ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 листопада 2024 року 	м.Дніпро	справа № 160/7282/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді  Баранник Н.П.,
суддів:  Малиш Н.І., Щербака А.А.,    
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 червня 2024 року у справі №160/7282/24                                     (суддя Серьогіна  О.В., справа розглянута за правилами спрощеного позовного провадження, в порядку письмового провадження) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «М-ПОІНТ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «М-ПОІНТ» (далі - позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області                             (далі - відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати: 
-податкове повідомлення-рішення за формою “С” № 0243460708 від 29.08.2023 року;
- податкове повідомлення-рішення за формою “ПС” № 0243450708 від 29.08.2023 року.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.06.2024 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю “М-ПОІНТ” було задоволено. Суд визнав протиправними та скасував оскаржені позивачем податкові повідомлення-рішення відповідача.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу. У скарзі, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, відповідач просить скасувати рішення суду першої інсанції та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову у повному обсязі. 
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що з огляду на допущенні позивачем порушення приписів податкового законодавства, спірні податкові повідомлення-рішення є правомірними. Зауважено, що фактична перевірка, за результатом проведення якої були прийняті спірні податкові повідомлення-рішення, була призначена відповідно до приписів п.п.80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, тобто на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначений законодавством.
Позивач своїм правом подати письмовий відзив на апеляційну скаргі відповідача не скористався.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження, на підставі ст. 311 КАС України.
Перевіривши матеріали справи, оцінивши доводи апеляційної скарги та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах доводів скарги, колегія суддів дійшла висновку, що скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.
З матеріалів справи встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю                       "М-ПОІНТ" (код ЄДРПОУ 44441153) зареєстроване як юридична особа 11.11.2021 року, номер запису: 1002241020000099159, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом діяльності позивача, є КВЕД 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.
Наказом Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 16.11.2022 року №3425-п, на підставі пп.80.2.2, п.80.2 ст. 80, пп.69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, з 16.11.2022 року, наказано провести фактичну перевірку ТОВ “М-Поінт” (код ЄДРПОУ 44441153) за адресою: м. Дніпро, вул. Роторна, буд. 27, тривалістю не більше 10 днів, з питань дотримання: норм законодавства, регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі обіг товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). 
Посадовими особами контролюючого органу уповноваженій особі ТОВ “М-ПОІНТ” - продавцю пред`явлено направлення на перевірку від 16.11.2022 року №4498 та №4533, а також вручено копію наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 16.11.2022 року №3425-п про призначення фактичної перевірки.
Посадовими особами податкового органу було здійснено вихід на проведення перевірки за адресою вул. Роторна, буд. 27, де провадить діяльність ТОВ “М-ПОІНТ”.
В ході проведення перевірки встановлені порушення п. 1, 2, 10, 11, 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР „Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” (зі змінами та доповненнями); п.85.2 ст.85 Податкового Кодексу України, а саме:          
- проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій, без роздрукування та видачі відповідного розрахункового документа;
- проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості;
- незабезпечення зберігання контрольних стрічок реєстратора розрахункових операцій протягом встановленого законодавством терміну;
- неведення в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку;
- ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
За результатами проведеної перевірки складено акт фактичної перевірки від 28.11.2022 року №2516/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 .
Крім того, посадовими особами податкового органу складено акт №000763/1, що засвідчує факт відмови від підписання акту перевірки, а саме, що продавець кіоску відмовилась від підписання та отримання примірника акту фактичної перевірки.
На підставі акту перевірки 28.11.2022 року №2516/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 :
- за порушення п. 1, 2, 10, 11, 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР „Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” (зі змінами та доповненнями) Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області винесено податкове повідомлення-рішення від 29.08.2023 року            № 0243460708, форма “С” на суму штрафних санкцій 12271,50 грн.;
- за порушення п.85.2 ст.85 ПК України Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області винесено податкове повідомлення-рішення від 29.08.2023 року №0243450708, форма “ПС” на суму штрафних санкцій - 2040 грн.
          Позивач оскаржив податкові повідомлення-рішення контролюючого органу до суду, просив їх скасувати як протиправні.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що інформація на підставі якої прийнято рішення про проведення фактичної перевірки (наказ, повідомлення, тощо) повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи. Проте, в наказі про призначення фактичної перевірки є посилання на норми законодавства, але не зазначено посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, а також можливі конкретні порушення законодавства. Зауважено, що інкриміновані позивачу порушення приписів Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” не були підтверджені належними, допустимими та достовірними доказами. 
Суд апеляційної інстанції не в повній мірі погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.
Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 ПК України, є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.
Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.
Так, підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.
На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80  ПК  України.
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України, перевірка проводиться як за наявності виключно однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас, запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
У цій справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).
За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Колегія суддів апеляційного суду вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті  80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання “наявності підстав для проведення перевірки” від питання “достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі” та/або “недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки”. Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло.
Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, який містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Вказані правові висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 26.03.2024 року у справі № 420/9909/23, що враховується судом апеляційної інстанції, відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України.
Як видно зі змісту наказу про призначення фактичної перевірки від 16.11.2022 року            № 3425-П підставою для її призначення визначено п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України (а.с. 62).
Отже, з огляду на встановлені обставини справи, колегія суддів апеляційного суду дійшла висновку, що у відповідача були достатні підстави для призначення фактичної перевірки, а зміст наказу про її проведення відповідає усім передбаченим податковим законодавством вимогам.
Щодо суті виявлених під час перевірки порушень податкового законодавства.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі – Закон № 265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Пунктами 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані, зокрема:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Відповідно до п.2 розділу ІІ Положення про форму та зміст розрахункових документів, що затверджено наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року № 13 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 р №220/28350, фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити як: назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику “Типи об`єктів оподаткування” та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2); адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3).
Як видно з матеріалів справи, уповноваженими особами відповідача під час проведення фактичної перевірки були відібрані пояснення у продавця господарської одиниці ОСОБА_1 (а.с. 65 зв.ст.). В поясненнях продавець ОСОБА_1 вказала, що при продажду сигарет “Вінстон” ХС за ціною 77.00 грн. вона не пробила чек та не видала його покупцю, оскільки «завис» касовий апарат.
В свою чергу, доказів, які б підтверджували поважні причини нероздрукування продавцем чеку, позивачем до суду подано не було.
З огляду на вказані обставини справи, колегія суддів апеляційного суду вважає доведеним факт порушення ТОВ “М-ПОІНТ” пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР в частині непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій на суму 77.00 грн.
Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Контролюючим органом застосовано до позивача за це порушення штраф в розмірі 117 грн, тобто 150% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг).
Як видно з матеріалів справи, позивачем не спростовується повторність вчинення такого порушення, тому судом не надається оцінка правомірності застосування штрафу саме в розмірі 150% вартості проданих товарів.
Отже, з огляду на вказані обставини справи, колегія суддів визнає правомірним застосування до позивача штрафних санкцій в розмірі 115,50 грн. за податковим повідомленням-рішенням за формою “С” № 0243460708 від 29.08.2023 року.
Щодо незабезпечення позивачем зберігання контрольних стрічок реєстратора розрахункових операцій протягом встановленого законодавством терміну, то колегія суддів зазначає наступне.
Пунктом 10 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані, зокрема, створювати контрольні стрічки у паперовій та/або електронній формі і забезпечувати їх зберігання:
на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) - протягом трьох років;
на програмних реєстраторах розрахункових операцій у разі здійснення розрахункових операцій у режимі офлайн відповідно до цього Закону - до моменту передачі електронних розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків до фіскального сервера контролюючого органу.
Судом встановлено, що позивачем зберігаються контрольні стрічки реєстратора розрахункових операцій протягом встановленого законодавством терміну, що підтверджується книгами обліку розрахункових операцій на РРО (а.с. 42-47).
Ця обставина не спростована відповідачем ні під час розгляду справи в суді першої інстанції, а ні під час апеляційного перегляду справи.
Враховуючи зазначене підстав для застосування до позивача штрафних санкцій за незабезпечення зберігання контрольних стрічок реєстратора розрахункових операцій протягом встановленого законодавством терміну, що є порушенням пункту 10 статті 3 Закону № 265/95-ВР, в розмірі 510 грн. є безпідставним.
Відносно порушення, що полягає у проведенні розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості,  колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.
Статтею 2 Закону №265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Пунктом 2 розділу II Положення про форму та зміст розрахункових документів/ електронних розрахункових документів, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 року №13 визначено чіткий перелік обов`язкових реквізитів фіскального касового чека, зокрема, касовий чек повинен містити, зокрема: код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7).
Підакцизні товари (продукція) - це товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД на які ПК України встановлено ставки акцизного податку (пп. 14.1.145 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Згідно з п. 215.1 ст. 215 ПК України, до підакцизних товарів належать: спирт етиловий, спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво (крім квасу "живого" бродіння); тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; тютюнова сировина, тютюнові відходи; рідини, що використовуються в електронних сигаретах; пальне, у тому числі товари (продукція), що використовуються як пальне для заправлення транспортних засобів, обладнання або пристроїв з двигунами внутрішнього згоряння із запалюванням від стиснення, з двигунами внутрішнього згоряння з іскровим запалюванням, з двигунами внутрішнього згоряння з кривошипно-шатунним механізмом та коди яких згідно з УКТ ЗЕД не зазначені у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 цієї статті (крім газу природного у газоподібному стані за кодом 2711 21 00 00 згідно з УКТ ЗЕД); автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб i більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.
Відповідно до пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Отже, у розрахунковому документі, який створюється РРО при проведенні розрахункових операцій з продажу підакцизних товарів, має відображатися такий обов`язковий реквізит як “код УКТ ЗЕД”.
Оскільки код УКТ ЗЕД є обов`язковим реквізитом для підакцизних товарів та фактично є частиною назви товару, то код УКТ ЗЕД рекомендовано розміщувати в структурі тегів з атрибутом.
Натомість, як вбачається з матеріалів справи, до акту (довідки) фактичної перевірки не було долучено відповідного розрахункового документу, який би підтверджував позицію контролюючого органу про відсутність в таких розрахункових документах одного з обов`язкових реквізитів - коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Відтак, застосування до позивача штрафних санкцій за проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості, в розмірі 5100,00 грн. є протиправним.
