П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

19 грудня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/25532/24	

Перша інстанція: суддя Василяка Д.К.,
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача – Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 08 жовтня 2024 року у справі № 420/25532/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС» до Головного управління ДПС в Одеській області   про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, –

                                   ВСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог.

У серпні 2024 року ТОВ «БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС» звернулось до суду з вищевказаним адміністративним позовом, у якому просило:
          - визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про відповідність ТОВ "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС" критеріям ризиковості платника податку від 09.04.2024 №1257;
          - визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про відповідність ТОВ "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС" критеріям ризиковості платника податку від 02.07.2024 №2348;
          - зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити ТОВ "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС"  з переліку ризикових платників податку.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав,  що комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області прийняті рішення №1257 від 09.04.2024 та №2348 від 02.07.2024 про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС" п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Позивач вважає, що Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних врахувала виключно відомості Єдиного реєстру податкових накладних, без дослідження фактичних обставин здійснення господарських операцій позивачем. Відтак, оскаржувані рішення не містять обґрунтувань підстав та причин віднесення Позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку. 
Відповідач у встановлений судом строк відзив на позовну заяву та/або заяву про продовження процесуальних строків не подав. 

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 08 жовтня 2024 року позов задовольнив.
Визнав протиправним та скасував рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про відповідність ТОВ "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС" критеріям ризиковості платника податку від 09.04.2024 №1257.
Визнав протиправним та скасував рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про відповідність ТОВ "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС" критеріям ризиковості платника податку від 02.07.2024 №2348.
Зобов`язав Головне управління ДПС в Одеській області виключити ТОВ "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС" (податковий номер 44992668) з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку згідно п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС" судовий збір у розмірі 9 084 грн.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
- суд першої інстанції проігнорував, позицію Верховного суду від 21.10.2019 у справі № 640/4480/Г9, у якому суд акцентував увагу саме на тому, що підставою для формування сум податкового кредиту з ПДВ, підставою для формування ПН та, відповідно, підставою для реєстрації ПН є реальне виконання господарських операцій, які є об`єктом оподаткування. Таким чином, на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач не виконав вимоги ПК України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив у реєстрації податкової накладної;
- суд першої інстанції не надав оцінку податковому контролю Головного управління ДПС в Одеській області, здійснення якого відбувається шляхом, зокрема інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів;
- суд першої інстанції не врахував вимоги норм ст. ст. 61, 72, 74 ПК України, відповідно до яких для виконання покладених на контролюючий орган функцій та завдань збирає та опрацьовує податкову інформацію, яка є основою для включення платника податку до переліку ризикових підприємств відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що ТОВ “БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС” перебуває на обліку як платник податків в Головному управлінні ДПС в Одеській області.
У зв`язку з виявленням обставин та/або отримання інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області прийняте рішення про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ “ БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС ” критеріям ризиковості платника податку №1257 від 09.04.2024.
Підставою прийняття рішення №1257 від 09.04.2024 визначений пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку. 
Вказано, що у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку зазначається код (коди) податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку:
07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);
11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;          
14 - постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку.
Також, у графі “Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку” вказано:
- тип операції придбання/постачання - постачання;
- період здійснення господарської операції - з 12.10.2023 по 09.04.2024;
- код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 1001;
- податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції 44992668;
- дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 09.04.2024.
Також Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області прийняте рішення про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ “ БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС ” критеріям ризиковості платника податку № 2348 від 02.07.2024.
Підставою прийняття рішення №2348 від 02.07.2024 визначений пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку. 
Вказано, що у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку зазначається код (коди) податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку:
07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);
11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;          
14 - постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку;
13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку;
12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Також у графі “Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку” вказано:
- тип операції придбання/постачання - постачання ;
- період здійснення господарської операції - з 12.10.2023 по 09.04.2024;
- код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 1001;
- податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції 44992668;
- дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 09.04.2024;

- тип операції придбання/постачання    - придбання;
- період здійснення господарської операції - з 05.01.2043 по 02.07.2024;
- код згідно з    УКТЗЕД    операції, визначеної як ризикова 2710124502;
- податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції 43022745;
- дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 06.06.2024;

