П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  600/2296/22-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Григораш Віталій Олександрович   
Суддя-доповідач -  Сапальова Т.В.   
08 жовтня 2024 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Сапальової Т.В. 
суддів:  Капустинського М.М.  Ватаманюка Р.В. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Надольна М.С., 
представника позивача: Підгорної Л.Є.,
представника відповідача: Фуштея М.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Спліт» до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними дій та скасування рішень, 
В С Т А Н О В И В :
у червні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Спліт" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними дій та скасування рішень.
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року позов задоволено, а саме:
- визнано протиправними дії Головного управління ДПС у Чернівецькій області щодо проведення перевірки та складання акту фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Спліт" від 25.05.2022 №1173/ж5/24-13-07-05/30501704;
- визнано протиправним та скасовано прийняте Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області податкове повідомлення-рішення про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Спліт" штрафних (фінансових) санкцій від 14.06.2022 №000002277/24-13-07-05;
- визнано протиправним та скасовано прийняте Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області податкове повідомлення-рішення про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Спліт" штрафних (фінансових) санкцій від 14.06.2022 №000002278/24-13-07-05;
- визнано протиправним та скасовано прийняте Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області податкове повідомлення-рішення про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Спліт" штрафних (фінансових) санкцій від 14.06.2022 №000002280/24-13-07-05;
Стягнуто на користь позивача судовий збір.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а також на невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неправильного вирішення справи, подав апеляційну скаргу. В обґрунтування поданої скарги зазначає, що у податкового органу були підстави для проведення перевірки, а тому рішення, прийняті за її результатами є правомірними. При цьому відповідач вказав на ряд виявлених порушень, які, на думку контролюючого органу, підтверджені належними доказами, були правомірною підставою для прийняття оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень.
В судовому засіданні представник позивача заперечувала щодо задоволення апеляційної скарги та просила суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Представник відповідача підтримала вимоги викладені в апеляційній скарзі та просила її задовольнити.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, які прибули в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що згідно з витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ "Спліт" з 03.08.1999 зареєстроване як юридична особа. Основним видом економічної діяльності за КВЕД 47.30 є роздрібна торгівля пальним. Іншими видами діяльності згідно з КВЕД 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 47.74 роздрібна торгівля медичними й ортопедичними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.75 роздрібна торгівля косметичними товарами та туалетними приналежностями в спеціалізованих магазинах; 66.12 посередництво за договорами по цінних паперах або товарах (а.с. 7-10).
Згідно з матеріалами справи, торгівлю пальним ТОВ "Спліт" здійснювало відповідно до ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним від 17.07.2019 №24120314201900168 з терміном дії з 17.07.2019 по 17.07.2024 (а.с. 11).
Розпорядженням Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 23.02.2022 №159-рл анульовано вказану ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним (а.с. 12).
На підставі ст. 19-1, п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.3, п. 75.1 ст. 75, пп. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2, 80.2.5, 80.2.7, п. 80.2 ст. 80, пп. 69.2, 69.27 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України Головним управлінням Державної податкової служби в Чернівецькій області проведено фактичну перевірку АЗС за адресою: м. Чернівці, вул. Павла Каспрука, буд. 19, суб`єкта господарювання - ТОВ "Спліт" за період фінансово-господарської діяльності з 25.05.2019 по 25.08.2022 з питань здійснення контролю за дотриманням порядку проведення розрахункових операцій, готівкових розрахунків та розрахунків з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства з питань укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівникам, наявності ліцензій та контролю за дотриманням вимог законодавства під час провадження діяльності, пов`язаної з обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального, контролю за дотриманням вимог законодавства щодо встановлення державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки, тривалістю 10 діб, з 16.05.2022 по 25.05.2022 (а.с. 13).
Вказана перевірка проведена на підставі наказу Головного управління ДПС в Чернівецькій області від 16.05.2022 №461-п та направлення на проведення фактичної перевірки від 16.05.2022 №№702, 703,704 (а.с. 43-45).
За результатами перевірки складено акт (довідки) фактичної перевірки від 25.05.2022 №1173/ж5/24-13-02-05/30501704, яким зафіксовано наступні порушення позивачем вимог податкового законодавства: - п.п. 1, 2, 11, 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг"; - п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України; - Закону України "Про ціни і ціноутворення; - ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і пального" в частині здійснення роздрібної торгівлі пальним без придбання ліцензії (а.с. 48-50).
25.05.2022 головним державним інспектором Максимюком С.В. та головним державним інспектором Стецюком М.М. відділу фактичних перевірок, управління податкового аудиту Головного управління ДПС в Чернівецькій області складено акт про відмову від ознайомлення, підписання та отримання другого примірника акту фактичної перевірки директором ТОВ "Спліт" (а.с. 51).
На підставі виявлених під час перевірки порушень, що зафіксовані актом (довідкою) фактичної перевірки від 25.05.2022 №1173/ж5/24-13-02-05/30501704, 14.06.2022 Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області винесено наступні податкові повідомлення-рішення:
- №000002277/24-13-07-05, яким, за порушення п.п. 1, 2, 11, 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", на підставі п.п. 54.3. ст. 54 ПК України та п. 1, 7 ст. 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у сумі 410679,10 грн (а.с. 52);
- №000002278/24-13-07-05, яким, за порушення ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і пального", на підставі ч. 2 ст. 17 вказаного Закону до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у сумі 250000,00 грн (а.с. 54);
- №000002280/24-13-07-05, яким, за порушення п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, на підставі п.п.54.3.3 п. 54.3 ст. 54 та 128-1 ст. 128 ПК України до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 180000,00 грн (а.с. 53).
Не погоджуючись з діями Головного управління ДПС у Чернівецькій області щодо проведення перевірки та складання акту фактичної перевірки, а також з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Апеляційний суд, перевіривши доводи апеляційної скарги, виходячи з меж апеляційного перегляду, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України), а також, надаючи оцінку правильності застосування судом норм матеріального чи порушення норм процесуального права у спірних правовідносинах, виходить з наступного.
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Переглядаючи правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення №000002278/24-13-07-05 від 14.06.2022 року, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до податкового повідомлення-рішенням №000002278/24-13-07-05 за порушення ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 №481/95-ВР, на підставі ч. 2 ст. 17 вказаного Закону за роздрібну торгівлю палива без придбання ліцензії на роздрібну торгівлі паливо-мастильних матеріалів застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 250000,00 грн.
Так, відповідно до ст.15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 №481/95-ВР (далі - Закон № 481/95-ВР) роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
Відповідно до ст. 1 Закону №481/95-ВР місце роздрібної торгівлі пальним - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для роздрібної торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування.
Зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.
Роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції / автогазозаправної станції / газонаповнювальної станції/ газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.
Анулювання ліцензії - позбавлення суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) права на провадження діяльності, зазначеної в ліцензії.
Ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ, що засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.
Відповідно до ст. 15 цього Закону ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) терміном на п`ять років.
Ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) терміном на п`ять років.
Ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію.
Суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
Отже, з аналізу зазначених норм вбачається, що суб`єкт господарювання має право здійснювати роздрібну торгівлю пальним за умови наявності ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним у відповідному місці роздрібної торгівлі пальним.
Відповідно до ст.17 Закону №481/95-ВР до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250000 гривень.
В акті перевірки зазначено, що під час перевірки встановлено здійснення ТОВ "Спліт" роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі паливом. Зокрема, станом на 01.04.2020 ТОВ "Спліт" на АЗС за адресою: вул. Каспрука, 19, м. Чернівці, використовувало дев`ять резервуарів на паливо (бензин А-95, ДП-3-Євро ВО) для здійснення операцій з обігу пального та його зберігання.
На підтвердження викладених в акті перевірки висновків контролюючим органом надано зроблені представниками відповідача, які проводили фактичну перевірку, відео та фото знімки, з посиланням на те, що СD-диски містять 2 відеоролики, що відзняті 16.05.2022 під час проведення фактичної перевірки позивача. Зокрема, як вказував відповідач, на першому відеоролику відображено факт здійснення розрахункової операції за пальне у сумі 2154,00 грн, а на другому вбачається, що АЗС під час проведення перевірки працювала, клієнти здійснюють заправку пальним.
Судом першої інстанції було досліджено фото- та відеодокази і зроблено висновок щодо неможливості встановити факт купівлі та оплати палива, бензину А-95 чи ДП-3-Євро ВО, дату та час оплати. Суд апеляційної інстанції також дослідив вказані докази та вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що надані відео та фотознімки не є належними та достатніми доказами, які підтверджують факт реалізації позивачем пального.
Отже, надані контролюючим органом докази щодо  реалізації позивачем пального без наявності ліцензії на право торгівлі пальним (відеозаписи та фотознімки) не є належними та допустимими доказами реалізації позивачем пального.
Поряд з цим, як встановлено судом, торгівлю пальним товариство здійснювало згідно ліцензії Головного управління ДПС у Чернівецькій області на право роздрібної торгівлі пальним від 17.07.2019, реєстраційний номер 24120314201900168, терміном дії з 17.07.2019. по 17.07.2024, за адресою АДРЕСА_1 , яку розпорядженням ГУ ДПС у Чернівецькій області від 23.02.2022 №159-рл було анульовано. Вказане Розпорядження від 23.02.2022 №159-рл було надіслано на адресу позивача листом 05.03.2022.
З цього часу продаж пального товариством не здійснювався, що підтверджується роздрукованим Х-звітом за 16.05.2022 №2273, з якого встановлено, що станом на 14:51 год. 16.05.2022 зміна не була відкрита, відпуску паливно-мастильних матеріалів не відбулося, резервуари не активізовані, остання зміна конфігурації, 05.03.15 крани ПРК не активовані, що також у суді  першої інстанції підтвердив свідок ОСОБА_1 , яка працювала на посаді оператора АЗС та була присутня під час перевірки та складання акту перевірки.
Поряд з цим, рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 06.10.2022 у справі №600/1686/22-а, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 31.01.2023, позов ТОВ "Спліт" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії – задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано розпорядження Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 23.02.2022 №159-рл про анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним від 17.07.2019 реєстраційний номер 24120314201900168, виданої ТОВ "Спліт". Зобов`язано Головне управління ДПС у Чернівецькій області видалити з Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним інформацію щодо анулювання ТОВ "Спліт" ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним від 17.07.2019, реєстраційний номер 24120314201900168 та поновити (внести відомості) відповідну інформацію щодо наявності такої ліцензії.
За таких обставин судом першої інстанції зроблено обґрунтований висновок щодо протиправності податкового повідомлення-рішення 14.06.2022 №000002278/24-13-07-05 та наявності підстав для його скасування, оскільки під час судового розгляду не підтвердився факт реалізації пального.
Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 14.06.2022 №000002277/24-13-07-05 апеляційний суд зазначає наступне.
Податковим повідомленням-рішенням №000002277/24-13-07-05 за порушення п.п. 1, 2, 11, 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", на підставі п.п. 54.3. ст. 54 ПК України та п. 1, 7 с.т. 17 сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у сумі 410679,10 грн., ст. 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій».
Перевіряючими встановлено проведення позивачем розрахункових операцій без використання реєстратора розрахункових операцій, без надання розрахункового документа на суму штрафних (фінансових) санкцій 2145,00 грн, проведення розрахункової операції, через реєстратор розрахункових операцій без програмування кодів товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД на суму штрафних (фінансових) санкцій 4100,00 грн та встановлення надлишку не облікованих товарно-матеріальних цінностей на суму штрафних (фінансових) санкцій 403434,10 грн, а саме надлишок товарних запасів по ДП в кількості 3011 л на суму 195715,00 грн та бензин А-95 в кількості 2889,00 л на суму 207719,10 грн.
За визначеннями, наведеними у ст. 2 Закону №265/95-ВР, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Відповідно до п. 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється.
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги;
Згідно з п. 11, 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:
- проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями;
- вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Таким чином, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Відповідно до абз. 1 п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше.
Актом перевірки встановлено, що позивачем порушено порядок розрахунків, використання електронних платіжних засобів за паливо, товари, зокрема не забезпечено порядок на обов`язкове приймання електронних платіжних засобів для здійснення розрахунків з продажу товарів.
Судом першої інстанції обґрунтовано враховано, що відповідно до Х-звіту № 2273 від 16.05.2022 ТОВ "Спліт" розрахункові операції з продажу пального не проводило, зокрема, станом на 14:51 16.05.2022 зміна не була відкрита, відпуску ПМП не було, резервуари (крани ПРК) не активізовані.
Перевіривши твердження відповідача щодо продажу паливно-мастильних матеріалів на суму 2145,00 грн без надання розрахункового документа, то такі не є підтвердженими належними та допустимими доказами, здобутими під час проведення фактичної перевірки.
Згідно з п. 7 ст. 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
З наведених приписів Закону №265/95-ВР вбачається, що відповідальність за наведене правопорушення настає у разі проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Обґрунтовуючи питання відповідальності, відповідач керувався тим, що в ході фактичної перевірки встановлено проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування, зокрема за адресою АЗС м. Чернівці, вул. Каспрука, 19, товариство реалізувало паливо в серпні 2020 (додаток №1) без значення коду УКТЗЕД в розрахункових документах, проте у серпні 2020 ТОВ "Спліт" здійснюючи розрахункові операції через реєстратор розрахункових операцій згідно з ліцензією на право роздрібної торгівлі пальним від 17.07.2019 №24120314201900168 виявило проблему із зазначенням коду товарної підкатегорії за УКТЗЕД. Даний код не відображався у реєстраторі розрахункових операцій, тому такий код було вирішено зазначити поруч із назвою товару.
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що в такому випадку відсутність коду УКТЗЕД щодо товару саме у графі "код УКТЗЕД" не може свідчити про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо незазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД.
Податковий орган також вказує, що під час перевірки повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів встановлено надлишок у позивача необлікованих товарно-матеріальних цінностей по ДП в кількості 3011 л на суму 195715,00 грн та бензин А-95 в кількості 2889,00 л на суму 207719,10 грн.
Згідно з п. 12 ст. 3 Закону України №265/95-ВР, суб`єкт господарювання зобов`язаний вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.
Статтею 20 Закону України №265/95-ВР зазначено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Судом першої інстанції встановлено, що під час перевірки відповідачем складено відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом на 16.05.2022, у якій зафіксовано зазначені вище залишки пального. Проте вказана відомість не містить відомостей про залишок пального, який містився у резервуарах на час анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, та відповідно, який залишок пального містився у резервуарах на день проведення фактичної перевірки АЗС, тобто фактично не є можливим встановити обсяг необлікованого позивачем надлишку пального.
До того судом першої інстанції допитано посадових осіб, які здійснювали перевірку та яким також не було відомо про залишок пального у резервуарах на час анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним та відповідно залишок пального у резервуарах на день проведення фактичної перевірки, відтак суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про неможливість, за вказаних обставин, встановити фактичний необлікований надлишок.
Щодо аргументів податкового органу  про відсутність залишку пального згідно з Х-звітом №2273 від 16.05.2022, то судом обґрунтовано зазначено, що у Х-звіті №2273 від 16.05.2022 не містяться дані  про залишки пального, тому що на час проведення перевірки резервуари були закриті та не активовані. Відтак даний звіт не міг містити відомості про залишки пального, оскільки на час проведення перевірки він був закритий, резервуари не активізовані, що унеможливлює виведення ані його кількості, ані вартості, що свідчить про непідтвердження висновків відповідача та безпідставності накладення штрафних санкцій на ТОВ "Спліт".
Таким чином, оскільки у справі встановлено, що товариство не здійснювало реалізацію пального, тому податковим органом необґрунтовано застосовано санкції на підставі ст. 20 Закону України №265/95-ВР, а податкове повідомлення-рішення від 14.06.2022 №000002277/24-13-07-05 є протиправним та підлягає скасуванню.
Оцінюючи висновки суду першої інстанції щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 14.06.2022 №000002280/24-13-07-05, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до вказаного податкового повідомлення-рішення до товариства за порушення пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, на підставі п.п. 54.3.3. п. 54.3. ст.. 54 та ст. 128-1, ст. 128 ПК України застосовано штрафні санкцій у сумі 180000,00 грн.
Згідно з п.п. 230.1.2 п. 230.1.1 ст. 230 ПК України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Акцизні склади, на яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), повинні бути обладнані лише витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску готової підакцизної продукції (пального) наливом з такого акцизного складу.
Акцизні склади, на яких здійснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без зміни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С (п.п. 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 ПК України).
Згідно з абз.7 пп.230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Відповідальність за порушення правил обліку, виробництва та обігу пального або спирту етилового на акцизних складах, зокрема за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового, та/або масового витратоміра на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, та/або місці отримання/відпуску спирту етилового у виробництво продукції.
Суд апеляційної інстанції погоджується з доводами суду першої інстанції, що відповідальність за порушення п. 128-1.1 ст. 128-1 ПК України залежить від реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів та без реєстрації акцизного складу. 
Апелянт зазначає, що до позивача застосовано штрафні санкції за несвоєчасне встановлення та нереєстрацію в Єдиному реєстрі рівнемірів–лічильників. Проте, вказані обставини  не встановлені контролюючим органом в межах фактичної перевірки.
До того ж позивачем надано рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 06.10.2022 у справі №600/1686/22-а, яке залишено без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 31.01.2023, у якому встановлено, що відповідно до відомостей ITC "Податковий блок", а саме "Довідки про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри", отриманої ГУ ДПС у Чернівецькій області 14.07.2020, реєстраційний №9165558108, встановлено, що на акцизному складі за адресою: м.Чернівці, вул.Каспрука,19 (власний уніфікований номер - 1009851) ТОВ "Спліт" введено в експлуатацію 26.06.2019 року 9 резервуарів (АБП-8 РСГЦ-8 - 7 одиниць; АБП-10 РСГЦ-10 - 1 одиниця; АБП-14 РСЦГ-14 - 1 одиниця), тобто рівноміри-лічильники були встановлені та зареєстровані Єдиному державному реєстрі.
Таким чином враховуючи відсутність доказів щодо порушення позивачем п.п. 230.1.2 п. 230.1.1 ст. 230 ПК України, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про протиправність застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 180000,00 грн, за те, що позивачем несвоєчасно встановлено та зареєстровано в Єдиному державному реєстрі рівнеміри-лічильники, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14.06.2022 №000002280/24-13-07-05 є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо правомірності проведення фактичної перевірки, суд виходить зі змісту наказу Головного управління ДПС у Чернівецькій області №461-п від 16.05.2022, в якому зазначено, що на підставі ст. 19-1, п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2, 80.2.5, 80.2.7 п. 80.2 ст.80, п.п.69.2, 69.27 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, провести фактичну перевірку АЗС за адресою :м. Чернівці, вул. Павла Каспрука, буд. 19, суб`єкт господарювання – ТОВ «Спліт», за період фінансово-господарської діяльності з 25.05.2019 року по 25.05.2022 року з питань здійснення контролю за дотриманням порядку проведення розрахункових операцій, готівкових розрахунків та розрахунків з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства з питань укладення трудового договору, оформлення трудових відносин  з працівниками, наявності ліцензій  та контролю за дотриманням вимог законодавства під час провадження діяльності, пов`язаної з обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального, контролю за дотриманням вимог законодавства  щодо встановлення державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки.
Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пп. 75.1.3 п. 75.1. ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Отже, ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
Відповідно до підпунктів 80.2.2, 80.2.5, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких обставин, зокрема:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
У питанні застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України практика Верховного Суду є сформованою і усталеною, полягає в тому, що ця норма містить дві самостійні (автономні) підстави для проведення фактичної перевірки у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального: (1) отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, а також (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у цій сфері. Тобто цей пункт передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
За сталою та послідовною практикою Верховного Суду (зокрема постанови від 11 липня 2022 року у справі №120/5728/20-а, від 21 грудня 2022 року у справі №500/1331/21) формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.
Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.
Як встановлено судом, наказ містить посилання на підстави перевірки, визначені підпунктами  80.2.2, 80.2.5, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах).
Тобто, у наказі ГУ ДПС міститься посилання лише на п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України та не викладений зміст підстав для проведення фактичної перевірки позивача, лише посилання на норми законодавства. 
Отже, враховуючи наведене, суд дійшов висновку, що наказ ГУ ДПС у Чернівецькій області оформлений без дотриманням вимог, встановлених ст. 81 ПК України. 
Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Тобто, у разі якщо підставами позову, щодо протиправності податкових повідомлень-рішень, є порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, то суди повинні надавати правову оцінку таким підставам (доводам), в незалежності від того, що контролюючий орган був допущений до перевірки. Допуск до перевірки не може свідчити про те, що при призначенні чи проведенні перевірки контролюючим органом не було допущено процедурних порушень. Тобто Суд зобов`язаний в першу чергу надати оцінку підставам (доводам) щодо порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, у разі їх наявності, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень - рішень), прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Таким чином, відповідно до усталених висновків Верховного Суду оцінка правомірності призначення і проведення перевірки надається під час розгляду справи про скасування податкового повідомлення-рішення. При цьому, у випадку встановлення допущення контролюючим органом істотних порушень під час призначення і проведення перевірки, які тягнуть за собою протиправність прийнятого рішення контролюючого органу, такі висновки можуть бути самостійною підставою для задоволення позову і скасування такого рішення.
Суд апеляційної інстанції погоджується з доводами суду першої інстанції, що у наказі про проведення фактичної перевірки відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом. 
Таким чином суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про протиправність призначення та проведення відповідачем фактичної перевірки позивача, а перевіряючи законність та обґрунтованість податкових повідомлень-рішень від 14.06.2022 року №000002277/24-13-07-05, №000002278/24-13-07-05 та №000002280/24-13-07-05 суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо їх протиправності та скасування.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 2 ч. 1ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно з ч. 1ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.   
Підстави для розподілу судових витрат, у відповідності до ст.139 КАС України, відсутні.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття. Порядок касаційного оскарження передбачений ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі   18 жовтня 2024 року.

Головуючий	 	 	Сапальова Т.В.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Капустинський М.М.    Ватаманюк Р.В.