ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 вересня 2024 року 
м. Київ

справа №0640/4455/18
касаційне провадження № К/9901/9730/19  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Житомирської митниці ДФС на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2019 (головуючий суддя Охрімчук І.Г., судді - Капустинський М.М., Мацький Є.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Кромберг енд Шуберт Україна ЖУ" до Житомирської митниці ДФС про визнання протиправною картки відмови,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Кромберг енд Шуберт Україна ЖУ" (далі - позивач, Товариство, платник) звернулося до суду з позовом до Житомирської митниці ДФС (далі - відповідач, Митниця, митний орган), в якому, з урахуванням заяви про зменшення (уточнення) позовних вимог від 26.11.2018, просило визнати протиправною картку відмови від 28.08.2018 UA101070/2018/00227. 
Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариство посилалося на протиправність оспорюваної картки відмови з підстав неврахування відповідачем при винесенні оскаржуваної картки відмови положення пункту 1-1 постанови Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 №461 «Про затвердження переліку товарів, ввезення яких на митну територію України та/або переміщення територією України прохідним та внутрішнім транзитом здійснюється за умови обов`язкового надання митним органам забезпечення сплати митних платежів» щодо випадків не надання забезпечення сплати митних платежів під час переміщення територією України прохідним та внутрiшнiм транзитом товарів, зазначених у переліку, наголошуючи, що  вимога про надання гарантій забезпечення виконання зобов`язань перед органом доходів і зборів за вказаних обставин є порушенням чинних норм митного законодавства та прав і законних інтересів позивача як суб`єкта господарювання. Крім того, Товариство посилалося на те, що ним був отриманий дозвіл згідно зовнішньоекономічного договору на переробку давальницької сировини №01/11-01/16 від 11.01.2016, що, на думку позивача, є підставою для поміщення товарів у митний режим переробки на митній території, що надає Товариству право на ввезення давальницької сировини без оподаткування митними платежами для її переробки у продукти такої переробки - кабельні електромережі для автомобілів, та подальший їх реекспорт без сплати вивізного мита за умови виконання зобов`язань згідно Дозволу на переробку та у визначені в ньому строки.
Житомирський окружний адміністративний суд рішенням від 26.11.2018 у задоволені позову відмовив повністю.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що на позивача не розповсюджуються положення пункту 1-1 постанови Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 №461 «Про затвердження переліку товарів, ввезення яких на митну територію України та/або переміщення територією України прохідним та внутрішнім транзитом здійснюється за умови обов`язкового надання митним органам забезпечення сплати митних платежів», як підстава для звільнення від сплати фінансової гарантії та інших видів забезпечення сплати митних платежів.
Сьомий апеляційний адміністративний суд постановою від 26.02.2019 скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нову постанову про задоволення позовних вимог: визнав протиправною картку відмови Митниці від 28.08.2018 №UA101070/2018/00227.
Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанцій дійшов висновку, що поміщення продуктів переробки у митний режим реекспорту є завершенням митного режиму переробки на митній території України, а надання товарів позивачем до митного оформлення у відповідному митному режимі є підтвердженням повного й належного виконання декларантом взятих на себе зобов`язань щодо поміщення товару в режим переробки згідно дозволу на переробку та дотримання умов звільнення відповідного товару від сплати митних платежів.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, Митниця звернулася з касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В обґрунтування своїх вимог Митниця посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, неправильну оцінку доказів та обставин справи.
Відповідач зазначає, що судом апеляційної інстанції не враховано положення частини шостої статті 96 Митного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), зокрема, що при вивезенні за межі митної території України товарів, поміщених у митні режими експорту, реекспорту, тимчасового вивезення, переробки за межами митної території, положення цієї глави застосовуються з моменту початку переміщення зазначених товарів з митного органу відправлення і до моменту пред`явлення їх митному органу призначення. Зауважує, що фактично товар переміщувався від органу доходів і зборів, розташованого на митній території України (митний пост "Житомир - Центральний"), до пункту вивезення (пропуску) за межі митної території України (пункт пропуску через державний кордон України Чоп-Захонь UA 305060), а тому мають враховуватися положення Митного кодексу України стосовно режиму транзиту. Звертає увагу на те, що оскільки при наданні дозволу на переробку спірних товарів на митній території України та ввезенні цього товару гарантії не надавались, при вивезені продуктів переробки в режимі реекспорту такі гарантії повинні бути надані обов`язково. На думку скаржника картка відмови у митному оформленні також відповідає вимогам статті 256 МК України, видана із зазначенням причин відмови, із наведенням вичерпного роз`яснення вимог, виконання яких забезпечує можливість митного оформлення товарів, містить інформацію про порядок його оскарження, а тому відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені чинним законодавством.
Верховний Суд ухвалою від 10.04.2019 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував справу із суду першої інстанції.
У відзиві на касаційну скаргу, позивач, посилаючись на законність і обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанції просить залишити його без задоволення, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.
Ухвалою Верховного Суду від 25.04.2019 за клопотанням Митниці зупинено дію постанови Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2019 у даній справі до закінчення касаційного провадження.
Верховний Суд ухвалою від 24.09.2024 призначив справу до касаційного розгляду у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 25.09.2024.
Переглянувши рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що позивач (код ЄДРПОУ 39544054) як юридична особа зареєстрований 11.12.2014 (номер запису: 1 287 102 0000 003237). Види діяльності: код КВЕД 29.31 Виробництво електричного й електронного устаткування для автотранспортних засобів (основний); код КВЕД 77.33 Надання в оренду офісних машин і устаткування, у тому числі комп`ютери; код КВЕД 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів. н. в. і. у.; код КВЕД 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н. в. і. у.; код КВЕД 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; код КВЕД 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування; код КВЕД 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н. в. і. у.
Між KROMBERG "SCHUBERT AUSTRIA GmbH" Co.KG (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю "КРОМБЕРГ ЕНД ШУБЕРТ УКРАЇНА ЖУ" (виконавець) було укладено договір на переробку давальницької сировини від 11.01.2016 №01/11-01/16 щодо надання послуг по виготовленню продукції з давальницької сировини  на умовах, визначених цим договором.
Товариство зверталось до Митниці із заявою від 18.06.2018 №3809/10/06-70-61-29 щодо надання дозволу на розміщення товарів у митний режим переробки на митній території України.
Відповідно до наявної відмітки про рішення митного органу на вказаній заяві, позивачу надано дозвіл на розміщення товарів у митний режим переробки на митній території України строком на 180 днів з дня оформлення митної декларації.
Між позивачем (замовник), та Товариством з обмеженою відповідальністю "МИТНА БРОКЕРСЬКА КОМПАНІЯ" в особі директора було укладено договір про надання послуг по декларуванню товарів від 04.04.2017 №01/04-04/17.
За умовами зазначеного договору замовник доручає, а виконавець зобов`язується, зокрема: представляти інтереси замовника як його митний брокер (посередник) по здійсненню всіх необхідних та доцільних дій при здійсненні процедур проходження товарами та іншими предметами митних процедур (митного контролю та митного оформлення) на території митниці; за обумовлену плату в обумовлений термін надавати послуги по декларуванню товарів, майна, транспортних засобів та інших предметів замовника (далі - товари), що переміщуються через митний кордон України та їх оформленню на митниці.
Згідно з наказом Митниці від 23.08.2018 №136 "Про проведення тематичної перевірки" на виконання пунктів 4.9 та 4.10 Протоколу заслуховування результатів роботи Житомирської митниці ДФС за перше півріччя 2018 року від 02.08.2018 №17-ПК та відповідно до Порядку організації та проведення внутрішніх перевірок в органах ДФС, на підвідомчих підприємствах, в установах, організаціях, оформлення і реалізації їх результатів, затвердженого наказом ДФС України від 07.07.2015 №470, встановлено провести з 27.08.2018 по 31.08.2018 тематичну перевірку митного оформлення товарів, заявлених у митний режим реекспорт та товарів, виконання митних формальностей яких здійснено до повного пропуску через митний кордон України відповідно до митного режиму імпорт за типом МД ІМ-40ЕА.
Встановлено та не заперечується сторонами, що 28.08.2018 уповноважена особа (представник) декларанта ТОВ "КРОМБЕРГ ЕНД ШУБЕРТ УКРАЇНА ЖУ" (код 39544054) за договором про надання послуг по декларуванню товарів №01/04-04/17 від 04.04.2017 - ТОВ "МИТНА БРОКЕРСЬКА КОМПАНІЯ" (код ЄДРПОУ 37751645) в особі Темченко І.О. до митного посту "ЖИТОМИР ЦЕНТРАЛЬНИЙ" Житомирської митниці ДФС для митного контролю та митного оформлення була подана електронна митна декларація типу ЕК11АА №UА101070.2018.030746 на товар "ПРОДУКТИ ПЕРЕРОБКИ" (кабельні модулі електромереж автомобілів (кабелі зі з`єднувальними деталями) розраховані на напругу 12 В - А27М. Комплект електропроводки у кількості 29 447 шт., загальною вартістю 112 215,59 євро, код товару 8544300098. Виробник продукції ТОВ "КРОМБЕРГ ЕНД ШУБЕРТ УКРАЇНА ЖУ") за зовнішньоекономічним договором на переробку давальницької сировини №1/11-01/16 від 11.01.2016, додатковими угодами рід 21.05.2018 №13, №13/ГП, №13/ТС-А27М, та діючим дозволом на розміщення товарів у митний режим переробки на митній території України заяви 18.06.2018 №3809/10/06-70-61-29.
Разом з електронною митною декларацією типу ЕК11АА №UА101070.2018.030746 від 28.08.2018  митному органу декларантом також було додано: пакувальний лист на тару від 27.08.2018 №L06-18-0189, рахунок-фактуру від 27.08.2018 №L06-18-0189, автотранспортну накладну СМR №0189 від 28.08.2018, договір на переробку давальницької сировини №01/11-01/16 від 11.01.2016 із додатковими угодами від 11.01.2016 №1, від 19.12.2016 №5, від 21.05.2018 №13, від 21.05.2018 №13/ГП, від 21.05.2018 №13/ТС-А27М, договір про надання послуг по декларуванню товарів №01/04-04/17 від 04.04.2017, наказ №10 від 19.07.2017, дозвіл на розміщення товарів у митний режим переробки на митній території України за заявою від 18.06.2018 №3809/10/06-70-61-29.
За результатами перевірки митної декларації від 28.08.2018 №UА101070.2018.030746 Митницею  сформовано картку відмови в прийняті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення від 28.08.2018 №11А101070/2018/00227.
Підставою для відмови зазначено, що митне оформлення товару за митною декларацією не може бути здійснено, оскільки відповідно до положень статей 92, 96, частини другої статті 305, 308 Митного кодексу України при поміщенні у митний режим реекспорту товару (код згідно з УКТ ЗЕД 8544), визначених Переліком, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 №461, надання органу доходів і зборів забезпечення сплати митних платежів, що підлягали б сплаті при випуску таких товарів у вільний обіг на митній території України є обов`язковим. Роз`яснено, що для прийняття митної декларації, митного оформлення, випуску чи  пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення митним органом необхідно надати гарантії забезпечення виконання зобов`язань перед органом доходів і зборів, визначених статтею 306 Митного кодексу України. 
В подальшому, уповноваженою особою позивача ТОВ "МИТНА БРОКЕРСЬКА КОМПАНІЯ" до митного посту "Житомир центральний" Житомирської митниці ДФС вищезазначений товар було повторно подано до митного контролю та митного оформлення шляхом направлення електронної митної декларації типу ЕК11АА, яка зареєстрована відповідачем за №UA101070/2018/030767 від 28.08.2018, та наданням гарантій сплати митних платежів у вигляді грошової застави у розмірі 815393,67 грн, що відображено у графі 47 митної декларації.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваної картки відмови, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовано Податковим кодексом України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України).
За визначеннями, наведеними у підпункті 14.1.41 пункту 14.1 статті 14, підпункті 14.1.134 пункту 14.1 статті 14  ПК України, давальницька сировина - це сировина, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, що є власністю одного суб`єкта господарювання (замовника) і передаються іншому  суб`єкту господарювання (виробнику) для виробництва готової продукції, з подальшим переданням або поверненням такої продукції або її частини їх власникові або за його дорученням іншій особі; операція з давальницькою сировиною - це операція з переробки (обробки, збагачення чи використання) давальницької сировини (незалежно від кількості замовників і виконавців, а також етапів (операцій)) з метою одержання готової продукції за відповідну плату. До операцій з давальницькою сировиною належать операції, в яких сировина замовника на конкретному етапі її переробки становить не менш як 20 відсотків загальної вартості готової продукції.
Частиною першою статті 1 Митного кодексу України (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (далі - МК України) визначено, що законодавство України з питань державної митної справи складається з Конституції України, цього Кодексу, інших законів України, що регулюють питання, зазначені у статті 7 цього Кодексу, з міжнародних договорів України, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, а також з нормативно-правових актів, виданих на основі та на виконання цього Кодексу та інших законодавчих актів.
За визначеннями, наведеними у пунктах 21, 23, 24 частини першої статті 4 МК України, митна процедура - це зумовлені метою переміщення товарів через митний кордон України сукупність митних формальностей та порядок їх виконання; митне оформлення - це виконання митних формальностей, необхідних для випуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення; митний контроль - це сукупність заходів, що здійснюються з метою забезпечення додержання норм цього Кодексу, законів та інших нормативно-правових актів з питань державної митної справи, міжнародних договорів України, укладених у встановленому законом порядку.
Згідно з пунктом 1 частини третьої статті 319 МК України митному контролю підлягають усі товари, транспортні засоби комерційного призначення, які переміщуються через митний кордон України. Митний контроль передбачає виконання органами доходів і зборів мінімуму митних формальностей, необхідних для забезпечення додержання законодавства України з питань державної митної справи.
Пунктом 1 частини першої статті 336 МК України передбачено, що митний контроль здійснюється безпосередньо посадовими особами органів доходів і зборів, зокрема, шляхом перевірки документів та відомостей, які відповідно до статті 335 цього Кодексу надаються органам доходів і зборів під час переміщення товарів, транспортних засобів комерційного призначення через митний кордон України.
Пунктом 25 частини першої статті 4 МК України встановлено, що митний режим - це комплекс взаємопов`язаних правових норм, що відповідно до заявленої мети переміщення товарів через митний кордон України визначають митну процедуру щодо цих товарів, їх правовий статус, умови оподаткування і обумовлюють їх використання після митного оформлення.
Згідно з пунктом 63 частини першої статті 4 МК України уповноважена особа (представник) - особа, яка на підставі договору або належно оформленого доручення, виданого декларантом, наділена правом вчиняти дії, пов`язані з проведенням митних формальностей, щодо товарів, транспортних засобів комерційного призначення від імені декларанта.
Частиною першою статті 70 МК України встановлено, що з метою застосування законодавства України з питань державної митної справи запроваджуються такі митні режими: імпорт (випуск для вільного обігу); реімпорт; експорт (остаточне вивезення); реекспорт; транзит; тимчасове ввезення; тимчасове вивезення; митний склад; вільна митна зона; безмитна торгівля; переробка на митній території; переробка за межами митної території; знищення або руйнування; відмова на користь держави.
Відповідно до положень статті 71 МК України декларант має право обрати митний режим, у який він бажає помістити товари, з дотриманням умов такого режиму та у порядку, що визначені цим Кодексом. Поміщення товарів у митний режим здійснюється шляхом їх декларування та виконання митних формальностей, передбачених цим Кодексом. Митний режим, у який поміщено товари, може бути змінено на інший, обраний декларантом відповідно до частини першої цієї статті, за умови дотримання заходів тарифного та нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності, встановлених відповідно до закону для товарів, що поміщуються у такий інший митний режим.
Частиною першою статті 85 МК України встановлено, що реекспорт - це митний режим, відповідно до якого товари, що були раніше ввезені на митну територію України або на територію вільної митної зони, вивозяться за межі митної території України без сплати вивізного мита та без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності.
Митний режим реекспорту може бути застосований до товарів, які при ввезенні на митну територію України мали статус іноземних та були поміщені у митний режим переробки на митній території та вивозяться за межі митної території України у тому самому стані, в якому вони були ввезені на митну територію України, крім природних змін їх якісних та/або кількісних характеристик за нормальних умов транспортування та зберігання, або у вигляді продуктів їх переробки (пункт 3 частини першої статті 86 МК України).
Приписами частини першої статті 90 Митного кодексу України передбачено, що транзит - це митний режим, відповідно до якого товари та/або транспортні засоби комерційного призначення переміщуються під митним контролем між двома органами доходів і зборів України або в межах зони діяльності одного органу доходів і зборів без будь-якого використання цих товарів, без сплати митних платежів та без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності.
Положеннями статті 92 МК України врегульовано, що митний режим транзиту може бути застосований як до товарів, транспортних засобів комерційного призначення, що безпосередньо ввозяться на митну територію України, так і до таких, що перебувають на митній території України. У митний режим транзиту можуть бути поміщені товари, транспортні засоби комерційного призначення незалежно від їх митного статусу. У митний режим транзиту можуть бути поміщені будь-які товари, крім заборонених законодавством для ввезення та/або транзиту через митну територію України.
Частиною шостою статті 96 МК України встановлено, що при вивезенні за межі митної території України товарів, поміщених у митні режими експорту, реекспорту, тимчасового вивезення, переробки за межами митної території, положення цієї глави застосовуються з моменту початку переміщення зазначених товарів з органу доходів і зборів відправлення і до моменту пред`явлення їх органу доходів і зборів призначення.
Положеннями частин п`ятої та шостої статті 102 МК України визначено, що для завершення митного режиму транзиту особою, відповідальною за дотримання вимог митного режиму, до закінчення строку, визначеного статтею 95 цього Кодексу, органу доходів і зборів призначення повинні бути представлені товари, поміщені у митний режим транзиту, та митна декларація або інший документ, визначений статтею 94 цього Кодексу. Орган доходів і зборів призначення після представлення товарів, поміщених у митний режим транзиту, та митної декларації або іншого документа, визначеного статтею 94 цього Кодексу, перевіряє дотримання вимог, встановлених законодавством України з питань державної митної справи до переміщення товарів у митному режимі транзиту, та виконує митні формальності, необхідні для завершення митного режиму транзиту.
Згідно з частиною першою статті 147 МК України переробка на митній території - це митний режим, відповідно до якого іноземні товари піддаються у встановленому законодавством порядку переробці без застосування до них заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності, за умови подальшого реекспорту продуктів переробки.
Відповідно до частини першої статті 148 МК України поміщення товарів у митний режим переробки на митній території здійснюється з умовним повним звільненням від оподаткування митними платежами. Заходи гарантування додержання митного режиму переробки на митній території застосовуються до товарів, визначених Кабінетом Міністрів України відповідно до пункту 1 частини третьої цієї статті.
Положеннями частини третьої статті 148 МК України визначено, що обмеження або заборони щодо ввезення окремих видів товарів на митну територію України з метою переробки встановлюються законом. За обґрунтованої необхідності Кабінет Міністрів України має право визначати: товари, при поміщенні яких у митний режим переробки на митній території застосовуються фінансові гарантії відповідно до розділу X цього Кодексу; продукти переробки та/або товари, продукти переробки яких підлягають обов`язковому реекспорту за межі митної території України; мінімальне співвідношення вартості іноземних та українських товарів для окремих категорій товарів, що піддаються операціям з переробки; перелік товарів, які не можуть бути допущені до переробки для вільного обігу на митній території України; товари, поміщення яких у митний режим переробки на митній території забороняється.
Статтею 305 МК України врегульовано, що у випадках, визначених цим Кодексом, виконання зобов`язань осіб, що випливають з митних процедур, забезпечуються шляхом надання органам доходів і зборів забезпечення сплати митних платежів у способи, передбачені для відповідної митної процедури. Надання органам доходів і зборів забезпечення сплати митних платежів є обов`язковим при ввезенні на митну територію України та/або переміщенні територією України прохідним та внутрішнім транзитом товарів за переліком, який затверджується Кабінетом Міністрів України. Спосіб забезпечення сплати митних плaтежів обирається власником товарів чи уповноваженою ним особою, якщо інше не передбачено цим Кодексом та іншими законодавчими актами України. 
Згідно з частиною третьою статті 307 МК України фінансова гарантія видається гарантом і надається органам доходів і зборів особою, відповідальною за сплату митних платежів, або будь-якою іншою особою на користь особи, відповідальної за сплату митних платежів, якщо інше не передбачено цим Кодексом. Фінансова гарантія діє на всій митній території України.
Відповідно до частин п`ятої, сьомої статті 307 МК України у разі невиконання особою зобов`язання із сплати митних платежів, забезпеченого фінансовою гарантією, наданою у вигляді документа, орган доходів і зборів із залученням представників гаранта, що видав таку гарантію, з`ясовує обставини невиконання зобов`язання, після чого направляє цьому гарантові вимогу щодо сплати належної суми митних платежів. До вимоги додаються завірені органом доходів і зборів копії документів, що підтверджують невиконання зобов`язання. Процедура направлення вимоги та перелік обов`язкових документів, що до неї додаються, визначаються в угоді, передбаченій частиною третьою статті 314 цього Кодeксу.
Вивільнення (повернення) фінансової гарантії здійснюється не пізніше двох годин після отримання відповідним органом доходів і зборів підтвердження фактичного виконання зобов`язань, забезпечених гарантією.
Розмір фінансової гарантії визначається органом доходів і зборів виходячи з суми митних платежів, що підлягає сплаті при випуску товарів для вільного обігу на митній території України або при вивезенні товарів за межі цієї території у митному режимі експорту. Якщо при визначенні розміру фінансової гарантії неможливо точно визначити суму митних платежів, що підлягає сплаті, внаслідок ненадання органу доходів і зборів точних відомостей про характер, найменування, кількість, країну походження, митну вартість та код таких товарів згідно з УКТ ЗЕД, розмір фінансової гарантії визначається виходячи з найбільшої величини ставок податків, вартості та/або кількості товарів, що можуть бути визначені на підставі наявних відомостей (стаття 308 Митного кодексу України).
Частиною першою статті 1 Закону України "Про Митний тариф України" від 19.09.2013 №584-VII (далі - Закон №584-VII) визначено, що митний тариф України є невід`ємною частиною цього Закону та містить перелік ставок загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України і систематизовані згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД), складеною на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів.
Перелік товарів, ввезення яких на митну територію України та/або переміщення територією України прохідним та внутрішнім транзитом здійснюється за умови обов`язкового надання митним органам забезпечення сплати митних платежів затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 №461 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Пунктом 1-1 постанови Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 №461 «Про затвердження переліку товарів, ввезення яких на митну територію України та/або переміщення територією України прохідним та внутрішнім транзитом здійснюється за умови обов`язкового надання митним органам забезпечення сплати митних платежів» передбачено, що забезпечення сплати митних платежів під час переміщення територією України прохідним та внутрішнім транзитом товарів, зазначених у переліку, не надається у разі, коли, зокрема: митними органами видано дозвіл на переробку товарів на митній території України або дозвіл на переробку товарів за межами митної території України за умови гарантування дотримання умов перебування товарів у митному режимі переробки на митній території або переробки за межами митної території.
Зміст поняття "гарантування дотримання умов перебування товарів у митному режимі переробки на ній території" врегульовано статтею 148 МК України, відповідно до якої гарантуванням дотримання умов перебування товарів у митному режимі переробки на митній території є: умовне повне звільненням від оподаткування митними платежами поміщення товарів у митний режим переробки на митній території,  не використання у процесі переробки іноземних товарів - українських товарів (крім палива та енергії-), на які законом встановлено вивізне мито; обмеження або заборони щодо ввезення окремих видів товарів на митну території України з метою переробки встановлюється законом, а саме Кабінет Міністрів України має право визначати:
1) товари, при поміщенні яких у митний режим переробки на митній території застосовуються фінансові гарантії відповідно до розділу X Митного кодексу України;
2) продукти переробки та/або товари, продукти переробки яких підлягають обов`язковому реекспорту за межі митної території України;
3) мінімальне співвідношення вартості іноземних та українських товарів для окремих категорій товарів, що піддаються операціям з переробки;
4) перелік товарів, які не можуть бути допущені до переробки для вільного обігу на митній території У країни;
5) товари, поміщення яких у митний режим переробки на митній території забороняється;
У разі встановлення відповідно до частини третьої статті 128 МК України заборон чи обмежень щодо переробки відповідних товарів на митній території України переробка таких товарів, поміщених у митний режим переробки на митній території, завершується на умовах, що діяли на момент поміщення цих товарів у зазначений митний режим (частина четверта статті 128 Митного кодексу України).
Водночас, "надання гарантій" у розумінні частини першої, пункту 1 частини третьої статті 128 МК України - є заходами гарантування додержання митного режиму переробки на митній території, які застосовуються до товарів, визначених Кабінетом Міністрів України відповідно до пункту 1 частини третьої статті 128 МК України.
Положеннями пункту 1-1 постанови Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 №461 «Про затвердження переліку товарів, ввезення яких на митну територію України та/або переміщення територією України прохідним та внутрішнім транзитом здійснюється за умови обов`язкового надання митним органам забезпечення сплати митних платежів» встановлено, що забезпечення сплати митних платежів під час переміщення територією України прохідним та внутрішнім транзитом товарів, зазначених у переліку, не надається у разі, коли митними органами видано дозвіл на переробку товарів на митній території України або дозвіл на переробку товарів за межами митної території України саме за умови гарантування тримання умов перебування товарів у митному режимі переробки на митній території або переробки за межами митної території.
Тобто, диспозицією норми пункту 1-1 постанови Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 №461 «Про затвердження переліку товарів, ввезення яких на митну територію України та/або переміщення територією України прохідним та внутрішнім транзитом здійснюється за умови обов`язкового надання митним органам забезпечення сплати митних платежів» передбачено підстави звільнення від надання забезпечення сплати митних платежів.
Законодавець не ставить право декларанта на відповідне звільнення у залежність від виконання заходів гарантування додержання даного режиму шляхом надання гарантії.
В процесі нормативного регулювання оподаткування важливим є забезпечення справедливого балансу інтересів держави та платника податків, тільки можливість платника податків чітко розуміти та передбачати правові наслідки вчинюваних ним дій фундаментальне значення для правильності його застосування, а у випадку неоднозначності нормативних приписів, підлягає застосуванню підхід, відповідно до якого істотні правові сумніви мають тлумачитися на користь платника.
Як вбачається із матеріалів справи, об`єктом оскарження у даній справі є картка відмови в прийняті митної декларації та митному оформленні товарів у митному режимі реекспорту.
Судом апеляційної інстанції установлено, що у даній справі не відбулося митного оформлення продуктів переробки, що унеможливлює за вищевказаним висновком застосування частини 6 статті 96 МК України.
Умови поміщення товарів у митний режим реекспорту урегульовано статтею 86 МК України. Положенням частини четвертої цієї статті визначено, що для поміщення товарів у ний режим реекспорту особа, на яку покладається дотримання вимог митного режиму повинна:  1) подати органу доходів і зборів, що здійснює випуск товарів, документи на такі товари; 2) надати органу доходів і зборів документи та відомості, необхідні для ідентифікації товарів, що реекспортуються; 3) у випадках, встановлених законодавством, подати органу доходів і зборів дозвіл на проведення зовнішньоекономічної операції з реекспорту цих товарів.
Вказаний перелік вимог до декларанта для поміщення ним товарів у митний режим реекспорту є вичерпним, і не підлягає розширеному тлумаченню.
Як зазначалось раніше, предметом спору між сторонами є саме правомірність вимоги відповідача про надання гарантії забезпечення позивачем виконання зобов`язань перед органами доходів і зборів при поміщенні продуктів переробки у митний режим реекспорту. Митним органом саме з причин відсутності такої гарантії позивачу було відмовлено в прийняті митної декларації та митному оформленні таких товарів шляхом складення картки відмови від 28.08.2018 №UA 101070/2018/00227. Позивачем подано нову митну декларацію, на підставі якої митне оформлення завершено, товар вивезено за межі митної території України, а надану позивачем фінансову гарантію вивільнено.
Колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що зазначена картка відмови стосувалася первинної митної декларації і фактично була виконана позивачем у момент подання нової митної декларації, в якій позивач зазначив про надання гарантії сплати митних платежів у вигляді грошової застави у розмірі 815393,67 грн, що відображено у графі 47 митної декларації. Декларантом виконано умови звільнення від сплати митних платежів в межах митного режиму переробки, а в межах обраного митного режиму реекспорту такий обов`язок - відсутній.
Питання забезпечення виконання зобов`язань із сплати митних платежів визначені положеннями Розділу Х Митного кодексу України.
Відповідно до частини першої статті 305 МК України у випадках, визначених цим Кодексом, виконання зобов`язань осіб, що випливають з митних процедур, забезпечуються шляхом надання митним органам забезпечення сплати митних платежів у способи, передбачені для відповідної митної процедури.
Обов`язок з надання гарантії забезпечення виконання зобов`язань перед органом доходів і зборів виникає у декларанта за наявності сукупності таких елементів: 1) наявність випадку, визначеного Митним кодексом України (за умови настання якого повинні забезпечуватися зобов`язання); 2) наявність обов`язку зі сплати митних платежів в рамках обраної митної процедури; 3)здійснення забезпечення у спосіб, передбачений для відповідної митної процедури.
Аналіз наведених положень митного законодавства є підставою для висновку, що предметом такого забезпечення є зобов`язання особи зі сплати митних платежів, що випливає з митних процедур, а метою застосування - забезпечення такої сплати.
При цьому, відповідно до частини першої статті 292 МК України, митні платежі не сплачуються у разі, якщо відповідно до цього Кодексу, Податкового кодексу України, інших законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України: товари не є об`єктом оподаткування митними платежами;  щодо товарів надано звільнення або повне умовне звільнення від сплати митних платежів - у період дії такого звільнення і при дотриманні умов, у зв`язку з якими його надано;  при ввезенні товарів на митну територію України або вивезенні товарів з митної території України товари були поміщені у митний режим, який відповідно до положень цього Кодексу не передбачає сплату митних платежів; на період дії цього режиму та при виконанні умов, що випливають з такого режиму; коли загальна фактурна вартість товарів, що ввозяться на митну територію України або вивозяться за межі митної території України громадянами, не перевищує обсягів, які не є об'1єктом оподаткування митними платежами відповідно до розділу XII цього Кодексу.
Водночас, митні платежі, у розумінні ПК України, це - податки, що відповідно до цього Кодексу або митного законодавства справляються під час переміщення або у зв`язку з переміщенням товарів через митний кордон України та контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи.
Як зазначено у статті 22 ПК України, об`єктом оподаткування є товари, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.
Таким чином, митні платежі, що підлягають сплаті за час перебування товару в обраному митному режимі сплачуються виключно за товар, а не за поміщення товару у митний режим.
Як встановлено судом апеляційної інстанції та підтверджується матеріалами справи, митна декларація від 28.08.2018, у митному оформленні якої відмовлено відповідачем шляхом видачі Картки відмови, була подана до митного посту "Житомир центральний" Житомирської митниці ДФС для завершення митного режиму переробки на митній території України шляхом реекспорту продуктів переробки в межах діючого дозволу органу доходів і зборів-заяви від 18.06.2018 №3809/10-06-70-61-29.
