ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

19 вересня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 340/1959/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Головко О.В. (доповідач),
                               суддів:  Ясенової Т.І., Суховарова А.В.,     
  
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області
на рішення  Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 липня 2024 року (суддя Л.І. ХИЛЬКО ) в адміністративній справі 
за позовом      Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Надія»     
до  Головного управління ДПС у Кіровоградській області             
про  визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

в с т а н о в и в :

Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Надія» звернулося до суду з позовом, в якому, просить:   визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 26 березня 2024 року № 635 про відповідність СТОВ «Надія» критеріям ризиковості платника податку та зобов`язати Комісію з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області виключити СТОВ «Надія» з переліку платників податку, що відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 липня 2024 року позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки нормам законодавства, його висновки не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. 
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить відмовити в її задоволенні, рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов таких висновків. 
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що згідно з рішенням Комісії Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 14 листопада 2023 року № 1730, у зв`язку з виявленням обставин та/або отримання інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності, Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Надія» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Комісією Головного управління ДПС у Кіровоградській області, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 27.12.2023 № 1, прийнято рішення від 04 січня 2024 року № 46, яким Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Надія» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Комісією Головного управління ДПС у Кіровоградській області, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 22.01.2024 № 4, прийнято рішення від 30 січня 2024 року № 211, яким Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Надія» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
З метою виключення підприємства з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, позивачем 18.03.2024 направлено пояснення та копії необхідних документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості.
Проте Комісією Головного управління ДПС у Кіровоградській області, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 18.03.2024 № 6, прийнято рішення від 26 березня 2024 року № 635, яким Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Надія» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Зі змісту названого рішення Комісії встановлено, що підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку стало:    12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(яких) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 06 - платник податку задіяний у здійсненні групою платників податку, у тому числі щодо яких прийняте рішення про відповідність критерія ризиковості платника податку, циклу операцій один з одним щодо придбання/реалізації одного й того ж товару/послуги для формування штучного обсягу такого товару/послуги.
Вважаючи протиправним рішення Комісії про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Надія» звернулося до суду з даним позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд апеляційної інстанції виходить з приписів ч. 2 ст. 2 КАС України, якою визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суду перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо.
Постановою Кабінетом Міністрів України № 1165 від 11.12.2019 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 6 Порядку, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано  податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з  пунктом 8  додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з  УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні про відповідність платника податку вимогам  пункту 8  додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у  податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.
При цьому не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з  пунктом 8  додатка 1 операція, відображена у  податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України  «Про електронні документи та електронний документообіг»,  «Про електронні довірчі послуги»  та  Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам  пункту 8  додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:
- актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги  абзацу дев`ятого  цього пункту;
- інформація щодо операцій, відображених у  податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги  абзацу дев`ятого  цього пункту.
У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених  абзацом  одинадцятим  цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до  абзацу восьмого  цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що:
виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі  пункту 8  додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку;
відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.
Рішення про відповідність/невідповідність критеріям ризиковості платника податку набирає чинності у день засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Аналіз наведених норм права дає можливість дійти висновку, що законодавцем встановлена послідовність прийняття рішення про відповідність платника Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Таким чином, вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.
Згідно з додатком четвертим Порядку № 1165, в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту восьмому критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.
Тобто, у затвердженій формі рішення вказано про необхідність зазначення пункту критерію ризиковості платника податку, а у разі відповідності суб`єкта пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку необхідно також зазначити, яка саме інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Крім того, Верховний Суд у постановах від 05.01.2021 у справі 640/11321/20 та від 23.06.2022 у справі № 640/6130/20, від 07.04.2023 у справі № 280/3639/20 зауважив, що навіть, якщо Порядком № 1165 затверджено форму рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, проте невиконання відповідачем обов`язку доказування, встановленого частиною 2 статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийняте обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядком №1165 підстав), є підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного рішення.
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що оскаржуване рішення містить інформацію, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості. 
Разом з тим, будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийнято оскаржуване рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків, відповідачем не надано.
Колегія суддів вважає, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав належних доказів в обґрунтування своєї позиції та у зв`язку з цим не довів наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості, а судом такі не встановлені.
Суд зазначає, що висновок контролюючого органу про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку ґрунтується на тому, що платник податку задіяний у здійсненні групою платників податку, у тому числі щодо яких прийняте рішення про відповідність критерія ризиковості платника податку.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що здійснення позивачем господарської діяльності з окремими контрагентами, які включені до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, не є підставою для його автоматичного віднесення до  переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, оскільки така підстава не передбачена Порядком № 1165.
Крім того, приймаючи рішення про віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості, податковий орган вказав, що позивачем не надано копії документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку: відсутні копії підтверджуючих документів платника податку щодо реєстрації за податковою адресою (місцезнаходження платника податків) та відсутній повний пакет документів щодо складу, а саме: договори оренди, акти приймання-передачі, акти виконаних робіт та копії розрахункових документів (завірені належним чином, платіжні доручення, банківські виписки, тощо). Встановлено відсутність повного пакету документів щодо оренди сільськогосподарських угідь, а саме: договори оренди, акти приймання-передачі та копії розрахункових документів. Встановлено відсутність повного пакету документів щодо насіння соняшника врожаю 2022 року, а саме: походження посівного матеріалу, придбання добрив, ЗЗР необхідних для вирощування продукції, ПММ. Встановлено відсутність копій документів щодо формування податкового зобов`язання з наступними контрагентами:   ТОВ «БАТЬКІВЩИНА» (код ЄДРПОУ 03764809) – акти виконаних робіт за вересень 2023 року надано не в повному обсязі ,   ТОВ «К-АВТОТРАНС» (код ЄДРПОУ 38693066) відсутні рахунки-фактури та копії розрахункових документів згідно з Договором купівлі-продажу № 9 від 23.06.2023; ТОВ «САКУРА КО» (код ЄДРПОУ 20659876) та ТОВ «ДОМІНІОН-К» (код ЄДРПОУ 34894866)  відсутній повний пакет документів. Формування податкового кредиту сільськогосподарською продукцією платником, щодо яких прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості, а саме:    ТОВ «К-АВТОТРАНС» (код ЄДРПОУ 38693066), ТОВ «ДОМІНІОН-К» (код ЄДРПОУ 34894866), ТОВ «САКУРА КО» (код ЄДРПОУ 20659876).
Водночас, відповідачем взагалі не надавалась оцінка поданим позивачем документам, зокрема поясненням, договору купівлі-продажу та договору відповідального зберігання, акту прийому-передачі (ТОВ «К-АВТОТРАНС»), договору оренди с/г техніки та договору оренди техніки з екіпажом, актам прийому-передачі (ТОВ «БАТЬКІВЩИНА»), видатковим накладним, актам виконаних робіт, розрахунковим документам та іншим, про що свідчить зміст витягу з протоколу засідання Комісії від 26.03.2024 № 56. 
Також, є незрозумілим податкового органу посилання на відсутність повного пакету документів  ТОВ «САКУРА КО» (код ЄДРПОУ 20659876) та ТОВ «ДОМІНІОН-К» (код ЄДРПОУ 34894866), адже спірне рішення не містить посилання на інформацію, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості з вказаними суб`єктами.  
Враховуючи сукупність наведених обставин, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що рішення про відповідність Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Надія» критеріям ризиковості платника податків носить протиправний характер та підлягає скасуванню. Скасування такого рішення є наслідком виключення позивача з вказаного переліку з метою поновлення порушених прав та інтересів останнього.
Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Рішення суду першої інстанції ухвалене з правильним застосуванням норм матеріального і процесуального права, підстави для його скасування відсутні. 

Керуючись ст.ст. 243, 316, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -
п о с т а н о в и в : 

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 липня 2024 року в адміністративній справі № 340/1959/24 залишити без змін.          
Постанова суду набирає законної сили з 19 вересня  2024 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.
Повна постанова складена 19 вересня  2024 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров