ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 жовтня 2024 року	Львів	Справа № 500/8052/23 пров. № А/857/7644/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді:                                                  Носа С.П.;
суддів:                                                                      Кухтея Р.В., Шевчук С.М.;

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2024 року у справі № 500/8052/23 (суддя Мартиць О.І., м. Тернопіль) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “СЕЛЛМОР” до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

                                                        В С Т А Н О В И В:          

15 грудня 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю “СЕЛЛМОР” (далі – позивач) звернулося у Тернопільський окружний адміністративний суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі – відповідач-1, ГУ ДПС у Тернопільській області), Державної податкової служби України (далі – відповідач-2, ДПС України) в якому просило визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.08.2023 №9399547/44734890 Головного управління ДПС у Тернопільській області та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №8 від 23.03.2023, подану ТОВ "СЕЛЛМОР", в Єдиному реєстрі податкових накладних. Визнати протиправними та скасувати Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.08.2023 №9399548/44734890 Головного управління ДПС у Тернопільській області та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №9 від 23.03.2023, подану ТОВ "СЕЛЛМОР", в Єдиному реєстрі податкові накладних.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2024 року позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.08.2023 №9399547/44734890 про відмову у реєстрації податкової накладної №8 від 23.03.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №8 від 23.03.2023, подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "СЕЛЛМОР".
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.08.2023 №9399548/44734890 про відмову у реєстрації податкової накладної №9 від 23.03.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №9 від 23.03.2023, подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "СЕЛЛМОР".
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "СЕЛЛМОР" судовий збір у сумі 5368,00 грн (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири грн 00 коп).
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "СЕЛЛМОР" судовий збір у сумі 5368,00грн (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири грн 00 коп).
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач-1 звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову. В обґрунтування апеляційної скарги  вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
В доводах апеляційної скарги вказує, що контролюючий орган немає права згідно квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної просити платника надати конкретні документи, або вказувати надати такі. Перелік таких документів платнику відомий згідно пункту 5 Порядку №520. Вибір конкретних документів, які підтверджуються реальність здійснення конкретної господарської операції можливий тільки платником.
Підставою для прийняття рішення № 9399547/44734890 та №9399548/44734890 від 23.08.2023 про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН, слугувало «ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
Відзив на апеляційну скаргу позивачем поданий не був. Відповідно до ч.4 ст.304 КАС України відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
На підставі пункту 1 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи проводиться в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 23.01.2023 між ТОВ "СЕЛЛМОР" (постачальник) та ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ" (покупець) укладено договір поставки №23/01 (далі Договір), згідно якого постачальник (ТОВ "СЕЛЛМОР") зобов`язується поставити покупцю продовольчі товари, а покупець зобов`язується прийняти товар і оплатити вартість товару в порядку і на умовах, встановлених цим договором.
23.03.2023 ТОВ "СЕЛЛМОР" поставлено товар - горошок зелений консервований 420 гр, загальною кількістю 42000,00 шт. Загальна вартість товару становила суму в розмірі 848400,00 грн, в тому числі ПДВ - 141 400,00 грн.
За фактом господарської операції з поставки товару, постачальником ТОВ "СЕЛЛМОР" сформовано покупцю ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ" податкові накладні №8 від 23.03.2023 на суму 424200,00 грн, в тому числі ПДВ 70700,00 грн та №9 від 23.03.2023 на суму 424200,00 грн, в тому числі ПДВ 7000,00 грн, і направлено їх на реєстрацію у ЄРПН.
Реєстрацію вказаних податкових накладних зупинено, оскільки податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Для підтвердження господарської операції, відображеної у податкових накладних від 23.03.2023 №8 та №9, платником подано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, з такими документами (їх копіями): податкові накладні №8 від 23.03.2023, №9 від 23.03.2023; Договір суборенди №01/071122 від 07.11.2022; Акт приймання-передачі приміщення в оренду від 07.11.2022; Форма 20-ОПП; Платіжна інструкція № 118 від 19.04.23; Акт №5 від 01.04.2023; Платіжна інструкція №129 від 01.05.2023; Акт №6 від 01.05.2023; Штатний розпис станом на 01.07.2023; Договір поставки №23/01/23 від 23.01.2023; Рахунок на оплату №12 від 23.03.2023; Видаткова накладна №15 від 23.03.2023; Видаткова накладна №16 від 23.03.2023; ТТН №23/01 від 23.03.2023; Платіжна інструкція №88 від 23.03.2023; Платіжна інструкція №89 від 23.03.2023; Виписка з рахунку ТОВ "СЕЛЛМОР" за контрагентом ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ"; Договір поставки №01/12/22 від 01.12.2022; Рахунок на оплату №132 від 23.03.2023; Видаткова накладна №135 від 23.03.2023; Рахунок на оплату №133 від 23.03.2023; Видаткова накладна №136 від 23.03.2023; Платіжна інструкція №87 від 23.03.2023; Платіжна інструкція №88 від 23.03.2023; Виписка з рахунку ТОВ "СЕЛЛМОР" відкритому у АТ "УКРСИББАНК" за контрагентом ТОВ "ЩЕДРА НИВА"; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 23.03.2023; Акт інвентаризації матеріалів та товарів, які знаходяться в дорозі за 23.03.2023; Інвентаризаційний опис товарів на складі по рахунку 281 за 23.03.2023; Пояснення №1 від 14.08.2023 на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних №8 від 23.03.2023, №9 від 23.03.2023.
Регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у відповідності до вимог пункту 9 Додатку 2 до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції Наказу Міністерства фінансів №19 від 12.01.2023) направлено позивачу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.08.2023 №9353753/44734890 щодо податкової накладної №8 від 23.03.2023 та №9353752/44734890 щодо податкової накладної №9 від 23.03.2023 та запропоновано подати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції, первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіка, накладних (документи, які не надано, підкреслити) (документи, які не надано позначити), первинних документів щодо постачання, послуг, транспортування продукції, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
При цьому в графі "Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)" не вказано жодної інформації.
22.08.2023 позивачем подано додаткові пояснення №1 на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних №8 від 23.03.2023 та №9 від 23.03.2023 до якого було повторно надано інформацію щодо суті господарської операції, а також надано інформацію відповідно до пропозиції контролюючого органу та додано: податкові накладні №8 від 23.03.2023 та №9 від 23.03.2023; Договір суборенди №01/071122 від 07.11.2022; Акт приймання-передачі від 07.11.2022; Форма 20-ОПП; Платіжна інструкція №118 від 19.04.2023; Акт №5 від 01.04.2023; Платіжна інструкція №129 від 01.05.2023; Акт №6 01.05.2023; Штатний розпис станом на 01.07.2023; Договір поставки №23/01/23 від 23.01.2023; Рахунок на оплату №12 від 23.03.2023; Видаткова накладна №15 від 23.03.2023; Видаткова накладна №16 від 23.03.2023; ТТН №23/01 від 23.03.2023; Платіжна інструкція №88 від 23.03.2023; Платіжна інструкція №89 від 23.03.2023; Виписка з рахунку ТОВ "СЕЛЛМОР" за контрагентом ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ"; Договір поставки №01/12/22 від 01.12.2022; Рахунок на оплату №132 від 23.03.2023; Видаткова накладна №135 від 23.03.2023; Рахунок на оплату №133 від 23.03.2023; Видаткова накладна №136 від 23.03.2023; Платіжна інструкція №87 від 23.03.2023; Платіжна інструкція №88 від 23.03.2023; Виписка з рахунку ТОВ "СЕЛЛМОР" відкритому у АТ "УКРСИББАНК" за контрагентом ТОВ "ЩЕДРА НИВА"; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 23.03.2023; Акт інвентаризації матеріалів та товарів, які знаходяться в дорозі за 23.03.2023; Інвентаризаційний опис товарів на складі по рахунку 281 за 23.03.2023; Виписка з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 19 жовтня 2022 року; Наказ №1 від 28.10.2022 року; Статут ТОВ "СЕЛЛМОР" від 18 жовтня 2022 року; Рішення учасника №11/01/23-1 від 11 січня 2023 року; Довіреність №8 від 24.01.2023; Додаткові пояснення №1 від 22.08.2023.
За результатом розгляду наданих первинних документів регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято оскаржені в межах даної справи рішення 
Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийнято рішення:
- від 23.08.2023 №9399547/44734890 яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №8 від 23.03.05.2023;
- від 23.08.2023 №9399548/44734890 яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №9 від 23.03.05.2023;
Підставою відмови у реєстрації податкових накладних вказано ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.
Не погоджуючись із цими рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку. Однак рішеннями комісії ДПС України №67642/44734890/2 від 12.09.2023 та №67833/44734890/2 від 13.09.2023 скарги позивача залишені без задоволення, а рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Вважаючи рішення про відмову у реєстрації податкових накладних у ЄРПН протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації таких ПН.
За наведених вище обставин суд першої інстанції прийшов до висновку, що оскаржувані рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про відмову у реєстрації податкових накладних є протиправними та підлягають до скасування.
Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного.
Відповідно до ч.2 статті 19 Конституції України  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до абзаців першого-третього пункту 187.1 статті 187 ПК України, у редакції на час спірних правовідносин, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У підпункті  14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиним реєстром податкових накладних є реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно з абзацами першим-другим, п`ятим, десятим  пункту  201.10 статті 201  ПК України  при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та з підстав, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації        податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації  податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019  (далі - Порядок №1165).
Згідно з абзацом першим пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, які є додатком 1 до Порядку №1165, перебачено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації  податковій накладній/розрахунку коригування.
Натомість, відповідач заперечуючи проти задоволення позову всупереч ч. 2 ст.77 КАС України не надав суду жодної із інстанцій доказів наявності у нього податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, відображених у  поданій для реєстрації  податковій накладній/розрахунку коригування, що відповідало пункту 8 Критеріїв ризиковості.
За змістом пунктів 6, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено  податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до абзацу другого пункту 25, абзацу першого пункту 26 Порядку №1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України  зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим  наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019  (далі - Порядок №520).
  Пунктами 2-5, 11 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до абзацу одинадцятого статті        1, статті        9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»        первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Ведення зазначених документів передбачено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88.
З огляду на приписи пункту 187.1 статті 187 та пункту 201.7 статті 201 ПК України обов`язок подання податкової накладної на реєстрацію у платника податків виникає після кожного постачання товарів (виконання робіт та надання послуг) або отримання коштів як попередньої оплати (аванс), що позивачем виконано шляхом подання податкової накладної для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за правилом першої події.
Судом встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації  вказаної податкової накладної контролюючий орган не зазначив, якому саме критерію оцінки ступеня ризиків відповідає остання, які саме документи складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Натомість, платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій.
Зокрема, як вбачається із матеріалів справи та вірно враховано судом першої інстанції, на підтвердження правомірності складення, за результатами поставки товару ТзОВ «Селлмор», податкових накладних надано: договір №01/12/22 від 01.12.2022; рахунок №132 від 23.03.2023; рахунок №133 від 23.03.2023; платіжна інструкція №87 від 23.03.2023; платіжна інструкція №88 від 23.03.2023; видаткова накладна №135 від 23.03.2023; видаткова накладна №136 від 23.03.2023; товарно-транспортна накладна №23/01 від 23.03.2023; банківська виписка за 23.03.2023; документи, які підтверджують факт поставки товару ТОВ "СЕЛЛМОР" (на користь ТОВ "ЧЕРКАСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ") та його транспортування: рахунок на оплату №12 від 15.03.2023; рахунок на оплату №13 від 15.03.2023; платіжна інструкція №88 від 23.03.2023; платіжна інструкція №89 від 23.03.2023; банківська виписка від 23.03.2023; видаткова накладна №15 від 23.03.2023; видаткова накладна №16 від 23.03.2023; товарно-транспортна накладна №23/01 від 23.03.2023; документи, на підтвердження належної кількості трудових ресурсів: штатний розпис 01.07.2023.
Зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у справі № 0940/1240/18, у справі №819/330/18, у справі №824/245/19-а, від 08 лютого 2022 року у справі № 380/8213/21.
Згідно з висновками Верховного Суду по справі №640/11321/20 та справі №824/245/19-а,  які обов`язкові для врахування судом відповідно частини п`ятої  статті 242 КАС України,   Суд зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою        статті 77 КАС України. У разі зупинення реєстрації податкової накладної платника у зв`язку із встановленням його ризиковості за вищевказаними Критеріями, податковий орган зобов`язаний не лише зазначити загальний пункт або підпункт таких Критеріїв, а й вказати посилання на конкретний з них, яким, на його думку, не відповідає платник. Невиконання контролюючим органом зазначеної вимоги призводить до обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд.
Оскаржувані відмови містять лише загальні твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Відповідно до частини другої  статті 77 КАС України  в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, за загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.
Вказана правова позиція неодноразово викладена у постановах Верховного Суду (справи №822/1817/18, №821/1173/17, №1940/1950/18, 805/3956/18-а,   №640/11321/20  08 лютого 2022 року та ін.).
Окрім зазначеного вище, колегія суддів звертає увагу на те, що для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори та рахунки на оплату, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Якщо ж мова йде про постачання послуг, - документи, що засвідчують факт постачання послуг платником податку (наприклад видаткова накладна або акт здачі-прийняття робіт).
Як вбачається із матеріалів справи позивачем було складено та надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні №8 та №9 від 23.03.2023 за фактом першої події, а відтак  узагальнена вимога відповідача про надання додаткових документів (первинних документів щодо постачання/придбання товарі/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів) для підтвердження права на складання та реєстрацію вказаної податкової накладної не відповідає вимогам пункту  187.1 статті 187 ПК України.
Водночас, колегія суддів зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами  ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
За наведених вище обставин,  колегія суддів вважає, що оскаржувані рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9399547/44734890 та №9399548/44734890 від 23.08.2023 є протиправними та підлягають до скасування з покладанням на ДПС України обов`язку, щодо реєстрації податкових накладних №8 та №9 від 23.03.2023 датою її подання.
Підсумовуючи вказане, надаючи правову оцінку аргументам сторін, суд апеляційної інстанції вважає вірними висновки суду першої інстанції щодо  наявності правових підстав для задоволення названого адміністративного позову.
Статтею 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України “Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини” передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі “Серявін та інші проти України” від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому підстави для його скасування відсутні.
Доводи апеляційної скарги, в силу викладеного вище,  висновків суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до  ст.139 КАС України, судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись статтями 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                 П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення. 
Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2024 року у справі № 500/8052/23 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	С. П. Нос 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	С. М. Шевчук