ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

07 листопада 2024 року 	м. Дніпро	справа № 160/27546/23	

          Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
          головуючого - судді  Лукманової О.М. (доповідач),
          суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,     
                    за участю секретаря судового засідання: Бендес А.Г., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» в особі філії «Східний лісовий офіс» Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.02.2024 року (суддя Юхно І.В., м. Дніпро, повний текст рішення складено 02.02.2024 року) в справі №160/27546/23 за позовом Державного підприємства «Петриківське лісове господарство» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 

в с т а н о в и в:
           23.10.2023 року ДП «Петриківське лісове господарство» (далі по тексту – позивач, правонаступник Державне спеціалізоване господарське підприємство «Ліси України») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі по тексту – відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07.08.2023 р. №0210820708 на суму 474720,40 грн. 
          Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.02.2024 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.  
          Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.06.2024 року допущено заміну позивача у справі з Державного підприємства «Петриківське лісове господарство» його правонаступником – Державним спеціалізованим господарським підприємством «Ліси України» в особі відокремленого підрозділу: філії «Петриківське лісове господарство» державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України».
З рішенням суду першої інстанції не погодилось Державне спеціалізоване господарське підприємство «Ліси України» в особі філії «Східний лісовий офіс» Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» та подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення та прийняти нове, яким позовні вимоги задовольнити. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Державне спеціалізоване господарське підприємство «Ліси України» в особі філії «Східний лісовий офіс» Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» вказує, що є правонаступником ДП «Петриківське лісове господарство», оскільки таке ліквідоване як юридична особа, до філії «Східний лісовий офіс» Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» перейшли права та обов`язки ліквідованого державного підприємства.  Апелянт вказував, що приписами статті 9 Закону про РРО реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, та розрахункові книжки не застосовуються: при здійсненні торгівлі продукцією власного виробництва (крім технічно складних, побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) підприємствами, установами і організаціями усіх форм власності, крім підприємств торгівлі та громадського харчування, у разі проведення розрахунків у касах цих підприємств, установ і організацій з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних уповноваженою особою відповідного суб`єкта господарювання; якщо в місці отримання товарів (надання послуг) операції з розрахунків у готівковій формі не здійснюються (склади, місця зберігання товарів, оптова торгівля тощо). Апелянт вказував, що за нормами «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» № 148 від 29.12.2017 року встановлено, що касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, електронними розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням платіжних інструментів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівки. Книга обліку виданої та прийнятої старшим касиром готівки - книга, що застосовується для обліку готівки та сплачених документів. Оприбуткування готівки - проведення суб`єктами господарювання обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі/книзі обліку доходів і витрат/фіскальному звітному чеку/електронному фіскальному звітному чеку/розрахунковій квитанції. Видами діяльності за КВЕД ДП «Петриківське лісове господарство» є 1.10 Лісівництво та інша діяльність-у лісовому господарстві; 02.20 Лісозаготівлі; 02.30 Збирання дикорослих не деревних продуктів; 02.40 Надання допоміжних послуг у лісовому господарстві (основний); 16.10 Лісопильне та стругальне виробництво. ДП «Петриківський лісгосп» реалізовувало продукцію власного виробництва за безготівкові та готівкові кошти як юридичним особам, в тому числі державним та комунальним підприємствам, так і фізичним особам - кінцевим споживачам. На підприємстві використовувалось два види калькуляцій планово- розрахункової ціни 1 кубічного метра базового (еталонного) сортименту (лісоматеріали круглі класу якості В діаметром 20-24 см (d 20-24 см): калькуляція продукції власного виробництва без врахування перевезення власної продукції; калькуляція продукції власного виробництва з врахуванням виробничих витрат (перевезення робітників до місця роботи та вартість перевезення споживачеві). При здійсненні торгівлі продукцією власного виробництва за приписами статті 9 Закону про РРО реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, та розрахункові книжки не застосовуються. Увесь обсяг реалізованої продукції є продукцією власного виробництва, то отримання готівкових грошових коштів здійснюється безпосередньо в касі підприємства та не потребує використання РРО. Готівкові кошти за продаж продукції власного виробництва, як без врахування перевезення власної продукції так і з врахуванням виробничих витрат (вартості перевезення споживачеві) отримуються безпосередньо в касі підприємства. Апелянт вказував, що касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, електронними розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням платіжних інструментів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівки. Розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, за місцем реалізації товарів (послуг). Місце проведення розрахунків - місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо. ДП «Петриківський лісгосп» не мав обов`язку застосовувати реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, та розрахункові книжки, та не порушив норми чинного законодавства України.
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що податковий контроль  є системою заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. В пункті акту перевірки контролюючим органом було вказано, що згідно вимог ст.9 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями), реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій та розрахункові книжки не застосовуються припри здійсненні торгівлі продукцією власного виробництва (крім технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних метанів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) підприємствами, установами і організаціями усіх форм власності, крім підприємств торгівлі та громадського харчування, у разі проведення розрахунків у касах цих підприємств, установ і організацій з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних уповноваженою особою відповідного суб`єкта господарювання. В ході перевірки ДП «Петриківське лісове господарство» встановлено проведення розрахункової операції, в касі підприємства, з надання послуг (транспортні послуги), на загальну суму 358150,00 грн., про що свідчать прибуткові касові ордери надані до перевірки (за період з 2017р. по 2022р включно). Встановлено порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: - проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій, без роздрукування та видачі відповідного розрахункового документу на суму 358150,00 грн. Суд першої інстанції вказував, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, та розрахункові книжки не застосовуються при здійсненні торгівлі продукцією власного виробництва (крім технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) підприємствами, установами і організаціями усіх форм власності, крім підприємств торгівлі та громадського харчування, у разі проведення розрахунків у касах цих підприємств, установ і організацій з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних уповноваженою особою відповідного суб`єкта господарювання. Відповідно до пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). Суд першої інстанції вказував, що особи, які здійснюють операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані в установленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій. На суб`єкта господарювання покладається обов`язок застосовувати РРО при здійсненні операції, яка полягає у прийманні від покупця готівкових коштів за місцем реалізації товарів (послуг). У період 2017-2022 роки ДП «Петриківське лісове господарство» реалізовувались дрова без використання РРО, про що свідчать наявні у матеріалах копії прибуткових касових ордерів та товарно-транспортних накладних. Кожний з наданих прибуткових касових ордерів складений у зв`язку з наданням транспортних послуг стосовно доставки продукції (дрова) до споживача, що не заперечується позивачем. Спірні операції з надання послуг на загальну суму  358150,00 грн у період з 2017 року по 2022 року не підпадають під дію статті 9 Закону № 265/95-ВР, до яких не застосовуються РРО та/або програмні РРО, та розрахункові книжки. З огляду на об`єкт, об`єктивну сторону, суб`єкта, суб`єктивну сторону кожного конкретного правопорушення вони є закінченими з моменту непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи, а саме за відсутності відповідних розрахункових документів. Суд першої інстанції вказував, що встановлено відповідальність, зокрема за непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій(відсутність відповідних розрахункових документів), при цьому як слідує з норми розмір фінансової санкції за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу - протягом календарного року. Кожен встановлений контролюючим органом факт непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи є окремим правопорушенням. Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) -  за кожне наступне вчинене порушення. Суд першої інстанції зазначав, що ним не встановлення порушення розрахунку суми штрафних санкцій, наведеної у спірному податковому повідомленні-рішенні (100% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше - 539,20 грн.; вчинене вдруге - 150% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вдруге -  474181,20 грн (316120,80*150%)).
Відповідно до матеріалів справи, ДП «Петриківське лісове господарство» зареєстроване як юридична особа 25.03.1998 року, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесений запис від 23.02.2005 № 12231200000000744, видами діяльності підприємства за даними ЄДР є: 02.40 Надання допоміжних послуг у лісовому господарстві (основний); 02.10 Лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві; 02.20 Лісозаготівлі; 02.30 Збирання дикорослих недеревних продуктів;  16.10 Лісопильне та стругальне виробництво.
Встановлено, що посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області  проведено документальну позапланову виїзну перевірку  ДП «Петриківське лісове господарство» дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України за період з 01.01.2017 року по теперішній час та з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України за період з 01.01.2017 по теперішній час та з питання дотримання законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по теперішній час, за результатами якої складено акт від 28.03.2023 року №1205/04-36-07-13/ НОМЕР_1 . Висновками акту зафіксовано, що  ДП «Петриківське лісове господарство» допустилось порушень:  п.44.6, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток у загальній  сумі 196823 грн.; пп.14.1.39 п.14.1 ст.14 ПК України та п. 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 №138, внаслідок чого встановлено заниження чистого прибутку (доходу), що відраховується комунальними унітарними підприємствами та об`єднаннями до держаного бюджету на суму 679187 грн.; п.198.5 ст. 198 ПК України, в результаті чого підприємством неправомірно занижено податку на додану вартість всього в сумі 218692 грн.; п.273.1 ст. 273, п.277.1. ст.277, п.286.1, п.286.2 ст.286, п.287.1, п.287.3 ст.287  ПК України, в результаті чого занижено річну суму податкових зобов`язань з плати за землю на загальну суму 11383603,97 грн., п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого не своєчасно зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, загальною сумою ПДВ 35900,93 грн. та незареєстровані накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, загальною сумою ПДВ 11989,25 грн.; пп. 49.18.3, п.49.18, ст. 49 ПК України, а саме несвоєчасно подані податкові декларації з податку на прибуток, податкові декларації з плати за землю. Відповідальність платника за неподання звітності передбачена п. 120.1 ст. 120 ПК України; пп. 16.1.6 п. 16.1 ст. 16 ПК України, Порядку обліку сум податків та зборів, не сплачених суб`єктом господарювання до бюджету у зв`язку з отриманням податкових пільг, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року №1233, в результаті чого встановлено не подання Звітів про суми податкових пільг за 3 податкові періоди, а саме: шість місяців 2019, дев`ять місяців 2019, дванадцять місяців 2019. Відповідальність платника за не подання звітності передбачена п. 120.1 ст. 120 ПК України; п. 1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР  «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»  (із змінами та доповненнями), а саме проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій, без роздрукування та видачі відповідного розрахункового документу; пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.54.2 ст.54, пп.14.1.180 пункту 14.1. статті 14, п.п. 168.1.1, п.п.168.1.5 п.168.1 ст.168, абз. «а» п.176.2 ст.176 ПК України в частині неповної та несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб, нараховане, але не перераховане узгоджене податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 113906,16 грн; пп. 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176 ПК України з урахуванням п.п. «а» та «е» ПК України, донараховано податок на доходи фізичних осіб у сумі 288032,85 грн.; п.п.1.4 п.16-1 підрозд. 10 розд. XX, пп.16.1.4 п.16.1, п.п. 168.1.1, п.п.168.1.5 п.168.1 ст.168, абз. «а» п.176.2 ст.176 ПК України в частині несвоєчасної сплати військового збору; пп.1.4, 1.6 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, пп. 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176 ПК України з урахуванням п.п. «а» та «е» ПК України, донараховано військового збору у сумі 24002,74 грн.; пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.54.2 ст.54, пп.14.1.180 пункту 14.1. статті 14, п.п. 168.1.1, п.п.168.1.5 п.168.1 ст.168, абз. «а» п.176.2 ст.176 ПК України в частині неповної та несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб, нараховане, але не перераховане узгоджене податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 113906,16 грн; встановлено порушення пп. 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176 ПК України з урахуванням п.п. «а» та «е» ПК України, донараховано податок на доходи фізичних осіб у сумі 288032,85 грн.; п.п.1.4 п.16-1 підрозд. 10 розд. XX, пп.16.1.4 п.16.1, п.п. 168.1.1, п.п.168.1.5 п.168.1 ст.168, абз. «а» п.176.2 ст.176 ПК України в частині несвоєчасної сплати військового збору; пп.1.4, 1.6 п. 16-1 підрозділу 10 Розділу XX ПК України, пп. 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176 з урахуванням п.п. «а» та «е» ПК України, донараховано військового збору у сумі 24002,74 грн.
Не погодившись із висновками акту перевірки ДП «Петриківське лісове господарство» подало до ГУ ДПС у Дніпропетровській області заперечення від 12.05.2023 року. Листом від 26.05.2023 року №38406/6/04-36-0713-13 Головне управління ДПС у Дніпропетровській області висновки акту перевірки від 28.03.2023 року №1205/04-36-07-13/00991611 викладено в новій редакції: вказано про порушення ДП «Петриківське лісове господарство»  п.44.6, п.п.134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток у загальній сумі 196823 грн.; пп.14.1.39 п.14.1 ст.14 ПК України та п. 1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 №138, внаслідок чого встановлено заниження чистого прибутку (доходу), що відраховується комунальними унітарними підприємствами та об`єднаннями до держаного бюджету на суму 679187 грн.; п.198.5 ст. 198 ПК України підприємством неправомірно занижено податку на додану вартість всього в сумі 218692 грн.; п.273.1 ст. 273, п.277.1. ст.277, п.286.1, п.286.2 ст.286, п.287.1, п.287.3 ст.287 ПК України, в результаті встановлено заниження податкових зобов`язань з плати за землю на загальну суму 11404083,50 грн., та завищення податкових зобов`язань з плати за землю на загальну суму 20479,53 грн.; п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України підприємством не своєчасно зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, загальною сумою ПДВ 103861,61 грн. та незареєстровані накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, загальною сумою ПДВ 11989,25 грн.; пп. 49.18.3, п.49.18, ст. 49 ПК України, а саме несвоєчасно подані податкові декларації з податку на прибуток, податкові декларації з плати за землю та податкові декларації з рентної плати (IV квартал 2022 року), відповідальність платника за неподання звітності передбачена п. 120.1 ст. 120 ПКУ; пп. 16.1.6 п. 16.1 ст. 16 ПК України, Порядку обліку сум податків та зборів, не сплачених суб`єктом господарювання до бюджету у зв`язку з отриманням податкових пільг, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року №1233, в результаті чого встановлено не подання Звітів про суми податкових пільг за 3 податкові періоди, а саме: шість місяців 2019, дев`ять місяців 2019, дванадцять місяців 2019 та податкові декларації з рентної плати (IV квартал 2022 року), відповідальність платника за не подання звітності передбачена п. 120.1 ст. 120 ПКУ; п. 1, 2 ст. З Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР  Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг  (із змінами та доповненнями), а саме проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій, без роздрукування та видачі відповідного розрахункового документу; пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.54.2 ст.54, пп.14.1.180 пункту 14.1. статті 14, п.п. 168.1.1, п.п.168.1.5 п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України   в частині неповної та несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб, нараховане, але не перераховане узгоджене податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 113906,16 грн.; пп. 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176 з урахуванням п.п. «а» та «е» ПК України, донараховано податок на доходи фізичних осіб у сумі 288032,85 грн.; п.п.1.4 п.161 підрозд. 10 розд. XX, пп.16.1.4 п.16.1, п.п. 168.1.1, п.п.168.1.5 п. 168.1 ст.168, абз. «а» п. 176.2 ст.176 ПК України в частині несвоєчасної сплати військового збору; пп.1.4, 1.6 п. 16-1 підрозділу 10 Розділу XX ПК України, пп. 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст.176 з урахуванням п.п. «а» та «е» ПК України, донараховано військового збору у сумі 24002,74 грн.; пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.54.2 ст.54, пп. 14.1.180 пункту 145.1 статті 14, п.п. 168.1.1, п.п. 168.1.5 п.168.1 ст.168, абз. «а» п.176.2 ст.176 ПК України   в частині неповної та несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб, нараховане, але не перераховане узгоджене податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 113906,16 грн;  пп. 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176 з урахуванням п.п. «а» та «е» ПК України, донараховано податок на доходи фізичних осіб у сумі 288032,85 грн.; п.п.1.4 п.16-1 підрозд. 10 розд. XX, пп.16.1.4 п.16.1, п.п. 168.1.1, п.п.168.1.5 п.168.1 ст.168, абз. «а» п.176.2 ст.176 ПК України в частині несвоєчасної сплати військового збору; пп.1.4, 1.6 п. 16-1 підрозділу 10 Розділу XX ПК України  , пп. 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176 з урахуванням п.п. «а» та «е» ПК України, донараховано військового збору у сумі 24002,74 грн.
На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято, зокрема, податкові повідомлення-рішення: від 07.08.2023 року №0210820708, яким донараховано штрафні (фінансові) санкції за платежем: «Штрафні санкції за поруш. законод. про патентув., норм регул. обігу готівки та застос. реєстраторів» у сумі 474720,40 грн. 
ДП «Петриківське лісове господарство» не погодившись з податковими повідомленнями-рішеннями, прийнятими на підставі акту перевірки, звернулось до Державної податкової служби України із скаргою від 05.08.2023 року №2. Рішенням ДПС України від 21.09.2023 року №28030/6/99-00-06-01-01-06, скаргу задоволено частково, скасовано податкові повідомлення-рішення ДПС у Дніпропетровській області від 02.06.2023 року №0132340713 у частині нарахування земельного податку, №0124840713 у частині нарахування земельного податку, №0126740713 у частині нарахування земельного податку, №0126810713, інші податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області залишено без змін.
ГУ ДПС у Дніпропетровській області пояснює, що встановлено під час перевірки здійснення реалізації продукції (деревени), однак під час такого продажу ДП «Петриківське лісове господарство» не видавало покупцям розрахункового документа, не проводило розрахункові операції через реєстратор розрахункових операцій. Встановлено проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій, і роздрукування та видачі відповідного розрахункового документу на суму 358150,00 грн.: 2017 рік встановлені порушення сум розрахунків: 125700 грн.; 2018 рік  встановлені порушення сум розрахунків: 73250 грн.; 2019 рік  встановлені порушення сум розрахунків: 27750 грн.; 2020 рік  встановлені порушення сум розрахунків: 48010 грн.; 2021 рік  встановлені порушення сум розрахунків: 41950 грн.; 2022 рік  встановлені порушення сум розрахунків: 41490 грн. Встановлені порушення сум розрахунків на 358150,00 грн.  
До матеріалів справи позивач долучає прибуткові касові ордери, які оформлював під час продажу деревени. 
Згідно пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім: а) камеральних перевірок; б) документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; в) фактичних перевірок.
Заявник апеляційної скарги у своїх доводах посилається на встановлений мораторій щодо нарахування штрафних санкцій, встановлений п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України.
Згідно з п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Однак абзацом 18 пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України установлено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Підкреслюючи вище приведену норму, суд вказує, що вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Тобто норма пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України передбачає, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи та звільнення від відповідальності під час дії мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються. Норма п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України у частині звільнення від відповідальності за порушення стоків реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі не застосоувається та нею не слід керуватись при розгляді питання щодо відповідальності. 
Суд враховує, що у зв`язку із розпочатою військовою агресією російської федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини 1 статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану», Указом Президента України від 24.02.2022 року №64/2022 в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24.02.2022 року строком на 30 діб, затвердженого Законом України від 24.02.2022 № 2102-ІХ, який у подальшому продовжувався. 
В Україні діє воєнний стан, спеціальний правовий режим, який регулюються Законом України «Про правовий режим воєнного стану».
Законодавець, уводячи в дію норму пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України передбачив незастосування вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
Згідно ч. 1 ст. 15 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до  Податкового кодексу України.
З метою виконання наданих функцій, відповідно до статті 20 ПК України, контролюючі органи мають серед інших прав, право запитувати та вивчати під час проведення будь-яких перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи. Для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла в тому числі від платників податків та податкових агентів, зокрема і інформація про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.
Стаття 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» наводить низку термінів, необхідних для правильності вирішення спору. Зокрема, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.  Розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. Програмно-технічний комплекс самообслуговування - у значенні, наведеному в  Законі України  «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні». Розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Згідно ч. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти); застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з додержанням встановленого порядку їх застосування.
Отже, як вказує норма Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суб`єкт господарювання повинен надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, здійснювати операції продажу через реєстратор розрахункових операцій. 
Згідно статті 8 вищевказаного Закону, форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Форма, зміст та порядок ведення розрахункових документів, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій при здійсненні операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, за погодженням з Національним банком України.
Згідно п. 2, п. 3 розділу 2 Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 року № 13, фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити: найменування суб`єкта господарювання (рядок 1); назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику «Типи об`єктів оподаткування» та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2); адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з  Кодексом; перед номером друкуються великі літери «ПН» (рядок 4); для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія та номер паспорта / номер ID картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери «ІД» (рядок 5); якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6); код товарної підкатегорії згідно з  УКТ ЗЕД  (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9) назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10); ідентифікатор еквайра та торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати (рядок 11); ідентифікатор платіжного пристрою (рядок 12); сума комісійної винагороди (у разі наявності) (рядок 13); вид операції (рядок 14); реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), допустимі правилами безпеки платіжної системи, перед якими друкуються великі літери «ЕПЗ» (рядок 15); напис «ПЛАТІЖНА СИСТЕМА» (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду) (рядок 16); підпис касира (якщо це передбачено правилами платіжної системи), перед яким друкується відповідно напис «Касир» (рядок 17); підпис держателя електронного платіжного засобу (платіжної картки) (якщо це передбачено правилами платіжної системи) в окремих рядках, перед якими друкуються відповідно написи «Касир» та «Держатель ЕПЗ» (рядок 18); позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 19); загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово «СУМА» або «УСЬОГО» (рядок 20); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери «ПДВ» (рядок 21); для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ),- окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 22). У реквізиті «Акцизний податок» його назва наводиться згідно з  Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення; заокруглення (рядок 23); до сплати (рядок 24); фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 25); QR-код, який містить у собі код автентифікації повідомлення (МАС) цього чеку, дату і час здійснення розрахункової операції, фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, суму розрахункової операції, фіскальний номер РРО / фіскальний номер ПРРО) (рядок 26); для касового чека, що створюється програмним реєстратором розрахункових операцій: позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений касовий чек програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 27), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 28); заводський номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ЗН». Заводський номер для програмних реєстраторів розрахункових операцій не зазначається (рядок 29); фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН» або фіскальний номер програмного реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН ПРРО» (рядок 30); напис «ФІСКАЛЬНИЙ ЧЕК» та графічне зображення найменування або логотипу виробника (рядок 31). Рядки 6-10 фіскального чека повторюються відповідно до кількості різних найменувань товарів (послуг), які оплачені за одним касовим чеком.
Згідно пунктів 1, 2 глави 2 розділу ІІ, пунктів 1, 3 розділу ІІІ Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затверджені  наказом Міністерства фінансів України №  547 від 14.06.2016 року, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг, операції з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу, та відповідно до вимог законодавства повинні застосовувати РРО, зобов`язані зареєструвати РРО відповідно до положень цього Порядку та забезпечити його персоналізацію, опломбування та переведення у фіскальний режим роботи. Реєстрації в контролюючому органі підлягають РРО, модифікації яких включені до Державного реєстру РРО, з урахуванням сфер їх застосування та за умови, що строк служби, установлений у технічній документації на РРО, не вичерпався, а також з урахуванням строків первинної реєстрації, установлених Державним реєстром РРО. РРО може застосовуватись тільки в тій господарській одиниці, яка зазначена в реєстраційному посвідченні, відповідно до сфери застосування, установленої Державним реєстром РРО, та за наявності договору про технічне обслуговування і ремонт РРО.
Згідно п. 1, п. 7 ч. 1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з  УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
                              Однак, Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачає виключення та можливість не видавати фіскальний чек чи квитанцію оформлену через реєстратор розрахункових операцій. 
                              Згідно ч. 1 ст. 9 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами і допомненнями) реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, та розрахункові книжки не застосовуються: зокрема при здійсненні торгівлі продукцією власного виробництва (крім технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) підприємствами, установами і організаціями усіх форм власності, крім підприємств торгівлі та громадського харчування, у разі проведення розрахунків у касах цих підприємств, установ і організацій з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних уповноваженою особою відповідного суб`єкта господарювання;   якщо в місці отримання товарів (надання послуг) операції з розрахунків у готівковій формі не здійснюються (склади, місця зберігання товарів, оптова торгівля тощо).
                              ДП «Петриківське лісове господарство» здійснювало продаж власно виготовлених дров, деревени. Продаж здійснювався не у крамниці а з відкритого майданчика, складу. 
                              Міністерство юстиції України в листі від 15.05.2015 року № 490-0-2-15/8.1 роз`яснило поняття «продукція власного виробництва» для цілей  Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Мін`юст радить ураховувати такі поняття, як: продукція - це будь-яка речовина, препарат або інший товар, виготовлений під час виробничого процесу (ст. 1 Закону України «Про загальну безпечність нехарчової продукції»). Виробництво (виготовлення) - діяльність, пов`язана з випуском продукції, яка включає всі стадії технологічного процесу, а також реалізацію продукції власного виробництва.
                              Згідно п. 1.2, п. 2.6, п. 3.1, п. 3.3 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року №637, журнал реєстрації прибуткових і видаткових касових документів - документ, що застосовується для реєстрації прибуткових та видаткових касових ордерів та інших касових документів; каса - приміщення або місце здійснення готівкових розрахунків, а також приймання, видачі, зберігання готівкових коштів, інших цінностей, касових документів. Касова книга - документ установленої форми, що застосовується для здійснення первинного обліку готівки в касі; касовий ордер - первинний документ (прибутковий або видатковий касовий ордер), що застосовується для оформлення надходжень (видачі) готівки з каси. Форми касових ордерів, що використовуються спеціалізованими підприємствами та установами Національного банку України, які не мають оборотної каси, установлюються відповідним нормативно-правовим актом Національного банку України; оприбуткування готівки - проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Підприємствам, яким Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку. Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах. Касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням електронних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів. Приймання готівки в каси проводиться за прибутковими касовими ордерами (додаток 2), підписаними головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником підприємства. Про приймання підприємствами готівки в касу за прибутковими касовими ордерами видається засвідчена відбитком печатки цього підприємства квитанція (що є відривною частиною прибуткового касового ордера) за підписами головного бухгалтера або працівника підприємства, який на це уповноважений керівником.
                              Таким чином, довзолено підприємствам, установам і організаціям усіх форм власності не застосовувати реєстратори розрахункових операцій у разі торгівлі продукцією власного виробництва та   якщо в місці отримання товарів (дрова, деревина) операції з розрахунків у готівковій формі не здійснюються (склад, місце зберігання товарів відкритий майданчик).
                              ГУ ДПС у Дніпропетровській області не вказує на не оприбуткування та не внесення готівки до каси під час здійснення операцій з продажу дров, деревини  позивачем. 
                              Враховуючи положення  ч. 1 статті 9 Закону  України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» позивач, у даному випадку, не зобов`язаний проводити реалізацію продукції власного виробництва із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій. Застосування відповідачем штрафних санкцій, передбачених за порушення п. 1  та п. 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є безпідставними та протиправними, тому позов підлягає задоволенню.
                              При вирішені спору, суд апеляційної інстанції керується правовими позиціями Верховного Суду, викладеними у постановах від 02.07.2020 року у справі № 809/2046/13-а, від 21.02.2020 року у справі №804/6205/16. 
                              Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог. 
                              Керуючись ст.ст. 242, 315, 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
п о с т а н о в и в:
                              Апеляційну скаргу Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» в особі філії «Східний лісовий офіс» Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України» – задовольнити.
                              Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02.02.2024 року в справі №160/27546/23 – скасувати.  
                              Ухвалити нове рішення.
                              Позовні вимоги Державного підприємства «Петриківське лісове господарство» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – задовольнити.
                              Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 07.08.2023 року № 0210820708.
                              Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду відповідно до ст., ст. 328-329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова