П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  600/2089/24-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Анісімов Олег Валерійович 
Суддя-доповідач -  Сторчак В. Ю.   
29 жовтня 2024 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Сторчака В. Ю. 
суддів:  Матохнюка Д.Б.  Граб Л.С. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Лужанський спиртовий завод" до Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування розпорядження, 
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю "Лужанський спиртовий завод" звернулось до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування розпорядження.
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано Розпорядження Державної податкової служби України від 10 травня 2024 року №9-р «Про виключення з реєстру».
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з`ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.
Позивач направив на адресу апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому просить залишити оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін, а скаргу - без задоволення, оскільки вважає, що судом вірно встановлені обставини справи та надано їх належну правову оцінку.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ТОВ «Лужанський спиртовий завод» є юридичною особою, яка здійснює свою діяльність за адресою: Чернівецька область, Чернівецький район, смт. Лужани, вул. Центральна, 53, відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань видом економічної діяльності є 11.01 Дистиляція, ректифікація та змішування спиртних напоїв (основний), 20.13 виробництво інших основних неорганічних хімічних речовин, 20.14 виробництво інших основних органічних хімічних речовин, 20.59 виробництво іншої хімічної продукції, тощо.
У позивача наявна ліцензія на виробництво спирту етилового неденатурованого №990117202100012, термін дії з 07.09.2021 року по 07.09.2026 року та ліцензія на право оптової торгівлі спиртом етиловим №990201202100008, термін дії з 24.09.2021 року по 24.09.2026 року.
01.06.2022 року позивачем укладено з Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро Бізнес Віп» Договір №0106-2022-СОЛ про передачу у тимчасове користування технічних умов, згідно якого останнє надало у тимчасове оплатне користування ТОВ «Лужанський спиртовий завод» технічні умови ТУ У 20.3-39074766-020:2016 «Розчинники органічні універсальні технічні «Сольвент». Технічні умови».
ТОВ «Лужанський спиртовий завод» подано до ДПС заяву про включення до електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно косметичної продукції, оцту з харчової сировини.
Розпорядженням ДПС від 29.06.2022 року, №9-р «Про включення до реєстру», зобов`язано до Електронного реєстру суб`єктів господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, ТОВ «Лужанський спиртовий завод» за заявою суб`єкта господарювання.
Також, дослідженням матеріалів справи та згідно аргументів сторін судом встановлено, що посадовими особами відокремленого підрозділу відповідача - Головного управління ДПС у Чернівецькій області, видано наказ №709-п від 26.04.2024 року «Про проведення фактичної перевірки», згідно якого, з метою дотримання вимог законодавства, яке регулює виробництво та обіг спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального на підставі статті 19-1, пунктом 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, підпунктів 69.2, 69.27 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року, №2755-VI, Закону України від 19.12.1995 року, № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» наказано провести фактичну перевірку ТОВ «Лужанськии спиртовий завод» з питань дотримання вимог законодавства, яке регулює виробництво та обіг спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального, хронометраж, за період з 28.04.2024 року по дату закінчення фактичної перевірки, тривалістю 10 діб з 29.04.2024 року по 08.05.2024 року.
На виконання вимог цього наказу та на підставі направлень на перевірку від 26.04.2024 року, №№1311, 1306, 1309, 1310, посадовими особами Головного управлінням ДПС у Чернівецькій області проведена фактична перевірка ТОВ «Лужанський спиртовий завод» за адресою: Чернівецька область, Чернівецький район, смт. Лужани, вул. Центральна, 53, за наслідками якої складено акт (довідка) перевірки за дотриманням суб`єктами господарювання вимог законодавства під час провадження діяльності, пов`язаної з виробництвом та обігом спирту, розчинників, технічних рідин, наявності ліцензій та інших нормативних документів від 01.05.2024 року № 4744/Ж5/24-13-09-02-07/43993346.
Листом від 30.04.2024 року, №371 ТОВ «Лужанський спиртовий завод» на адресу ДПС надіслано:
- Технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників на ТОВ «Лужанський спиртовий завод» №1;
- Технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників на ТОВ «Лужанський спиртовий завод» №2;
- Схему установки витратомірів-лічильників виробництва та відпуску продукції технічного і хімічного призначення на ТОВ «Лужанський спиртовий завод»;
- Технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників.
Лист надісланий через систему електронного документообігу М.Е.DOC,11.02.139
Згідно акту перевірки від 01.05.2024 року № 4744/Ж5/24-13-09-02-07/43993346, перевіркою встановлено порушення:
- ТОВ «Лужанський спиртовий завод» допущено порушення підпункту 229.1.8 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (зі змінами та доповненнями), а саме: витратомір - лічильник окремих видів продукції «BASIS» (серійний №15039922), витратомір - лічильник окремих видів продукції «BASIS» (серійний №14062486) та витратомір - лічильник спирту етилового (масовий витратомір) «BASIS» (серійний №14302116) не встановлені.
3.10. 14.05.2024 року позивачем до ГУ ДПС в Чернівецькій області подано заперечення до Акту (довідки) перевірки за дотриманням суб`єктами господарювання вимог законодавства під час провадження діяльності, пов`язаної з виробництвом та обігом спирту, розчинників, технічних рідин, наявності ліцензій та інших нормативних документів від 01.05.2024 року № 4744/Ж5/24-13-09-02-07/43993346, дата реєстрації акта за місцем державної реєстрації суб`єкта господарювання 01.05.2024.
23.05.2024 року постійною комісією з розгляду спірних питань щодо визначення вини платника податку, контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів та умисності діяння у податкових правопорушеннях в Головному управлінні ДПС у Чернівецькій області відмовлено у задоволенні заперечення позивача.
ДПС на підставі акта Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 01.05.2024 року №4744/Ж5/24-13-09-02-07/43993346 та у зв`язку з встановленням факту відсутності технологічної схеми встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового та/або масових витратомірів у місцях, визначених у підпунктах «а», «б», «в» підпункту 229.1.8 пункту 229.1 статті 229 ПК України та відповідно до абзацу п`ятого частини п`ятої ст. 71 Закону №481, прийнято розпорядження від 10.05.2024 року №9-р «Про виключення з реєстру», якими виключено з Електронного реєстру ТО В «Лужанський спиртовий завод».
Прийняте розпорядження позивач вважає протиправним, тому звернувся до суду з даним позовом.
Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з обгрунтованості вимог позивача, відтак і наявності підстав для задоволення позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору та, відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідача.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом документів.
Пунктом 80.2 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених в підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
З наказу №709-п від 26.04.2024 року «Про проведення фактичної перевірки», видно, що підставою для перевірки зазначено підпункт 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, підпункт 69.27 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення» ПК України, якими передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підпункт 80.2.5);
- тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану в Україні, податкові органи здійснюють державний контроль (нагляд) та спостереження у сфері ціноутворення відповідно до Закону України "Про ціни і ціноутворення" з урахуванням особливостей, встановлених цим пунктом. Податкові органи здійснюють контроль за дотриманням платниками податків вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) шляхом проведення фактичних перевірок. Фактична перевірка проводиться за наявності хоча б однієї з таких підстав: отримання у встановленому законодавством порядку від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації, що свідчить про можливі порушення платником податків законодавства про ціни і ціноутворення; отримання письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку формування, встановлення та застосування державних регульованих цін (підпункту 69.27 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення» ПК України).
Тобто, як вірно вказав суд першої інстанції, фактична перевірка може проводитись на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 та підпунктом 69.27 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення» ПК України. Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.
Так, відповідно до пункту 1.5 акту перевірки, перевірка ТОВ «Лужанський спиртовий завод» проведена у тому числі на підставі листів ДПС України від 01.04.2024 року, №9233/7/99-00-09-02-01-07 та від30.04.2024 року №12671/7/99-00-09-02-01-07. Однак, за наведених листів відповідачем суду не надано.
При цьому, у висновку постійної комісії з розгляду спірних питань щодо визначення вини платника податку, контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів та умисності діяння у податкових правопорушеннях в Головному управлінні ДПС у Чернівецькій області від 23.05.2024 року зазначено наступне:
«Так, ГУ ДПС у Чернівецькій області отримано листи ДПС України від 10.10.2023 року № 25434/7/99-00-09-02-01-07 та від 01.04.2024 № 9233/7/99-00-09-02-01-07 щодо проведення контрольно - перевірочних заходів стосовно вказаного суб`єкта господарювання ТОВ «Лужанський спиртовий завод» (код ЄДРПОУ 43993346), зокрема на виконання рішення Комітету Верховної Ради України з питань фінансів, податкової та митної політики від 08 травня 2023 року (протокол № 136), доведеного листом Верховної Ради України від 10.05.2023 № 04-32/10-2023/99579 (вх. ДПС № 392/2 від 10.05.2023), доручення першого віце-прем`єр-міністра України - Міністра економіки України від № 14367/1/1-23 (вх. ДПС № 651/3 від 15.05.2023), протоколу наради щодо протидії незаконному виробництву та обігу підакцизних товарів, зокрема алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, доведених листом Секретаріату Кабінету Міністрів України від 19.09.2023 № 29451/0/1-23 (вх. ДПС №1371/3 від 19.09.2023), а також на виконання рішення міжвідомчої робочої групи, доведеного листом Офісу Генерального прокурора від 18.09.2023 № 08/5-1424ВИХ-23 (вх. ДПС № 89857/5 від 19.09.2023)».
Водночас, як вірно встановив суд, посилання на вищевказані листи, відсутні в наказі Головного управління ДПС у Чернівецькій області №709-п від 26.04.2024 року «Про проведення фактичної перевірки», як і відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення перевірки.
Варто зауважити, що дійсно, аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.».
При цьому суд, згідно Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 року, №470, зразок оформлення наказу на проведення перевірки (додаток №1) передбачає, окрім посилання на відповідний підпункт, пункт, статтю Податкового кодексу України, наведення підстави для проведення перевірки.
Необхідно зазначити, що законодавство та судова практика Верховного Суду розрізняє такі категорії, як «правова (юридична) підстава» проведення перевірки та «фактична підстава» проведення перевірки. При цьому перелік правових підстав визначений у пункті 80.2 статті 80 Податкового кодексу України. Однак реалізація таких підстав має місце виключно за наявності фактичної підстави, яка є тією рушійною силою, що породжує перевірку.
Відповідно до пункту 1.2.2. Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 року, №470 при організації проведення фактичної перевірки обґрунтовані пропозиції щодо необхідності її проведення оформлюються доповідною запискою (висновком) за підписом керівника відповідного структурного підрозділу, який має інформацію, що може слугувати підставою для проведення документальної позапланової або фактичної перевірки відповідно до чинного законодавства.
Податковий кодекс України в частині інформаційних правовідносин оперує такими категоріями, як «податкова інформація» та «інформація від інших суб`єктів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства».
Відповідно до підпункту 14.1.171 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України під податковою інформацію розуміють інформацію у значенні, визначеному Законом України "Про інформацію» від 02.10.1992 року, № 2657-XII, відповідно до статті 16 якого податкова інформація це сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому ПК України.
Таким чином, наявні в акті перевірки інформація, створена виключно за рахунок аналізу наявної у ДПС податкової інформації, при цьому жодна інша інформація, яка наявна та/або отримана від державних органів, органів місцевого самоврядування, суб`єктів приватного права не використовувалась.
Верховний Суд у своїй постанові від 26.03.2024 року, справа №420/9909/23 зазначив, що  єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.»
Будь-яких доказів того, що ДПС і його відокремлений підрозділ використовували отриману від будь-кого (суб`єктів приватного та публічного права) інформація про потенційні порушення ТОВ «Лужанський спиртовий завод» вимог законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи у справі відсутні.
Водночас, згідно акту перевірки, підставою для проведення фактичної перевірки ТОВ «Лужанський спиртовий завод» є лист ДПС від 30.04.2024 року, №12671/7/99-00-09-02-01-07, в якому зазначено, що станом на 30.04.2024 року на 14:00 год., за період з 01.07.2022 року по 30.04.2024 року ТОВ «Лужанський спиртовий завод» - технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового та/або масових витратомірів в місцях, визначених в підпунктах «а», «б», «в» підпункту 229.1.8 пункту 229.1 статті 229 ПК України не надсилало.
Однак, такий лист не може бути фактичною підставою для перевірки, оскільки його не існувало на момент її призначення 26.04.2024 року, тобто ця підстава виникла постфактум, що суперечить положенням ПК України.
Щодо зазначення у висновку постійної комісії з розгляду спірних питань щодо визначення вини платника податку, контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів та умисності діяння у податкових правопорушеннях в Головному управлінні ДПС у Чернівецькій області від 23.05.2024 року, як на підставу перевірки листи ДПС України від 10.10.2023 року № 25434/7/99-00-09-02-01-07 та від 01.04.2024 № 9233/7/99-00-09-02-01-07 щодо проведення контрольно - перевірочних заходів стосовно вказаного суб`єкта господарювання ТОВ «Лужанський спиртовий завод», то суд першої інстанції вірно вказав, що такі листи відповідачем суду не надані. Крім того, з наявного обґрунтування не вбачається про наявність в них інформації про будь-яке потенційне порушення вимог законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема щодо ціноутворення, розрахункових операцій, порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, тощо.
Фактична перевірка за своєю природою відрізняється від документальної перевірки (планової / позапланової) не лише предметом перевірки, а й підставою для її призначення, коли обов`язковим елементом для її призначення має бути інформація про можливі порушення платником податків законодавства, а не виключно за наявності бажання посилити адміністративних тиск та провести профілактичні контрольні заходи.
Колегія суддів враховує висновки Верховного Суду щодо застосування права, які викладені у постановах Верховного Суду від 11.07.2022 року, у справі №120/5728/20-а, від 21.12.2022 року, у справі №500/1331/21, відносно того, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.
За таких обставин, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що під час розгляду цієї справи виявленні істотні порушення норм податкового законодавства, допущені відповідачем під час призначення і проведення перевірки, наслідком чого має бути скасування розпорядження, прийнятого за її наслідками.
Згідно акту перевірки від 01.05.2024 року № 4744/Ж5/24-13-09-02-07/43993346, перевіркою встановлено, що ТОВ «Лужанський спиртовий завод» допущено порушення підпункту 229.1.8 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (зі змінами та доповненнями), а саме: витратомір - лічильник окремих видів продукції «BASIS» (серійний №15039922), витратомір - лічильник окремих видів продукції «BASIS» (серійний №14062486) та витратомір - лічильник спирту етилового (масовий витратомір) «BASIS» (серійний №14302116) не встановлені.
Наведена інформація ґрунтується виключно на листі ДПС від 30.04.2024 року, №12671/7/99-00-09-02-01-07, в якому зазначено, що станом на 30.04.2024 року на 14:00 год., за період з 01.07.2022 року по 30.04.2024 року ТОВ «Лужанський спиртовий завод» - технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового та/або масових витратомірів в місцях, визначених в підпунктах «а», «б», «в» підпункту 229.1.8 пункту 229.1 статті 229 ПК України не надсилало. Водночас, цим листом від 30.04.2024 року, №371 на адресу ДПС (повторно) надіслано: технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників на ТОВ «Лужанський спиртовий завод» №1; технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників на ТОВ «Лужанський спиртовий завод» №2; схему установки витратомірів-лічильників виробництва та відпуску продукції технічного і хімічного призначення на ТОВ «Лужанський спиртовий завод»; технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників (лист надісланий через систему електронного документообігу М.Е.DOC,11.02.139).
Відповідно до абзацу другого підпункту «г» підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України суб`єкти господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції, визначеної у підпунктах "д"-"ж" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 цієї статті, зобов`язані: надіслати центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового та/або масових витратомірів в місцях, визначених в підпунктах "а", "б", "в" цього підпункту, засобами електронного зв`язку не пізніше ніж за 10 робочих днів до дня встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового та/або масових витратомірів.
Крім цього, згідно абзацу тринадцятого підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України витратоміри-лічильники спирту етилового, масові витратоміри повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності технологічної схеми встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового та/або масових витратомірів, надісланої центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, та позитивного результату повірки або оцінки відповідності витратомірів-лічильників спирту етилового, масових витратомірів для цілей цього Кодексу витратоміри-лічильники спирту етилового, масові витратоміри вважаються не встановленими.
Отже, суб`єкти господарювання, які використовують спирт етиловий для виробництва продукції, визначеної у підпунктах "д"-"ж" підпункту 229.1.1 пункту 229.1 ПК України (до таких віднесено ТОВ «Лужанський спиртовий завод») зобов`язані надіслати ДПС, технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового та/або масових витратомірів в місцях, визначених в підпунктах «а», «б», «в» підпункту 229.1.8 пункту 229.1 статті 229 ПК України.
У разі відсутності надіслання такої технологічної схеми витратоміри-лічильники спирту етилового, масові витратоміри вважаються не встановленими, навіть у разі їх наявності.
Крім цього, відповідно до абзацу п`ятого частини п`ятої статті 7-1 Закону №481 виключення суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) з Електронного реєстру здійснюється за рішенням центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 робочих днів на підставі: виявлення факту відсутності встановлених відповідно до технологічної схеми витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового на кожному місці отримання та/або відпуску у виробництво спирту етилового неденатурованого, масових витратомірів на кожному місці отримання та/або відпуску у виробництво спирту етилового денатурованого, масових витратомірів на кожному місці відпуску продукції, для виробництва якої використовується отриманий спирт етиловий, та/або відсутності їх повірки та/або оцінки відповідності.
Актом фактичної перевірки встановлено, що ТОВ «Лужанський спиртовий завод» не надіслав ДПС, технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового в місцях, визначених в підпунктах «а», «б», «в» підпункту 229.1.8 пункту 229.1 статті 229 ПК України, а тому наявні в нього витратоміри вважаються не встановленими.
З цього приводу суд першої інстанції вірно звернув увагу на те, що за своєю правовою природою, фактична перевірка є способом податкового контролю, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків господарської діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.
Предметом такої перевірки є дотримання платником податків норм законодавства з питань: регулювання обігу готівки; порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій; ведення касових операцій; наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів; дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Так, згідно наказу №709-п від 26.04.2024 року «Про проведення фактичної перевірки», посадовим особам відокремленого підрозділу ДПС, наказано провести фактичну перевірку ТОВ «Лужанський спиртовий завод» з питань дотримання вимог законодавства, яке регулює виробництво та обіг спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального, хронометраж, за період з 28.04.2024 року по дату закінчення фактичної перевірки, тривалістю 10 діб з 29.04.2024 року по 08.05.2024 року.
Згідно акту перевірки фактична перевірка розпочата 29.04.2024 року та завершена 01.05.2024 року. Саме в цей період відокремленим підрозділом ДПС виявлено не надіслання позивачем до ДПС технологічної схеми встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового в місцях, визначених в підпунктах «а», «б», «в» підпункту 229.1.8 пункту 229.1 статті 229 ПК України.
Однак, як встановлено судом, позивач листом від 30.04.2024 року, №371 через систему електронного документообігу М.Е.DOC,11.02.139 на адресу ДПС надіслав: технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників на ТОВ «Лужанський спиртовий завод» №1; технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників на ТОВ «Лужанський спиртовий завод» №2; схему установки витратомірів-лічильників виробництва та відпуску продукції технічного і хімічного призначення на ТОВ «Лужанський спиртовий завод»; технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників.
Тобто, на момент перевірки та до складання акту перевірки, позивачем наведений недолік був усунений, шляхом надіслання технологічної схеми на адресу ДПС, відповідно до положень вимог статті 229 ПК України.
У листі ТОВ «Лужанський спиртовий завод» від 30.04.2024 року, №371 зазначено, що технологічна схема надсилається повторно, однак позивач будь-яких доказів надіслання такої первинно до ДПС не надав, а тому суд вважає таку інформацію в частині повторності, необґрунтованою.
Про надіслання позивачем листом від 30.04.2024 року, №371 через систему електронного документообігу М.Е.DOC,11.02.139 на адресу ДПС технологічної схеми було відомо відповідачу та його відокремленому підрозділу до прийняття оскаржуваного розпорядження.
В поданому 14.05.2024 року позивачем до ГУ ДПС в Чернівецькій області заперечення до Акту (довідки) перевірки йшлося про те, що листом ТОВ «Лужанський спиртовий завод» від 30.04.2024 року, №371 технологічна схема надіслана повторно. Однак, дана інформація до уваги не бралась ні ДПС, ні її відокремленим підрозділом, що слідує із змісту відзиву на позов та висновку постійної комісії з розгляду спірних питань щодо визначення вини платника податку, контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів та умисності діяння у податкових правопорушеннях в Головному управлінні ДПС у Чернівецькій області від 23.05.2024 року, в яких не згадувалось наведене.
В силу положень абзацу другого підпункту «г» підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України ТОВ «Лужанський спиртовий завод» зобов`язано було надіслати до ДПС технологічну схему встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового, засобами електронного зв`язку не пізніше ніж за 10 робочих днів до дня встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового.
З матеріалів справи встановлено, що наведене зобов`язання було виконано позивачем 30.04.2024 року, тобто після встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового, що не відповідає вимогам положень абзацу другого підпункту «г» підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 ПК України. Однак, чинний ПК України та Закон №481 не передбачають відповідальність за несвоєчасне надіслання до ДПС технологічної схеми встановлення витратомірів-лічильників спирту етилового, у вигляді виключення суб`єктів господарювання з Електронного реєстру.
Наведена відповідальність застосовуються за виявлення факту відсутності встановлених відповідно до технологічної схеми витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового на кожному місці отримання та/або відпуску у виробництво спирту етилового неденатурованого, масових витратомірів на кожному місці отримання та/або відпуску у виробництво спирту етилового денатурованого, масових витратомірів на кожному місці відпуску продукції, для виробництва якої використовується отриманий спирт етиловий, та/або відсутності їх повірки та/або оцінки відповідності.
Таким чином, на момент складання акту перевірки та прийняття оскаржуваного розпорядження, у ТОВ «Лужанський спиртовий завод» витратоміри-лічильники були встановленні відповідно до технологічної схеми, яка 30.04.2024 року засобами електронного зв`язку була надіслана до ДПС, що спростовує доводи податкового органу в даному випадку.
Щодо повноваження ДПС приймати оскаржуване розпорядження, суд вірно вказав, що оскільки у цій справі судом встановлено численні порушення у діях відокремленого підрозділу ДПС при організації та проведення фактичної перевірки ТОВ «Лужанський спиртовий завод», також встановлена не обґрунтованість оскаржуваного розпорядження в силу наявності технологічної схеми встановлення витратомірів-лічильників, надісланої центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що розпорядження Державної податкової служби України від 10 травня 2024 року №9-р про виключення з реєстру є протиправним та підлягає скасуванню.
Враховуючи встановлені у справі обставини, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку і, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Щодо інших доводів скаржників, колегія суддів зазначає, що у рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії», заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожен довід.
Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Зазначеним вимогам закону рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року відповідає.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а ухвалу без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Апеляційний суд вважає, що Чернівецький окружний адміністративний суд не допустив неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а судове рішення без змін.
Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.6 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому відповідно до п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу судове рішення за результатами її розгляду судом апеляційної інстанції в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.  

Головуючий	 	 	Сторчак В. Ю.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Матохнюк Д.Б.    Граб Л.С.