Так, переробка на митній території - це митний режим, відповідно до якого іноземні товари піддаються у встановленому законодавством порядку переробці без застосування до них заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності, за умови подальшого реекспорту продуктів переробки (стаття 147 МК України).
Поміщення товарів у митний режим переробки на митній території здійснюється з умовним повним звільненням від оподаткування митними платежами (частина перша статті 148 Митного кодексу України).
Частиною дванадцятою статі 286 Митного кодексу України встановлено, що до товарів, поміщених у митний режим переробки на митній території застосовується умовне повне звільнення від оподаткування ввізним митом при дотриманні вимог та обмежень встановлених главою 23 цього Кодексу. У разі випуску у вільний обіг продуктів переробки, отриманих з товарів, поміщених у митний режим переробки на митній території, сплата ввізного мита здійснюється у порядку, визначеному статтею 155 цього Кодексу.
У Податковому кодексі України термін "умовне повне звільнення від оподаткування" застосовується у контексті звільнення від митних платежів. Так, відповідно до підпункту 14.1.253 пункту 14.1 статті 14 ПК України, умовне звільнення від оподаткування митними платежами - це звільнення від сплати митних платежів, застосування якого передбачає дотримання певних умов та обмежень під час використання товарів і транспортних засобів комерційного призначення, розпорядження ними після їх випуску. Відповідно до підпункту 14.1.254 пункту 14.1 статті 14 ПК України, умовне звільнення від оподаткування податком на додану вартість та акцизним податком у разі ввезення товарів на митну територію /країни - звільнення (умовне повне або умовно часткове) від сплати нарахованого податкового зобов`язання у разі розміщення товарів у митних режимах, що передбачають звільнення від оподаткування за умови дотримання вимог митного режиму, встановлених Митним кодексом України.
За змістом статті 160 МК України митний режим переробки на митній території України завершується шляхом реекспорту продуктів переробки чи поміщення їх в інший митний режим, або може бути припинений із поверненням фінансових гарантій, наданих відповідно до статті 148 МК України та із звільненням від обов`язку щодо реекспорту товарів та продуктів їх переробки у разі: (1) конфіскації товарів; (2) повної втрати товарів унаслідок аварії або дії обставин непереборної сили, за умови підтвердження факту такої аварії або дії обставин у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Оскільки, поміщення продуктів переробки у митний режим реекспорту є завершенням митного режиму переробки на митній території України, то надання товарів позивачем до митного оформлення у відповідному митному режимі є підтвердженням повного й належного виконання декларантом взятих на себе зобов`язань щодо поміщення товару в режим переробки згідно дозволу на переробку та дотримання умов звільнення відповідного товару від сплати митних платежів.
Реекспорт - це митний режим, відповідно до якого товари, що були раніше ввезені на митну територію України або на територію вільної митної зони, вивозяться за межі митної території України без сплати вивізного мита та без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності (статті 85 МК України).
За приписами частини п`ятої статті 286 МК України товари, поміщені у митний режим реекспорту, звільняються від оподаткування вивізним митом, якщо інше не передбачено законом, при дотриманні вимог та обмежень, встановлених главою 16 цього Кодексу.
Ураховуючи, що поміщення товарів у режим реекспорту є умовою звільнення такого товару від митних платежів у зв`язку із виконанням зобов`язання із завершення митного режиму переробки, дії відповідача щодо відмови у митному оформленні електронної митної декларації шляхом надання картки відмови та зобов`язання надати гарантії забезпечення виконання зобов`язань перед органом доходів і зборів суперечать вищевказаним вимогам чинного податкового та митного законодавства у зв`язку із виконанням позивачем у повному обсязі умов звільнення від сплати митних платежів в межах митного режиму переробки та відсутністю як такого обов`язку в межах обраного митного режиму реекспорту.
Підсумовуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про необґрунтованість та протиправність спірної вимоги. 
За правилами частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суд апеляційної інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги відповідача без задоволення, а оскаржуваного судового рішення - без змін.
З огляду на те, що ухвалою Верховного Суду від 25.04.2019 зупинено дію постанови Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2019 у цій справи до закінчення касаційного провадження та з врахуванням положень частини третьої статті 375 КАС, відповідно до якої суд касаційної інстанції у постанові за результатами перегляду оскаржуваного судового рішення вирішує питання про поновлення його виконання (дії), Суд дійшов висновку про поновлення дії постанови Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2019 у даній справі.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359, 375 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Житомирської митниці ДФС залишити без задоволення, а постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2019 залишити без змін.
Поновити дію постанови Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2019  у справі  № 0640/4455/18.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді | Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк