ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

08 жовтня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/2231/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Кругового О.О. (доповідач),
                               суддів:  Божко Л.А., Шлай А.В.,        
          розглянувши в порядку письмового провадження   в місті Дніпрі  апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області  
на рішення Запорізького  окружного адміністративного суду   від 10.05.2024, (суддя суду першої інстанції Батрак І.В.), прийняте  в письмовому провадженні  в м. Запоріжжі,  в адміністративній справі №280/2231/24  за позовом  товариства з обмеженою відповідальністю «Виробниче об`єднання «РЕЛАЙН» до Головного управління ДПС  у Запорізькій області, Державної податкової служби України  області про визнання протиправними та скасування рішень,  
УСТАНОВИВ:
          12.03.2024 товариство з обмеженою відповідальністю «Виробниче об`єднання «РЕЛАЙН» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило:
          визнати протиправним та скасувати рішення відповідача 1 з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10284723/40374335 від 29.12.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 06.11.2023;
зобов`язати відповідача 2 зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 06.11.2023 №2.
На обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що  надав достатню кількість документів первинного та бухгалтерського обліку, що стосуються і у повному обсязі підтверджують господарські операцію, а також пояснення щодо фактичних обставин, натомість в оскаржуваному рішенні № 10284723/40374335 від 29.12.2023 комісією ГУ ДПС у Запорізькій області необґрунтовано (враховуючи надані пояснення та копії первинних документів) відмовлено у реєстрації податкової накладної №2 від 06.11.2023з підстав неподання/часткового ненадання Позивачем додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення контролюючого органу повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної. Крім того, наголошує, що Квитанція від 05.12.2023 не містить чіткого переліку документів, необхідних для її реєстрації, що у свою чергу поставило позивача у стан правової невизначеності та позбавило можливості надати необхідний для реєстрації податкових накладних (в розумінні відповідачів) пакет документів. Враховуючи відсутність у комісії ДПС України правових підстав для відмови у реєстрації податкової накладної шляхом прийняття відповідного рішення, на думку позивача, належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання відповідача 2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 06.11.2023 датою її фактичного надходження.
          Запорізький окружний адміністративний суд рішенням від задовольнив адміністративний позов ТОВ «ВО «РЕЛАЙН». Визнав протиправним та скасував рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної № 10284723/40374335 від 29.12.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 06.11.2023. Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 06.11.2023, складену Товариством з обмеженою відповідальністю “ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ “РЕЛАЙН”, датою подання її на реєстрацію.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Запорізькій області звернулось з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що зміст господарської операції, у зв`язку з виконанням якої відбувається реєстрація ПН, податковому органу невідомий, тобто сам платник податку має визначити які первинні документи необхідно надати податковому органу на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Вказує, що відповідач 1 чітко визначив підставу зупинення реєстрації податкової накладної, а не вжив загальне посилання на п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропозиція надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, була викладена у відповідності до вимог п. 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”, який затверджено Наказом міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019. Щодо конкретного переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної зазначає, що зупинення реєстрації податкової накладної відбувається в автоматичному режимі за наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування. Позивач як активний учасник господарської діяльності на певному сегменті ринку, обізнаний з тонкощами роботи на цьому ринку, а відтак має розуміння сутності та тонкощів певних операцій, має усвідомлення не тільки щодо базових документів, які супроводжують певні операції, а й щодо інших документів, які зазвичай супроводжують такого роду операції. Відтак, саме позивач має можливість визначити конкретний перелік документів, який наявний у нього та супроводжує певні операції з тим, щоб подати ці документи для реєстрації ПН. При цьому контролюючий орган не може повідомити платнику вичерпний перелік документів, оскільки саме платник є обізнаним зі змістом господарської операції, що відбулась за його участю, та особливостями її документального оформлення.
Від позивача на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому посилаючись на необґрунтованість доводів скарги просить рішення суду залишити без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що згідно з офіційними відомостями, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ “ВО “РЕЛАЙН” є суб`єктом господарювання, офіційно зареєстрованим 28.03.2016. Основним видом діяльності позивача є: 25.29 Виробництво інших металевих баків, резервуарів і контейнерів.
Позивач має виробничі/складські приміщення загальною площею 673,00 кв. м, а також обладнання орендуються на підставі договору оренди №01-07/22 від 01.07.2022 (з автоматичною пролонгацією), розташовані у Дніпропетровській обл., Томаківський район, сільрада Новокиївська, база управління механізованого будівництва УМБ №3. Про передачу в оренду приміщення, майданчика та обладнання свідчить акт прийому-передачі №1 від 01.07.2022 до оренди №01-07/22. 17.04.2023 сторонами підписана додаткова угода №1 про продовження дії договору оренди №01-07/22 до 16.04.2024.
Крім того, ТОВ “ВО “РЕЛАЙН” орендує офісне приміщення за адресою: м.   Запоріжжя, вул. Седова 1а., про що свідчить договір №82-П1, П2 від 01.01.2022 та акт прийому-передачі №1.
Позивач має у власності автотранспортні засоби: ІVЕСО НОМЕР_1 ; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_2 .
Інформація про наявні основні засоби підтверджується Повідомленням про об`єкти оподаткування за формою 20-01ТП.
До того ж, ТОВ “ВО “РЕЛАЙН” розробив та погодив Технічні умови на Контейнери для твердих побутових відходів, які внесені до бази даних “Технічні умови України” - ТУ У 25.2-40374335-001:2018; ДКПП 25.29.11-50.00. На продукцію, яку виготовляє позивач, надається Технічний паспорт “Контейнер роликовий для сміття (мультиліфт), модель ККG-НL-16”. Також позивач отримав висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи від 15.05.2020 №12.2-18-1-10898 на Контейнери з листового прокату для твердих побутових відходів, контейнери сітчасті для роздільного збору ПЕТ відходів, та сертифікат відповідності UA.PN.191.0464-23.
Між ТОВ “ВО “РЕЛАЙН” (Постачальник) та КП “Міська ритуальна служба” Дніпровської міської ради (Покупець) було укладено Договір про закупівлю від 15.06.2023 №79 (надалі - Договір №79) щодо постачання контейнера під крюковий зачіп, типу мультиліфт (арт. ККG-НL-16,0) для вивезення відходів з кладовищ (предмет закупівлі ДК 021:2015:44610000-9 - Цистерни, резервуари, контейнери та посудини високого тиску, код номенклатурної позиції 44613800-8 Контейнери для відходів). Строк поставки до 01.11.2023. Відповідно до п.2.4 товар передається за видатковою накладною та ТТН, в якій вказуються найменування товару, асортимент, кількість товарних одиниць, ціна та вартість товару (п.4 Договору №79). Поставка товару здійснюється за адресами кладовищ (п.2.5 Договору №79) на умовах DDP. В ціну товару входять вартість пакування та транспортування товару. Сума Договору складає 7485000,00 грн (ПДВ - 1247500,00 грн). Оплата 100% вартості товару здійснюється протягом 45 календарних днів після поставки (повної або часткової) безпосередньо після надходження коштів відповідного бюджетного призначення на реєстраційний рахунок Покупця (п. 4.7 Договору №79).
Сторонами підписана Специфікація (Додаток №1 до Договору №79); узгоджені місця поставки (Додаток №2 до Договору №79)
На виконання Договору №79 за заявкою Покупця ТОВ “ВО “РЕЛАЙН” виготовило та реалізувало товар (5 шт. контейнерів) за видатковою накладною від 22.09.2023 № 34 на суму 748500,00 грн, в т. ч. ПДВ - 124750,00 грн; довіреність на отримання ТМЦ від ХОВ “ВО “РЕЛАЙН” №33 від 21.09.2023 на ім`я заступника директора з виробничих питань КП “Міська ритуальна служба” ОСОБА_1 . Доставка товару здійснювалась транспортом ТОВ “ВО “РЕЛАЙН” на підставі товарно-транспортної накладної від 22.09.2023 № 22-09-23/01, пункт розвантаження (місце поставки) - м. Дніпро, вул. Широка в районі МКЛ №20, вул. Широка-Ломівська, вул. Петрозаводська-Інгульська, вул. Моторна-Променистий, шосе Запорізьке, 55А. Оплата від КП “Міська ритуальна служба” Дніпровської міської ради надійшла за платіжним дорученням від 06.11.2023 №8 на підставі рахунку №38 від 22.09.2023, призначення платежу “ 1417693;3210; оплата за контейнери великогаб для крюкового зачепу типу мультиліфт.Дог.79 віді 5.06.23 накладна 34 від 22.09.23р.,UА-2023-05-16-014117-а у т.ч. ПДВ 124750 грн”.
Рух матеріалів підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 201 за 01.09.2023 - 22.09.2023, та оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 26 за 01.09.2023 - 22.09.2023.
Перелік постачальників матеріалів, що використовуються для виготовлення контейнерів типу “великогабаритний для крюкового зачепу типу мультиліфт”, що підтверджується первинними документами, доданими до позову, а саме рахунками, видатковими накладними, платіжними інструкціями, ТТН, податковими накладними тощо: ТОВ Виробничо-торгівельна компанія “КВАНТ-ПЛЮС” (ЄДРПОУ 23879762): Круги відрізні (УКТЗЕД 6804221800), круги зачисні (УКТЗЕД 6804221800), ТОВ “МД ІСТЕЙТ” (ЄДРПОУ 32040840): Листи гарячекатані (УКТЗЕД 7208539000), ТОВ “АВ МЕТАЛ ГРУП” (ЄДРПОУ 36441934) Круг (УКТЗЕД 7214): профільна труба (УКТЗЕД 7306), швелер (УКТЗЕД 7216), балка (УКТЗЕД 7216), кутник (УКТЗЕД 7216), ТОВ “ТРІАДА-ЗВАРКА” (ЄДРПОУ 37648536): Пальник (УКТЗЕД 8515908000), зажим маси (УКТЗЕД 8536901000), Приватне Підприємство “ФІРМА НВ” (ЄДРПОУ 20473746): Труба (УКТЗЕД 7306304990, 7304318090, 7304, 7304399290), ТОВ “ФІРМА “ВІКАНТ” (ЄДРПОУ 24942675): Кутник (УКТЗЕД 7216), ТОВ “ТОРГОВО-ПРОМИСЛОВИЙ ДІМ “ЗВАРЮВАННІ!” (ЄДРПОУ 23788686): Дріт сталевий обміднений зварювальний Св08Г2С-0 (УКТЗЕД 7229200000), ТОВ “ДМ ЛОГІСТИКА” (ЄДРПОУ 44314793): Диск відрізний (УКТЗЕД 6804221800), ТОВ “ФАКТУРА НВП” (ЄДРПОУ 45140438): Грунт-емаль (УКТЗЕД 3208), розчинник (УКТЗЕД 3814009019),           Приватне підприємство “ТУЛ ТЕХНОЛОДЖИ” (ЄДРПОУ 41596814): Сопло (УКТЗЕД 8466936000), електрод (УКТЗЕД 8466936000), ТОВ “АЛЬФА-ПРОМ-ГРУП” (ЄДРПОУ 37494154): Двоокис вуглецю (20кг) (УКТЗЕД 2811210000), ТОВ ФІРМА “КАСКАД” (ЄДРПОУ 239345904679): Труба сталева електрозварна (УКТЗЕД 7306619200), ТОВ “ІНЖТЕХСЕРВІС” (ЄДРПОУ 41325215): Пила біметалева М42 (УКТЗЕД 8202200000), ТОВ “ЗАВОД СПЕЦМАШРЕМОНТ” (ЄДРПОУ 33134397): Комплект сталевих заготовок (УКТЗЕД 7308).
ТОВ “ВО “РЕЛАЙН” на виконання вимог Податкового кодексу України було складено та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну № №2 від 06.11.2023 на загальну суму постачання 748500,00 грн.
Однак, до податкової накладної було отримано квитанцію від 05.12.2023, згідно якої: “ДОКУМЕНТ ЗБЕРЕЖЕНО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА. Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрація податкової накладної №2 від 06.11.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуг 7309, перевищує величину залишку визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=12478%, "P"=124750. Пропонуємо надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”.
Позивачем було направлено на адресу ДПС пояснення №556 від 12.12.2023 щодо сутності господарської операції та надані відповідні копії документів щодо підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній №2 від 06.11.2023.
19.12.2023 ТОВ “ВО “РЕЛАЙН” отримано від податкового органу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10196014/40374335. Зазначеним повідомленням відповідачем 1 було запитано додаткову інформацію, а саме: надання пояснення та її документальні підтвердження щодо калькуляції продукції, оборотно-сальдові відомості по рахунках, де обліковуються сировина та матеріали для виготовлення продукції, готова продукція, взаєморозрахунок з покупцем.
Позивачем додаткових пояснень та копій документів відповідно до зазначених недоліків у Повідомленні комісії від 19.12.2023 №10196014/40374335 надано не було.
Так, комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмові в такій реєстрації було прийняте рішення № 10284723/40374335 від 29.12.2023, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №2 від 06.11.2023, у зв`язку з: “ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку”.
