Головуючий І інстанції: Сагайдак В.В.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 вересня 2024 р. 	Справа № 520/4349/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді Ральченка І.М.,
Суддів: Катунова В.В. ,  Подобайло З.Г. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30.04.2024 по справі № 520/4349/24
за позовом      Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  
до     Головного управління ДПС у Харківській області                     
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду із позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області № 00/3360/2413 від 19.01.2024.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 30.04.2024 позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області № 00/3360/2413 від 19.01.2024.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати його та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. В обґрунтування апеляційної скарги посилався на порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних, що є підставою для застосування штрафних санкцій. Обставини несвоєчасної реєстрації позивачем податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, виписаних у період з 31.07.2022 по 03.11.2022 встановлені за результатами проведеної перевірки, за наслідками якої прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
На підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження, у зв`язку з чим фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.
Як встановлено судовим розглядом, Головним управлінням ДПС у Харківській області проведено камеральну перевірку з питань дотримання термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ФОП ОСОБА_1 .
За результатами проведеної перевірки відповідачем складений акт про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних № 41427/20-40-24-13-09/3223606415 від 25.12.2023, яким зафіксовано порушення платником податків термінів реєстрації податкових накладних за період виписки з липня 2022 по листопад 2022.
На підставі вказаного акту Головним управлінням ДПС у Харківській області прийняте податкове повідомлення-рішення № 00/3360/2413 від 19.01.2024, яким до позивача застосовано штраф у сумі 59943,5 грн.
Позивач, не погоджуючись із прийнятим контролюючим органом рішенням, звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що окремі податкові накладні, зазначені в спірному податковому повідомленні-рішенні зареєстровано вчасно, з огляду на що  податкове повідомлення-рішення може бути скасоване в цілому.
Колегія суддів частково погоджується із зазначеним висновком, виходячи з наступного.
Згідно з п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно з абз. 4 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Абзацем 14 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України визначено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Відповідно до п. 120-1.1 ст. 120 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі, зокрема:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
Таким чином, платник податків має обов`язок реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
У свою чергу порушення зазначених строків реєстрації податкових накладних є підставою для настання відповідальності, передбаченої п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України.
Так, відповідно до акту про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних з ПДВ в ЄРПН № 41427/20-40-24-13-09/3223606415 від 25.12.2023 підставою для притягнення позивача до відповідальності є порушення строків реєстрації податкових накладних, виписаних у період з 31.07.2022 по 03.11.2022.
Позивач, заперечуючи правомірність притягнення до відповідальності, передбаченої п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України, зазначав, що про невірне застосування розміру штрафних санкцій, оскільки п. 90 підрозд. 2 розд. XX ПК України передбачений їх зменшений розмір.
З цього приводу колегія суддів зазначає наступне.
Так, законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Згідно з пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.
Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
Отже, розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.
Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).
Аналогічний правовий висновок зазначено у постанові Верховного Суду від 06.02.2024 року у справі № 160/10740/23.
Із наданого розрахунку до податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області № 00/3360/2413 від 19.01.2024 встановлено, що штрафна санкція, передбачена п. 120-1.1 п. 120-1 ст. 120 Податкового кодексу України, застосована відповідачем до позивача за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених та термін реєстрації яких сплив до 08.02.2023.
Отже, твердження позивача щодо невірного застосування податковим органом пункту 120-1.1 пункту 120-1 Податкового Кодексу України є помилковим.
У ході судового розгляду встановлено, що спірні податкові накладні складені позивачем у період з 31.07.2022 по 03.11.2022, та зареєстровані починаючи з 16.08.2022, а отже під час дії Закону № 2260-IX, яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з податковим законодавством.
Наведені обставини свідчать про наявність підстав для настання відповідальності за несвоєчасну реєстрацію платником податків податкових накладних.
Разом з тим, стосовно податкових накладних № 14 від 16.09.2022; № 15 від 16.09.2022; № 17 від 19.09.2022; № 16 від 26.09.2022; № 6 від 31.07.2022; № 6 від 16.08.2022, за несвоєчасну реєстрацію яких, у тому числі, до позивача застосовано штраф оскаржуваним податковим повідомленням-рішення, у ході судового розгляду встановлено наступні обставини.
Так, із матеріалів справи встановлено, що ФОП ОСОБА_1 було відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні:
-          № 14 від 16.09.2022 – 14.10.2022 18:51;
-          № 15 від 16.09.2022 – 14.10.2022 18:51;
-          № 17 від 19.09.2022 – 14.10.2022 22:18;
-          № 16 від 26.09.2022 – 14.10.2022 19:07;
-          № 6 від 31.07.2022 – 15.08.2022 18:01;
-          № 6 від 16.08.2022 – 15.09.2022 19:41.
На підтвердження вказаних обставин позивачем надано скріншот з 2019 року Єдиного вікна подання електронної звітності за допомогою програмного забезпечення M.e.doc.
Правове регулювання порядку реєстрації податкових накладних у ЄРПН встановлено нормами ст. 201 Податкового кодексу України та Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246.
За правилами абз. 1 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно з абз. 4 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня (абзац четвертий цього пункту).
Пунктами 12 - 14 Порядку № 1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки. За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Отже, враховуючи наведені обставини, на підтвердження яких позивачем надано належні докази, ФОП ОСОБА_1 фактично виконано обов`язок щодо своєчасного направлення для реєстрації податкових накладних № 14 від 16.09.2022; № 15 від 16.09.2022; № 17 від 19.09.2022; № 16 від 26.09.2022; № 6 від 31.07.2022; № 6 від 16.08.2022.
Натомість, відповідачем не надано належних та допустимих доказів про надіслання позивачу квитанцій про прийняття або неприйняття вказаних податкових накладних протягом відповідних операційних днів їх фактичного подання, а тому відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України, такі податкові накладні вважаються зареєстрованими в ЄРПН.
У зв`язку з викладеним, колегія суддів не може погодитись із висновками контролюючого органу щодо наявності підстав для настання відповідальності за несвоєчасну реєстрацію позивачем податкових накладних № 14 від 16.09.2022; № 15 від 16.09.2022; № 17 від 19.09.2022; № 16 від 26.09.2022; № 6 від 31.07.2022; № 6 від 16.08.2022.
Отже, за встановлених у справі обставин застосування до позивача штрафу відповідно до приписів ст. 120-1 Податкового кодексу України у розмірі 10 % суми податку на додану вартість, зазначеної в спірних податкових накладних, є безпідставним та протиправним.
Таким чином, позовні вимоги щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області № 00/3360/2413 від 19.01.2024 в частині застосування штрафу у розмірі 11768,73 грн. є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Натомість в іншій частині застосованого оскаржуваним повідомленням-рішенням, колегія суддів вважає правомірним застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України, з огляду на що оскаржуване податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області № 00/3360/2413 від 19.01.2024  від 12.05.2023 № 4235/16-31-04-11 є правомірним та скасуванню не підлягає.
Вищенаведене суд першої інстанції не врахував, у зв`язку з чим дійшов частково помилкового висновку про задоволення позовних вимог.
Згідно зі ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи, вищенаведене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги частково спростовують позицію суду, викладену в оскаржуваному судовому рішенні, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області № 00/3360/2413 від 19.01.2024 в частині застосування штрафу у розмірі 48174,77 грн., з прийняттям нової постанови про відмову у задоволенні позову.
Стосовно розподілу судових витрат щодо сплати судового збору колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ч. 3 ст. 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
Згідно з ч. 6 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо суд апеляційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Із матеріалів справи встановлено, що відповідно до платіжної інструкції № 139 від 13.02.2024 позивачем сплачено судовий збір за подання адміністративного позову у розмірі 3028 грн.
Враховуючи, що за наслідками апеляційного перегляду справи позовні вимоги задоволені частково, беручи до уваги пропорційність розміру задоволених позовних вимог, на користь позивача підлягає стягненню судовий збір у розмірі 593,5 грн. 
Керуючись ст. ст. 243, 250,  311, 315,  317, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30.04.2024 по справі № 520/4349/24 скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області № 00/3360/2413 від 19.01.2024 в частині застосування штрафу у сумі 48174 (сорок вісім тисяч сто сімдесят чотири) грн. 77 коп.
Прийняти в цій частині нову постанову, якою у задоволенні позову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - відмовити.
В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30.04.2024 по справі № 520/4349/24 - залишити без змін.
Змінити розподіл судових витрат.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Григорія Сковороди, буд. 46, м. Харків, 61057, ЄДРПОУ 43983495) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 593 (п`ятсот дев`яносто три) грн. 50 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя 		І.М. Ральченко 	
Судді	   	В.В. Катунов    З.Г. Подобайло