ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/6168/24                                                   Прізвище судді (суддів) першої інстанції: Головенко О.Д.,                                                                                                                                                                      Суддя-доповідач Кобаль М.І.  

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 грудня 2024 року                                                                                                  м. Київ
                  
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                                      Кобаля М.І.,
суддів                                               Бужак Н.П.,  Карпушової О.В., 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім ПОЛІМЕТГРУП» на рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2024 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ПОЛІМЕТГРУП» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправним скасування податкового повідомлення-рішення, -
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім ПОЛІМЕТГРУП» (далі по тексту - позивач, ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ПОЛІМЕТГРУП») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Київській області (далі по тексту - відповідач, ГУ ДПС у Київській області) в якому просило визнання протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.11.2023 №21172/0411, яким було визначено суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 37374,24 грн.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2024 року в задоволенні значеного адміністративного позову відмовлено повністю.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги повністю. 
Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що судом першої інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Частиною 2 статті 311 КАС України визначено, що якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.
Колегія суддів, враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційна скарга подана на рішення, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, не вбачає підстав проведення розгляду апеляційної скарги за участю учасників справи у відкритому судовому засіданні.
В матеріалах справи достатньо письмових доказів для вирішення апеляційної скарги, а особиста участь сторін у розгляді справи не обов`язкова.
З огляду на викладене, колегія суддів визнала можливим розглянути справу в порядку письмового провадження.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, 0210.2023 ГУ ДПС у Київській області було проведено камеральну перевірку ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ПОЛІМЕТГРУП» щодо недотримання граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За результатами зазначеної перевірки, податковим органом був складений акт №20572/10-36-04-11/42748681 від 02.10.2023 року (далі по тексту - акт перевірки).
Так, відповідно до змісту акта камеральної перевірки, контролюючим органом були встановлені порушення п. 201.10 ст. 201 ПК України в частині своєчасності реєстрації в ЄРПН податкових накладних ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ПОЛІМЕТГРУП».
На підставі складеного акта камеральної перевірки, ГУ ДПС у Київській області було прийнято податкове повідомлення-рішення № 21172/0411 від 13.11.2023, відповідно до якої, було застосовано штраф на суму 37 374,24 грн. (далі по тексту - оскаржуване ППР).
З урахуванням наведених у акті та оскаржуваному ППР висновків, позиція контролюючого органу полягає у тому, що позивачем був порушений строк реєстрації відповідних податкових накладних, визначений положеннями ст. 201 ПК України. За фактом встановленого порушення строків реєстрації до позивача було застосовано штрафні санкції в розмірі від 2 до 40 відсотків від розмірі ПДВ та кількості днів порушення строків реєстрації, а загалом - 37 374,24 грн.
Натомість, позивач заперечує проти вказаних висновків контролюючого органу та наголошує на тому, що на час воєнного стану щодо розрахунку штрафу за невчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунку коригування повинні враховуватися (мають пріоритет у застосуванні) положення п. п. 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, а не положення ст. ст. 120-1, 201 ПК України; 
Вважаючи протиправним оскаржуване ППР, позивач звернувся до суду з даним позовом для захисту своїх прав та законних інтересів.
Приймаючи рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції дійшов висновку, що податкові накладні позивача, які наведені в акті камеральної перевірки, зареєстровані з порушенням термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, і вказане податкове правопорушення, у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних, в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням. 
Колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, оскільки він не знайшов своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи, з огляду на наступне.
Дослідивши матеріали справи, повно і всебічно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду і вирішення спору по суті, суд апеляційної інстанції дійшов наступних висновків.
Податковий кодекс України   (далі -   ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їхні права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їхніх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з п.   75.1 ст.75 ПК України   контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пп.   75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України   камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість, а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Порядок проведення камеральної перевірки встановлений   статтею 76 ПК України.
Пунктом   201.1 статті 201 ПК України   визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту   201.10 статті 201 ПК України).
Пункт   201.10 статті 201 ПК України   також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Указаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Зважаючи на викладене, у період спірних правовідносин   ПК України,   закріплював обов`язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пункт   120-1.1 статті 120-1 ПК України   установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого   статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей   192   і   201   цього   Кодексу   покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
18 березня 2020 року набрав чинності   Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)»   (далі - Закон № 533-IX).
У зв`язку з набранням чинності   Закону № 533-ІХ   (з урахуванням змін, внесених   Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)»   та   Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10   розділу XX ПК України   був доповнений пунктом 52-1 такого змісту:
«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: - обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; - цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; - обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; - здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; - здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; - порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».
Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10 грудня 2021 року у справі № 420/10367/20 сформував такий правовий висновок:
«Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовуються». Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020   року. Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2»   Кабінет Міністрів України скасував 30 червня 2023 року з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі і за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних у відповідний період.
До завершення карантину   Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» в Україні був введений воєнний стан, який на підставі   Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні»   продовжувався та триває досі.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла   Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).
Цим Законом підрозділ 10   розділу XX ПК України   був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
На підставі підпунктів 69.1, 69.9 підрозділу 10   розділу XX ПК України   в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом   46.2 статті 46   цього   Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Законом від 24 березня 2022 року № 2142-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану»   було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10   розділу XX ПК України, а саме: слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».
27 травня 2022 року набрав чинності   Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX   (далі - Закон № 2260-IX).
У вказаному   Законі підпункт 69.1   пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ   ПК України   викладено у такій редакції:
«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом   46.2 статті 46   цього   Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом   46.2 статті 46   цього   Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності   Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану»   за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».
Відтак, з набранням чинності   Законом № 2260-IX   передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ   ПК України   звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10   розділу XX «Перехідні положення» ПК України   доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом   112.8.9 пункту 112.8 статті 112   цього   Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Отже, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10   розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Як вбачається з матеріалів справи, відповідно до акту перевірки №20572/10-36-04-11/42748681 від 02.10.2023 року, податкові накладні, зареєстровані ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ПОЛІМЕТГРУП» наступним чином: 

-          податкова накладна № 13, дата складання - 09.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 3, дата складання - 01.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 21, дата складання - 13.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 25, дата складання - 14.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 27, дата складання - 15.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 16, дата складання - 10.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 28, дата складання - 15.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 15, дата складання - 10.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 22, дата складання - 13.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 12, дата складання - 08.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 26, дата складання - 15.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 24, дата складання - 14.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 20, дата складання - 13.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 23, дата складання - 14.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 10, дата складання - 07.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022;
-          податкова накладна № 5, дата складання - 02.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 12.07. 2022;
-          податкова накладна № 9, дата складання - 04.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 07.12. 2022;
-          податкова накладна № 17, дата складання - 09.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 07.12. 2022;
-          податкова накладна № 30, дата складання - 14.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 07.12.2022;
-          податкова накладна № 28, дата складання - 14.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 07.12.2022;
-          податкова накладна № 34, дата складання - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 07.12.2022;
-          податкова накладна № 46, дата складання - 27.10.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 16.11.2022;
-          податкова накладна № 39, дата складання - 21.10.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 05.12.2022;
-          податкова накладна № 53, дата складання - 12.12.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023;
-          податкова накладна № 51, дата складання - 12.10.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023;
-          податкова накладна № 50, дата складання - 07.10.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023;
-          податкова накладна № 68, дата складання - 14.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023;
-          податкова накладна № 67, дата складання - 09.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023;
-          податкова накладна № 70, дата складання - 22.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023;
-          податкова накладна № 69, дата складання - 21.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023;
-          податкова накладна № 52, дата складання - 12.12.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023;
-          податкова накладна № 9, дата складання - 26.12.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 25.01.2023;
-          податкова накладна № 42, дата складання - 20.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 17.03.2023;
-          податкова накладна № 43, дата складання - 31.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 17.03.2023;
-          податкова накладна № 88, дата складання - 14.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023;
-          податкова накладна № 90, дата складання - 22.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023;
-          податкова накладна № 89, дата складання - 17.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023;
-          податкова накладна № 92, дата складання - 28.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023;
-          податкова накладна № 91, дата складання - 28.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023;
-          податкова накладна № 93, дата складання - 28.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023;
-          податкова накладна № 44, дата складання - 23.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023;
-          податкова накладна № 45, дата складання - 25.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023;
-          податкова накладна № 47, дата складання - 30.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023;
-          податкова накладна № 48, дата складання - 11.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023;
-          податкова накладна № 46, дата складання - 25.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023.
Аналогічні позиції місить розрахунок до оскаржуваного ППР, з якого вбачається, що до всіх вищезазначених податкових накладних позивача  податковим органом застосовано штраф від 2% до 50% (а.с17-18).
Разом з тим, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що ГУ ДПС у Київській області помилково та безпідставно застосовано штраф до наступних податкових накладних № 13, дата складання - 09.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 3, дата складання - 01.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 21, дата складання - 13.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 25, дата складання - 14.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 27, дата складання - 15.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 16, дата складання - 10.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 28, дата складання - 15.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 15, дата складання - 10.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 22, дата складання - 13.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 12, дата складання - 08.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 26, дата складання - 15.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 24, дата складання - 14.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 20, дата складання - 13.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 23, дата складання - 14.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 10, дата складання - 07.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 11.07. 2022; № 5, дата складання - 02.06.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 12.07. 2022, оскільки  вони зареєстровані ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ПОЛІМЕТГРУП» в ЄРПН без порушенням строку, тобто до 15.07.2022 року.
Відтак, з урахуванням вищевказаного правового регулювання, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що у контролюючого органу не було законних підстав для застосування штрафних (фінансових) санкцій до позивача, відповідно до п.   120-1.1 ст. 120-1 ПК України, в частині реєстрації вказаних вище податкових накладних, які зареєстровані в ЄРПН без порушення строку, тобто до 15.07.2022 року, що свідчить про протиправність оскаржуваного ППР в цій частині, яким застосовано до позивача штрафні санкції, за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Разом з тим, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що всі інші податкові накладні позивача, зареєстровані з порушенням граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН, відповідно, податковим органом має бути застосовано штраф, відповідно до норм чинного законодавства.
Так, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне надати правову оцінку застосуванню до спірних правовідносин п. 89, 90 підрозділу 2   розділу XX ПК України.
Так, Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2   розділу XX «Перехідні положення» ПК України   доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Відповідно до пункту 89 підрозділу 2   розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Пунктом 90 підрозділу 2   розділу XX ПК України   передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58   Конституції України 1996 року   закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього   закону   чи іншого нормативно-правового акта.
Закон № 2876-IX   не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. 
Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2   розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
З урахуванням вищезазначених правових норм, колегія суддів апеляційної інстанції доходить висновку, що розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом   201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін   Законом № 2876-IX) є неможливим.
Відтак, суд апеляційної інстанції зазначає, що зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).
Аналогічний правовий висновок викладений у постановах Верховного Суду від 06.02.2024 у справі №160/10740/23, у постанові від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23, у постанові від 02.05.2024 у справі № 420/11020/23, від 22.05.2024 у справі №500/5361/23, які в силу ч.5   ст.242 КАС України   мають враховуватися судом.
У даному випадку, ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ПОЛІМЕТГРУП» зареєстровано податкові накладні: № 9, дата складання - 04.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 07.12. 2022; № 17, дата складання - 09.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 07.12. 2022; № 30, дата складання - 14.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 07.12.2022; № 28, дата складання - 14.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 07.12.2022; № 34, дата складання - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 07.12.2022; № 46, дата складання - 27.10.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 16.11.2022; № 39, дата складання - 21.10.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 05.12.2022; № 53, дата складання - 12.12.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023; № 51, дата складання - 12.10.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023; № 50, дата складання - 07.10.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023; № 68, дата складання - 14.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023; № 67, дата складання - 09.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023; № 70, дата складання - 22.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023; № 69, дата складання - 21.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023; № 52, дата складання - 12.12.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 22.03.2023; № 9, дата складання - 26.12.2022, дата реєстрації в ЄРПН - 25.01.2023; № 42, дата складання - 20.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 17.03.2023; № 43, дата складання - 31.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 17.03.2023; № 88, дата складання - 14.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023; № 90, дата складання - 22.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023; № 89, дата складання - 17.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023; № 92, дата складання - 28.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023; № 91, дата складання - 28.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023; № 93, дата складання - 28.02.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023; № 44, дата складання - 23.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023; № 45, дата складання - 25.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023; № 47, дата складання - 30.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023; № 48, дата складання - 11.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023; № 46, дата складання - 25.01.2023, дата реєстрації в ЄРПН - 21.03.2023, підпадають під дію різних законодавчих норм, які вище зазначені судом апеляційної інстанції.
Отже, податковим органом правомірно застосовано в цій частині до позивача різну відсоткову ставку штрафу від 2 до 50%, за реєстрацію вищевказаних податкових накладних після 15.07.2022 року, тобто з порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН, оскільки Закон №2876-IX   набрав чинності    08 лютого 2023 року, а до цього момент застосуванню підлягали правові положення п.   120-1.1 ст. 120-1 ПК України. 
Разом з тим, вирішуючи питання про правомірність оскаржуваного ППР, яке складається з різних відсоткових ставок застосованого до позивача штрафу (від 2 до 50%), і різних періодів реєстрації та складання ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ ПОЛІМЕТГРУП» податкових накладних, які неоднаково регулюють спірні правовідносини на законодавчому рівні, колегія суддів апеляційної інстанції доходить висновку, що оскаржуване ППР підлягає скасуванню, з огляду на те, що суд позбавлений можливості виокремити (виділити) визначену суму в оскаржуваному ППР, та залишити його чинним в певній частині.
Подібна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 23.06.2020 року по справі №819/1785/17:
«Колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується з висновками суду апеляційної інстанції щодо неможливості самостійно здійснити такий обрахунок, внаслідок неможливості виокремлення із спірних повідомлень-рішень тієї суми, яка обрахована правильно, оскільки до сум заборгованості була безпідставно включена сума безнадійного боргу, неправильно визначалися періоди прострочення, невірно застосувалися розміри штрафних санкцій, що в межах судового провадження унеможливлює самостійний обрахунок судом штрафних санкцій, які підлягають стягненню з позивача.
Встановивши невідповідність частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства, наслідком такого є визнання акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину (пункт, речення) рішення або рішення в частині нарахування певної суми штрафних (фінансових) санкцій. Разом з тим, рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому.
В контексті викладеного судом апеляційної інстанції вірно зазначено, що суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень. Водночас, визнання рішення контролюючого органу недійсним повністю у такій ситуації, дає йому можливість визначити в установленому Законом порядку правильне рішення, зокрема через прийняття нового рішення».
Враховуючи вище зазначені правові положення, встановлені судом обставини справи та помилкове застосування відповідачем штрафу до позивача за реєстрацію податкових накладних без порушення граничного строку, тобто до 15.07.2022 року, оскаржуване ППР   № 21172/0411 від 13.11.2023 про застосування штрафу в сумі 37 374,24 грн. є протиправним та підлягає скасуванню, а рішення суду першої інстанції скасуванню, з огляду на невірне застосування норм матеріального права.
Аналіз наведених правових положень та вищезазначених обставин справи дає підстави колегії суддів апеляційної інстанції для висновку, що оскаржуване ППР ГУ ДПС у Київській області від №21172/0411 від 13.11.2023 про накладення штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних є протиправним та підлягає скасуванню, а тому зазначений позов необхідно задовольнити.
Суд враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.
Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини, сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
При прийнятті рішення колегія суддів також враховує, що відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що судом першої інстанції рішення прийнято з порушення норм матеріального та процесуального права.
У зв`язку з цим, колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу позивача задовольнити в повному обсязі, рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нову   постанову, якою адміністративний позов задовольнити повністю.
Відповідно до ч. 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта в ладних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити, у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).
Як вбачається з матеріалів справи, під час подання позовної заяви та апеляційної скарги позивачем було сплачено судовий збір в розмірі 7570,00 грн., який підлягає стягнення з відповідача на користь позивача, як суб`єкта владних повноважень, відповідно до   ст. 139 КАС України.
Відповідно до ч. 1   ст. 257 КАС України   за правилами спрощеного позовного провадження розглядаються справи незначної складності.
Так, згідно ч. 1   ст. 260 КАС України   питання про розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження суд вирішує в ухвалі про відкриття провадження у справі.
Згідно з п. 2 ч. 5   ст. 328 КАС України   не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності.
Керуючись ст.ст. 242, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329  КАС України, Шостий апеляційний адміністративний суд, -      
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім ПОЛІМЕТГРУП» - задовольнити повністю.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2024 року скасувати.
Ухвалити нову постанову, якою адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ПОЛІМЕТГРУП» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправним скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Київській області №21172/0411 від 13.11.2023 року. 
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ ДІМ ПОЛІМЕТГРУП» (ЄДРПОУ 42748681) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Київській області (ЄДРПОУ ВП 44096797) витрати на сплату судового збору в розмірі 7 570, 00 грн., (сім тисяч п`ятсот сімдесят грн. 00 копійок).
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя:                                                                      М.І. Кобаль

Судді:                                                                                          Н.П. Бужак

                                                                                                              О.В. Карпушова

Повний текст виготовлено 18.12.2024 року