Не погодившись з рішенням комісії позивач звернувся до суду з адміністративним позовом в цій справі.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем 1 у даній справі не доведено правомірності рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, у зв`язку з чим наявні підстави для визнання оскарженого рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10284723/40374335 від 29.12.2023 протиправним та його скасування. Також, суд вирівшив зобов`язати ДПС України здійснити реєстрацію податкової накладної.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне. 
                    Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який завтерджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. № 1165 (далі Порядок № 1165).
Згідно додатку №3 до Порядку № 1165 затверджено критерії ризиковості здійснення операцій, а саме :
1. Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
2. Відсутність (анулювання, зупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право платника податку на виробництво, експорт, імпорт і оптову торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 і 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), стосовно товарів, зазначених платником податку в податковій накладній/розрахунку коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі на дату їх складення.
3. Відсутність на дату складення податкової накладної/розрахунку коригування відомостей (актуального запису) в Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального щодо суб`єкта господарювання, який подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, у яких зазначено товар (пальне) за кодами згідно з УКТЗЕД відповідно до підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Кодексу.
4. Складення розрахунку коригування постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для товарів за кодами згідно з УКТЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для послуг за кодами відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого/такої товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, поданому для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (надається).
5. Перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.
6. Складення розрахунку коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, та подання для реєстрації в Реєстрі у строк, що перевищує 14 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в Реєстрі без порушення граничних строків реєстрації, встановлених Кодексом.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520, зареєстрований в Мінюсті України 13.12.2019р. за №1245/34216 (далі Порядок № 520).
Відповідно до п.2, 3, 4-7, 11 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу .
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності ( УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", “Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 13 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
У квитанції від 15.05.2023 контролюючий орган вказав на те, що обсяг постачання товару/послуги 7306, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Належної мотивації підстав та причин віднесення операцій ТОВ “МІД БУД” до ризикових відповідно до п.1 “Критеріїв ризиковості здійснення операцій” (які є Додатком №3 до “Порядку зупинення реєстрації   податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за №1165).
Позивачу було запропоновано надати додаткові документи та пояснення, однак переліку документів, які необхідно надати квитанція не містить. 
Натомість, позивачем на спростування обставин, зазначених у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, надало пояснення та відповідні первинні документи.
З огляду на неконкретність вимог контролюючого органу щодо надання документів, рішення про відмову в реєстрації податкової накладної не відповідає критерію обґрунтованості.
          Суд зазначає, що на етапі дослідження процедури правомірності зупинення/відмови реєстрації податкових накладних суд не може досліджувати фактичне виконання господарської операції та не може надавати оцінку її реальності/фіктивності, оскільки це є предметом документальної перевірки правильності формування податкових зобов`язань, яка відповідачем не проводилась.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.01.2023 у справі №816/2218/18.
Суд зауважує, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: “здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу”.
Водночас відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Крім того, у  постанові від  07.12.2022 у справі № 500/2237/20 Верховний Суд наголосив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Суд першої інстанції правильно відхилив доводи відповідача про те, що прийняти рішення про реєстрацію податкової накладної було неможливо з огляду на ненадання позивачем копій документів. В контексті наведеного, суд наголошує, що контролюючим органом не висувалась вимога щодо надання позивачем конкретних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Суд звертає увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Суд звертає зазначає, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Контролюючим органом не обґрунтовано, чому подані позивачем документи не є достатніми для прийняття комісією ГУ ДПС у Запорізькій області рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу, в тому числі у зв`язку з отриманням від комісії регіонального рівня повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
За приписами ст. 2 КАС України, які фактично визначають вимоги, зокрема до рішень суб`єктів владних повноважень, визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
В даному випадку, як було встановлено судом, оскаржуване рішення було прийняте відповідачем необґрунтовано, оскільки останнім не було наведено жодних обставин, які б обумовлювали підстави їх неприйняття та не обґрунтовано, яким чином відсутність документів впливає на відповідність  господарських операцій критеріям ризиковості.
          Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, суд апеляційної інстанції зазначає, що суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що оскаржуване рішення відповідача про відмову в реєстрації податкових накладних було прийнято з порушенням приписів податкового законодавства, у зв`язку з чим, останні підлягають скасуванню із зобов`язанням Державної податкової служби України зареєструвати подані позивачем податкові накладні.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обгрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстави для зміни або скасування судового рішення – відсутні.
Керуючись ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 325 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Апелційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області – залишити без задоволення.
          Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 10.05.2024 в адміністративній справі № 280/2231/24 – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай