ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 серпня 2024 року 
м. Київ

справа № 440/16665/23
адміністративне провадження № К/990/16903/24 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючого судді-доповідача -                     Яковенка М. М.,
суддів -                                                   Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
за участі:
секретаря судового засідання                    Бугаєнко Н. В.
представник позивача                              Штанько О. М.
представник відповідача                              Прокопчук О. О.
розглянувши у відкритому судовому засідання в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 440/16665/23
за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до  Головного управління ДПС у Полтавській області про  визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду (суддя: Бойко С. С.) від 21 грудня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Калиновський  В. А., Мінаєва О. М., Кононенко З. О.) від 27 березня 2024 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1.   Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , платник податків, позивач) звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - податковий орган, контролюючий орган, відповідач у справі, скаржник у справі), в якому просив суд визнати протиправним та скасувати наказ відповідача №1650-п від 28 червня 2023 року, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16 серпня 2023 року № 00073672406.
2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що приймаючи наказ від 28 червня 2023 року № 1650-П, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього підприємства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, що свідчить про суто формальний підхід контролюючого органу до оформлення наказу. Отже, вважає наказ про проведення фактичної перевірки протиправним, а тому і рішення, яке прийнято за результатами такої перевірки протиправним. 
Також зазначив, що висновки про порушення податкового законодавства, викладені контролюючим органом в акті перевірки є безпідставними та помилковими, оскільки зроблені на підставі власного невірного тлумачення законодавства України, а також на підставі неповного з`ясування і дослідження всіх обставин, що мають значення для формування об`єктивних висновків та не відповідають вимогам чинного законодавства.
3.   Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2023 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2024 року, позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 16 серпня 2023 року № 00073672406. 
В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
4.   Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2024 року в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.
5.   Ухвалою Верховного Суду від 13 травня 2024 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
Водночас, вказаною ухвалою Верховного Суду відмовлено у задоволенні клопотання про зупинення дії рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2023 року та постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі № 440/16665/23.
6. 30 травня 2024 року до Верховного Суду надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
7.   Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у порядку письмового провадження.
8. Ухвалою Верховного Суду призначено до касаційного розгляду у судовому засіданні на 12 серпня 2024 року. Ухвалами Верховного Суду клопотання представників сторін задоволено, розгляд справи призначено здійснювати в режимі відеоконференції. 
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
9.   Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 28 червня 2023 року Головним управлінням ДПС у Полтавській області винесено наказ № 1650-П про проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками,-виконання вимог валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2019 року по 31 грудня 2022 року.
10. За результатами документальної позапланової виїзної перевірки складено акт від 13 липня 2023 року за №7068/16-31-24-06-01/2518300477, згідно висновків якого встановлено наступні порушення:
1) підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, пункту 177.11 статті 177 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасне подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік (вх. № 9335347888 від 18 березня 2020 року), граничний термін подання, якої до 10 лютого 2020 року;
2) підпункту «ґ», пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України та розділу III «Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4, а саме: подання з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків за І квартал 2019 року, II квартал 2019 року, II квартал 2020 року, II квартал 2021 року, III квартал 2021 року, IV квартал 2021 року та І квартал 2022 року;
3) пункту 4 частини 2 статті 6 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», у результаті несвоєчасного подання Звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, надбавки, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску до контролюючого органу за квітень 2019 року, граничний термін подання 20 травня 2019 року, фактично подано 21 травня 2019 року (реєстраційний номер 9104712544), та за червень 2019 року, граничний термін подання 22 липня 2019 року, фактично подано 24 липня 2019 року (реєстраційний номер 9160849632);
4) пункту 203.1 статті 203 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасно подано податкову декларацію з податку на додану вартість за травень 2022 року по граничному терміну подання 20 червня 2022 року, фактично декларацію подано 19 липня 2022 року реєстраційний № 9132421987;
5) абзацу «а» пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пункту 198.6 статті 198, статті 201, пункту 32-2 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 4 663 412 грн., а саме: за січень 2019 року у сумі 993 960 гривень, за лютий 2019 року у сумі 489 738 гривень, за березень 2019 року у сумі 253 375 гривень, за квітень 2019 року у сумі 469 978 гривень, за червень 2019 року у сумі 21 гривень, за липень 2019 року у сумі 16 302 гривень, за жовтень 2019 року у сумі 434 гривень, за листопад 2019 року у сумі 7 421 гривень, за грудень 2019 року у сумі 1 670 гривень, за березень 2020 року у сумі 33 560 гривень, за травень 2020 року у сумі 15 767 гривень, за червень 2020 року у сумі 3 497 гривень, за липень 2020 року у  сумі 2 199 гривень, за серпень 2020 року у сумі 201 гривень, за вересень 2020 року у сумі 9 204 гривень, за листопад 2020 року у сумі 13 269 гривень, за грудень 2020 року у сумі 128 021 гривень, за січень 2021 року у сумі 9 957 гривень, за лютий 2021 року у сумі 19 567 гривень, за березень 2021 року у сумі 105 941 гривень, за квітень 2021 року у сумі 358 гривень, за травень 2021 року у сумі 18 887 гривень, за червень 2021 року у сумі 31 326 гривень, за липень 2021 року у сумі 16 428 гривень, за серпень 2021 року у сумі 19 977 гривень, за вересень 2021 року у сумі 97 688 гривень, за жовтень 2021  року у сумі 22 611 гривень, за листопад 2021 року у сумі 365 552 гривень, за грудень 2021 року у сумі 36 226 гривень, за січень 2022 року у сумі 244 гривень, за лютий 2022 року у сумі 82 716 гривень, за березень 2022 у сумі 219 195 гривень, за квітень 2022 року у сумі 4 72 060 гривень, за травень 2022 року у сумі 20 350 гривень, за червень року 2022 у сумі 7 264 гривень, за липень 2022 року у сумі 43 582 гривень, за серпень 2022 року у сумі 1 22 247 гривень, за вересень 2022 року у сумі 116 730 гривень, за жовтень 2022 року у сумі 24 гривні, за листопад 2022 року у сумі 4 038 гривень, за грудень 2022 року у сумі 20 827 гривень;
6) абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а саме прострочено терміни реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі додаткових накладних;
7) підпункту 49.18.1, пункту 49.18 статті 49, пункту 223.2 статті 223 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасно подано декларацію акцизного податку за вересень 2019 року, (граничний термін подання 21 жовтня 2019 року, фактично подано 05 листопада 2019 року реєстраційний номер 9258610395);
8) пункту 250.2. статті 250 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасно сплачено (перераховано) екологічний податок за IV квартал 2021 року в сумі 72,80 гривень по строку сплати 21 лютого 2022 року, фактично сплачено 04 березня 2022 року (платіжне доручення № 713 від 04 березня 2022 року) із затримкою 11 днів.
11. Позивач не погодився з результатами перевірки та подав до податкового органу заперечення на акт перевірки.
12. Головне управління ДПС у Полтавській області, враховуючи аргументи та зауваження, які були надані позивачем в запереченні до акту перевірки та при його розгляді, залишило висновки акту перевірки від 13 липня 2023 року за № 7068/16-31-24-06-01/2518300477 без змін.
13. На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 16 серпня 2023 року № 00073672406, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 5 388 906,25 гривень, з них 4 311 125 гривень основний платіж та 107 778, 25 гривень штрафні санкції.
14. ОСОБА_1 не погодившись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням від 16 серпня 2023 року №00073672406 оскаржив його Державної податкової служби України.
15. За результатами розгляду скарги Державна податкова служби України рішенням від 20 жовтня 2023 року залишила податкове повідомлення-рішення від 16 серпня 2023 року № 00073672406 без змін, а скаргу без задоволення
16. Не погодившись із наказом про проведення перевірки та податковим повідомленням-рішенням від 16 серпня 2023 року № 00073672406, позивач звернувся до суду із цим позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
17.   Відмовляючи в задоволенні позову в частині скасування наказу про проведення перевірки позивача, суд першої інстанції вказав на те, що враховуючи той факт, що посадові особи контролюючого органу були допущені до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, спірний наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому скасуванню не підлягає.
18. Суд апеляційної інстанції погодився з такими висновками, додаткового досліджуючи спірний наказ зазначив, що останній оформлений з дотриманням вимог, встановлених статтею 81 Податкового кодексу України, а отже позовні вимоги про визнання його протиправним та скасування є такими, що не підлягають задоволенню.
19. В той же час задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, суди виходили з того, що відповідач в акті перевірки посилається на неправомірне включення до складу податкового кредиту декларації травня 2022 року суму 663   285,13 гривень по взаємовідносинам з Товариством з обмеженою відповідальністю «Фора» періоду виписки квітня 2022 року, оскільки податковий кредит сформований за первинними (розрахунковими) документами повинен декларуватися в звітному місяці за який такі документи були виписані. При цьому, як вказали суди попередніх інстанцій, ревізори під час перевірки взяли до уваги тільки завищення податкового кредиту на суму 663 285,13 гривень в травні 2022 року, не врахувавши заниження податкового кредиту в квітні 2022 року на таку ж суму.
20. Посилання контролюючого органу на відсутність товарно-транспортних накладних відхилені судами, оскільки ТТН не є доказом безтоварності господарських операцій з огляду на те, що товар фактично отримано Товариством. 
Поряд з цим, судами з`ясовано, що контрагенти ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 не мають власних приміщень для зберігання, ними було прийнято рішення про залишення товару на зберіганні ФОП ОСОБА_1 , шляхом підписання актів приймання передачі на зберігання. Придбаний товар був переданий на відповідальне зберігання згідно договорів та актів приймання передачі. Чим спростовується заперечення відповідача щодо посилання на товарно-транспортну накладну як єдиний для всіх учасників документ, призначених для списання товарно - матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, складського, оперативного та бухгалтерського обліку. 
21. Суди, посилаючись на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 15 травня 2018 року у справі № 815/423/17, визнали безпідставними посилання контролюючого органу на відсутність довіреностей, оскільки відсутність довіреностей також не може бути підставою для твердження про безтоварність господарських операцій, з огляду на те, що довіреність є документом, який видається покупцем на свого представника для отримання товару у постачальника (контрагента). Довіреність не містить інформації про господарську операцію, а лише вказує на наявність у певної особи тих чи інших повноважень. Відтак вказаний документ не є первинним документом та, відповідно, підставою для здійснення бухгалтерського обліку у розумінні абзацу одинадцятого статті 1, частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Таким чином на Товариство не покладено обов`язку зі зберігання такого документу.
22. Також судами звернуто увагу на те, оплата за товар не проводилася, оскільки на час повернення товару передбачено відтермінування оплати за поставлений товар.
23. При цьому, суди наголосили на тому, що під час проведення документальної перевірки позивачем було надано перевіряючим первинні документи бухгалтерського та податкового обліку в повному обсязі, що підтверджують факт здійснення реальних господарських операцій щодо купівлі-продажу. 
24. Крім того, суди вказали, що повернення товару від фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 відбулося в період з січня по березень 2019 року по факту здійснення господарської операції, згідно з належним чином оформленими первинними документами, в т.ч. накладними на повернення постачальнику, які надавалися раніше належним чином завірені копії. Товар, що було повернуто від фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 та фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 , відображено в обліку на залишках, тобто збільшено залишки на суму та кількість даного товару згідно з накладними на повернення. В подальшому даний товар було реалізовано на інших покупців, отримано кошти, відображено дохід та сплачено податок з доходів фізичних осіб і податку на додану вартість. 
25. Суди посилаючись на приписи пункту 192.2 статті 192 Податкового кодексу України вказали, що якщо покупець товарів не був платником ПДВ на дату постачання товарів, то у випадку, коли відбулось повернення товарів в одному періоді, а повернення оплати - в одному з наступних періодів, розрахунок коригування до податкової накладної має складатись на дату повернення товару. 
26. З урахуванням встановлених обставин справи, суди дійшли висновку про те, що висновок контролюючого органу щодо заниження податкового зобов`язання у сумі 1 737 072,82 грн., в тому числі: січень 2019 року - 993 960,12 грн., лютий 2019 року - 489 737,70 грн., березень 2019 року - 253 375,00 грн., є помилковим так як фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 дотримано всі норми Податкового кодексу України щодо спірної господарської операції, в т.ч. пункту 185.1 статті 185, пункту 192.1 статті 192, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України. Даними діями не було завдано збитку до бюджету, оскільки все зараховане ПДВ було повернуто в повному обсязі, що відображається в акті перевірки.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
27.   Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
28.   З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктом 3 частини четвертої   статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
29.   Вказану підставу касаційного провадження, відповідач обґрунтовує тим, що відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах: абзацу «а» пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пункту 198.6 статті 198, статті 201, пункту 32-2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України.
30. У касаційній скарзі податковий орган наголошує на тому, що з аналізу судових рішень випливає, що суди обмежилися формальним спростуванням лише порушення у частині заниження податкових зобов`язань на суму 1 737 073 гривні за рахунок поданих позивачем розрахунків коригування та порушення в частині завищення податкового кредиту за травень 2022 року на 663 285,13 гривень по взаємовідносинах з ТОВ «Фора». Водночас інші встановленні порушення залишені поза увагою судів, а докази у їх підтвердження без оцінки судом.
31. У цілому контролюючий орган наводить доводи, аналогічні доводам відзиву на позовну заяву, апеляційної скарги, здійснює виклад обставин та надає їм відповідну оцінку, цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, а також висловлює свою незгоду із оскаржуваними судовими рішеннями, а тому відповідні доводи повторного зазначення не потребують.
32. Додаткового акцентує увагу на тому, що судом апеляційної інстанції при розгляді справи, за результатами дисциплінарних проваджень до посадових осіб (що проводили попередню перевірку) наказами ГУ ДПС застосовано дисциплінарні стягнення у виді Догани за вчинення дисциплінарного поступку, а саме - не виявлення в рамках документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 згідно з наказом ГУ ДПС від 06 квітня 2023 року № 924-п фактів порушень норм податкового законодавства, - підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК України, в результаті чого не визначено суму грошових зобов`язань з ПДВ на 2 009 584,92 грн. та не застосовано штрафні (фінансові) санкції з ПДВ, передбачені підпунктом 54.3.2 пунктом 54.3 статті 54, та статті 123 ПК України.
33. Окрім того, скаржник також повідомляє, що Інспекторам які проводили попередню перевірку пред`явлено підозри в рамках кримінального провадження № 62021000000000370 від 14 травня 2021 року за ознаками вчинення кримінальних правопорушень, передбачених частиною другою статті 364, частиною третьою статті 209, частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України та 28 лютого 2024 року складено обвинувальний акт, який затверджено Офісом Генерального прокурора та скеровано до суду для розгляду. Враховуючи, що копію обвинувального акту від ДЕР отримано Відповідачем - 04 квітня 2024 року (вх № 10442/5/16-31), ГУ ДПС у Полтавській області не мала можливості долучити даний доказ до матеріалів справи до суду апеляційної інстанції, а тому долучають даний обвинувальний до касаційної скарги (копія обвинувального акту додається).
33.1 В судовому засіданні представник скаржника наполягав на задоволенні касаційної скарги.
33.2 Представник позивача заперечував проти задоволення скарги та просив судові рішення залишити без змін.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
34. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої   статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), виходить з такого.
35. Аналіз змісту касаційної скарги та доводів скаржника свідчить про те, що предметом касаційного оскарження є висновки судів попередніх інстанцій щодо правомірності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 16 серпня 2023 року № 00073672406, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 5 388 906,25 гривень, з них 4 311 125 гривень основний платіж та 1 077 781,25 гривень штрафні санкції. 
36. У той же час, слід зазначити, що враховуючи окреслені статтею 341 КАС України межі касаційного перегляду, надання правового аналізу відповідним висновкам судів попередніх інстанцій в іншій частині незадоволених позовних вимог судом касаційної інстанції не переглядається.
37. Як вбачається з оскаржуваних рішень, підставою для прийняття названого вище податкового повідомлення-рішення стали висновки податкового органу про порушення позивачем приписів абзацу «а» пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пункту 198.6 статті 198, статті 201, пункту 322 підрозділу 2 розділу XX ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 4 663 412 грн., а саме: за січень 2019 у сумі 993960 грн., за лютий 2019 у сумі 489738 грн., за березень 2019 у сумі 253375 грн., за квітень 2019 у сумі 469978 грн., за червень 2019 у сумі 21 грн., за липень 2019 у сумі 16302 грн., за жовтень 2019 у сумі 434 грн., за листопад 2019 у сумі 7421 грн.. за грудень 2019 у сумі 1670 грн., за березень 2020 у сумі 33560 грн., за травень 2020 у сумі 15767 грн., за червень 2020 у сумі 3497 грн., за липень 2020 у сумі 2199 грн., за серпень 2020 у сумі 201 грн., за вересень 2020 у сумі 9204 грн., за листопад 2020 у сумі 13269 грн., за грудень 2020 у сумі 128021 грн., за січень 2021 у сумі 9957 грн., за лютий 2021 у сумі 19567 грн., за березень 2021 у сумі 105941 грн., за квітень 2021 у сумі 358 грн., за травень 2021 у сумі 18887 грн., за червень 2021 у сумі 31326 грн., за липень 2021 у сумі 16428 грн., за серпень 2021 у сумі 19977 грн.. за вересень 2021 у сумі 97688 грн., за жовтень 2021 у сумі 22611 грн., за листопад 2021 у сумі 365552 грн., за грудень 2021 у сумі 36226 грн., за січень 2022 у сумі 244 грн., за лютий 2022 у сумі 82716 грн., за березень 2022 у сумі 219195 грн., за квітень 2022 у сумі 472060 грн., за травень 2022 у сумі 20350 грн., за червень 2022 у сумі 7264 грн., за липень 2022 у сумі 43582 грн., за серпень 2122 у сумі 122247 грн., за вересень 2022 у сумі 116730 грн., за жовтень 2022 у сумі 24 грн., за листопад 2022 у сумі 4038 грн., за грудень 2022 у сумі 20827 грн.
38. Звертається увага, що зазначена судом загальна сума заниження податку на додану вартість у сумі 4 663 412 грн., яка, в свою чергу, не відповідає і сумі визначеній спірним податковим повідомленням-рішенням, не узгоджується з сумою визначеною актом перевірки. Окрім того, описуючи обставини справи, роблячи висновки за результатами їх дослідження суди не з`ясували коректну суму застосованих штрафних санкцій.
39. Отже, з викладеного вбачається, що висновки акта перевірки зазнали змін в частині визначення загальної суми заниження податку на додану вартість, що залишилось поза увагою судів, а суди попередніх інстанцій не надали оцінки таким обставинам належним чином. 
Як зазначено сторонами в судовому засіданні, заниження податку на додану вартість у сумі 4 663 412 грн. основного платежу визначеного у акті від 13 липня 2023 року та у податковому повідомлені - рішенні від 16 серпня 2023 року № 00073672406, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 4 311 125 гривень - основний платіж є різниця порушень між встановленими актами перевірки від 26 квітня 2023 року, на підставі якого прийнято ППР від 17.05.2023 року та від 13 липня 2023 року, на підставі якого прийнято ППР від 16 серпня 2023 року № 00073672406.
При цьому, судами не з`ясовано яке саме податкове правопорушення в частині заниження податку на додану вартість допустив платник податків на суму 352   287 грн яке ним було відразу сплачено по ППР від 17.05.2023 року, по яким саме операціям, та чи не охоплюється наведене порушення сумою донарахування зазначеного у акту перевірки 13 липня 2023 року за №7068/16-31-24-06-01/2518300477. 
40. Аналіз судових рішень, крім іншого, також вказує на нездійснення судами належного розмежування оспорюваного донарахування по сумам за кожними окремими епізодами, і відповідно нездійснення перевірки законності включення сум по кожному з епізодів в розрізі кожного контрагента до загальної суми грошового зобов`язання, що в свою чергу, вказує на неповноту встановлення обставин судами.
41. Окрім того, як вбачається з аналізу судових рішень суди попередніх інстанцій дійсно обмежилися формальним спростуванням лише порушення у частині заниження податкових зобов`язань на суму 1 737 073 грн за рахунок поданих позивачем розрахунків коригування та порушення в частині завищення податкового кредиту за травень 2022 року на 663 285,13 грн по взаємовідносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «Фора». 
42. Як вбачається з акта перевірки, висновки про порушення позивачем приписів абзацу «а» пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пункту 198.6 статті 198, статті 201, пункту 322 підрозділу 2 розділу XX ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 4 663 412 грн. ґрунтуються не лише на неправомірності відкоригування податкових зобов`язань по рядку 7 «Коригування податкових зобов`язань» на загальну суму 1   737   072,82 грн, а також неправомірності включення до складу податкового кредиту декларації травня 2022 року у сумі 663   285,13 грн, а й інші порушення, які судами не встановлені, відповідно залишені поза увагою судів, а докази у їх підтвердження - без оцінки судами, про що наголошує скаржник у касаційній скарзі.
43. Таким чином, як вбачається з рішень судів першої та апеляційної інстанцій, суди не досліджували висновки в контексті порушень встановлених актом перевірки та взагалі залишили поза увагою необхідність встановити у чому полягає склад порушень, які стали підставою для здійсненого податковим органом збільшення донарахування грошового зобов`язання з ПДВ на суму 4   311   125 грн основного зобов`язання та 1   077   781, 25 грн штрафної санкції відповідно до п.п. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 та п. 123.2 ст. 123 ПК України (а.с. 23-24 т.2). 
44. Від встановлення наведених обставин залежить не лише правильність норм, що підлягають застосуванню, а й вирішення питання про достатність та належність доказів, що підлягають збиранню судом під час вирішення спору для встановлення обставин, що мають значення для справи та входять до предмета доказування та мають вплив на правильність обчислення зобов`язань та штрафної (фінансової) санкції.  
45. Отже, вказане у сукупності свідчить про неповноту встановлення обставин судами, а також на те, що судами не встановлено, чи підтверджуються відповідні обставини та факти належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб.
46. Зважаючи на викладене, касаційний суд не може погодитись або спростувати, як висновки та доводи податкового органу, так і перевірити висновки судів попередніх інстанцій, оскільки дослідження та відсутність належної оцінки доказів, виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судового акту.
47. Вимоги частини четвертої статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
48. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи, закріплений частиною першою статті 90 КАС України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
49. Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи (частина перша статті 72 КАС України).
50. Згідно з статтею 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
51. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування (частина друга статті 74 КАС України).
52. Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (стаття 75 КАС України).
53. Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування (частина перша статті 76 КАС України).
54. З урахуванням викладеного, керуючись нормами права, що підлягають застосуванню у даній справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку про необхідність передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції, оскільки судами попередніх інстанцій під час розгляду справи порушено норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи. Суд наголошує, що виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права.  Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, достатніми, належними та допустимими.
55. Суд звертає увагу на те, що в цій справі підстави для касаційного оскарження рішень судів попередніх інстанцій обґрунтовувалися відсутністю висновку Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах, однак під час касаційного перегляду виявлено, що зміст наявних у матеріалах справі доказів у взаємозв`язку із встановленими судами обставинами не дають можливості суду касаційної інстанції перевірити правильність висновків судів попередніх інстанцій в контексті застосування норм права.
56. Правилами статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.
57. Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
58. За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
59. З огляду на викладене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області задовольнити частково.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі №      440/16665/23 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Полтавського окружного адміністративного суду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя-доповідач                                                   М. М. Яковенко
Судді                                                                                          І. В. Дашутін
                                                                                          О. О. Шишов