в бухгалтерських документах.
Відповідач висунув наступні зауваження:
1) не надано документ про якість товару, що передбачено умовами розділу 4 договору;
2) проведеним аналізом податкових накладних контрагента не встановлено придбання реалізованого товару), податковий кредит контрагента за попередні періоди не містить реалізованого товару – не встановлено придбання цього товару. Не встановлено і виробництво товару;
3) відсутні умови для виробництва – відсутнє нерухоме майно, транспортні засоби, 2 працівника, що фізично унеможливлює виробництво товару власними силами;
4) щодо контрагента прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості.
Виходячи з вказаного не підтверджено правомірність формування податкового кредиту.
Разом з тим, відповідач не аргументував перевірку наявності сертифікатів в аспекті положень пп. 75.1.2. п. 75.1. ст. 75 ПК України, яка є загальною нормою права щодо визначення предмета документальної перевірки та видів документів, на підставі яких вона проводиться - податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Згідно ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідний сертифікат не належить до первинних документів згідно свого функціонального призначення. Відповідно, його наявність не є визначальною для цілей встановлення реальності господарської операції, оскільки цей документ стосується якісних характеристик товару як таких. Отже, його відсутність напряму не зумовлює висновок про нереальність господарської операції, в т.ч. враховуючи сукупність інших наданих документів, в т.ч. первинних. Водночас, така обставина може стосуватися інших порушень законодавства, які в свою чергу не стосуються предмета цього спору.
Також позивач посилався на те, що згідно специфікації товар не підлягав сертифікації. Ця обставина підтверджується копією такої специфікації (том № 1, а.с. 112). При цьому, відповідач зазначав, що згідно розділу 4 договору якість товару підтверджується відповідним документом виробника на партію товару. Відповідно до п. 4.1. та 4.2. зазначеного договору разом з товаром постачальник передає документи, які підтверджують якість товару та його відповідність вимогам стандартів або технічним умовам, які визначені діючим в Україні законодавством. Якість товару підтверджується відповідним документом виробника на партію товару (том № 1, а.с. 108).
Оцінюючи вказані договірні положення в сукупності суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що згідно їх змісту в разі, якщо товар не підлягає сертифікації, відповідний сертифікат не підлягає наданню. В свою чергу надання іншого документу на підтвердження якості товару (як і надання сертифікату) стосується дотримання сторонами власних домовленостей. Порушення таких домовленостей створює окремі наслідки для учасників правовідносин (неможливість підтвердження якості наступним контрагентам, можливість брати участь у певних правовідносинах і тд), однак саме по собі не свідчить про нереальність господарської операції.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем не спростовано доводи позивача про реєстрацію спірних податкових накладних, в т.ч. в аспекті абз. 3 п. 198.6. ст. 198 ПК України. Доводи позивача щодо автоматичної реєстрації накладних судом першої інстанції обґрунтовано були відхилені, оскільки зводяться до фактичної незгоди з діючим правовим регулюванням. В свою чергу згідно ст. 19 Конституції України в Україні діє принцип законності. В зв`язку з цим власна позиція позивача, яка є фактично оцінкою абз. 3 п. 198.6. ст. 198 ПК України не заперечує пряму та однозначну дію цієї норми права і пов`язані з цим права позивача.
Як вбачається з акта перевірки, висновки податкового органу ґрунтуються на недостатності первинних документів по взаємовідносинам з контрагентами, разом з цим з цього приводу апеляційний суд зазначає, що оцінка господарських операцій повинна даватись на підставі комплексного, всебічного аналізу специфіки та умов укладення конкретного правочину з обов`язковим врахуванням його господарської мети, економічної доцільності, а також використання отриманих товарів чи послуг у подальшій діяльності підприємства.
Апеляційним судом та судом першої інстанції встановлено, що відповідач констатував не встановлення придбання товару контрагентом в травні 2022 року та в «попередні періоди». Такий підхід до перевірки не відповідає вимогам до діяльності відповідача, висловленим у ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
Так, відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:
з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано (п. 2);
обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії) (п. 3);
добросовісно (п. 5);
розсудливо (п. 6);
пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія) (п. 8).
Зазначені критерії хоч і адресовані суду, одночасно є й вимогами для суб`єкта владних повноважень, який приймає відповідне рішення та вчиняє дії.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Великої Палати Верховного Суду від 09.11.2023 року у справі № 9901/459/21.
Застосовуючи до позивача негативні юридичні наслідки на підставі результату дослідження «попередніх періодів» діяльності контрагента позивача, відповідач, згідно вказаних нормативних положень, мав конкретизувати ступінь дослідження контрагента позивача та здійснити таке дослідження відповідно до вказаних положень. Через абстрактність Акту перевірки в цій частині його висновки не можуть відповідати вимогам ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
Також слід враховувати наступне.
Відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).
Аналогічний правовий висновок міститься у постановах Касаційного адміністративного суду від 15.12.2023 року у справі №160/2600/19, від 17.11.2022 року у справі № 400/2136/19, від 10.11.2022 року у справі №240/11652/21 та багатьох інших.
Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 06.12.2023 року у справі 520/19070/21
Безпідставність податкового повідомлення-рішення, винесеного на підставі аналізу податкової інформації про відсутність у контрагентів позивача трудових ресурсів, а також щодо не підтвердження походження товарів, підтверджується правозастосуванням Касаційного адміністративного суду у постанові від 25.11.2023 року у справі № 280/4558/18.
В цьому аспекті суд першої інстанції вважав за належне підкреслити, що інформація з баз даних АІС Податковий блок та податкова інформація щодо контрагентів платника податків, на яку посилається контролюючий орган, не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів. Крім того, податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку.
Аналогічний правовий висновок міститься у постановах Касаційного адміністративного суду від 15.03.2023 року у справі № 640/19369/21, від 13.12.2022 року у справі №420/5731/19.
Співставлення даних податкової звітності з даними внутрішніх баз даних контролюючого органу як етапу контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства й аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника. Так само податкова інформація щодо контрагентів суб`єкта господарювання у ланцюгах постачання носить інформативний характер та не є безперечним свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, як підставами формування бухгалтерського обліку. Без встановлення у судовому порядку обставин відсутності у контрагентів суб`єкта господарювання основних засобів, трудових ресурсів тощо, висновки податкового органу про нереальність господарських операцій з огляду на зазначені обставини носять лише характер припущень.
Аналогічний правовий висновок міститься у постановах Касаційного адміністративного суду від 02.05.2023 року у справі №640/15761/21, від 15.03.2023 року у справі №200/4942/20-а.
Висновки акта перевірки в цілому базуються на результатах аналізу податкової звітності контрагента позивача, аналізу податкової інформації про контрагентів, в результаті чого встановлено відсутність ланцюга постачання та відсутності у контрагентів позивача основних та трудових ресурсів для здійснення фінансово господарської діяльності.
Верховний Суд неодноразово в своїх постановах наголошував, що податкова інформація не є безумовною підставою для висновків про нездійснення господарських операції за умови наявності інших документів, що підтверджують реальність постачання товарів чи надання послуг і не є безперечним доказом на підтвердження доводів податкової інспекції про нереальність/безтоварність господарських операцій. Податкова інформація носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону і сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень. Процес аналізу інформаційних баз даних ДПС України та ЄРПН є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов`язань й податкового кредиту з метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці.
Принцип індивідуальної податкової відповідальності - один з принципів, на яких базується чинне податкове законодавство України.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 07.12.2023 року у справі №420/13363/21.
Правовідносини контрагента із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин позивача його безпосередніми контрагентами. При цьому, лише наявність або відсутність окремих документів, а так само як і деякі помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Якщо контрагент не виконав свого зобов`язання щодо сплати податку до бюджету, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо включення сум податку, сплачених ним в ціні придбаних товарів (робіт, послуг), до складу податкового кредиту та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Аналогічний правовий висновок міститься у постановах Касаційного адміністративного суду від 27.07.2023 року у справі №826/25118/15, від 12.07.2023 року у справі № 380/26122/21.
Можливі порушення суб`єктами господарювання в ланцюгу постачання товарів так само не можуть бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податку на додану вартість, тому платник податків (покупець товарів) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 10.08.2023 року у справі №640/18283/21.
Податковий орган наділений такою сукупністю повноважень, належна реалізація яких надає можливість виявити податкові правопорушення, допущені контрагентом при здійсненні своєї господарської діяльності, та притягнути саме його до відповідальності, що охоплюється принципом індивідуальної відповідальності платника податків.
Аналогічний правовий висновок міститься у постановах Касаційного адміністративного суду від 28.12.2023 року у справі №420/4803/19, від 25.12.2023 року у справі №480/7174/21.
Також, доводи відповідача щодо відсутності у нього інформації про походження товару, що брав участь в господарській операції (його придбання, виробництво, можливість виробництва з огляду на наявні ресурси) підлягали судом відхиленню з огляду на їх неповноту (діяльність контрагента позивача не досліджена відповідачем згідно наявних у нього повноважень, всі описані в наведених положеннях судової практики приклади відповідачем не виключено), так і з огляду на порушення принципу індивідуальної відповідальності.
Щодо твердження про відповідність контрагента позивача критеріям ризиковості суд зазначає, що такі рішення містяться в матеріалах справи. Відповідно до матеріалів справи, вони ухвалені в липні та вересні 2022 року, в той час як спірні господарська операція (оплата, поставка) мали місце в травні 2022 року, тобто – до прийняття відповідного рішення. Більш того, саме по собі таке рішення не є безумовним підтвердженням нереальності наявної господарської операції, в т.ч. з огляду на наявні первинні документи (том № 2, а.с. 217-219).
Враховуючи сукупність наданих позивачем документів на підтвердження проведених ним господарських операцій з кожним контрагентом, в т.ч. первинної документації, свідчить про безпідставність висновків відповідача про нереальність відповідних господарських операцій.
Також відповідач вказував на фігурування позивача в кримінальних провадженнях як загальний аргумент щодо позивача.
Як обґрунтовано визначив суд першої інстанції наявність кримінальних проваджень за фактами фіктивного підприємництва не є беззаперечним доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків усіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентами. Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним щодо дійсного стану правосуб`єктності своїх постачальників і реально отримати від них товари (роботи/послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 06.12.2023 року у справі № 520/19070/21.
З огляду на викладене, оскаржуване податкове повідомлення-рішення є неправомірним та безпідставним, через не доведеність відповідачем власної правової позиції.
Частиною першою статті 77 КАС України закріплено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Відповідно до статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення адміністративного позову.
Згідно з частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
За змістом приписів частини першої статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Відтак, інші, зазначені в апеляційній скарзі доводи, окрім проаналізованих вище, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
          
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 березня 2024 року в адміністративній справі №160/2096/24 залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 березня 2024 року в адміністративній справі №160/2096/24 залишити без змін.
Вступна та резолютивна частина постанови складена та проголошена в судовому засіданні 07.08.2024 року, в повному обсязі постанова складена 07 листопада 2024 року.              
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.
    
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      І.В. Юрко 

                               суддя                                                                      С.В. Чабаненко