П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

28 листопада 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/8563/24	
Перша інстанція: суддя Самойлюк Г.П.

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:  
              Головуючого:              Градовського Ю.М.
              суддів:                          Турецької І.О.,  
                                                    Шеметенко Л.П.                          
          розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 5 червня 2024р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
В С Т А Н О В И Л А:
У березні 2024р. ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» звернулося до суду із позовом до ГУ ДПС в Одеській області, у якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №27955/15-32-09-02-09 від 31.10.2023р. про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1 000 000грн..
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що у вересні 2023р. посадовими особами податкового органу було проведено щодо позивача фактичну перевірку  з метою здійснення контролю дотримання вимог чинного законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, за результатами якої 18.09.2023р. складено акт за  №25250/15-32-09-02-09, у висновках якого, зокрема, встановлено порушення вимог п. «б» абз.6 пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України, за яке передбачена відповідальність згідно п.128-1.2 ст.128-1 ПК України.
На підставі встановлених порушень, 31.10.2023р. податковим органом прийнято  податкове повідомлення-рішення за №27955/15-32-09-02-09 про штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1 000 000грн..
Представник позивача зазначив, що ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» має ліцензію на зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) №15530414202300076 від 24.02.2023р. та ліцензію  на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі №990614202300606; позивач з 14.07.2023р. по 20.09.2023р. був зареєстрований платником акцизного податку. ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» здійснює зберігання пального для власних потреб за адресою: м.Одеса, вул.Хуторська, буд.68, у резервуарах (ємностях) об`ємом 9куб.м (9000 літрів). Станом на момент проведення перевірки у позивача був наявний залишок пального (дизпалива) об`ємом 1546 літрів, з яких 1046 літрів знаходились у місці зберігання пального (м.Одеса, вул.Хуторська, буд.6), а 500 літрів – знаходилось у зливних баках транспортних засобів.
Також, товариство зазначило, що до моменту перевірки лише один раз здійснювалась закупівля у ТОВ «ПЕЙД» палива дизельного 4089кг відповідно до договору поставки №П-4086 від 13.07.2023р. За наслідками вказаних операцій ТОВ «ПЕЙД» складено акцизну накладну №3241 від 19.07.2023р., згідно якої паливо 4089кг переміщено у пересувний акцизний склад ТОВ «ПЕЙД» (номер транспортного засобу ВН2237ХН). Враховуючи, що паливо закуповувалось не для продажу, а для використання у власній господарській діяльності, ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» складено акцизну накладну №1 від 20.07.2023  р., в якій відображено знаходження палива в акцизному складі продавця. Після здійснення доставки палива продавцем пальне (дизельне) розвантажено в місце зберігання пального за адресою: Одеська область, м.Одеса, вул.Хуторська, буд.68. Таким чином, позивачем не здійснювалась реалізація пального, а акцизна накладна №1 від 20.07.2023р. складена для відображення, що пальне придбане для власного споживання. 
Отже, позивач зазначив, що він не є розпорядником акцизного складу, оскільки здійснює зберігання пального для власних потреб за адресою: м.Одеса, вул.Хуторська, буд.68, у резервуарі (бочці), загальна місткість якої становить не більше 200куб., а протягом календарного 2023р. позивачем отримано пального в обсягах, що не перевищує 1000куб.м. Крім того, позивачем акцентовано увагу на тому, що посадовими особами податкового органу не встановлено факту реалізації пального.
Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 5 червня 2024р. адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області №27955/15-32-09-02-09 від 31.10.2023р..
Стягнуто на користь ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 15 000грн..
В апеляційній скарзі апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.
Сторони були сповіщені про час і місце розгляду справи у встановленому законом порядку, проте, представник ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» в судове засідання не з`явився, однак, у день судового засідання подав клопотання про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції.  
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи клопотання про розгляд справи в судовому засіданні в режимі відеоконференції, судова колегія виходить  наступного.
Так, за правилами ч.1 ст.195 КАС України учасники справи мають право брати участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду за умови наявності у суді відповідної технічної можливості, про яку суд зазначає в ухвалі про відкриття провадження у справі, крім випадків, коли явка цього учасника справи в судове засідання визнана судом обов`язковою.
Положеннями п.8 ст.195 КАС України передбачено, що клопотання може бути подано не пізніше ніж за 5 днів до судового засідання.
Як вбачається із матеріалів справи, що відповідне клопотання про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції представником товариства було подано у день проведення судового засідання, а саме 21.11.2024р.. При цьому, згідно Довідки про доставку електронного листа, 7.11.2024р. товариство в електронному кабінеті отримало повістку про виклик до апеляційного суду на 21.11.2024р. на 12:00год..
Виходячи з вищезазначеного, судова колегія вважає, що товариство було завчасно повідомлено про розгляд справи №420/8563/24, у позивача було достатньо часу для подачі клопотання про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції у строки, передбачені п.8 ст.195 КАС України, а тому відсутні підстави для задоволення вказаного клопотання щодо проведення судового засідання в режимі відеоконференції.
Представник ГУ ДПС в Одеській області у судове засідання з`явився, підтримав доводи апеляційної скарги та не заперечував про подальший розгляд даної справи в порядку письмового провадження.
З урахуванням належного сповіщення сторін, судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, пояснення на неї, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про залишення скарги без задоволення, а рішення суду без змін, з наступних підстав.
Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що податковим органом належними та допустимими доказами не доведено правомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №27955/15-32-09-02-09 від 31.10.2023р., яким на позивача накладено штрафні (фінансові) санкції (штрафу) у розмірі 1  000 000грн.. При цьому, суд першої зазначив, що реєстрація позивача платником акцизного податку з реалізації пального сама по собі не зумовлює необхідність реєстрації акцизних складів, якщо такі у суб`єкта господарювання відсутні або якщо місця зберігання не відповідають ознакам акцизного складу, і якщо він не здійснює реалізації пального.
Вирішуючи спір, судова колегія вважає, що суд першої інстанції повно та об`єктивно дослідив обставини по справі, надані докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.
Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду, що ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» зареєстроване як юридична особа 2.01.2023р., ідентифікаційний код 44994890, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань   (т1 а.с.35-40). Позивач перебуває на обліку у ГУ ДПС в Одеській області.
Основним видом діяльності ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (код за КВЕД 46.71).
Інші види діяльності товариства: Збирання безпечних відходів (38.11), Оброблення та видалення безпечних відходів (38.21), Відновлення відсортованих відходів (38.32), Неспеціалізована оптова торгівля (46.90), Оптова торгівля відходами та брухтом (46.77), Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (46.21), Вантажний автомобільний транспорт (49.41).
ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» має ліцензію на зберігання пального  (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за №15530414202300076 від 24.02.2023р. (т.1 а.с.56-57) та ліцензію  на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі №990614202300606 від 21.06.2023р. (т.1 а.с.58-59).
У період з 14.07.2023р. по 20.09.2023р. позивач був зареєстрований платником акцизного податку.
Наказом ГУ ДПС в Одеській області за №6964-п від 1.09.2023р. «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ», посилаючись на приписи пп.19-1.1.4 п.19-1.1 ст.19-1, пп.19-1.1.14 п.19-1.1 ст.19-1, ст.20, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, а саме здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу пального, з метою здійснення контролю за дотриманням вимог чинного законодавства у сфері обігу та реалізації пального, запобігання незаконному обігу пального, упередження можливих втрат бюджету по сплаті акцизного податку, відповідач призначив проведення фактичної перевірки ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ», код ЄДРПОУ 44994890, за податковою адресою: Одеська область, Одеський район, с. Великий Дальник, вул. Молодіжна, буд. 59, та адресою господарської одиниці: Одеська область, м. Одеса, вул. Хуторська, буд. 68, з 07.09.2023 р. тривалістю 10 діб. Проведення перевірки здійснювалось за період діяльності з 24.02.2023р. по дату закінчення фактичної перевірки (т.1 а.с.51).
ГУ ДПС в Одеській області відповідно до наказу ГУ ДПС в Одеській області №6964-п від 1.09.2023р., направлень №13522/15-32, №13524/15-32 від 4.09.2023р.  проведено фактичну перевірку ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» з метою здійснення контролю дотримання вимог чинного законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв. Перевірку проведено у присутності представника ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» за дорученням ОСОБА_1 .
За результатами проведення фактичної перевірки ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області складено акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах та пального за №25250/15-32-09-02-09 від 18.09.2023р., у висновках якого встановлено, зокрема, порушення: п.«б» абз.6 пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України, за яке передбачена відповідальність згідно п.128-1.2 ст.128-1 ПК України (т.1 а.с.101-108).
На підставі встановлених порушень, ГУ ДПС в Одеській області на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54, п.57.3 ст.57, п.128-1.2 ст.128-1  ПК України, за порушення п. «б» абз.6 пп.230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України прийнято податкове повідомлення-рішення за №27955/15-32-09-02-09 від 31.10.2023р. про застосування штрафної (фінансової) санкції у сумі 1  000 000грн..
Позивач вважає вказане податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області протиправним та незаконним, у зв`язку із чим звернувся в суд із даним позовом.
Перевіряючи правомірність прийняття оскаржуваного рішення податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов`язує його протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного. 
Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Положеннями ст.7 ПК України встановлено, що будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.
Відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно п.61.1 ст.61 ПК України, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Контролюючі органи, визначені пп.41.1.1 п.41.1 ст.41 ПК України, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій   ст.19-3 цього Кодексу, здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів (пп.19-1.1.4 п.19-1.1 ст.19-1 ПК України).
Також контролюючі органи здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері (пп.19-1.1.14 п.19-1.1 ст.19-1 ПК України).
Положеннями п.75.1, ст.75 ПК України  передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Приписами ст.75.1   ПК України визначено, що камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
За правилами пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок регламентовано   ст.80 ПК України, де зазначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Так, відповідно до пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема (1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, (2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Як вбачається зі змісту пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, фактична перевірка може проводитися у разі здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Отже, вказані норми податкового законодавства дозволяють проведення фактичної перевірки платника податків, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Відповідно до положень ст.1 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995р. №481/95-ВР (надалі - Закон №481/95-ВР), зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик; місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.
Приписами ч.1   ст.15 Закону №481/95-ВР  визначено, що оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.
Надаючи оцінку встановленим порушенням під час проведення перевірки, які слугували підставою для застосування податковим повідомленням-рішенням №27955/15-32-09-02-09 від 31.10.2023р. штрафних (фінансових) санкцій, судова колегія зазначає, що відповідно до п.«б» абз.6 пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Відповідно до п.128-1.2 ст.128-1  ПК України відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1  000 000грн..
Отже, обов`язок з реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (СЕАРП) має платник податку - розпорядник акцизного складу. Невиконання цього обов`язку з вини розпорядника акцизного складу має наслідком притягнення його до відповідальності згідно з п.128-1.2 ст.128-1  ПК України.
Приписами пп.14.1.224 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.
За правилами пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України,   реалізація пального або спирту етилового для цілей   розділу VI цього Кодексу   - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Поряд з тим не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками; при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.
Отже, передача пального на власні потреби суб`єктом, що не є розпорядником акцизного складу, реалізацією пального не вважається.
У відповідності до пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України  акцизний склад - це: 
а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;
б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом:
а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;
б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам. Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;
в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;
г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;
ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.
Отже, передбачений абз.6 пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України виняток застосовується при сукупності умов, а саме: (1) загальна місткість розташованих на території (в приміщенні) ємностей не перевищує 200 кубічних метрів; (2) суб`єкт господарювання (власник або користувач такого приміщення або території) отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів; (3) пальне використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і суб`єкт господарювання не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Відсутність однієї з наведених умов виключає можливість визнання відповідної території/приміщення не акцизним складом. Відповідно, у випадку, якщо протягом календарного року суб`єкт господарювання отримує пальне в обсягах, що перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), він зобов`язаний до часу, коли буде здійснена господарська операція, в результаті якої виникнуть обставини, які зумовлять обов`язок реєстрації акцизного складу, зареєструвати останній. Тобто, саме з моменту, коли платник податків вже достеменно знає, що відпадає хоча б одна з обов`язкових умов, передбачена абзацом шостим пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України, він зобов`язаний здійснити реєстрацію акцизного складу.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.08.2023р. по справі за №160/15431/21, від 14.12.2023р. у справі за №160/2020/22.