- тип операції придбання/постачання - постачання ;
- період здійснення господарської операції - з 05.01.2043 по 02.07.2024;
- код згідно з    УКТЗЕД    операції, визначеної як ризикова 1003;
- податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції 40186180;
- дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 18.06.2024 року.
Не погодившись з вказаними рішеннями №1257 від 09.04.2024, №2348 від 02.07.2024, позивач оскаржив їх до суду.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем в оскаржуваних рішеннях не доведено, що існують підстави для застосування до позивача пункту 8 критеріїв ризиковості платників податку з відповідними наслідками для позивача у вигляді внесення до переліку ризикових суб`єктів господарювання.
Суд першої інстанції врахував, що в матеріалах справи наявні первинні документи, які оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентами, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення, та які складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, що засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентами господарських зобов`язань.
Суд також зазначив, що законодавцем установлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, яка відповідачем дотримана не була.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, Податкового кодексу України.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
На підставі частини 1 статті 9 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За правилами пункту 61.1 статті 61 ПК України, податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з підпунктом 62.1.2 пункту 62.2 статті 62 ПК України, способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів.
Відповідно до статті 71 ПК України визначено, що інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
За змістом підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 ПК України, для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.
На підставі пункту 74.1 статті 74 ПК України, податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
За правилами пункту 74.3 статті 74 ПК України, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (що набрала чинності з 01.02.2020) затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп. “а” або “б” п. 185.1 ст. 185, пп. “а” або “б” п. 187.1 ст. 187, абз. 1 п.  201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 ПК України  за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатками № 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.
Так, Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема: пунктом 8 - у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення.
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
При цьому, Додатком № 4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить обов`язкове для заповнення поле “податкова інформація (заповнюється у разі відповідності п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку)”.
Колегією суддів з матеріалів справи встановлено, що відповідно до оскаржуваного рішення від 09.04.2024 №1257 у графі “Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку” вказано:
- тип операції придбання/постачання - постачання;
- період здійснення господарської операції - з 12.10.2023 по 09.04.2024;
- код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 1001;
- податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції 44992668;
- дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 09.04.2024.
Так згідно даних з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції 44992668 відноситься до  ТОВ "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС".
Матеріалами справи встановлено, що 25.06.2024 позивач подав повідомлення про подання інформації та копій документів у кількості 17 додатків щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з нотаріально посвідченим актом прийому-передачі основних засобів, матеріальних цінностей, інших майнових прав і обов`язків ТОВ “Балкан-Плюс” (код ЄДРПОУ:35901659) до ТОВ "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС" (код ЄДРПОУ: 44992668) в результаті реорганізації згідно із Розподільчим балансом були передані основні засоби та матеріальні цінності, приміщення складські, транспорт, права оренди на земельні ділянки за договорами оренди в кількості 922 договорів. Наявність матеріальної бази також підтверджується повідомленням про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (повідомлення 20-ОПП від 18.04.2024 № 9098250094, квитанція № 2 про отримання від 18.04.2024, 13:55:50).
12.06.2023 між ТОВ “БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС” (Замовник) та ТОВ “АЙОТА” (Виконавець) укладено договір про надання послуг по збиранню зернових та технічних культур №2-12/06/23. 
Згідно п.1.1. Договору предметом договору є послуги “Виконавця” з проведення сільськогосподарських робіт збирання зернових і технічних культур врожаю 2023 року на земельних площах “Замовника”, які виконуються технікою “Виконавця”. 
Актом надання послуг від 18.07.2023 №3 підтверджується факт надання послуг Виконавцем.
18.08.2023 між ТОВ “БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС” (Замовник) та ТОВ “АЙОТА” (Виконавець) укладено договір про надання послуг по збиранню зернових та технічних культур №180823. 
Згідно п.1.1. Договору предметом договору є послуги “Виконавця” з проведення сільськогосподарських робіт збирання зернових і технічних культур врожаю 2023 року на земельних площах “Замовника”, які виконуються технікою “Виконавця”. Актом надання послуг від 08.09.2023 №739 підтверджується факт надання послуг Виконавцем.
12.09.2023 між ТОВ “БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС” (Продавець) та ПП “ТІМУРАГРО” (Покупець) укладено договір купівлі-продажу №28-2023/ТІМ-К. 
Згідно розділу 1 Договору Продавець зобов`язується продати окремими партіями сільськогосподарську продукцію, а Покупець зобов`язується купити і здійснити приймання та оплату окремих партій і загального обсягу Товару. 
Згідно з видатковою накладною на Товар №3 від 09.11.2023 ТОВ “БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС” поставило на користь ПП “ТІМУРАГРО” пшеницю українського походження власного врожаю 2023 року. 
Згідно з видатковою накладною на Товар №4 від 10.11.2023 ТОВ “ББАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС” поставило на користь ПП “ТІМУРАГРО” пшеницю українського походження власного врожаю 2023 року. Факт постачання підтверджується відповідними товарно-транспортними накладними.
Згідно договору поставки нафтопродуктів від 26.02.2024 №26/02/24 TOB “Промислово-будівельна компанія Інтербуд” поставило на користь ТОВ “БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС” дизельне паливо, про що свідчить рахунок на оплату від 26.02.2024 №158, видаткова накладна №162 від 26.02.2024, товарно-транспортна накладна №66 від 26.02.2024, рахунок на оплату від 31.01.2024 №159, видаткова накладна №163 від 27.02.2024, товарно-транспортна накладна №67 від 27.02.2024, видаткова накладна №164 від 28.02.2024, товарно-транспортна накладна №68 від 28.02.2024. 
Згідно договору поставки нафтопродуктів від 12.05.2023 №ВСТ-21/в ТОВ “ВСТ-ОЙЛ” поставило на користь ТОВ “БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС” дизельне паливо та бензин А-95, про що свідчать видаткові накладні від 23.02.2024 №855, від 31.08.2023 №3194, від 08.03.2024 №1176, від 11.03.2024 №1174, від 14.03.2024 №1245, від 15.03.2024 №1246.
Розрахунки між сторонами вищенаведених правочинів підтверджується відповідними виписками по банківському рахунку, які надані разом із позовною заявою .
Таким чином, суд першої інстанції виснував, що вищезазначені обставини підтверджують фактичне здійснення господарських операцій сторонами договорів. 
Проте, Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області  розглянувши надані позивачем документи прийняла рішення про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ “ БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС” критеріям ризиковості платника податку №2348 від 02.07.2024.
Відповідно до оскаржуваного рішення № 2348 від 02.07.2024 у графі “Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку” вказано:
- тип операції придбання/постачання-    постачання;
- період здійснення господарської операції - з 12.10.2023 по 09.04.2024;
- код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 1001;
- податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції 44992668;
- дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 09.04.2024 року;
- тип операції придбання/постачання     придбання;
- період здійснення господарської операції - з 05.01.2043 по 02.07.2024;
- код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 2710124502;
- податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції 43022745;
- дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 06.06.2024 року;
- тип операції придбання/постачання    -  постачання;
- період здійснення господарської операції - з 05.01.2043 по 02.07.2024;
- код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 1003;
- податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції 40186180;
- дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 18.06.2024.
Так згідно даних з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції 43022745 відноситься до   ТОВ "ВЕО ТРЕЙД", а 40186180- ТОВ "ГРІН ФОРУМ".
Колегія суддів зазначає, що спірні рішення не містять інформації про те, в чому полягає ризиковість операцій, які саме господарські операції позивача аналізувались відповідачем, які документи досліджувались при прийнятті оскаржуваних рішень.
Також, відповідачем до матеріалів справи не долучено витягів з протоколів засідання комісії ГУ ДПС в Одеській області у зв`язку з чим неможливо встановити підстави, з яких комісія дійшла висновку про відповідність позивача критеріям ризиковості. 
Тобто, оскаржувані рішення не містять чіткої та повної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.
Згідно додатку 4 Порядку № 1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.
Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відповідно до п. 26, 27 Порядку № 1165 комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном. Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком. Комісія контролюючого органу в своїй діяльності керується Конституцією та законами України, указами Президента України і постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до Конституції України, Податкового кодексу України та законів, актами Кабінету Міністрів України, іншими актами законодавства, а також цим Порядком.
Згідно пунктам 40, 42, 43, 44, 45, 46 Порядку № 1165 засідання комісії контролюючого органу проводиться у разі наявності матеріалів для розгляду. Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення. Рішення, прийняті комісіями контролюючих органів, підлягають реєстрації засобами інформаційних систем ДПС. Матеріали засідання комісії контролюючого органу зберігаються десять років. Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні). Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу. У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.
Верховний Суд у постановах від 16 грудня 2020 року у справі № 340/474/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/10988/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/11321/20 зазначав, що при вирішенні спорів такої категорії суди попередніх інстанцій, з огляду на правове регулювання і характер цих відносин, мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного Рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.
Також суд касаційної інстанції зазначав, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
Крім того, незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Ці ж правові висновки знайшли своє підтвердження у постанові Верховного Суду від 22 липня 2021 року по справі № 520/111/20 (№К/9901/27921/20).
Колегія суддів зазначає, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень не надано достатніх доказів, які досліджувалися в ході засідання комісії, та які слугували підставою для прийняття оскаржуваних  рішень №1257 від 09.04.2024 та №2348 від 02.07.2024 як і не надано доказів, які б вказували на наявність ознак ризиковості здійснення операцій по певній поданій на реєстрацію податковій накладній, що зумовило б включення "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС" до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, зокрема п. 8 Критеріїв.
Слід зауважити, що  у оскаржуваних рішеннях зазначено код податкової інформації  07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції).
Проте, податковий орган не зазначив, які саме податкові накладні аналізувались.

