ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/11753/23                                                    Суддя першої інстанції: Сергій КУЛЬЧИЦЬКИЙ

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  05 грудня 2024 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

                Головуючого-судді:                  Костюк Л.О.        
                                                 суддів:                  Аліменка В.О., Бужак Н.П.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 21 червня 2024 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Черкаській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.10.2023 № 0095340707.
Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач посилається на те, що перевіркою безпідставно встановлено проведення факту розрахункової операції через РРО із порушення режиму програмування, оскільки під час її проведення, посадові особи Відповідача не здійснювали особисто купівлі підакцизного товару, не перевіряли на місці правильність розрахункового документа, не зазначили в акті перевірки, яким чином виявлено порушення.
З урахуванням викладеного, Позивач вважає, що викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу є необґрунтованим, а прийняте за результатами розгляду акта перевірки податкове повідомлення-рішення таким, що підлягає скасуванню.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 21 червня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 13.10.2023 № 0095340707 про застосування штрафної санкції в сумі 5 100,00 грн.
Не погоджуючись з таким судовим рішенням, Головне управління ДПС у Черкаській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог повністю.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Черкаській області посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.
Апеляційна скарга мотивована тим, що податкове повідомлення-рішення прийнято правомірно та у відповідності із вимогами законодавства в результаті виявлених під час перевірки порушень.
Відзиву Позивача на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області до суду апеляційної інстанції не надходило, що не перешкоджає розгляду справи.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, згідно з п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, яким передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1 , перебуває на загальній системі оподаткування. Основним видом діяльності є 47.24 роздрібна торгівля хлібобулочними виробами, борошняними та цукровими кондитерськими виробами в спеціалізованих магазинах. Роздрібна торгівля алкогольними напоями здійснюється згідно ліцензії № 23110308202301573, терміном дії з 01.07.2023 по 01.07.2024.
На підставі наказу від 11.09.2023 № 1667-п, направлень від 11.09.2023 № 2956/23-00-07-07-01, № 2957/23-00-07-07-01, на підставі п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст.75, 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI, з метою контролю за дотримання вимог законодавства з питань обліку товарних запасів, відображення обов`язкових реквізитів в розрахункових документах та фіскальних звітах, наявності документів, що підтверджують походження товарів, регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) Відповідачем проведено фактичну перевірку діяльності ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_2 .
За результатами проведеної перевірки складено акт фактичної перевірки від 22.09.2023 № 9582/23-00-07-07-01/3050324435, у якому контролюючим органом зафіксовано порушення Позивачем вимог пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265-ВР.
На підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, згідно з п. 7 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265-ВР, Відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 13 жовтня 2023 року № 0095340707, яким до Позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 5 100,00 грн.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення протиправним, Позивач звернувся до адміністративного суду з даним адміністративним позовом. 
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідальність згідно п. 7 ст. 17 Закону «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» настає виключно у випадку відсутності у розрахунковому документі, який видається покупцю коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, проте Головним управлінням ДПС у Черкаській області не надано суду фіскальних чеків, які б підтверджували порушення використання режиму програмування найменування підакцизного товару.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Положеннями статті 1 Закону № 265/95-ВР визначено, що реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з купівлі-продажу іноземної валюти та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з приймання готівки для подальшого переказу.
До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо, а розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
У свою чергу, розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.
Згідно з п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) (із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості.
Відповідно до п. 7 ст. 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах - триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Аналіз змісту норми указаного пункту статті 3 Закону № 265/95-ВР свідчить, що обов`язок, передбачений ним, полягає в тому, що суб`єкт господарювання при реалізації тютюнового виробу зобов`язаний проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості. При цьому, відповідальність за п. 7 ст. 17 Закону про РРО настає у випадку проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Відповідно до ч. 1 ст. 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року № 13 (далі - Положення № 13) визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.
Пунктом 2 розділу ІІ Положення № 13 передбачено, які обов`язкові реквізити має містити фіскальний чек на товари (послуги), серед яких, зокрема, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10); для суб`єктів господарювання роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ), - окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 21). У реквізиті «Акцизний податок» його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення.
Як вбачається з акта фактичної перевірки та зазначено Відповідачем в апеляційній скарзі, встановлюючи порушення Позивачем п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, контролюючий орган керувався даними системи зберігання і збору даних реєстраторів розрахункових операцій через РРО/ПРРО (далі - СОД РРО) щодо проведення реалізації Позивачем 12.09.2023 (фіскальний чек № 22727) підакцизного товару - «Джин-Тонік 8.0.5жб» у кількості 1 штука за ціною 90,00 грн, за наслідками чого прийшов до висновку, що у розрахунковому документі (фіскальний чек № 22727) не зазначено код підкатегорії згідно УКТ ЗЕД
Разом з тим, судовою колегією враховується, що пунктами 1, 2 розділу ІІ «Функціонування СОД РРО» Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 № 477, встановлено що СОД РРО (система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
За висновком Верховного Суду у постанові від 16 травня 2024 року у справі                     № 520/4564/23, відомості СОД РРО, на які посилається контролюючий орган, які внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.
Колегія суддів при розгляді апеляційної скарги вказує на імперативні приписи ч. 5 ст. 242 КАС України, якими передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Разом з тим, Відповідачем ані суду першої інстанції, ані суду апеляційної інстанції, не надано фіскальних чеків, які б підтверджували порушення використання режиму програмування найменування підакцизного товару, тобто не надано доказів на підтвердження відсутності коду УКТ ЗЕД, у зв`язку з чим висновки про відсутність такого коду не ґрунтуються на об`єктивному дослідженні первинних документів, оскільки не вбачається яким саме чином контролюючим органом було встановлено факт відсутності УКТ ЗЕД.
У зв`язку з чим, на переконання колегії суддів, ГУ ДПС у м. Києві як суб`єктом владних повноважень, який заперечує проти позову, не було дотримано вимог процесуального закону щодо обов`язку подання суду всіх наявних у нього документів та матеріалів, які можуть бути використані як докази у справі.
За таких обставин суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що всупереч вимог ч. 2 ст. 77 КАС України Відповідачем не було надано докази, що підтверджують факти порушення Позивачем п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, що свідчить про безпідставність застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій на підставі  п. 7 ст. 17 цього ж Закону.
На підставі вищенаведеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що прийняте контролюючим органом оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо посилання Відповідача на висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 02 лютого 2023 року у справі № 500/6548/21, колегія суддів звертає увагу, що Верховним Судом у вказаній справі постанови не приймалося.
Крім того, згідно відомостей з Єдиного державного реєстру судових рішень, правовідносини у справі № 500/6548/21 не є подібними до правовідносин у даній адміністративній справі.
Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглянувши доводи Головного управління ДПС в Черкаській області, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 21 червня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не підлягає касаційному оскарженню, відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.      

Головуючий-суддя:                                                                     Л.О. Костюк

                     Судді:                                                                      В.О. Аліменко

                                                                                                                  Н.П. Бужак