ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 грудня 2024 року	Львів	Справа № 140/6173/24 пров. № А/857/28792/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді:                                        Глушка І.В.,
суддів:                                                             Довгої О.І., Запотічного І.І., 
за участю секретаря судового засідання:    Юник А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 09 жовтня 2024 року, ухвалене суддею Каленюк Ж.В. у м.Луцьку Волинської області у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у справі №140/6173/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ХАРВЕСТ 2021» до  Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

                                                           ВСТАНОВИВ:

12 червня 2024 року позивач – Товариство з обмеженою відповідальністю «ХАРВЕСТ 2021» звернувся до суду з адміністративним позовом до відповідача – Головного управління ДПС у Волинській області, у якому просив визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 20 лютого 2024 року №8639 про відповідність критеріям ризиковості платника податків; зобов`язати виключити ТОВ «Харвест 2021» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.
В обґрунтування протиправності спірного рішення покликається на подання всіх документів (доказів), які підтверджують реальність господарських операцій, підтверджують походження даного товару (мінеральних добрив) та його наступну реалізацію на користь суб`єктів підприємницької діяльності, наявність трудових ресурсів та основних засобів. Зазначає, що відповідач безпідставно перешкоджає ТОВ «ХАРВЕСТ 2021» здійснювати господарську діяльність, включаючи до переліку ризикових платників податків, що унеможливлює реєструвати податкові накладні у Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 09 жовтня 2024 адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з вищевказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, наведених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.
Доводи апеляційної скарги зводяться до ненадання ТОВ «ХАРВЕСТ 2021» контролюючому органу доказів та документальних підтверджень на спростування відповідності платника податків критеріям ризиковості.
Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача, перевіривши матеріали справи, дослідивши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та відзиву на неї, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав.

Так, судом достовірно встановлено та підтверджується матеріалами адміністративної справи, що ТОВ «Харвест 2021» зареєстроване як юридична особа 20 квітня 2021 року та основним видом його господарської діяльності є оптова торгівля хімічними продуктами, про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.7 том 2).
03 квітня 2023 року Комісія ГУ ДПС у Волинській області прийняла рішення №20529 про відповідність ТОВ «Харвест 2021» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (а.с.20-21 том 1).
За результатами розгляду пояснень товариства від 06 квітня 2023 року №1 та копій документів Комісія ГУ ДПС у Волинській області прийняла рішення від 17 квітня 2023 року №24191 про відповідність платника податку критеріям ризиковості (а.с.22-23 том 1).
ТОВ «Харвест 2021» подавало пояснення з копіями документів для перегляду Комісією ГУ ДПС у Волинській області рішень про відповідність платника критеріям ризиковості (від 18 квітня 2023 року №2, від 02 червня 2023 року №2, від 14 листопада 2023 року №7, від 09 січня 2024 року №1) (а.с.34-43 том 1), однак комісія щоразу приймала рішення (від 19 травня 2023 року №29883, від 09 червня 2023 року №33152, від 23 листопада 2023 року №58937, від 17 січня 2024 року №1913) про відповідність платника критеріям ризиковості (а.с.24-33 том 1). Зокрема, рішення від 17 січня 2024 року №1913 прийняте у зв`язку із ненаданням платником документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості, а саме відсутні документи, надані відповідно до повідомлення від 14 листопада 2023 року №7; необхідно надати товарно-супровідні документи за операціями із ТзОВ «Добрива Волині» та ТзОВ «Ем Груп Україна» (а.с.31-33 том 1)
09 лютого 2024 року ТОВ «Харвест 2021» подано пояснення №78 (інформацію) для прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості, у якому просило скасувати рішення від 17 січня 2024 року №1913 (а.с.44-46 том 1).
За змістом витягу з протоколу №1 засідання Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 20 лютого 2024 року за результатами розгляду повідомлень та копій документів щодо невідповідності критеріям ризиковості платника податку, поданих ТОВ «Харвест 2021» до повідомлення від 06 квітня 2023 року, від 18 квітня 2023 року, від 02 червня 2023 року, від 25 серпня 2023 року, від 30 жовтня 2023 року, від 14 листопада 2023 року, 09 січня 2024 року комісією прийняті відповідно рішення від 17 квітня 2023 року №24191, від 19 травня 2023 року №29883, від 09 червня 2023 року №33152, від 05 вересня 2023 року №46535, від 08 листопада 2023 року №56810, від 23 листопада 2023 року №58937, від 17 січня 2024 року №1913 про відповідність ТзОВ «Харвест 2021» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (а.с.250-251 том 1). При цьому за результатами розгляду наданого ТОВ «Харвест 2021» повідомлення від 09 лютого 2024 року №2, наявної інформації з ЄРПН, Інформаційно-комунікаційної системи ДПС (ІКС) «Податковий блок», схеми руху товарно-грошових потоків члени комісії дійшли висновку, що надані документи до повідомлення є недостатніми для підтвердження можливості здійснення операцій та спростування ризиковості здійснених ТОВ «Харвест 2021» операцій.
Згідно з рішенням Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 20 лютого 2024 року №8639 ТОВ «Харвест-2021» відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (а.с.46 том 1). Підставою для ухвалення такого рішення вказано наявність інформації, яка свідчить про наявність ознак здійснення платником податків ризикових операцій:
03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/ розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;
07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/ розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції;
13 придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Також у рішенні зазначено про ненадання документів, які подавалися до повідомлення від 14 листопада 2023 року №7, від 09 січня 2014 року №1; неналежним чином оформлені товарно-супровідні документи, первинні документи щодо транспортування, постачання/придбання товарів/послуг. Необхідно надати документи по операціях із ТОВ «Добрива Волині».
Рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 20 лютого 2024 року №8639 було оскаржене позивачем в адміністративному порядку (а.с.50-54 том 1)
Рішенням Державної податкової служби України від 11 березня 2024 року №13155 скаргу було залишено без задоволення, а оскаржуване рішення без змін (а.с.55-56 том 1).
Позивач, вважаючи рішення Комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20 лютого 2024 року №8639 про відповідність ТОВ «Харвест-2021» критеріям ризиковості платника податку протиправним, звернувся до суду з вимогою про його скасування.

Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведені норми визначають, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України).
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України (пункт 201.16 статті201 ПК України).
Відповідно до пункту 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктом 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Критерії ризиковості платника податків на додану вартість викладені у Додатку 1 до Порядку № 1165, відповідно до яких таким критерієм є, зокрема:
« 8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.»
Аналіз змісту указаного пункту свідчить про те, що законодавцем установлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Так, рішенню Комісії щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.
При цьому, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Таким чином, питання відповідності підприємства Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації. При цьому моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.
Зазначена позиція суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, що викладена у постанові від 23.06.2022 у справі № 640/6130/20.
Отже, пунктом 8 додатку № 1 Порядку № 1165 імперативно визначено, що підставою для його застосування повинна бути певна податкова інформація.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
У постанові від 22 липня 2021 року по справі №520/480/20 Верховний Суд зауважив, що саме лише посилання Головного управління про те, що аналіз діяльності платника податків свідчить про наявність ризиків маніпулювання показниками податкової звітності та даними Єдиного реєстру податкових накладних, а також мінімізації платежів до бюджету, без належного обґрунтування і документального підтвердження, не може свідчити про відповідність рішення критеріям правомірності.
Суд апеляційної інстанції, не заперечуючи наявність у відповідача повноважень на прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, що передбачені, зокрема, пунктом 8 Додатку 1 до Порядку №1165, зауважує, що зазначене рішення має бути прийняте відповідачем з дотриманням порядку його прийняття та на підставі підтвердженої належними доказами податкової інформації, обсяг якої є достатнім для висновку про ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень щодо відповідності визначеним ч. 2 ст. 2 КАС України критеріям, вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до ч.1 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (ч.ч.1-3 ст.90 КАС України).
Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 20 лютого 2024 року №8639 про відповідність/невідповідність позивача критеріям ризиковості платника податку.
У постановах від 05 січня 2021 року у справі №640/10988/20 та від 05 січня 2021 року у справі №640/11321/20 Верховний Суд вказав, що при вирішенні спорів такої категорії з огляду на правове регулювання, характер цих відносин суди мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісії та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.
Судом встановлено та не заперечується скаржником, що спірне рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 20 лютого 2024 року №8639 прийняте за результатами розгляду отриманої від платника податку інформації та копій документів від 09 лютого 2024 року №2, які у свою чергу були подані у зв`язку із тим, що при прийнятті попередніх рішень комісія вказала на недостатність поданих документів для прийняття рішення про невідповідність платника критеріям ризиковості. За змістом рішення відповідність платника податку критеріям ризиковості встановлена за операціями з придбання товару позивачем у ТзОВ «Ем Груп Україна» у період з 01 листопада по 30 листопада 2021 року (останнє включене до переліку ризикових 03 серпня 2022 року) та за операціями постачання товару для ТзОВ «Добрива Волині» у період з 01 лютого 2023 року по 31 березня 2023 року.
Так, на підтвердження господарських операцій із зазначеними контрагентами позивач неодноразово надавав на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області документи разом із письмовими поясненнями (а.с.34-45 том 1), з яких судом встановлено, що 09 листопада 2021 року між ТОВ «Ем Груп Україна» (постачальник) та ТОВ «Харвест 2021» (покупець) був укладений договір поставки від 09 листопада 2021 року №0911/21 на поставку мінеральних добрив (а.с.99-102 том 1). У специфікаціях від 09 листопада 2021 року №1 та від 10 листопада 2021 року №2 (а.с.103-104 том 1) сторонами узгоджено номенклатуру товару (карбід марки Б), обсяг партії товару (22,4 т та 14 т відповідно), його вартість (593617,97 грн з ПДВ та 378000,00 грн з ПДВ відповідно).
Передача товару за визначеними умовами поставки здійснювалася на підставі видаткових накладних від 10 листопада 2021 року №РН-312 та від 12 листопада 2021 року №РН-313 (в.с.105-106 том 1). Про виконання обов`язків покупця перед постачальником наявна виписка по особовому рахунку за 10 листопада 2021 року та за 12 листопада 2021 року (а.с.107-108 том 1).
З матеріалів справи слідує, що товар «карбамід в біг-бегах», який був придбаний у   ТОВ «Ем Груп Україна», був реалізований позивачем для ТзОВ «Компанія Агротрейд Плюс», на підтвердження чого надано специфікації від 09 листопада 2021 року №Х0000000001 та від 10 листопада 2021 року №Х0000000002, видаткові накладні від 10 листопада 2021 року №35, від 12 листопада 2021 року №36 та №37 (а.с.109-113 том 1).
Відвантаження товару здійснювалося за заявками ТОВ «Компанія Агротрейд Плюс» від 09 листопада 2021 року та від 12 листопада 2021 року (а.с.114-115 том 1). Щодо перевезення товару наявні товарно-транспортні накладні від 10 листопада 2021 року №Р35 та від 12 листопада 2021 року №Р37 (а.с.116-117 том 1).
Згідно з випискою по рахунку за 10 листопада 2021 року та 12 листопада 2021 року ТОВ «Компанія Агротрейд Плюс» здійснило оплату на користь позивача (а.с.107-108 том 1).
Крім того, 02 лютого 2023 року між ТОВ «Харвест 2021» (постачальник) та ТОВ «Добрива Волині» (покупець) був укладений договір поставки мінеральних добрив від 02 лютого 2023 року №0391/23 (а.с.118-121 том 1). Господарські операції оформлені видатковими накладними від 04 лютого 2023 року №125, від 22 лютого 2023 року №200, від 23 лютого 2023 року №201, від 27 лютого 2023 року №204, від 28 лютого 2023 року №205 (а.с.122-126 том 1).
Згідно з актами звірки взаємних розрахунків за лютий 2023 року та січень - травень 2023 року за ТОВ «Добрива Волині» перед ТОВ «Харвест 2021» була заборгованість у сумі 8429098,42 грн (а.с.127-128 том 1). Листом від 26 травня 2023 року №136/05 ТОВ «Добрива Волині» просило відтермінувати сплату заборгованості до 30 червня 2023 року (а.с.130 том 1). Згідно з платіжними інструкціями від 04 грудня 2023 року №981, від 28 листопада 2023 року №970 (на суму 4429098,42 грн та 4000000,00 грн) заборгованість за мінеральні добрива погашена, про що також зафіксовано в акті звірки взаємних розрахунків (а.с.131-134 том 1).
Позивач надав докази і про походження товару - мінеральних добрив «карбамід», який був реалізований ТОВ «Добрива Волині». Так мінеральні добрива на підставі контракту від 16 січня 2023 року №S9-AST, специфікації №2 (а.с.135-138 том 1) придбані в нерезидента - компанії Obchodni dum Agro Smart s.r.o. (поставка товару згідно з митною декларацією №23UA500370001193U9 здійснювалася на умовах CFR-Ізмаїл).
Про здійснення оплати за товар свідчать долучені позивачем до матеріалів справи платіжні інструкції в іноземній валюті від 13 лютого 2023 року №3, від 15 лютого 2023 року №4, від 22 лютого 2023 року №5, від 19 квітня 2023 року №6, від 09 травня 2023 року №7 (а.с.139-143 том 1).
Крім того позивачем було надано сертифікати №23010407AD та №230201091Е на товар «гранульований карбамід», митну декларацію №23UA500370001193U9. Оскільки                         ТОВ «Харвест 2021» у ДП «Держзовнішінформ» було замовлено послугу «цінова експертиза контракту», то було надано акт надання послуг від 15 лютого 2023 року №121/0000015, лист від 26 січня 2023 року №113/49 (а.с.154-159 том 1).
Транспортування товару (мінеральних добрив) здійснювалося на підставі договору від 16 січня 2023 року №DT01/20230DS про транспортно-експедиторське обслуговування вантажів та додатку від 16 січня 2023 року №1 (а.с.160-163 том 1). Відповідно до умов вказаного договору замовник (ТОВ «Харвест 2021») доручає, а експедитор (ТОВ «Ділекс Транспорт») приймає на себе зобов`язання здійснювати в інтересах замовника дії, пов`язані з представленням інтересів замовника при організації перевантаження і перевезення та виконанні транспортних-експедиторського обслуговування зовнішньоторговельних вантажів замовника в порту Ізмаїл та/або Рені. Факт оплати зазначених послуги підтверджено рахунком на оплату від 20 січня 2023 року №11 (а.с.164 том 1), платіжною інструкцією від 20 січня 2023 року №257 (а.с.165 том 1), а надання послуг перевезення - товарно-транспортними-накладними №57, №58, №59, №51, №62, №48, №49, №50, №56 (а.с.175-183 том 1).
Згідно з товарно-транспортними накладними від 04 лютого 2023 року №568, №571, №570, №569, від 22 лютого 2023 року №1004, №1003, №1005, від 25 лютого 2023 року №1176, №1175, №1174, від 28 лютого 2023 року №1227 та №1228 (а.с.144-153 том 1) товар (мінеральні добрива) був відвантажений для ТОВ «Добрива Волині» зі складу ДП «Ізмаїльський МТП».
Товарно-транспортні накладні надавалися разом із поясненнями від 25 серпня 2023 року №69, від 14 листопада 2023 року №72, від 09 лютого 2024 року №78 (а.с.34-45 том 1). Тобто такі документи були в розпорядженні Комісії ГУ ДПС у Волинській області, тому необґрунтованою у спірному рішенні є вказівка надати товарно-супровідні документи по операціях із ТОВ «Добрива Волині», як і покладення в основу висновків твердження про ненадання документів, які були надані до повідомлення від 14 листопада 2023 року №7, від 09 січня 2024 року №1. Зауваження Комісії ГУ ДПС у Волинській області про неналежне оформлення товарно-супровідних документів (у відносинах з яким контрагентом не вказано) не містить пояснень, які недоліки у документах виявлено, наскільки вони є суттєвими. Незрозумілість висновку ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку контролюючого органу ризиків.
У спірному рішенні про відповідність ТОВ «Харвест 2021» пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку було вказано на наявність інформації про відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності, а також про недостатню кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарських операцій в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції).
З досліджених документів є очевидним, що позивач не є виробником мінеральних добрив, а лише закуповує товар (добрива) та реалізує іншим суб`єктам господарювання, що відповідає його основному виду діяльності - оптова торгівля хімічними продуктами.
Так на підставі договору оренди нерухомого майна від 01 січня 2022 року №01/01/2022-15 ТОВ «Харвест 2021» орендує у ТОВ «Фреш Трейд» відкриту площадку площею 100 кв.м (а.с.64-68 том 1). Підтвердженням приймання цієї площадки є акт №1 прийому-передачі до договору оренди нерухомого майна №01/01/2022-15 від 01 січня 2022 року (а.с.69 том 1). Для продовження оренди відкритої площадки був укладений новий договір оренди нерухомого майна від 01 січня 2023 року №01/01/2023-11, на виконання якого сторонами підписано акт прийому-передачі від 01 січня 2023 року (а.с.83-86 том 1).
Також на підтвердження факту користування орендованою відкритою площадкою надано: акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 31 січня 2023 року №13 (а.с.87 том 1), акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 28 лютого 2023 року №60 (а.с.90 том 1), акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 31 березня 2023 року №93 (а.с.92 том 1), акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 30 квітня 2023 року №113 (а.с.94 том 1).
ТОВ «Харвест 2021» у того ж самого орендодавця (ТОВ «Фреш Трейд») на підставі договору оренди нерухомого майна від 01 січня 2022 року №01/01/2022-16 орендує житлово-адміністративний будинок (А-2), частину кімнати №32, загальною площею 7 кв.м (а.с.70-74 том 1), про що складено акт №1 прийому-передачі від 01 січня 2022 року (а.с.75 том 1). Між сторонами для продовження оренди вказаного приміщення був укладений новий договір оренди нерухомого майна від 01 січня 2023 року №01/01/2023-12 та акт прийому-передачі від 01 січня 2023 року (а.с.76-82 том 1).
На підтвердження факту користування орендованою відкритою площадкою відповідачу було надано: акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 31 січня 2023 року №27 (а.с.88 том 1); акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 28 лютого 2023 року №43 (а.с.89 том 1); акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 31 березня 2023 року №76 (а.с.91 том 1); акт здачі-приймання робіт (надання послуг) від 30 квітня 2023 року №127 (а.с.93 том 1); виписки по особовому рахунку за 05 квітня 2023 року (а.с.95 том 1). Додатково було надано акт звірки взаємних розрахунків за період 2022 року між ТОВ «Фреш Трейд» та ТОВ «Харвест 2021» та акт звірки взаємних розрахунків за І квартал 2023 року (а.с.96-97 том 1).
Повідомлення про об`єкти оподаткування форми 20-ОПП подавались до контролюючого органу у встановленому законом порядку (а.с.98 том 1).
Штатним розписом на травень-червень 2023 року у ТОВ «Харвест 2021» передбачені посада директора, головного бухгалтера, приймальника замовлень (2 одиниці), вантажника (а.с.59 том 1). Відповідачу була надано накази від 09 березня 2023 року №3-квід, від 09 травня 2023 року №5-к, від 09 травня 2023 року №4-к, від 20 жовтня 2021 року №5/к про прийняття на посаду головного бухгалтера, приймальників замовлень, вантажника (а.с.60-63 том 1).
Відповідач не навів переконливих аргументів, чому вказана кількість працівників не є достатньою, враховуючи те, що ТзОВ «Харвест 2021» не займається виробництвом мінеральних добрив, а реалізує попередньо придбаний товар іншим покупцям.
Судом першої інстанції констатовано, що описані вище документи, які опосередковують господарські операції позивача та його контрагентів ТОВ «Добрива Волині» та ТОВ «Ем Груп Україна», надавалися на розгляд комісії регіонального рівня разом із детальними письмовими пояснення не один раз, що дозволяло контролюючому органу пересвідчитися у наявності первинних документів та оцінити можливості ТОВ «Харвест 2021» бути учасником господарських операцій, зокрема, з огляду на наявну у нього кількість трудового ресурсу та надані докази придбання послуг оренди об`єктів нерухомого майна для здійснення господарської діяльності, послуг транспортування, умов поставки товарів. Водночас, як слушно зазначив суд першої інстанції, у межах розгляду спірних правовідносин судом не піддано аналізу первинні документи щодо придбання позивачем товару у своїх контрагентів та його подальшу реалізацію, так як змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Щодо наведених у рішенні від 20 лютого 2024 року №8639 обґрунтувань про придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону (постанова Верховного Суду від 04 червня 2020 року у справі №340/422/19).
Судом також враховано, що 04 травня 2023 року ТОВ «Добрива Волині» виключені з переліку ризикових платників податку на підставі рішення №26875 (а.с.129 том 1). Разом з тим, перебування ТОВ «Ем Груп Україна» у переліку ризикових платників саме по собі не може бути безумовним доказом нездійснення постачання товару, при тому що комісії регіонального рівня надано вичерпні первинні документи щодо відносин із цим контрагентом позивача.
Слід зазначити, що відповідач не надав належних доказів, які б досліджувалися в ході засідання комісії, і які слугували для прийняття оскаржуваного рішення, відповідачем не надано доказів провадження заявником господарської діяльності в умовах та обставинах, котрі характеризуються ознаками недодержання вимог чинного законодавства України, а текст оскаржуваного рішення контролюючого органу не містить ані юридичних мотивів, ані фактичних мотивів класифікації заявника як ризикового платника податків.
Враховуючи наведене, відповідач не довів існування підстав для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, тобто діяв не у спосіб визначений законодавством, тому оскаржуване рішення, як акт індивідуальної дії, не відповідає критеріям обґрунтованості та вмотивованості, є протиправним, що в свою чергу є підставою для його скасування.
За вказаних обставин, зважаючи не доведеність Головним управлінням ДПС у Волинській області існування підстав для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, тобто діяв не у спосіб визначений законодавством, суд апеляційної інстанції погоджується із висновками суду першої інстанції щодо протиправності рішення Комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.02.2024 №8639 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку та, відповідно, щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог в частині його скасування.
Щодо визначення податковому органу зобов`язання виключити Товариство з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, колегія суддів суду апеляційної інстанції зазначає таке.
Положеннями пункту 6 Порядку № 1165 визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Враховуючи вказані норми та те, що рішення відповідача про відповідність ТОВ «Харвест 2021» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку підлягає скасуванню, то зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, є належним і ефективним способом захисту порушеного права позивача.
Також, такий спосіб захисту є дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений. Тому позовні вимоги у зазначеній частині також підлягають задоволенню.
Згідно з ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами і перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг.
Оцінюючи доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції зазначає, що такі були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Доводами апеляційної скарги не спростовуються висновки, викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законних рішень, які скасуванню не підлягають.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст.139 КАС України.
Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 310, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного суду України, суд,-

                                                    ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 09 жовтня 2024 року у справі №140/6173/24 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. В. Глушко 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	І. І. Запотічний  	
Повне судове рішення складено  16.12.24