ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 жовтня 2024 року	Львів	Справа № 380/4166/24 пров. № А/857/22463/24	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді:                                                 Гудима Л.Я.,
суддів:                                                                      Мікули О.І., Кузьмича С.М.,
за участю секретаря судового засідання:             Кулабухової М.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС України у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2024 року, головуючий суддя – Качур Р.П., ухвалене у м. Львові, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Велнер» до Головного управління ДПС України у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,-
                                                      В С Т А Н О В И В:
Позивач – ТзОВ «Велнер» звернулося в суд з позовом до ГУ ДПС України у Львівській області, в якому просило визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 00239040902 від 30.10.2023 року.
В обґрунтування своїх позовних вимог посилалося на те, що воно не є власником акцизного складу в розумінні Податкового кодексу України, не є реалізатором пального та спирту етилового, оскільки використовує пальне виключно для власних потреб і відповідно не мав обов`язку реєструвати такий склад.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2024 року адміністративний позов задоволено; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС України у Львівській області №00239040902 від 30.10.2023 року.
Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС України у Львівській області оскаржило його в апеляційному порядку, яке, покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що  позивач є платником акцизного збору і 10.10.2019 року зареєстрований в реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового за №3801, відповідно у нього наявний обов`язок реєстрації паливного складу, що знаходиться за адресою: м. Львів, вул. Вулецька, 14 як «акцизного».
В судовому засіданні представник відповідача підтримав подану апеляційну скаргу, вважає оскаржене рішення суду незаконним та повністю підтримав доводи, зазначені у апеляційній скарзі.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Головним управлінням ДПС у Львівській області на підставі направлень від 19.09.2023 року №6749, №6750 проведено фактичну перевірку з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС.
Перевіркою встановлено, що в реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового ТзОВ «Велнер» зареєстровано 10.10.2019 року за № 3801.
Також встановлено, що дані про реєстрацію акцизного складу за адресою зберігання пального: м. Львів, вул. Вулецька, 14 у системі електронного адміністрування пального та спирту етилового не зареєстровано.
Проведеною перевіркою також встановлено, що позивач здійснює зберігання пального (виключно для потреб власного споживання) за адресою місця зберігання пального: м. Львів, вул. Вулецька, 14, на підставі ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), виданої ГУ ДПС України у Львівській області № 13500414202000894 терміном дії з 22.05.2020 року по 22.05.2025 року, загальною місткістю резервуарів, що використовуються для зберігання пального 80 000 літрів.
Резервуар в якому зберігається паливо для власних потреб розміщений на земельній ділянці площею 1114,7 м2, відповідно до Договору оренди нежитлового приміщення № 011219/12-1 від 02.12.2012 року за адресою зберігання палива: Львів, вул. Вулецька, 14.
У ході проведення фактичної перевірки ТзОВ «Велнер» проведено інвентаризацію залишків пального (виключно для потреб власного споживання) за адресою місця зберігання пального: м. Львів, вул. Вулецька, 14, якою встановлено зберігання скрапленого газу в кількості 7643,00 літрів.
Проведеною перевіркою також встановлено, що ТзОВ «Велнер» здійснювало зберігання пального на акцизному складі не зареєстрованому в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, чим порушило п.п. 230.1.2 (б) п. 230.1 статті 230 Податкового кодексу України.
Позивач вважав вказане податкове повідомлення-рішення протиправним і таким, що підлягає скасуванню, тому звернувся до суду з позовом за захистом свого порушеного права.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що  резервуар для зберігання пального ТзОВ «Велнер» для власних потреб складає 80000 літрів, що відповідає 80 м3 не підпадає під поняття «акцизного складу» у розумінні підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, а відтак у позвача був відсутній обов`язок щодо реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Відповідачем належним чином не доведено наявність у діях ТзОВ «Велнер» вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України, оскільки позивач у періоді, що перевірявся не був розпорядником акцизного складу.
Такі висновки суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам справи, виходячи з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.
Відповідно до абзаців 1-3, 6 підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК акцизний склад - це: а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження/розвантаження, зберігання, реалізації пального.
Не є акцизним складом, зокрема, приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу.
Апеляційний суд, звертає увагу на те, що пункт «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК містить критерії, що стосуються окремо характеристики приміщення чи території, на якій розташовано ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального, а також самого суб`єкта господарювання в частині обсягів отриманого пального за календарний рік та мети використання такого пального.
Отже при визначенні приміщення або території акцизним складом, необхідно враховувати, зокрема, загальну місткість розташованих у певному приміщенні або на певній території ємностей, які використовуються для навантаження-розвантаження і зберігання пального, та обсяг пального отриманого суб`єктом господарювання протягом календарного року.
Також в цьому пункті є зауваження, що критерій, визначений пунктом «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу.
Крім того, конструкцію наведеного вище пункту статті 14 ПК, пов`язує умову отримання протягом календарного року пального в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів саме з суб`єктом господарювання, а не з місцем зберігання пального. Отже, з аналізу норми пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК слідує висновок, що обсяг отриманого суб`єктом господарювання протягом календарного року пального визначається сумарно по всіх приміщеннях та/або територіях, на яких розміщені ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального.
Таким чином, якщо загальний обсяг отримання пального протягом календарного року перевищить 1000 куб. м., то такий суб`єкт господарювання повинен буде зареєструвати акцизні склади на всіх своїх територіях, де розміщується пальне.