Що стосується висновків відповідача про незабезпечення позивачем обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, чим порушено п. 12 ст. 3 Закону № 265.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані, зокрема, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому, суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Отже, вказана норма передбачає наявність підтвердження обліку та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу господарському об`єкті.
Приписами ст. 20 Закону № 265/95-ВР визначено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. 
Суд першої інстанції зазначив про наявність видаткових накладних, проте їх копії не містяться в матеріалах справи, а доказів того, що такі документи перебували в місці здійснення реалізації, в якому проводилась фактична перевірка, суду не надано.
При цьому застосування вказаної санкції можливе до суб`єкта, яким не обліковувано, але реалізовано товар, не проведено розрахунки через реєстратор розрахункових операції, та/або не надано під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Продавець, що перебував під час проведення фактичної перевірки на місці реалізації не скористалась правом зазначення про наявність документів у акті перевірки або надати певні пояснення з цього питання.
Згідно акту перевірки позивачем порушено порядок ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на суму 6546,00грн, не надано під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), тому на думку колегії суддів, застосування відповідачем фінансових санкцій у розмірі 6546,00грн у відповідності ст. 20 Закону № 265/95-ВР є законним та обґрунтованим, що доводами позовної заяви та матеріалами справи не спростовується. 
З урахуванням вище викладеного, колегія суддів приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення № 0243460708 від 29.08.2023 підлягає скасуванню в частині нарахованих штрафних санкцій у сумі 5610,00 грн (5100,00 +510,00=5610,00), в іншій частині рішення прийнято правомірно - на суму санкцій 6661,50 грн (6546,00 +115,50=6661,50).
Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.08.2023 року №0243450708 форми “ПС”.
Цим рішенням до позивача застосовані штрафні санкції в розмірі 2 040,00 грн на підставі пункту 121.1 статті 121 ПК України за порушення підпунктів 20.1.6, 20.1.10 пункту 20.1 статті 20, пункту 85.2 статті 85 ПК України в частині не надання посадовим особам органів ДПС в повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані із предметом перевірки (при цьому застосовано такий критерій як повторність).
Відповідно до п. 121.1 ст.121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, у вигляді штрафу в        розмірі 2040 гривень.
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Положеннями пункту 85.4 статті 85 ПК України передбачено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Приписами пункту 85.6 статті 85 ПК України передбачено, що у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Відповідно до пункту 85.8 статті 85 ПК України, посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). 
До матеріалів справи не надано доказів складання контролюючим органом акту про відмову платника податків у наданні документів, що пов`язані із предметом перевірки, тобто контролюючим органом належними та допустимими доказами не доведено факт не надання позивачем документів, що витребувались в ході фактичної перевірки. 
Не складання акту, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати і ним не надано, вказує на відсутність допустимих доказів відмови платника податку у наданні таких документів до перевірки, та тягне за собою правові наслідки у вигляді визнання протиправним та скасування рішення, яким до платника застосовані штрафні санкції за таке порушення. 
Також є недоведеними у даній справі правомірність застосування до позивача санкції як за порушення вчинене повторно протягом року.
Доводи суду першої інстанції про те, що вимогу вручено особі, що фактично здійснює розрахункові операції, а не уповноваженому представнику позивача, є помилковими, враховуючи положення п. 80.7 статті 80 ПК України.
Таким чином оскаржене позивачем податкове повідомлення-рішення за формою “ПС” №0243450708 від 29.08.2023 підлягає скасуванню як протиправне.
Оскільки суд першої інстанції невірно встановив обставини справи та не надав належної оцінки доводам та поданим сторонами доказам, а висновки зроблено з помилковим засиосуванням норм матеріального права, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення про часткове задоволення позову.
Розподіл судових витрат здійснюється відповідно до ст. 139 КАС України.
Враховуючи роз`єднання судом першої інстанції заявлених позовних вимог у кількості 41 про скасування рішень, та прийняття судового рішення на користь позивача частково, слід стягнути сплачений ним при поданні позовної заяви до суду судовий збір у сумі 136,30 грн. (5588,48 грн. / 41 = 136,30 грн.) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
Керуючись ст.311, ч.2 ст. 315, п. 1,4 ч.1 ст. 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 червня 2024 року у справі №160/7282/24 - скасувати та ухвалити нове судове рішення.
Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «М-ПОІНТ» - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області за формою “ПС” № 0243450708 від 29.08.2023 року.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області за формою “С” № 0243460708 від 29.08.2023 року в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі  5610,00 грн (п`ять тисяч  шістсот десять гривень нуль копійок).
У задоволенні решти позовних вимог - відмовити.
Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд.17-а, код ЄДРПОУ 44118658) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "М-ПОІНТ" (49000, м. Дніпро, пр. Олександра Поля, буд. 98Д, код ЄДРПОУ 44441153) сплачений судовий збір у розмірі 136,30 грн..

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст. 328, 329 КАС України.

Головуючий - суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      Н.І. Малиш 

                               суддя                                                                      А.А. Щербак