У відповідності до ст.1 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19 грудня 1995р. за №481/95-ВР,   під місцем зберігання пального розуміється місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; під зберіганням пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.
Отже, судова колегія зазначає, що акцизний склад визначений як місце/територія, де розпорядник акцизного складу провадить відповідну господарську діяльність з пальним.
Положення ПК України   не вимагають від суб`єкта господарювання, що здійснює зберігання пального для власних потреб, обов`язку створювати акцизний склад, якщо на ньому не здійснюються операції з реалізації та зберігання пального іншим особам.
З урахуванням наведеного, судова колегія зазначає, що у п.«б» пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України   законодавець зробив виключення, навівши критерії, які дозволяють вважати приміщення або територію такими, що не є акцизним складом, а саме: 1) загальна місткість розташованих ємностей на кожній з них для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 куб.м; 2) суб`єкт господарювання (не стосується платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 куб.м (не враховується обсяг пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії); 3) суб`єкт господарювання пальне використовує виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду, що ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» має ліцензію на зберігання пального  (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за №15530414202300076 від 24.02.2023р. (т.1 а.с.56-57) та ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі №990614202300606 від 21.06.2023р.  (т.1 а.с.58-59). У період з 14.07.2023р. по 20.09.2023р. позивач був зареєстрований платником акцизного податку.
Проте, сам факт отримання позивачем ліцензії на право зберігання пального виключно для власних потреб чи промислової переробки на місце, яке не відповідає ознакам акцизного складу, та на оптову торгівлю пальним та реєстрація платником акцизного податку з реалізації пального без здійснення такої діяльності, не вимагає у такого платника податків обов`язку реєструвати акцизний склад.
Окрім того, судова колегія зазначає, що ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» здійснює зберігання пального для власних потреб за адресою: м.Одеса, вул.Хуторська, буд.68, у резервуарах (ємностях) об`ємом 9 куб.м (9000 літрів). Станом на момент проведення перевірки у позивача був наявний залишок пального (дизпалива) об`ємом 1546 літрів, з яких 1046 літрів знаходились у місці зберігання пального (м.Одеса, вул.Хуторська, буд.6), а 500 літрів – знаходилось у зливних баках транспортних засобів.
На підтвердження вказаних обставин позивачем надавались до податкового органу відповідні первинні та бухгалтерські документи, копії яких наявні і в матеріалах справи   (т.1 а.с.60-100).
Дослідивши матеріли справи, судова колегія зазначає, що зміст акту фактичної перевірки не відображає обставин щодо встановлення контролюючим органом факту придбання позивачем пального понад 1000куб.м.   Податковим органом не встановлено і те, що товариство використовувало отримане пальне не виключно для потреб власного споживання, зокрема, й з огляду на те, що одним із видів господарської діяльності є вантажний автомобільний транспорт. Податковим органом не було доведено факт реалізації позивачем пального згідно з отриманою ліцензією на оптову торгівлю пальним з місця зберігання пального.
Що стосується доводів податкового органу про те, що товариством не надано будь-яких супровідних документів щодо походження залишку дизельного палива об`ємом 1046 літрів, то судова колегія вважає такі доводи безпідставними, оскільки, як встановлено під час розгляду справи, що ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» надавались до податкового органу документи щодо придбання палива у ТОВ «ПЕЙД» згідно договору поставки за №П-4086 від 13.07.2023р. (т.14 а.с.54-55).
Судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду, що між ТОВ «ПЕЙД» (постачальник) та ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» (покупець) укладено договір поставки №П-4086 від 13.07.2023р., відповідно до якого постачальник в порядку та на умовах цього договору зобов`язується передати у власність покупцю, а покупець зобов`язується приймати та оплачувати нафтопродукти (товар) (т.1 а.с.60-64).
Згідно вказаного договору ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» придбано у ТОВ «ПЕЙД» паливо дизельне 4,089т (5 000л). На підтвердження факту придбання надано копії видаткової накладної №11115 від 19.07.2023р., товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №УП-00011115/1 від 19.07.2023р., сертифіката лабораторії на пальне №52 від 9.07.2023р. (т.1 а.с.65-67).
За результатом вказаних операцій ТОВ «ПЕЙД» складено акцизну накладну №3241 від 19.07.2023р., згідно якої паливо 4089кг переміщено у пересувний акцизний склад ТОВ   «ПЕЙД» (номер транспортного засобу ВН2237ХН) (т.1 а.с.111-112).
Враховуючи, що паливо закуповувалось не для продажу, а для використання у власній господарській діяльності ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» було складено спірну акцизну накладну №1 від 20.07.2023р. (т.1 а.с.113-114), в якій відображено знаходження палива в акцизному складі продавця. 
Згідно п.4 розділу II Порядку заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №729 від 27.11.2020р., у відповідному рядку зазначається цифровий код операції для акцизної накладної, яка складається в одному примірнику: « 1» - власне споживання пального.
Дослідивши спірну акцизну накладну, з урахуванням наданих пояснень представником податкового органу, судова колегія зазначає, що за змістом акцизної накладної №1 від 20.07.2023р., складеної ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ», у графі «Коди операцій для складання в одному примірнику…» - зазначено позначку « 1», тобто зазначено, що пальне придбане для власного споживання. 
Відтак, твердження податкового органу про складання ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» акцизної накладної №1 від 20.07.2023р. з кодом операції « 3» є хибним та спростовується матеріалами справи.
При цьому, згідно матеріалів справи, товариством акцентовано увагу на тому, що після здійснення доставки палива продавцем пальне (дизельне) розвантажено в місце зберігання пального за адресою: Одеська область, м.Одеса, вул.Хуторська, буд.68, на підтвердження чого надано копію товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №УП-00011115/1 від 19.07.2023р., в якій пунктом розвантаження визначено адресу: Одеська область, м.Одеса, вул.Хуторська, буд 68. Отже, товариством не здійснювалась реалізація пального, а акцизна накладна №1 від 20.07.2023р. складена для відображення того, що пальне придбане для власного споживання. 
Враховуючи вищевказане, судова колегія погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що податковим органом не доведено, що у позивача був обов`язок реєструвати як акцизний склад місце зберігання пального (яке за критеріями, визначеними у пункті «б» пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України, не має ознак акцизного складу).
Приписами п.109.2 ст.109 ПК України  визначено, що порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.
Положеннями пп.112.1,   112.2,   112.7 ст. 112 ПК України   передбачено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.
На підставі вищенаведеного та оскільки податковим органом так і не надано суду жодних доказів того, що позивач є розпорядником акцизного складу, а загальна місткість розміщених на його території ємностей для зберігання пального становить більше 200 куб.м та що він протягом календарного року отримав пальне в обсягах, що перевищує 1000 куб.м, а також що мав місце факт реалізації та зберігання пального іншим особам, то судова колегія вважає, що контролюючий орган не довів порушення ТОВ «ОМЕГА-ЕНЕРДЖІ» вимог п.«б» абз.6 пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України та наявність підстав для застосування до нього штрафу в розмірі 1  000 000грн. згідно з п.128-1.2 ст.128-1 ПК України. 
При цьому, судова колегія зазначає, що реєстрація позивача платником акцизного податку з реалізації пального сама по собі не зумовлює необхідність реєстрації акцизних складів, якщо такі у суб`єкта господарювання відсутні або якщо місця зберігання не відповідають ознакам акцизного складу, і якщо він не здійснює реалізації пального.
Відтак, беручи до уваги вищевикладене, та оцінюючи наявні в матеріалах справи письмові докази в сукупності, судова колегія вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
У контексті оцінки доводів позовної заяви та апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
В доводах апеляційної скарги апелянт посилався на неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. На думку судової колегії, викладені у скарзі доводи не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи по суті. 
За таких обставин, судова колегія вважає, що рішення суду ухвалено з додержанням норм процесуального та матеріального права, а тому не вбачає підстав для його скасування.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,316 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення.
          Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 5 червня 2024р. – залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків встановлених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

                    Головуючий:                                                                      Ю.М. Градовський

 
                                                                             
                       Судді:                                                                                   І.О. Турецька                               

                                                                                                             Л.П. Шеметенко