Вказані висновки щодо застосування цієї норми наведені у постанові Верховного Суду від 11.10.2023 року у справі 420/4383/23. 
Отже, передбачений цією нормою виняток застосовується при сукупності умов, а саме: (1) загальна місткість розташованих на території (в приміщенні) ємностей не перевищує 200 кубічних метрів; (2) суб`єкт господарювання (власник або користувач такого приміщення або території) отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів; (3) пальне використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і суб`єкт господарювання не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.
Як слідує з матеріалів справи, в ході проведення інвентаризації залишків пального, проведеного на підставі наказу про створення про створення інвентаризаційної комісії від 19.09.23 року № 19-09/23-ІК, наказу про призначення інвентаризаційної комісії від 19.09.23 року №19-09/23-ІНВ, що підтверджується бухгалтерською довідкою від 20.09.2023 року та інвентаризаційним описом № 1 від 20.09.2023 за місцем зберігання: м. Україна,
м. Львів, вул. Вулецька, буд. 14 встановлено зберігання скрапленого газу в кількості 7643,00 літрів.
Пальне було оприбутковане ТзОВ «Велнер» як запаси на субрахунок 201 «Паливо», що підтверджено оборотно-сальдовими відомостями: по рах.10 за 2023 рік дебетове сальдо на початок та кінець періоду в кількості 647 844,14 л., по рах. 11 за 2023 рік дебетове сальдо на початок періоду 174 728,20 л., дебетове сальдо на кінець періоду 176 118,20 л., по рах. 201 за 2023 рік дебетове сальдо на початок періоду 191 000 000 л., дебетове сальдо на кінець періоду 4 249 465,950 л., Також, матеріалами справи підтверджено, що ТзОВ «Велнер» в реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового зареєстровано 10.10.2019 року №381 (заява №29098769 від 10.10.2019 року).
Відповідно до підпункту 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 ПК розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження/розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.
Порядок реєстрації платників акцизного податку та акцизних складів регулюється «Порядком електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового», затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 24.04.2019 №408 «Деякі питання електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового» (далі Порядок №408), який визначає механізм відкриття та закриття рахунків платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, механізм роботи зазначеної системи, а також проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків..
Пунктом 5 Порядку № 408 встановлено, що платники акцизного податку розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Згідно з пунктом 6 Порядку № 408 на підставі заяви, що подається для реєстрації особи як платника акцизного податку, здійснюється одночасно реєстрація акцизних складів такого платника.
Таким чином, конструкція пунктів 5, 6 Порядку № 408 дає можливість стверджувати, що законодавець нерозривно пов`язує статус «платник акцизного податку» з статусом «розпорядник акцизних складів».
Інакше кажучи, платник акцизного податку завжди є розпорядником акцизних складів.
Аналогічну форму має і норма абзацу 6 підпункту 230.1.2 (б) пункту 230.1.2 статті 230 ПК, згідно якої платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати, зокрема усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Абзацом 3 підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК передбачено, що розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов`язані на кожному акцизному складі формувати дані про обсяги обігу пального за звітний календарний місяць та фактичні залишки пального станом на перший та останній дні такого місяця у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С.
З огляду на викладені норми, можна дійти висновку, що суб`єкти господарювання, які є платниками акцизного податку розпорядниками акцизних складів, а також розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов`язані зареєструвати акцизні склади, так як того вимагає абзац 6 підпункту 230.1.2 (б) пункту 230.1.2 статті 230 ПК.
Відтак, ТзОВ набувши статусу розпорядника Акцизного складу (з набуттям статусу платника Акцизного податку після подання відповідної заяви), зобов`язане було зареєструвати Акцизний склад в СЕА.
Згідно пункту 1281.2 статті 1281 ПК відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000 000 гривень.
Таким чином, ємність для зрідженого газу (резервуар) знаходиться за адресою: м.Львів, вул. Вулецька, 14, в якому зберігається пальне в кількості 7643,00 літрів та з урахуванням прямої норми ПК України, визначеної п. «б» абз. 6 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, п. 1 Порядку електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, затв. постановою Кабінету Міністрів України від 24.04.2019 року №408 та враховуючи що позивача в реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового зареєстровано 10.10.2019, то відповідно, у ТзОВ «Велнер» наявний передбачений обов`язок реєстрації вказаного паливного складу, як "акцизного".
Аналізуючи вищенаведені норми чинного законодавства та обставини справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що оскаржене податкове повідомлення рішення прийнято відповідачем підставно та обґрунтовано, підстави для його скасування відсутні, через що позовні вимоги задоволенню не підлягають.
Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
З огляду на вищевикладене, доводи апеляційних скарг є суттєвими і складають підстави для висновку про порушення судом норм матеріального і процесуального права, висновки, викладені у рішенні суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, через що судове рішення підлягає скасуванню з прийняттям нового, яким в задоволенні адміністративного позову слід відмовити. 
Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-
                                                  П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС України у Львівській області задовольнити, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2024 року у справі №380/4166/24 - скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Л. Я. Гудим 	
судді	 	О. І. Мікула 	
 	 	С. М. Кузьмич  	
Повний текст постанови складено 10.10.2024 року.