ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 листопада 2024 року 
м. Київ

справа № 480/14519/21
адміністративне провадження № К/990/22518/23 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючий суддя-доповідач -           Яковенка М. М.,
суддів -                                        Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
за участі:
секретаря судового засідання          Бугаєнко Н. В.,
представник позивача                    Маківський О. В.,
представник відповідача                    Савченко С. І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 480/14519/21
за адміністративним позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Альянс" до   Головного управління Державної податкової служби у Сумській області про   визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
за касаційною скаргою  Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду (суддя: Соп`яненко О. В.) від 12 вересня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: П`янова Я. В., Присяжнюк О. В., Спаскін О. А.) від 16 травня 2023 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1.  Товариство з обмеженою відповідальністю "Альянс" (далі - Товариство, платник податків, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області (далі - податковий орган, відповідач у справі, скаржник у справі), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06 грудня 2021 року: 
- № 802718280706 про застосування штрафних санкцій за відсутність з вини платника реєстрації акцизних складів у сумі 1 000 000 гривень; 
- № 803318280706 про застосування штрафних санкцій за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі - семи рівнемірів-лічильників на введених в експлуатацію семи резервуарів розташованих на акцизному складі  у сумі 140 000 гривень; 
- № 803418280706 про застосування штрафних санкцій за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі - двох рівнемірів-лічильників на введених в експлуатацію двох резервуарів розташованих на акцизному складі  у сумі 40 000 гривень; 
- № 802918280706 про застосування штрафних санкцій за відсутність з вини платника реєстрації акцизних складів у сумі 1 000 000 гривень;
- № 803518280706 про застосування штрафних санкцій за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі - одного рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію одному резервуарі розташованому на акцизному складі у сумі 20 000 гривень; 
- № 803618280706 про застосування штрафних санкцій за відсутність з вини платника реєстрації акцизних складів у сумі 20 000 гривень; 
- № 803018280706 про застосування штрафних санкцій за відсутність з вини платника реєстрації акцизних складів у сумі 1 000 000 гривень; 
- № 803818280706 про застосування штрафних санкцій за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі - двох рівнемірів-лічильників на введених в експлуатацію двох резервуарів розташованих на акцизному складі  у сумі 40 000 грн; 
- № 803718280706 про застосування штрафних санкцій за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі - чотирьох рівнемірів-лічильників на введених в експлуатацію чотирьох резервуарів розташованих на акцизному складі  у сумі 80 000 грн; 
- № 803118280706 про застосування штрафних санкцій за зберігання пального (дизельного палива) без отримання ліцензії у сумі 500 000 гривень; 
- № 803218280706 про застосування штрафних санкцій  за неподання до контролюючого органу за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків повідомлення про об`єкти, через які провадить діяльність у сумі 239 700 гривень.
2.  В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що податковим органом зроблено висновок про те, що Товариством на трьох незареєстрованих акцизних складах розміщено резервуари для пального. У тому числі за адресою: Сумська область, Роменський район, с.  Байрак вул. Молодіжна 46 два підземні резервуари для газу загальною місткістю 50000 літрів. За висновками відповідача у зв`язку з тим, що товариством у 2020 році придбано більше 1  000  000 літрів пального, а саме 1557912,83 літра, у нього виник обов`язок зареєструвати акцизні склади. Позивач такі висновки податкового органу вважає помилковими.
З загального обсягу пального придбано 709 032,60 літрів газу. Бензину та дизельного пального у сукупності придбано 848 880,23 літрів. Газ придбавався для роботи зерносушарки. У 2020 році Товариством з обмеженою відповідальністю «Укравтономгаз» за договором з позивачем проведено переобладнання зерносушарки з улаштуванням автономного газопостачання з власних резервуарів, а не з газогону. Були встановлені та підключені дві ємності по 25000 літрів кожна. Вони використовувались виключно для забезпечення роботи сушарки та є паливними баками. Відпуск газу з них не проводився та є технологічно неможливим. Відповідно до вимог підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України паливний бак, як ємність для зберігання пального у транспортному засобі чи обладнання не є акцизним складом.
У зв`язку з цим газ, який був придбаний позивачем та використовувався у технологічному процесі, не може бути врахований при визначенні загального обсягу пального. Обов`язок реєстрації акцизних складів у позивача не виник. Висновки відповідача ґрунтуються на припущеннях, ним не було з достатньою повнотою встановлено фактичні обставини. Донарахування податкових зобов`язань та застосування штрафних санкцій за зберігання пального без реєстрації акцизних складів та рівнемірів-лічильників є безпідставним.
Також безпідставним вважає застосування штрафних санкцій у розмірі 500000 грн. за зберігання пального без ліцензії до 24 вересня 2020 року. Резервуари для зберігання дизельного пального позивач має за двома адресами у с. Байрак та смт. Липова Долина. На обидві адреси отримані ліцензії у лютому 2020 року.
Крім того, позивач звернув увагу на те, що відповідачем прийнято рішення про застосування до позивача штрафних санкцій за неподання повідомлення про об`єкти, через які проводиться діяльність у кількості 235 одиниць. При цьому з рішення неможливо встановити які саме одиниці приймались до уваги при обрахунку санкцій. 
3.  Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2022 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2023 року, позов задоволено.
Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення від 06 грудня 2021 року: № 802718280706 про застосування штрафних санкцій у розмірі 1000000 гривень; № 803318280706 про застоування штрафних санкцій у розмірі 140000 гривень; № 803418280706 про застосування штрафних санкцій у розмірі 40000 гривень; № 802918280706 про застосування штрафних санкцій у розмірі 1000000 гривень; № 803518280706 про застосування штрафних санкцій у розмірі 20000 гривень; № 803618280706 про застосування штрафних санкцій у розмірі 20000 гривень; № 803018280706про застосування штрафних санкцій у розмірі 1000000 гривень; № 803818280706 про застосування штрафних санкцій у розмірі 40000 гривень; № 803718280706 про застосування штрафних санкцій у розмірі 80000 гривень; № 803118280706 про застосування штрафних санкцій у розмірі 500000 гривень; № 803218280706 про застосування штрафних санкцій у розмірі 239700  гривень.
4.  Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2023 року, та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.
5.  Ухвалою Верховного Суду від 24 липня 2023 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6.   11 серпня 2023 року до Верховного Суду від Товариства надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому останнє зазначає, що підстави для скасування спірних рішень відсутні, а доводи касаційної скарги Головного управління ДПС у Сумській області є необґрунтованими, такими, що не заслуговують на увагу та не мають жодного правового підґрунтя.
7.  Ухвалою Верховного Суду призначено розгляд справи у відкрите судове засідання.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8.  Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом на підставі наказів №  1722-КП, № 1724-КП, № 1725-КП від 29 жовтня 2021 року проведено фактичну перевірку за місцем фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об`єктів, або інших об`єктів власності Товариства з обмеженою відповідальністю «Альянс» з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу пального, у частині обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, цільового використання пального, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.
9. За наслідками перевірки відповідачем 06 грудня 2021 року прийнято податкові повідомлення-рішення: 
- № 802718280706 про застосування штрафних санкцій за відсутність з вини платника реєстрації акцизних складів у сумі 1000000 гривень; 
- № 803318280706 про застосування штрафних санкцій за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі - семи рівнемірів-лічильників на введених в експлуатацію семи резервуарів розташованих на акцизному складі  у сумі 140000 гривень; 
- № 803418280706 про застосування штрафних санкцій за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі - двох рівнемірів-лічильників на введених в експлуатацію двох резервуарів розташованих на акцизному складі  у сумі 40000 гривень; 
- № 802918280706 про застосування штрафних санкцій за відсутність з вини платника реєстрації акцизних складів у сумі 1000000 гривень;
- № 803518280706 про застосування штрафних санкцій за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі - одного рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію одному резервуарі розташованому на акцизному складі у сумі 20000 гривень; 
- № 803618280706 про застосування штрафних санкцій за відсутність з вини платника реєстрації акцизних складів у сумі 20000 гривень; 
- № 803018280706 про застосування штрафних санкцій за відсутність з вини платника реєстрації акцизних складів у сумі 1000000 гривень; 
- № 803818280706 про застосування штрафних санкцій за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі - двох рівнемірів-лічильників на введених в експлуатацію двох резервуарів розташованих на акцизному складі  у сумі 40000 грн; 
- № 803718280706 про застосування штрафних санкцій за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі - чотирьох рівнемірів-лічильників на введених в експлуатацію чотирьох резервуарів розташованих на акцизному складі  у сумі 80000 грн; 
- № 803118280706 про застосування штрафних санкцій за зберігання пального (дизельного палива) без отримання ліцензії у сумі 500000 гривень; 
- № 803218280706 про застосування штрафних санкцій  за неподання до контролюючого органу за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків повідомлення про об`єкти, через які провадить діяльність у сумі 239700 гривень.
10.   Позивач, не погоджуючись з прийнятими Головним управлінням ДПС у Сумській області рішеннями, звернуся до суду із цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
11.  Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій вказали на те, що у ході фактичної перевірки відповідач дійшов висновку, що у позивача у 2020 році виник обов`язок зареєструвати як акцизні склади місця зберігання бензину, дизельного пального та газу, що розташовані у місцях здійснення позивачем діяльності с. Байрак вул. Молодіжна 28 та вул. Молодіжна 46, Роменського району Сумської області , а також смт. Липова Долина, вул. Горького 46. Такий обов`язок виник у зв`язку з придбанням пального у кількості, що сукупно перевищує 1000000 літрів.
12. Відповідно до норм податкового законодавства у особи, яка вчиняє операції з пальним, виникає обов`язок реєстрації акцизного складу, встановлення та реєстрації рівнемірів та витратомірів у випадку відповідності місць зберігання пального ознакам акцизного складу.
13. У 2020 році позивач не був платником єдиного податку четвертої групи, а тому обов`язок реєстрації акцизних складів у нього виникав лише у випадку отримання протягом календарного року пального в обсягах, що перевищують 1000 кубічних метрів.
14. Суди встановили, що  загальна кількість придбаного Товариством пального всіх видів склала 1557912,83 літри, з яких газу придбано 709032,60 літрів.
15. В той же час придбаний позивачем газ використовувався для роботи зерносушарки, яка знаходиться у с. Байрак, вул. Молодіжна, 46.  У 2020 році Товариством проведено переобладнання сушарки на використання зрідженого газу з автономної системи, для чого придбано та встановлено дві ємності по 25000 літрів.
16. Суди встановили, що на замовлення Товариства проведено судову будівельно-технічну експертизу, відповідно до висновків якої зерносушарка, яка перебуває у власності позивача, має модульну конструкцію, не потребує здійснення будівельних робіт для встановлення. Конструкція дозволяє багаторазове перенесення виробничих потужностей. Улаштування системи автономного газопостачання та оснащення сушарки двома ємностями для зберігання газу також проведено без зведення фундаментів. Дві ємності по 25000 літрів кожна є невід`ємною частиною зерносушарки. За сукупністю ознак зерносушарка є рухомим майном, до нерухомого майна не відноситься. Резервуари для зберігання газу використовуються виключно для забезпечення технологічного процесу роботи зерносушарки. Ємності не мають обладнання для відпуску пального чи перекачування у інші ємності, такі дії є технологічно неможливими. Ємності для зберігання газу є технологічними паливними баками зерносушарки.
17. З огляду на вказане суди попередніх інстанцій дійшли до висновку, що ємності у складі зерносушарки використовуються позивачем для зберігання газу, що використовується виключно у роботі самої сушарки. Резервуари є невід`ємною частиною сушарки, не призначені для зберігання газу з іншою метою та для відпуску іншим споживачам, крім самої сушарки. 
Тобто зазначені ємності загальною місткістю 50000 літрів є паливними баками зерносушарки. Паливні баки не є акцизним складом, що передбачено підпунктом «г» підпункту 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України. Загальна кількість дизельного пального та бензину, які отримані позивачем та зберігались у інших місцях зберігання протягом 2020 року не перевищують 1000 кубічних метрів, а тому такі місця зберігання в силу вимог підпункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України не є акцизними складами.
18. Враховуючи зазначене вище, суди вказали на те, що у Товариства не виникло обов`язку реєстрації зазначених вище місць зберігання як акцизних складів та обов`язкового встановлення та реєстрації витратомірів-лічильників та рівномірів-лічильників.
19. Щодо податкового повідомлення-рішення №803118280706, відповідно до якого до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію за зберігання дизельного пального без отримання відповідної ліцензії, суди наголосили на тому, що обов`язку отримання ліцензії на право зберігання пального у паливних баках транспортного засобу обладнання чи пристрою вказаний закон не встановлює, відтак застосування до позивача штрафної санкції за зберігання пального без ліцензії є безпідставним та протиправним.
20. Щодо податкового повідомленням-рішенням № 803218280706, яким до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 239700 гривень за неподання до контролюючого органу повідомлення про об`єкти через які провадиться діяльність, суди наголосили на тому, що штрафні санкції за неподання повідомлення за формою 20-ОПП не можуть застосовуватися за межами 1080 днів з моменту вчинення порушення, а також на те, що при визначенні розміру штрафної санкції відповідач виходив з довільного тлумачення вимог нормативних актів, правомірність таких своїх дій ніякими доказами не підтвердив.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
21.  Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
22.  Головне управління ДПС у Сумській області зазначає про відсутність висновку Верховного Суду з питань застосування норм підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14, пункту «б» абзацу 2  підпункту 230.3.1 пункту 230.1 статті 230, абзаців 1, 4, 6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального, не обладнання та/або відсутності реєстрації в Єдиному держаному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнемірів-лічильників та витратомірів-лічильників.
23.  Податковий орган зазначає, що Товариство після отримання обсягів пального, що перевищують 1000 кубічних метрів (1 000 000 літрів) у межах календарного року, вважався розпорядником акцизного складу, та у відповідності до вимог пункту «б» абзацу 2 підпункту 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, відтак зобов`язане було здійснити реєстрацію складу за місцем зберігання пального.
24. Судами першої та апеляційної інстанцій при винесенні оскаржуваних судових рішень не було враховано наявність ознак розпорядника акцизного складу у позивача у справі.
25. Крім того, контролюючий орган визначає підставою касаційного оскарження пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно у випадках якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку' щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
26. На думку відповідача, у цій справі суд апеляційної інстанції неправильно застосував пункт 63.3 статті 63 Податкового кодексу України та Порядку обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Міністерства фінансів України 09 грудня 2011 року № 1588, а саме без урахування висновку Верховного Суду, який викладений у постанові від 21 липня 2020 року у справі №826/14197/17.
27. Також у касаційній скарзі податковий орган звернув увагу на те, що Товариством допущено порушення вимог частини двадцятої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» в частині здійснення діяльності щодо зберігання пального (газу) 09 вересня 2020 року без наявності ліцензії на право провадження відповідної діяльності за адресою: Сумська обл,, Роменський р-н (Липоводолинський р-н), с. Байрак, вул. Молодіжна, 46.
28.  У цілому, відповідач наводить доводи, аналогічні висновкам акту перевірки, здійснює виклад обставин та надає їм відповідну оцінку, цитує норми матеріального та процесуального права, та висловлює свою незгоду із оскаржуваними судовими рішеннями.
28.1 Представник скаржника в судовому засіданні підтримав касаційну скаргу та наполягав на її задоволенні.
28.2 Представник позивача заперечував проти задоволення скарги, просив судові рішення залишити без змін. 
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
29.  Відповідно до частини першої  статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої чи апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.
30.  Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає  Податкового кодексу України.
31. Щодо податкових повідомлень-рішень, відповідно до яких до позивача застосовано штрафні санкцій за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі та за відсутність з вини платника реєстрації акцизних складів, Суд звертає увагу на наступне.
32. Акцизний склад - це а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального (підпункт 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
33. Відповідно до вказаного підпункту не є акцизним складом:
а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;
б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;
в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;
г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;
ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.
34. Розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу (підпункт  14.1.224 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
35. Згідно вимог підпункту  230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України  акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з  УКТ ЗЕД  2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
36. Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього  Кодексу  акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
37. Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:
а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;
б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
38. Відповідно до пункту 128-1.2 статті 128-1 Податкового кодексу України відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.
39. Підпунктом 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України встановлено, що необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.
40. Суди попередніх інстанцій встановлено, що загальна кількість придбаного Товариством пального всіх видів склала 1557912,83 літри, з яких газу придбано 709032,60 літрів. Вказаний факт не заперечується жодною стороною у справі.
41. В той же час, як встановлено судами попередніх інстанцій та не спростовується доводами касаційної скарги, придбаний позивачем газ використовувався для роботи зерносушарки, яка знаходиться у с. Байрак, вул. Молодіжна, 46. 
42. Суди встановили, що зерносушарка, яка перебуває у власності позивача, має модульну конструкцію, не потребує здійснення будівельних робіт для встановлення. Конструкція дозволяє багаторазове перенесення виробничих потужностей. Улаштування системи автономного газопостачання та оснащення сушарки двома ємностями для зберігання газу також проведено без зведення фундаментів. Дві ємності по 25000 літрів кожна є невід`ємною частиною зерносушарки. За сукупністю ознак зерносушарка є рухомим майном, до нерухомого майна не відноситься. Резервуари для зберігання газу використовуються виключно для забезпечення технологічного процесу роботи зерносушарки. Ємності не мають обладнання для відпуску пального чи перекачування у інші ємності, такі дії є технологічно неможливими. Ємності для зберігання газу є технологічними паливними баками зерносушарки.
43. Враховуючи той, факт, що ємності у складі зерносушарки (які є невід`ємною частиною сушарки) використовуються позивачем для зберігання газу, що використовується виключно у роботі самої сушарки, є паливними баками зерносушарки, вони не можуть вважатися акцизним складом відповідно до підпункту «г» підпункту 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України. 
44. Враховуючи той факт, що отримання решти пального (дизельного пального та бензину), які зберігались позивачем у інших місцях зберігання протягом 2020 року не перевищує 1000 кубічних метрів, а тому такі місця зберігання в силу вимог підпункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України також не є акцизними складами.
45. З огляду на вказане, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій стосовно того, що у Товариства не виникало обов`язку реєстрації зазначених вище місць зберігання як акцизних складів та обов`язкового встановлення та реєстрації витратомірів-лічильників та рівномірів-лічильників.
46. Щодо податкового повідомлення-рішення № 803218280706, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 239700 гривень за неподання до контролюючого органу повідомлення про об`єкти через які провадиться діяльність, Суд звертає увагу на наступне.
47. Судами попередніх інстанцій з`ясовано, що відповідачем у ході перевірки виявлено факт неподання Товариством або подання з порушенням встановлених строків інформації про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за ф. № 20-ОПП. 
48. Відповідачем встановлено, що станом на 01 листопада 2021 року у користуванні позивача перебувало 276 одиниць транспортних засобів та обладнання. Повідомлення за формою 20-ОПП щодо 85 одиниць подано з порушенням встановлених строків, щодо 191 одиниці не подано.
49. Пунктом 63.3 статті 63 Податкового кодексу України об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням, є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідним розділом цього Кодексу. Платник податків зобов`язаний повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.
50. Наказом Міністерства фінансів України № 1588 від 09 грудня 2011 року затверджено «Порядок обліку платників податків і зборів»  відповідно до вимог пункту 8.4 якого повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою 20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.
51. Відповідно до пункту 117.1 статті 117 Податкового кодексу України неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом тягнуть за собою накладення штрафу на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 1020 гривень.
52. Абзац 3 пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України встановлює, що у разі виявлення за результатами перевірки порушень вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов`язаних з декларуванням податкових зобов`язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення.
53. Відповідно до вимог п. 52-1 розділу ХХ підрозділу 10 Податкового кодексу України (у редакції на момент прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення) за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
54. Судами попередніх інстанцій під час судових засідань встановлено, що  відповідачем встановлено факт неподання або несвоєчасного подання повідомлення за формою 20-ОПП щодо 276 об`єктів, при цьому розрахунок штрафної санкції проведено щодо 235 одиниць, що вбачається з копії розрахунку до податкового повідомлення-рішення. 
55. Податковий орган вказав, що виходячи з вимог пункту 52-1 розділу ХХ підрозділу 10 Податкового кодексу України при проведенні розрахунку не приймались до уваги об`єкти, введенні в експлуатацію за весь 2020 рік.
56. При цьому суди встановили, що частина з цих об`єктів введена в експлуатацію більш ніж за три роки до прийняття відповідачем рішення про застосування штрафних санкцій (2002, 2004, 2008 роки, тощо), відтак враховуючи зазначені вище положення статті 102 Податкового кодексу України, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій стосовно того, що при визначенні розміру штрафної санкції відповідач виходив з довільного тлумачення вимог нормативних актів, правомірність таких своїх дій ніякими доказами не підтвердив, а тому податкове повідомлення-рішення № 803218280706 про застосування штрафних санкцій у розмірі 239700 гривень за неподання до контролюючого органу повідомлення про об`єкти через які провадиться діяльність є протиправним.
57. Щодо податкового повідомлення-рішення № 803118280706, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 500000 гривень за зберігання дизельного пального без отримання відповідної ліцензії до 24 вересня 2020 року, то Суд звертає увагу на те, що касаційна скарга не містить обґрунтувань підстав касаційного оскарження визначених статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України в частині цього податкового повідомлення-рішення.
58. За таких обставин, доводи контролюючого органу викладені в касаційній скарзі, не знайшли свого підтвердження, оскільки оскаржувані судові рішення не суперечать викладеним у них висновкам в частині застосування норм матеріального права, які підлягали застосуванню у спірних правовідносинах.
59. Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області залишити без задоволення.
Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2023 року у справі №  480/14519/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя-доповідач                                                                                                                                           М. М. Яковенко
Судді                                                                                                                                                                                                                І. В. Дашутін
                                                                                                                                                                                                                                    О. О. Шишов