Вирішуючи спір по суті суд першої інстанції слушно зауважив, що податкове законодавство не надає контролюючому органу повноважень переглядати вже надану ним раніше оцінку успішно зареєстрованих податкових накладних чи розрахунків коригування, відмінити їх реєстрацію та порушити на цій підставі питання про ризиковість платника ПДВ. 
Отже, суд першої інстанції дійшов ґрунтовного висновку, що податкова інформація щодо проведених раніше господарських операцій, податкові накладні за якими вже зареєстровані в ЄРПН, не є підставою для застосування пункту 8 вищезазначених Критеріїв ризику, що має місце в даному випадку. 
У постанові Верховного Суду по справі № 640/6130/20 від 23.06.2022 (п. 38-40) викладено правові висновки про те, що рішенню Комісії  щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування. 
Таким чином, суд першої інстанції, враховуючи те, що оскаржувані рішенні від №1257 від 09.04.2024 та №2348 від 02.07.2024 прийнято Головного управління ДПС в Одеській області без наявних на те правових підстав та з порушенням, передбачених Порядком № 1165 і Додатку 1 до нього, процедури і передумов його прийняття, дійшов правильного висновку про його протиправність та необхідність його скасування.
Всупереч частині 2 статті 77 КАС України відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено належними та допустимими доказами правомірності віднесення позивача до платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Європейський суд з прав людини неодноразово висловлював свою позицію щодо "принципу правової визначеності" (наприклад, справа Hashman and Harrup v. The United Kingdom, Арр. 25594/94, 25 November 1999), відповідно до якого особа, здійснюючи правомірну поведінку, повинна мати можливість передбачати правові наслідки такої правової поведінки, чітко визначені законом.
Статтею 1 Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод передбачено, що кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.
У постанові від 20.08.2019 по справі № 2540/3009/18 Верховний Суд зазначив, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Відтак, на думку колегії суддів, правильним є висновок суду першої інстанції про протиправність рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №1257 від 09.04.2024 та №2348 від 02.07.2024 та наявність підстав для його скасування.
Щодо вимоги позивача про виключення його з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, апеляційний суд зазначає, що наведеним вище пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Отже, можливість (та навіть обов`язок) виключення комісією платника податків з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, за наявності відповідного судового рішення, передбачена самим Порядком № 1165.
За таких обставин, суд першої інстанції правильно дійшов висновку про те, що вимога позивача про зобов`язання Головне управління ДПС в Одеській області виключити ТОВ "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість є обґрунтованою та підлягає задоволенню.
При цьому апеляційний суд зауважує, що саме до повноважень комісії регіонального рівня належить прийняття рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та про виключення платника податку з відповідного переліку.
За наведеного, на думку колегії суддів, суд першої інстанції правильно дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позову.

Доводи апеляційної скарги.

Колегія суддів відхиляє посилання апелянта на те, що суд першої інстанції проігнорував, позицію Верховного суду від 21.10.2019 у справі № 640/4480/Г9, у якій суд акцентував увагу саме на тому, що підставою для формування сум податкового кредиту з ПДВ, підставою для формування ПН та, відповідно, підставою для реєстрації ПН є реальне виконання господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, оскільки оскаржувані рішення про відповідність критеріям ризиковості ґрунтуються на інформації про господарські операції,  здійснені у період з 12.10.2023 по 02.07.2024 , а не на факті зупинення будь-якої податкової накладної.
В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що суд першої інстанції не взяв до уваги, що рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку є правомірним, оскільки прийнято на підставі наявної в базах даних ДПС України інформації.
Колегія суддів критично оцінює вказані доводи апелянта, оскільки, податкова інформація, наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 20.03.2018 у справі №804/939/16 та від 02.04.2020 у справі №160/93/19.
При цьому, колегією суддів встановлено, що матеріали справи не містять, а податковим органом не надано належних та допустимих доказів на підтвердження відповідності ТОВ "БАЛКАН АГРО ТРЕЙД ПЛЮС" – платника податку на додану вартість, критеріям ризиковості платника.
З огляду на викладене вказані доводи апелянта, на думку апеляційного суду, є необґрунтованими.
Також, апеляційний суд відхиляє, як необґрунтовані та такі, що не знайшли свого підтвердження, посилання апелянта на ненадання судом першої інстанції оцінки податковому контролю, ігнорування судом першої інстанції вимог ст. ст. 61, 72, 74 ПК України.
Посилання на порушення судом першої інстанції норм процесуального права в частині не з`ясування всіх належних обставин у справі (ч. 4 ст. 9 КАС України), в частині рівності усіх учасників адміністративного процесу перед законом і судом, змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з`ясування всіх обставин справи (ч. 1 ст. 8, ст.. ст.. 73, 74, 242 КАС України) також не знайшли свого підтвердження, оскільки, як вбачається зі змісту оскаржуваного рішення та з матеріалів справи, суд першої інстанції надав учасникам справи можливість надати усі наявні у них докази щодо предмету спору, дослідив надані учасниками справи докази та надав їм правильну правову оцінку.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 08 жовтня 2024 року у справі № 420/25532/24 – залишити без змін.
          Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.
Суддя-доповідач 		О.І. Шляхтицький	
Судді	  	С.Д. Домусчі    Г.В. Семенюк