ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/2691/24                                      Суддя першої інстанції: Лариса ТРОФІМОВА

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  01 жовтня 2024 року                                                                                      м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача                    - Шведа Е.Ю.,
суддів                                - Ганечко О.М., Заїки М.М.,
при секретарі                              - Левкович А.С.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державного підприємства Уманський лікеро-горілчаний завод на проголошене о 13 годині 20 хвилин рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року, повний текст якого складено 05 липня 2024 року, у справі за адміністративним позовом Державного підприємства Уманський лікеро-горілчаний завод до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИЛА:
У березні 2024 року Державне підприємство Уманський лікеро-горілчаний завод (далі - Позивач, ДП УЛГЗ) звернулося до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - Відповідач, ГУ ДПС у Черкаській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень:
- від 06.11.2023 №10427/23-00-24-06-16 форми «Д», яким збільшено зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб в сумі 111  715,59 грн за основним платежем та 32  579,08 за штрафними санкціями;
- від 06.11.2023 №10429/23-00-24-06-16 форми «Д», яким збільшено зобов`язання за платежем військовий збір в сумі 9  301,14 грн за основним платежем та 2  769,06 грн за штрафними санкціями;
- від 06.11.2023 №10430/23-00-24-06-16 форми «ПС», якою застосовано штрафну санкцію в розмірі 1  020 грн.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 28.06.2024 у задоволенні позову відмовлено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що хоча перевірка й була призначена під час дії мораторію у зв`язку із оголошенням карантину на території України, однак її проведення було зупинено та продовжено після відміни карантину, що не дає підстав стверджувати, що таке порушення безумовно вплинуло на незаконність перевірки. Крім того, суд підкреслив, що спірні податкові повідомлення-рішення прийняті без порушень передбаченої законодавством процедури, оскільки висновки акта перевірки у відповідній частині в адміністративному порядку не оскаржувалися. Окремо суд зауважив, що будь-яких аргументів щодо неправомірності податкових повідомлень-рішень по суті Позивачем не висловлено.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, Позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та ухвалити нове, яким адміністративний позов задовольнити у повному обсязі. Свою позицію обґрунтовує тим, що судом не було враховано, що проведення перевірки під час дії мораторію не є формальним порушенням та за практикою Верховного Суду зумовлює наслідок у вигляді незаконності такої перевірки. Крім того, зауважує, що всупереч висновків суду оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті до завершення розгляду заперечень на акт перевірки. Окремо звертає увагу, що судом було залишено поза увагою, що одне із оскаржуваних податкових повідомлень-рішень Позивачу взагалі не вручалося, оскільки не містило дати його складання.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.08.2024 відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу та витребувано матеріали справи з суду першої інстанції, які надійшли 19.08.2024.
Відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 16.09.2024 справу призначено до розгляду у відкритому судовому засіданні на 01.10.2024.
Щодо заявленого представником ДП УЛГК - адвокатом Адамович О.В. клопотання про відкладення розгляду справи, яке обґрунтовано погіршенням стану здоров`я малолітньої дитини, судова колегія вважає за необхідне зазначити таке.
Відповідно до ст. 313 КАС України суд апеляційної інстанції відкладає розгляд справи в разі неявки у судове засідання учасника справи, стосовно якого немає відомостей про вручення йому судової повістки, або за його клопотанням, коли повідомлені ним причини неявки буде визнано судом поважними.
Неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
Якщо суд апеляційної інстанції визнав обов`язковою участь у судовому засіданні учасників справи, а вони не прибули, суд апеляційної інстанції може відкласти апеляційний розгляд справи.
Разом з тим, судовою колегією враховується, що обов`язковою участь у судовому засіданні учасників справи не визнавалася.
При цьому колегія суддів вважає за необхідне підкреслити, що особа має право брати участь у судовому засіданні як особисто, так і через свого представника. Відтак ймовірна хвороба дитини представника ДП УЛГЗ Адамович О.В. не може мати наслідком відкладення розгляду справи судом апеляційної інстанції, позаяк інтереси Позивача у суді апеляційної інстанції може представляти як керівник підприємства, так і будь-яка інша уповноважена на це особа, зокрема, адвокат Макаревич О.С., повноваження якого представляти інтереси ДП УЛГЗ наявні у матеріалах справи (т. 3 а.с. 14) і доказів неможливості участі якого в судовому засіданні 01.10.2024 до суду не надано.
За таких обставин, зважаючи на відсутність підстав для визнання поважними викладених у клопотанні причин для відкладення розгляду справи, а також з огляду на визначені ст. 309 КАС України строки її розгляду, судовою колегією відмовлено у задоволенні заявленого клопотання.
Таким чином, учасники справи, будучи належним чином повідомленими про дату, час та місце судового розгляду справи, у судове засідання не прибули, адже клопотання ДП УМЛЗ про відкладення розгляду справи визнано необґрунтованим, а тому справа розглядалася у порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами у відповідності до п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.
Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції встановив, що грудні 2021 року - серпні 2023 року працівниками ГУ ДПС у Черкаській області на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. ст. 75, 77, 82 Податкового кодексу України та ст. 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», наказів від 19.11.2021 №2460-п, від 23.12.2021 №2717-п, від 04.01.2022 №1-п та від 10.08.2023 №1516-п проведено документальну планову виїзну перевірку ДП УЛГЗ з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 30.09.2021 з урахуванням п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу України, з питань правильності обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 30.09.2021.
У ході перевірки податковим органом було виявлено порушення Позивачем, зокрема, вимог:
- пп. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16, п. 38.1 ст. 38, абз. 2 п. 57.1 ст. 57, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 «а» ст. 176 Податкового кодексу України, в результаті чого порушено граничні терміни сплати до бюджету податку на доходи з фізичних осіб на загальну суму 2  298  415,50 грн, у тому числі за 2017 рік в сумі 42  114,95 грн, за 2018 рік в сумі 461  923,62 грн, за 2019 рік в сумі 577  609,76 грн, за 2020 рік в сумі 796  457,83 грн та за 9 місяців 2021 року в сумі 420  309,34 грн;
- п. 51.1 ст. 51 та п. 176.2 «б» ст. 176 Податкового кодексу України, що призвело до неповного та недостовірного відображення інформації в податкових розрахунках сум доходу, нарахованих (сплачених) на користь платників податків, і сум утриманих з них податків за 3, 4 квартали 2018 року, за 2, 3, 4 квартали 2019 року, за 1, 2, 3 квартали 2020 року та в податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також суму нарахованого єдиного внеску, за 2 та 3 квартали 2021 року;
- пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 та пп. 1.4 п. 16-1 пізрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого порушено граничні терміни сплати до бюджету сум військового збору на загальну суму 144  618,66 грн, у тому числі за 2017 рік в сумі 3  473,70 грн, за 2018 рік в сумі 38  444,03 грн, за 2019 рік в сумі 48  134,63 грн, за 2020 рік в сумі 48  066,35 грн та за 6 місяців 2021 року в сумі 6  499,95 грн.
Результати перевірки зафіксовані в акті від 14.09.2023 №9321/23-00-07-02-01/14216689 (далі - Акт перевірки; т. 2 а.с. 236-250, т. 2 а.с. 1-196).
Матеріали справи свідчать, що ДП УЛГЗ листом від 01.11.2023 №252/01-10 направлені до ГУ ДПС у Черкаській області заперечення на Акт перевірки (т. 1 а.с. 23-46).
Листом від 01.11.2023 №19021/6/23-00-07-02-04 Відповідач повідомив Позивача про отримання заперечень на Акт перевірки та про призначення їх розгляду на 13.11.2023 (т. 1 а.с. 47).
Водночас, листом від 06.11.2023 №19226/6/23-00-24-06-08 (т. 1 а.с. 48) ГУ ДПС у Черкаській області на адресу ДП УЛГЗ направлені наступні податкові повідомлення-рішення
- від 06.11.2023 №10427/23-00-24-06-16 форми «Д», яким у зв`язку з порушенням пп. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16, п. 38.1 ст. 38, абз. 2 п. 57.1 ст. 57, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 «а» ст. 176 Податкового кодексу України платнику податку збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 144  294,67 грн, у тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 111  715,59 грн та пенею у розмірі 32  579,08 грн (т. 1 а.с. 49-56);
- від 06.11.2023 №10429/23-00-24-06-16 форми «Д», яким Позивачу за порушення пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 та пп. 1.4 п. 16-1 пізрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 12  070,20 грн, у тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 9  301,14 грн та пенею у розмірі 2  769,06 грн (т. 1 а.с. 57-65);
- від 2023 року №/23-00-24-06-16 форми «ПС», яким за порушення п. 51.1 ст. 51 та п. 176.2 «б» ст. 176 Податкового кодексу України до ДП УЛГЗ застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1  020 грн (т. 1 а.с. 66-68).
Указані індивідуальні акти за наслідками розгляду скарги ДП УЛГЗ від 27.11.2023 (т. 1 а.с. 69-73) залишені без змін рішенням ДПС України від 31.01.2024 №2454/6/99-00-06-01-03-06 (т. 1 а.с. 74-79).
З урахуванням встановленого, здійснивши системний аналіз ст. ст. 2, 16, 20, 41, 75, 77, 82, 86 п. 52-2 підрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України), п. 4 розд. ІІ «Прикінцеві положення» Закону України «Про внесенні змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» від 17.09.2020 №909-ІХ (далі - Закон №909-ІХ), постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 «Про скорочення строків дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України» (далі - Постанова №89), а також ряду правових позицій Верховного Суду, суд першої інстанції прийшов до висновку про необґрунтованість позовних вимог з огляду проведення перевірки поза межами мораторію та дотримання контролюючим органом порядку винесення податкових повідомлень-рішень з огляду на те, що висновки акта перевірки у відповідній частині не оскаржувалися.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.
Пунктом 1.1 ст. 1 ПК України визначено, що платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
За правилами пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Не може бути предметом планової документальної перевірки питання дотримання платником податків принципу «витягнутої руки», крім випадків перевірки дотримання платником податків вимог підпунктів 140.5.4, 140.5.5-1, 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу.
Порядок проведення документальних планових перевірок регламентовано ст. 77 ПК України, за якою документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки (п. 77.1).
Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. 
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки (п. 77.4)
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (п. 77.6).
Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу (п. 77.7).
Матеріали справи свідчать, що документальна планова виїзна перевірка ДП УЛГЗ призначена на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 75, ст. 77 та ст. 82 ПК України та Постанови №89 згідно наказу ГУ ДПС у Черкаській області від 19.11.2021 №2460-п (т. 1 а.с. 99), до якого наказом від 23.12.2021 №2717-п (т. 1 а.с. 100) внесені зміни в частині дати початку проведення такої перевірки.
Судовою колегією враховується, що пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України у редакції, чинній на час призначення перевірки 31.12.2021, установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 09.12.2020 № 1236 (із змінами) з 19.12.2020 до 31.12.2021 на території України запроваджено карантин.
Відповідно до пункту 4 розділу II Закону України від 17.09.2020 №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, Кабінету Міністрів України надано право скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову № 89, якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:
- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними;
- документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року №568-ІХ);
- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України у редакції, чинній на момент її призначення і проведення, та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок була чинною, її дія не зупинялася.
Відповідно до п. 2.1 ст. 2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Тобто, зміна приписів ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.
Згідно п. 5.2 ст. 5 ПК України у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою ст. 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Таким чином, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку, і в постанові Кабінету Міністрів України, з іншого боку, - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.
Наведений вище висновок узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, що викладена, зокрема, у постановах від 22.02.2022 у справі № 420/12859/21, від 15.04.2022 у справі №160/5267/21, від 06.07.2022 у справі №360/1182/21, від 12.07.2024 у справі № 520/25150/21.
Разом з тим суд апеляційної інстанції зауважує, що наказом ГУ ДПС у Черкаській області від 04.01.2022 №1-п (т. 1 а.с. 101) приписано перенести з 04.01.2022 термін проведення документальної планової виїзної перевірки ДП УЛГЗ до дати отримання копій вилучених правоохоронними органами документів або забезпечення доступу до вилучених документів.
У подальшому, наказом ГУ ДПС у Черкаській області від 10.08.2023 №1516-П (т. 1 а.с. 102) поновлено проведення документальної планової виїзної перевірки ДП УЛГЗ, призначеної наказом ГУ ДПС у Черкаській області від 19.11.2021 №2460-П (з урахуванням наказів ГУ ДПС у Черкаській області від 23.12.2021 №2717-П та від 04.01.2022 №1-П), з 15.08.2023 тривалістю 8 робочих днів.
У зв`язку з цим колегія суддів наголошує, що згідно постанови Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 №651 карантин відмінено з 01.07.2023.
Отже, на момент поновлення проведення перевірки Урядом України прийнято рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак на час виникнення спірних правовідносин мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків не діяв.
Викладене, на переконання судової колегії свідчить, що хоча сама по собі документальна планова виїзна перевірка ДП УЛГЗ й призначена поза межами правового поля без урахування дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України, однак зупинення її проведення з 04.01.2022 із подальшим поновленням з 15.08.2023, тобто після відміни карантину на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 №651, дає підстави погодитися з висновками суду першої інстанції про те, що таке порушення не може вважатися самостійною, безумовною і достатньою підставою для визнання незаконними результатів такої перевірки.
Такий висновок узгоджується з позицією Великої Палати Верховного Суду, висловленою у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17, за якою підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Щодо аргументів апеляційної скарги про те, що всупереч вимог ст. 86 ПК України оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті до завершення розгляду заперечень на Акт перевірки, а відтак є передчасно, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
Оформлення результатів перевірок регламентовано статтю 86 Податкового кодексу України.
Абзацом 1 пункту 86.1 статті 86 ПК України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Відповідно до п. 86.7 ст. 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Згідно пп. 86.7.4 п. 86.7 ст. 86 ПК України під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень: встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини); досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності; досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; визначає розмір грошових зобов`язань та/або суму зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або суму зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, а також необхідність надсилання (вручення) платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення у випадках, передбачених цим Кодексом.
При розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом досліджуються всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу.
За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Аналіз наведених вище норм свідчить, що під час розгляду заперечень комісія досліджує всі фактичні дані, що стосуються предмета розгляду.
Так, із змісту заперечень ДП УЛГЗ від 01.11.2023 №252/01-10 вбачається, що їх предметом є незгода платника податків із висновками Акта перевірки в частині порушення ним вимог законодавства під час нарахування та сплати податку на прибуток підприємств і податку на додану вартість (т. 1 а.с. 23-46). Аргументи в частині мораторію на проведення перевірки стосуються лише окремого епізоду порушення вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «Еко-Трейд Захід», ТОВ «Промінвествектор» і ТОВ «Інокс Сервіс» та обґрунтовуються безпідставністю посилання ГУ ДПС у Черкаській області на акт перевірки від 14.09.2019, а не на акт перевірки від 14.09.2023 №9321/23-00-07-02-01, висновки якого стали підставою для прийняття спірних у цій справі податкових повідомлень-рішень.
Отже, як правильно підкреслено судом першої інстанції, заперечення на Акт перевірки не стосувалися його висновків в частині правомірності нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору, а також подання податкових розрахунків за формою 1-ДФ/4-ДФ.
Відповідно до абз. 1 пп. 86.7.5 п. 86.7 ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту.
Водночас, згідно п. 86.8 ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
Матеріали справи свідчать, що Акт перевірки направлено ГУ ДПС у Черкаській області на адресу ДП УЛГЗ листом від 14.09.2023 №16360/6/23-00-07-02-04 (т. 1 а.с. 14), на висновки якого в частині Позивачем було направлено Відповідачу заперечення від 01.11.2023. За таких обставин, оскільки станом на 06.11.2023 ДП УЛГЗ не висловлювало заперечень щодо викладених а Акті перевірки висновків в частині правомірності нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору, а також подання податкових розрахунків за формою 1-ДФ/4-ДФ, що було враховано контролюючим органом за наслідками аналізу змісту цих заперечень, то прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень-рішень 06.11.2023 мало місце із дотриманням вимог п. 86.8 ст. 86 ПК України, на чому правильно наголосив суд першої інстанції.
Щодо посилання Апелянта на те, що всупереч приписів п. 58.2 ст. 58 ПК України та п. 10 розд. ІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204, податкове повідомлення-рішення від 06.11.2023 №10430/23-00-24-06-16 вважається не врученим платнику, оскільки не містило дати складання та індексного номера, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
За змістом п. 58.2 ст. 58 ПК України форма та порядок надіслання податкового повідомлення-рішення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) за кожним окремим податком, збором та/або разом із штрафними санкціями, передбаченими цим Кодексом, а також за кожною штрафною (фінансовою) санкцією за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, та/або пенею за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
У разі зменшення (збільшення) контролюючим органом суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платнику податків надсилаються (вручаються) окремі податкові повідомлення-рішення.
Контролюючий орган веде реєстр виданих податкових повідомлень-рішень щодо платників податків.
У Єдиному реєстрі податкових повідомлень-рішень контролюючих органів, надісланих (вручених) платникам податків, міститься інформація про, зокрема, про дати складання, надіслання (вручення) та отримання платником податків податкового повідомлення-рішення.
Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків затверджений наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204.
У п. 10 розд. ІІ цього Порядку передбачено, що при складанні податкового повідомлення-рішення йому присвоюється номер, який містить, зокрема, але не виключно, порядковий номер у межах територіального контролюючого органу, який склав податкове повідомлення-рішення, та комплексний індекс підрозділу, який склав податкове повідомлення-рішення.
Матеріали справи свідчать, що у примірнику направленого на адресу ДП УЛГЗ податкового повідомлення-рішення форми «ПС» відсутня дата його складання, а також порядковий номер у межах територіального контролюючого органу, який склав податкове повідомлення-рішення (т. 1 а.с. 66-68).
Разом з тим, такі відомості містяться у примірнику податкового повідомлення-рішення, форми «ПС», надано ГУ ДПС у Черкаській області до матеріалів справи (т. 1 а.с. 222-223), що у подальшому стало підставою для подання Позивачем заяви про уточнення позовних вимог.
На переконання судової колегії, указані порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо оформлення податкового повідомлення-рішення не можуть мати наслідком визнання його протиправним та скасування, оскільки попри відсутність дати складання та порядкового номеру спірний індивідуальний акт дозволяє визначити як підстави його прийняття, так і вид порушення та розмір санкції, яке за таке порушення застосований.
Такий висновок суду апеляційної інстанції узгоджується й позицією Верховного Суду, за якою якщо спірне рішення прийнято контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх), таке рішення може бути визнане правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів форми спірного рішення (постанови від 11.09.2018 у справі №826/11623/16 та від 14.08.2018 у справі №826/15341/15).
З урахуванням наведеного та з огляду на те, що будь-яких інших доводів окрім порушення порядку проведення перевірки та процедури прийняття спірних індивідуальних актів Позивачем не висловлено, колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції про необґрунтованість заявлених позовних вимог з викладених у позовній заяві підстав.
Судом апеляційної інстанції також враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -  
ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Державного підприємства Уманський лікеро-горілчаний завод - залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач                                                                      Е.Ю. Швед 

Судді                                                                                            О.М. Ганечко

                                                                                                    М.М. Заїка

Повний текст постанови складено та підписано 01 жовтня 2024 року.