ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

16 грудня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 340/2840/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чабаненко С.В. (доповідач),
                               суддів:  Юрко І.В., Білак С.В.,     
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.06.2024 в адміністративній справі №340/2840/24 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, а також зобов`язання вчинити певні дії,-
ВСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 звернувся до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, в якій позивач просив суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області №341105-24/11-01 від 31 жовтня 2023 року;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Кіровоградській області здійснити розрахунок суми мінімального податкового зобов`язання фізичній особі ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за 2022 рік з моменту припинення договірних відносин, а саме з 30 листопада 2022 року.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 12.06.2024 в адміністративній справі №340/2840/24  позов задоволено частково.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду, та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити повністю. 
Справу розглянуто в порядку письмового провадження відповідно до приписів ст. 311 КАС України.
Відповідно до вимог ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Як встановлено судом першої інстанції, та підтверджено матеріалами справи, що ОСОБА_1 є власником земельної ділянки площею 17,6436 га на підставі державного акту на право приватної власності на землю серії ІІ-КР №040871 виданого "25" жовтня 2001 року Червонодолинською сільською радою Бобринецького району Кіровоградської області, державна реєстрація права власності проведена 28.02.2017, номер запису про право власності 19316866.
03.09.2007 року між ОСОБА_1 та ПП "Агрофірма "Славутич" укладено договір оренди земельної ділянки на 15 років, який зареєстровано у Бобринецькому районному відділі Кіровоградської регіональної філії ДП "Центр ДЗК" 29.11.2007 року за №114.
Згідно умов вказаного договору, а саме пункту 8 Договору цей договір набирає чинності після підписання сторонами та його державної реєстрації".
29.11.2007 року проведена державна реєстрація земельної ділянки та їй присвоєно кадастровий номер 3520887901:02:000:0384.
ГУ ДПС у Кіровоградській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми ''МПЗФ'' №341105-24/11-01 від 31 жовтня 2023 року, яким визначено суму податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 6083,48 грн.
Згідно розрахунку мінімального податкового зобов`язання за податковий (звітний) рік для фізичних осіб підприємців власників земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, сума 6083,48 грн розрахована за 4 календарних місяці.
Не погодившись з зазначеним рішенням, позивач звернувся до суду.
Вирішуючи спір, суд першої інстанції дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до підпункту 170.14.1. пункту 170.14 статті 170 ПК України для платників податку - власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, не переданих такими особами в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, загальне мінімальне податкове зобов`язання визначається контролюючим органом.
У підпункті 170.14.3 пункту 170.14 статті 170 ПК України встановлено, що визначення загального мінімального податкового зобов`язання фізичним особам здійснюється контролюючими органами за податковою адресою таких осіб.
Мінімальне податкове зобов`язання обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Державного земельного кадастру та/або на підставі оригіналів чи належним чином засвідчених копій відповідних документів платника податків, зокрема документів, що підтверджують право власності/користування.
При обчисленні мінімального податкового зобов`язання нормативна грошова оцінка земельних ділянок застосовується контролюючими органами з урахуванням вимог, встановлених пунктом 271.2 статті 271 цього Кодексу.
Податкове повідомлення - рішення разом з детальним розрахунком суми податку про сплату річного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, на суму позитивного значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та сумою сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь (далі у цьому пункті - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів), надсилається (вручається) платнику податку у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до 1 липня року, наступного за звітним.
Позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів є частиною зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб.
За приписами підпункту 170.14.4 пункту 170.14 статті 170 ПК України 170.14.5. до загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів платника податку включаються:
податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів від продажу власної сільськогосподарської продукції;
земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь.
У сумі сплачених податків, зборів, платежів не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів.
Позивач є власником земельної ділянки, яка віднесена до сільськогосподарських угідь. Спірним у даній справі є період за який визначено мінімальне податкове зобов`язання.
Відповідно до підпункту 170.14.2 пункту 170.14 статті 170 ПК України 170.14.2. у разі передачі таких земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, їх розмір враховується при визначенні загального мінімального податкового зобов`язання орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) таких земельних ділянок у порядку, встановленому цим Кодексом.
Згідно статті 14 Закону України ''Про оренду землі'' договір оренди укладається у письмовій формі. 
Статтею 631 ЦК України визначено, що строком договору є час, протягом якого сторони можуть здійснювати свої права й обов`язки відповідно до нього. Цей строк обчислюється від моменту укладення договору в письмовій формі (підписання сторонами).
У договорах оренди визначається строк, на який укладається договір, а не строк його чинності. 
До 01.01.2013 року законодавство визначало, що договір оренди землі забирає чинності після його державної реєстрації (ст.18 Закону України ''Про оренду землі'').
Згідно статті 20 Закону України ''Про оренду землі'' (у редакції чинній станом на день укладення договору оренди) укладений договір оренди землі підлягає державній реєстрації. Державна реєстрація договорів оренди землі проводиться у порядку, встановленому законом.
Законом України №340-IX від 05.12.2020 внесено зміни до статті 19 Закону України ''Про оренду землі'', з 16.01.2020 має наступне формулювання: ''Строк дії договору оренди землі визначається за згодою сторін, але не може перевищувати 50 років. Дата закінчення дії договору оренди обчислюється від дати його укладення. Право оренди земельної ділянки виникає з моменту державної реєстрації такого права''. Проте, правовідносини щодо договору оренди виникли до змін у законодавстві.
Загальновизнаним принципом права є те, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині 1 статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акту в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності й припиняється з втратою ним чинності. Тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. При обрахунку строку дії договору оренди, укладеного до 01.01.2013 року, не застосовується діючі норми статті 19 ЗУ ''Про оренду землі'', оскільки закон не має зворотної дії.
Як встановлено судом першої інстанції, та підтверджено матеріалами справи, що згідно Витягу з Державного земельного кадастру про земельну ділянку НВ-0000876312022 договір оренди землі зареєстрований 29.11.2007.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що договір оренди землі від 03.09.2007 року припинив свою дію 29.11.2022 року, а тому з 30.11.2022 року позивач набув обов`язку по сплаті мінімального податкового зобов`язання на землю.
Підпунктом 170.14.3 пункту 170.14 статті 170 ПК України встановлено, що визначення загального МПЗ фізичним особам, які не зареєстровані як фізичні особи підприємці, здійснюється контролюючими органами за податковою адресою таких осіб до 1 липня року, наступного за звітним.
Платниками податку до бюджету сплачується лише позитивне значення різниці між сумою загального МПЗ та сумою сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь.
До загальної суми сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів для платника податку фізичної особи включаються: податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходів від продажу власної сільськогосподарської продукції; земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь (п.п. 170.14.5 п. 170.14 ст. 170 ПК України).
У разі передачі таких земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, їх розмір враховується при визначенні загального мінімального податкового зобов`язання орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) таких земельних ділянок у порядку, встановленому ПК України (п.п. 170.14.2 п. 170.14 ст. 170 ПКУ).
Згідно з підпунктом 38-1.1.1. пункту 38-1.1. статті 38-1 ПК України мінімальне податкове зобов`язання (МПЗ) щодо земельної ділянки, нормативна грошова оцінка якої проведена, обчислюється за формулою:
МПЗ = НГОд х К х М / 12, де: НГОд - нормативна грошова оцінка відповідної земельної ділянки з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим Кодексом для справляння плати за землю;
Розрахункова сума МПЗ щодо земельної ділянки, нормативна грошова оцінка якої не проведена, обчислюється за формулою:
МПЗ = НГО х S х К х М / 12, де: НГО нормативна грошова оцінка 1 гектара ріллі по Автономній Республіці Крим або по області з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого ПКУ для справляння плати за землю;
S площа земельної ділянки, гектарах; К коефіцієнт;
М кількість календарних місяців, протягом яких земельна ділянка перебуває у власності, оренді, користуванні на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) платника податків (п.п. 38 1.1.2. п. 38 1.1. ст. 38 1 ПКУ).
Відповідно до пункту 67 підрозділу 10 розділу ХХ ''Перехідні положення'' ПК України тимчасово, для розрахунку МПЗ за 2022 та 2023 податкові (звітні) роки коефіцієнт застосовується із значенням 0,04.
Згідно з пунктом 38-1.4 статті 38-1 ПК України у разі переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року та за умови державної реєстрації такого права відповідно до законодавства, мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) за період з 1 січня такого календарного року до початку місяця, в якому припинилося право власності на таку земельну ділянку, або в якому така земельна ділянка передана в користування (оренду, суборенду, емфітевзис), а для нового власника, орендаря або користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) - починаючи з місяця, в якому він набув право власності або право користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального мінімального податкового зобов`язання кожного з таких власників або користувачів.
У разі відсутності державної реєстрації переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) на загальних підставах за податковий (звітний) рік.
Як встановлено судом першої інстанції, та підтверджено матеріалами справи, що по земельній ділянці яка належить позивачу не була проведена нормативно грошова оцінка, а відтак МПЗ за 2022 рік визначається з урахуванням нормативної грошової оцінки земельних ділянок відповідно до середньої нормативної грошової оцінки по Кіровоградській області, проведеної ДП ''Кіровоградський науково-дослідний та проектний інститут землеустрою'', яка становить 31888 грн за 1 га сільськогосподарських угідь станом на 01.01.2022 року.
Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про обов`язок позивача сплати МПЗ за 2022 рік за 1 (грудень) місяць в сумі 457,28 гривень = (31888 х 17,6436 х 0,04 х 1/12) -1418,11. Водночас, визначення у спірному рішення суми МПЗ в розмірі 5626,20 грн не відповідає критерію законності.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає податкове повідомлення рішення №341105-24/11-01 від 31 жовтня 2023 року в частині визначення суми податкового зобов`язання в розмірі 5626,20 грн таким що підлягає скасуванню, як протиправне.
Доводи апеляційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, позивачем не зазначено. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції вірно встановлено обставини справи та правильно застосовано до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують. Підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні.
Керуючись: пунктом 2 частини 1 статті 315, статтями 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.06.2024 в адміністративній справі №340/2840/24,  - залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 12.06.2024 в адміністративній справі №340/2840/24, - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає за виключенням випадків, встановлених цим пунктом.
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                                      І.В. Юрко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак