П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  600/1623/24-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Лелюк Олександр Петрович 
Суддя-доповідач -  Моніч Б.С.   
03 грудня 2024 року                                                                                                          м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Моніча Б.С. 
суддів:  Білої Л.М.  Гонтарука В. М. , 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 31 липня 2024 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ, КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ
В квітні 2024 року ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15 листопада 2023 року №000007656/ж10/24-13-07-04 у частині застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафної санкції у сумі 181672,50 грн.
Позов обґрунтовано тим, що позивач частково не погоджується із застосуванням до нього штрафної санкції за податковим повідомленням-рішенням від 15 листопада 2023 року №000007656/ж10/24-13-07-04, а саме в сумі 181672,50 грн. Позивач вважає безпідставним висновки податкового органу про те, що зазначення невірної ставки ПДВ тягне за собою неприйнятність розрахункових документів РРО та, відповідно, проведення розрахункових операцій без роздрукування розрахункових документів встановленої форми і змісту, у зв`язку з чим позивача притягнуто до відповідальності на підставі Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". На думку позивача, наявні недоліки реквізитів розрахункових документів не можуть бути прирівняні до відсутності документа як такого взагалі. Стосовно неправильного зазначення ставки ПДВ у розрахункових документах РРО (7% замість 20%) позивач вказав, що питання правильності застосування тієї чи іншої ставки ПДВ не було предметом фактичної перевірки.

ІІ. ЗМІСТ РІШЕНННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 31 липня 2024 року  позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 15 листопада 2023 року №000007656/ж10/24-13-07-04 у частині застосування до ОСОБА_1 штрафної санкції у сумі 181672 (сто вісімдесят одна тисяча шістсот сімдесят дві) грн 50 коп.
Стягнуто з Головного управління ДПС у Чернівецькій області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 судові витрати у виді судового збору в розмірі 1916 грн 68 коп.

ІІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
Судом встановлено, що Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області 24 жовтня 2023 року видано наказ №1278-п про проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання: фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) на автозаправочній станції (АЗС) за адресою: АДРЕСА_1 , за період фінансово-господарської діяльності з 01.12.2020 року по 02.11.2023 року з питань здійснення контролю за дотриманням порядку проведення розрахункових операцій, готівкових розрахунків та розрахунків з використанням електронних платіжних засобів, неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками, дотримання роботодавцем законодавства з питань укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, наявності ліцензій на провадження видів господарської діяльності що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, контролю за дотриманням вимог законодавства щодо встановлення державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки.
На підставі зазначеного наказу, а також направлень на перевірку №№2283, 2284 від 24 жовтня 2024 року Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області проведено фактичну перевірку суб`єкта господарської діяльності ОСОБА_1 господарської одиниці - АЗС, розташованої за адресою: АДРЕСА_1 , за результатами якої складено акт (довідку) фактичної перевірки від 26 жовтня 2023 року №6519/Ж5/24-13-07-04/2264714035.
Згідно зазначеного акту, податковим органом в ході проведення фактичної перевірки встановлено порушення ОСОБА_1 пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Зокрема, перевіркою встановлено, що згідно баз даних ГУ ДПС у Чернівецькій області ФОП за період з 01 липня 2023 року по 22 липня 2023 року (включно) реалізував через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій зі створенням у паперовій формі розрахункового документа, але без зазначення правильної ставки ПДВ 20%. Реалізовано палива ФОПом за період з 01 липня 2023 року по 22 липня 2023 року на суму 121115,00 грн. Загальна кількість чеків за ставкою ПДВ 7% 268 шт.
Відповідно до розрахунку до акту фактичної перевірки від 26 жовтня 2023 року №6519/Ж5/24-13-07-04/2264714035 відносно ОСОБА_1 розраховано суму фінансових санкцій на підставі:
- пункту 1 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - 275,00 грн х 100% = 275,00 грн;
- абзацу 2 пункту 1 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - 121115,00 грн х 150% = 181672,50 грн;
- статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - 100% вартості не облікованого товару - 9720,50 грн.
На підставі акта перевірки від 26 жовтня 2023 року №6519/Ж5/24-13-07-04/2264714035 Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області складено податкове повідомлення-рішення форми "С" від 15 листопада 2023 року №000007656/ж10/24-13-07-04, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та згідно пункту 1, абзацу 2 пункту 1, статей 17, 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до ОСОБА_1 застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у сумі 191668,00 рн.
Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням в частині накладення штрафної санкції у сумі 181672,50 грн, позивач звернувся до суду з цим позовом.

IV. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що помилкове зазначення невірної ставки податку ПДВ у розрахунковому документі не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а видані чеки підтверджують виконання розрахункової операції. Зокрема, з наявної в матеріалах справи інформації про зміст фіскальних чеків можливо ідентифікувати назву суб`єкта господарювання, дату покупки, номер чека, загальну суму, продавця товару, вид товару, найменування товару, кількість товару тощо.
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку про безпідставність тверджень відповідача про те, що позивачем не застосувався реєстратор розрахункових операцій в ході здійснення господарської діяльності і, відповідно, розрахунковий документ не видавався,  відтак, притягнення позивача до фінансової відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР є протиправним, що свідчить про незаконність оскаржуваного позивачем рішення.
Також суд зазначив, що перевірка даних за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому дії відповідача щодо врахування при проведенні фактичної перевірки позивача баз даних за період з 01 липня 2023 року по 22 липня 2023 року включно не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій, що фактично мало місце у даній ситуації. Порушення, зазначені у акті фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, а отже такий акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності оскаржуваним рішенням, що, відповідно, дає підстави для висновку про його незаконність.
Також суд звернув увагу, що відповідачем при застосуванні штрафних санкцій на підставі пункту 1, абзацу 2 пункту статті 17 Закону №265/95-ВР (вказаною статтею передбачається відповідальність за порушення процедури проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій) та статті 20 згаданого закону (названою статтею передбачається відповідальність за порушення суб`єктом господарювання обліку товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), тобто двох окремих штрафних санкцій, в порушення пункту 5 розділу ІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1204 від 28.12.2015 року, складено одне податкове повідомлення-рішення.

V. ДОВОДИ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, неповне з`ясування обставин справи, оскаржив його в апеляційному порядку з вимогою скасувати рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 31 липня 2024 року та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що у фіскальних касових чеках на товари ( послуги) відсутні обов`язкові реквізити зокрема, такі як правильна ставка ПДВ на паливо в розмірі 20%. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не приймається як розрахунковий.
Апелянт наполягає, що  прийняте податкове повідомлення-рішення від 15 листопада 2023 року №000007656/ж10/24-13-07-04 є правомірним та таким, що підлягає скасуванню.
Позивач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що в силу вимог ч. 4 ст. 304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

VI. ОЦІНКА АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Апеляційний суд, перевіривши доводи апеляційної скарги, виходячи з меж апеляційного перегляду, визначених ст. 308 КАС України, а також надаючи оцінку правильності застосування судом норм матеріального чи порушення норм процесуального права у спірних правовідносинах, виходить з наступного.
Відповідно до частини 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Згідно частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (надалі ПК України).
Згідно підпункту 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункт 75.1 статті 75 ПК України).
Порядок справляння податку на додану вартість визначений Розділом V ПК України.
Зокрема, як встановлено підпунктом 2 пункту 180.1 статті 180 ПК України для цілей оподаткування платником податку є будь-яка особа, яка зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.
Пунктом 193.1 статті 193 Податкового кодексу України встановлені розміри ставок податку на додану вартість.
Так, ставки податку встановлюються від бази оподаткування в таких розмірах: а) 20 відсотків; б) 0 відсотків; в) 7 відсотків по операціях з: постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів, а також медичних виробів, які внесені до Державного реєстру медичної техніки та виробів медичного призначення або відповідають вимогам відповідних технічних регламентів, що підтверджується документом про відповідність, та дозволені для надання на ринку та/або введення в експлуатацію і застосування в Україні; постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, дозволених для застосування у межах клінічних випробувань, дозвіл на проведення яких надано центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері охорони здоров`я; постачання послуг із показу (проведення) театральних, оперних, балетних, музичних, концертних, хореографічних, лялькових, циркових, звукових, світлових та інших вистав, постановок, виступів професійних мистецьких колективів, артистичних груп, акторів та артистів (виконавців), кінематографічних прем`єр, культурно-мистецьких заходів; постачання послуг із показу оригіналів музичних творів, демонстрації виставкових проектів, проведення екскурсій для груп та окремих відвідувачів у музеях, зоопарках та заповідниках, відвідування їх територій та об`єктів відвідувачами; постачання послуг із розповсюдження, демонстрування, публічного сповіщення і публічного показу фільмів, адаптованих відповідно до законодавства в україномовні версії для осіб з порушеннями зору та осіб з порушеннями слуху; постачання послуг із тимчасового розміщування (проживання), що надаються готелями і подібними засобами тимчасового розміщування (клас 55.10 група 55 КВЕД ДК 009:2010); реалізації квитків на спортивні заходи всеукраїнського та міжнародного рівнів; г) 14 відсотків по операціях з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України сільськогосподарської продукції, що класифікується за такими кодами згідно з УКТ ЗЕД: 1001, 1003, 1005, 1201, 1205, 1206 00.
Відповідно до абз. 1 п. 82 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України визначено, що тимчасово, на період дії правового режиму воєнного стану на території України, але не довше ніж до 1-го липня 2023р., операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України бензинів моторних, важких дистилятів, скрапленого газу, біодизелю, палива моторного альтернативного, що класифікується за кодами УКТ ЗЕД, визначеними пунктом 41 підрозділу 5 цього розділу, яким встановлено ставку акцизного податку на такі товари, а також нафти або нафтопродуктів сирих, одержаних з бітумінозних порід (мінералів), що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД 2709001000 та 2709009000, оподатковуються за ставкою у розмірі 7%. Вказана ставка 7% ПДВ на вищезазначені операції з пальним скасована з 1 липня 2023р. та такі операції мають оподатковуватись за основною ставкою ПДВ - 20%.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон № 265/95-ВР). Дія вказаного Закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до визначень, наведених у статті 2 Закону № 265/95-ВР, поняття:
- розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
- розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Відповідно до п. 1 та п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Отже, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Пункт 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Колегія суддів наголошує, що аналіз наведених вище норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків:
1) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;
2) непроведення розрахункової операції через РРО;
3) невидача відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.
Перші два обов`язки суб`єкта господарювання походять зі змісту пункту 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а третій - з пункту 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 вказаного Закону.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого п. 1 ст. 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини щодо непроведення розрахункової операції через РРО; проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми та змісту.
У цій справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як п.1, так і п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР.
Висновки контролюючого органу, на підставі яких до позивача застосовано штрафні санкції за порушення названого вище пункту Закону №265/95-ВР, фактично, зводяться до того, що зазначення невірної ставки ПДВ у фіскальних чеках РРО тягне за собою неприйнятність таких документів як розрахункових, тобто, вказує на те, що розрахункові операції проведені без роздрукування розрахункових документів встановленої форми і змісту, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР і, відповідно, є підставою для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР.
Як вже зазначалося, обов`язок суб`єкта господарювання, передбачений пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, полягає в тому, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надавати особі (покупцю) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі.
Відповідно до ст. 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Форму та зміст розрахункового документа визначено Положенням №13.
Відповідно до п. 1 розділу ІІ Положення №13 фіскальний касовий чек на товари (послуги), (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ/електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою №ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення.
Пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 установлено такі обов`язкові реквізити, які повинен містити фіскальний чек, зокрема для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ, - окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери "ПДВ" (рядок 21).
Отже, Закон № 265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).
При цьому за змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Аналогічний висновок викладений Верховним Судом у постанові від 02.02.2023 у справі №500/6845/21.
Доводи апелянта ґрунтуються на тому, що позивачем у порушення п. 2 ст. 3 № 265/95-ВР неправильно зазначена ставка ПДВ - замість 20 відсотків, зазначено 7 відсотків, однак неправильне зазначення розміру ставки ПДВ не свідчить про відсутність відповідного реквізиту взагалі, а отже не є підставою для притягнення позивача до відповідальності в розумінні п. 1 ст. 17 Закону   №265/95-ВР.
При цьому, якщо звернути увагу на об`єктивну сторону складу правопорушення, а саме: дії, які складають суть протиправної поведінки платника податків, то в контексті пункту 1 статті 17 Закону відповідальність настає за дії, які за своєю суттю та способом спрямовані на приховування належного обліку здійсненої розрахункової операції на повну суму з використанням реєстраторів розрахункових операцій, тощо.
Як зазначалось, у цій справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: за видачу розрахункового документа, який містить обов`язковий реквізит розрахункових документів/електронних розрахункових документів, однак, ставка ПДВ замість 20 відсотків зазначена 7 відсотків.
Водночас, колегія суддів наголошує, що законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності, за видачу розрахункового документу з використанням реєстраторів розрахункових операцій, в якому не відображається той чи інший елемент наведеного у Положенні змісту, у тому числі якщо відображається неправильно. Тобто, законодавець визначив обов`язок, за невиконання якого не встановив відповідальність встановленого статтею 17 Закону.
Безумовно, до розрахункового документу встановлюються певні вимоги щодо відтворення його змісту. Водночас, відсутність певного елементу змісту або неправильне зазначення (незначний недолік) у такому розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення такого платника податків за пунктом 1 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме, як за невидачу такого розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Виключенням з цього правила, можна вважати, видачу такого фіскального чеку, в якому не зазначено тих обов`язкових реквізитів, що встановлені у наведеному Положенні, які не надають можливості підтвердити виконання розрахункової операції, та які мають вплив на правильність визначення, реальність здійснення господарської операції за її суттю та на формування показників податкової звітності.
Зазначений висновок узгоджується з правовим підходом наведеним у постановах Верховного Суду від 27 листопада 2023 року у справі № 420/11790/22, від 16 травня 2024 року у справі № 520/4564/23.
З огляду на вказане, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що помилкове зазначення невірної ставки податку ПДВ у розрахунковому документі не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а видані чеки підтверджують виконання розрахункової операції та безпідставність тверджень відповідача про те, що позивачем не застосувався реєстратор розрахункових операцій в ході здійснення господарської діяльності і, відповідно, розрахунковий документ не видавався.
Відтак, притягнення позивача до фінансової відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР є протиправним, що свідчить про незаконність оскаржуваного позивачем рішення.
У той же час, встановлюючи відповідне порушення позивачем, відповідач посилався на бази даних ГУ ДПС у Чернівецькій області за період діяльності ФОП ОСОБА_1 з 01 липня 2023 року по 22 липня 2023 року включно і на підставі інформації з бази даних було встановлено, що позивач реалізовував пальне через зареєстрований та опломбований у встановленому порядку та переведенні у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій зі створенням у паперовій формі розрахункового документа, але без зазначення правильної ставки 20%. 
Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.
Колегія суддів зазначає, що ті дані, на які посилається відповідач, які внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. Більш того, така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.
Як вбачається з акту перевірки, відповідачем, зокрема в описовій частині виявлених під час проведення перевірки порушень, не зазначено жодного конкретного фіскального чеку, що підтверджує факт видачі позивачем у період з 01 липня 2023 року по 22 липня 2023 року розрахункових документів за продане пальне із неправильно зазначеною ставкою ПДВ. Лише вказано,  що загальна кількість чеків за ставкою ПДВ 7% 288 шт.
За висновком Верховного Суду у постанові від 16.05.2024 у справі №520/4564/23, відомості СОД РРО, на які посилається контролюючий орган, які внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.
З огляду на вказане, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що податковим органом не надано доказів, які б підтверджували висновки акту перевірки.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване позивачем податкове повідомлення-рішення  у частині застосування до нього штрафної санкції у сумі 181672,50 грн не відповідає вимогам ч.2 ст.2 КАС України, що є підставою для його скасування у відповідній частині.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції у цій справі є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, з дослідженням усіх основних питань, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону і підстав для його скасування не вбачається.

VII. ВИСНОВКИ СУДУ
З огляду на викладене, колегія суддів уважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги відповідача колегією суддів не встановлено.
Згідно з частини 1 статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права та підстав для його скасування не вбачається, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 31 липня 2024 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 
Головуючий	 	 	Моніч Б.С.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Біла Л.М.    Гонтарук В. М.