ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
19 вересня 2024 року           справа №200/1950/24 

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Сіваченка І.В., суддів: Блохіна А.А., Гаврищук Т.Г., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 17 червня 2024 року (повне судове рішення складено 17 червня 2024 року) у справі № 200/1950/24 (суддя в І інстанції Олішевська В.В.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДТЕК СХІДЕНЕРГО» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання противоправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

                                                          УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ДТЕК Східенерго» (далі – ТОВ  «ДТЕК Східенерго», платник податків) звернулось до суду з позовною заявою до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі – податковий орган) про визнання противоправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.12.2023 № 0010960401, яким застосовано штраф з ПДВ у сумі 10 992,67 грн.
В обґрунтування позовної заяви позивач зазначав, що відповідачем проведено камеральну перевірку позивача щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з ПДВ в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За результатами перевірки був складений акт від 03.11.2023 № 1090/32-00-04-04-01- 10-31831942, яким встановлено порушення позивачем п. 201.10 ст. 201 ПК України.
На підставі Акту перевірки податковий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 13.12.2023 № 0010960401, яким за затримку реєстрації податкових накладних до платника податків застосовано штраф з ПДВ у сумі 10 992,67 грн.
26.12.2023 позивач надав до ДПС України скаргу про скасування вказаного податкового повідомлення-рішення.
Рішенням від 22.02.2024 № 4762/6/99-00-06-03-01-06 у задоволенні скарги відмовлено.
Позивач зазначав, що Податковим кодексом України визначено термін реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН саме з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). Натомість податковий орган в своєму Акті перевірки вираховує терміни реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН з моменту виписки, що є невірним, на думку позивача.
Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 31.10.2022 № 1 до податкової накладної від 31.10.2022 № 108, відповідно до якого за п. І розділу А сума коригування податкового зобов`язання та податкового кредиту (-) (+), становить «-» 15923,40 грн, отриманий від контрагента 01.12.2022, відправлений та доставлений для реєстрації до центрального рівня Державної податкової служби України 01.12.2022 в 15:41:24, що підтверджено відповідними квитанціями та повідомленнями. Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 31.03.2022 № 3 до податкової накладної від 31.03.2022 № 173, відповідно до якого за п. І розділу А сума коригування податкового зобов`язання та податкового кредиту (-) (+), становить «-» 2902 грн, отриманий від контрагента 27.04.2023, відправлений та доставлений для реєстрації до центрального рівня Державної податкової служби України 27.04.2023 в 14:16:06, що підтверджено відповідними квитанціями та повідомленнями.
Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 01.11.2022 № 5 до податкової накладної від 01.11.2022 № 4, відповідно до якого за п. І розділу А сума коригування податкового зобов`язання та податкового кредиту (-) (+), становить «-» 62866,60 гр, отриманий від контрагента 12.12.2022, відправлений та доставлений для реєстрації до центрального рівня Державної податкової служби України 12.12.2022, що підтверджено відповідними квитанціями та повідомленнями.
Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 03.02.2023 № 30 до податкової накладної від 03.02.2023 № 3, відповідно до якого за п. І розділу А сума коригування податкового зобов`язання та податкового кредиту (-) (+), становить «-» 8760 грн, отриманий від контрагента 28.03.2023, відправлений та доставлений для реєстрації до центрального рівня Державної податкової служби України 28.03.2023 в 08:29:48, що підтверджено відповідними квитанціями та повідомленнями.
Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 28.11.2019 № 133 до податкової накладної від 28.11.2019 № 889, відповідно до якого за п. І розділу А сума коригування податкового зобов`язання та податкового кредиту (-) (+), становить «-» 13,23 грн, отриманий від контрагента 06.05.2020, відправлений та доставлений для реєстрації до центрального рівня Державної податкової служби України 12.05.2020 в 09:41:39, що підтверджено відповідними квитанціями та повідомленнями.
Всі вказані у податковому повідомленні-рішенні розрахунки коригування до податкових накладних були зареєстровані платником податків як отримувачем товарів/послуг у межах строків, визначених абз.14 пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Також позивач зазначав, що податковий орган вийшов за межі камеральної перевірки, що, на його думку є самостійною підставою для скасування спірного податкового повідомлення- рішення.
14 травня 2024 року позивачем до місцевого суду надано клопотання про зменшення позовних вимог, у якому зазначив наступне.
Як вбачається з акту перевірки та податкового повідомлення-рішення, штрафні санкції нараховані за несвоєчасну реєстрацію розрахунків коригування до податкової накладної та податкової накладної № 157/002 від 09.10.2022, дата реєстрації 14.11.2022 на суму постачання 197 737,80 грн, в т.ч. ПДВ - 0 грн, за якою сума штрафу становить 1020 грн.
З огляду на викладене, виклав позовні вимоги в наступній редакції:
«Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.12.2023 № 0010960401, відокремленого підрозділу «Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків» Державної податкової служби України  в частині застосування штрафу з ПДВ у сумі 9972,67 грн. 
Стягнути з відокремленого підрозділу відокремленого підрозділу «Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків» Державної податкової служби України, за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ДТЕК Східенерго» витрати по сплаті судового збору у розмірі 2422,40 грн.».

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 17 червня 2024 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 13.12.2023 № 0010960401 Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків в частині застосування до ТОВ «ДТЕК Східенерго»  штрафних санкцій у розмірі 9972,67 грн.

Не погодившись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просило рішення місцевого суду скасувати та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Відповідальність за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу та пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Кодексу. ТОВ «ДТЕК Східенерго» не надало додаткові документи, які б підтверджували відсутність вини з боку підприємства або пом`якшували відповідальність за вчинені правопорушення.
Також зазначає, що відповідно до пп.69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
У разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов`язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агенту затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та перелік документів на підтвердження» до контролюючого органу в порядку, передбаченому пунктом 8 розділу ІІ Порядку.
Підприємством заяву про відсутність можливості виконання податкових обов`язків до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків не надавало.
Між цим, відповідач зазначає, що якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України
З посиланням на позицію Верховного Суду апелянт звертає увагу, що податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення  день фактичної реєстрації податкової накладної, а тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.
Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

          У відзиві на апеляційну скаргу позивач просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду – без змін.

Справа розглянута у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне вимоги, викладені в апеляційній скарзі, залишити без задоволення, з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено таке.
Товариство з обмеженою відповідальністю «ДТЕК «Східенерго», код ЄДРПОУ 31831942.
03.11.2023 посадовими особами відповідача проведено камеральну перевірку відповідача щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вказаною перевіркою встановлено порушення позивачем:
- п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями) в частині порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригувань до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- до 15 календарних днів на загальну суму ПДВ «-» 62 866,60 грн;
- від 16 до 30 календарних днів на загальну суму ПДВ «-» 15 923,40 грн;
- від 61 до 365 календарних днів на загальну суму ПДВ «-» 13,23 грн;
- на загальний обсяг постачання (без ПДВ) – 197 737,8 грн.
Порушено платником податку встановленого терміну реєстрації в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних передбачає фінансову відповідальність у вигляді накладення штрафу в розмірах, встановлених пунктами 120-1.1. статті 120-1 Кодексу.  
- п. 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями):
- до 15 календарних днів на загальну суму ПДВ «-» 2902,0 грн;
- від 16 до 30 календарних днів на загальну суму ПДВ «-» 8760,0 грн.
Порушення платниками податку на додану вартість граничного строку передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачає фінансову відповідальність у вигляді накладення штрафу у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України. 
За результатами вказаної перевірки контролюючим органом складено відповідний акт від 03.11.2023 № 1090/32-00-04-04-01-10-31831942.
Позивачем контролюючому органу надано заперечення від 21.11.2023 на вказаний акт (вх. № 8149/6 від 24.11.2023 р.).
07.12.2023 відповідачем надано відповідь на зазначені заперечення (вих. № 6616/6/32-00-0404-01-02, у якій зазначено, що висновки перевірки є правомірними та здійснені в межах діючого законодавства України.
13.12.2023 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0010960401, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 10992,67 грн.
Позивачем до Державної податкової служби України надано скаргу від 26 грудня 2023 року, у якій останній просив скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.12.2023 № 0010960401.
Рішенням від 09.01.2024 у ДПС України продовжено строк розгляду скарги до 24.02.2024.
12.01.2024 позивачем подано до ДПС України доповнення до скарги про скасування податкового повідомлення-рішення. 
Рішенням Державної податкової служби України від 22.02.2024 № 4762/6/99-00-06-03-01-06 спірне податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу – без задоволення.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 13.12.2023 № 0010960401 відокремленого підрозділу «Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків» Державної податкової служби України  в частині застосування штрафу з ПДВ у сумі 9972,67 грн протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходив з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
Відповідно до підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний: вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
На підставі пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Предметом камеральної перевірки також можуть бути, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних (абзац 2 підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України.
Таким чином, камеральна перевірка за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства, предмет якої передбачає проведення контролюючим органом арифметичного та логічного контролю правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків; правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування; логічний зв`язок та узгодженість відповідних показників поточного періоду та їх зіставлення з показниками попередніх періодів).
Під час камеральної перевірки може бути перевірена своєчасність: подання податкових декларацій (розрахунків); реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до них у ЄРПН, акцизних накладних та/або розрахунків до них у Єдиному реєстрі акцизних накладних; виправлення помилок у податкових накладних; сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання.
Слід зазначити, що можливість проведення камеральної перевірки щодо своєчасності реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних прямо передбачена ст. 75 ПК.
Предметом перевірки яка є предметом розгляду в даній справі є дотримання граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних виписаних контрагентами позивача та розрахунків коригування до податкових накладних. З акту перевірки не вбачається, що податковим органом досліджувались первинні документи податкового та бухгалтерського обліку платника податку.   
Таким чином, суд не приймає посилання позивача, що відповідач не мав повноважень щодо проведення камеральної перевірки стосовно реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних.  
Враховуючи наведене, суд не вбачає підстав порушення відповідачем чинного законодавства щодо проведення камеральної перевірки.
За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацом першим пункту 192.1 статті 192 ПК України передбачено якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Абзац третій пункту 192.1 статті 192 ПК України визначає, що розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Згідно з абзацом 1 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, що надсилається протягом операційного дня (абзаци 4, 5 пункту 201.10 статті 201 ПК України).
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції (абзац 9 пункту 201.10 статті 201 ПК України).
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем) (абзац 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з ПК України.
Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
-50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Отже, законодавством на платника податків покладено обов`язок реєстрації розрахунків коригування до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), тоді як недотримання вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення.
Водночас, Законом України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12.01.2023 №2876-ІХ (далі - Закон № 2876-IX) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України у редакції Закону № 2876-ІХ передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Тобто, пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України у редакції Закону № 2876-ІХ введено відмінні від пункту 201.10 статті 201 ПК України граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН, які підлягають застосуванню до тих правовідносин, котрі виникли у часі після набрання законної сили нормами Закону № 2876-ІХ.
Згідно з пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України у редакції Закону №2876-ІХ тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
- 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Таким чином, до 07.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних визначалися пунктом 201.10 статті 201 ПК України, а з 08.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних визначаються пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону № 2876-ІХ.
Варто вказати, що відповідно до акту камеральної перевірки від 03.11.2023 № 1090/32-00-04-04-01-10-31831942, в межах уточнених позовних вимог, контролюючим органом встановлено порушення строків реєстрації розрахунків коригування: від 28.11.2019 № 133, від 31.10.2022 № 1, від 01.11.2022 № 5, від 03.02.2023 № 30, від 31.03.2023 № 3.
Позивач наголошував, що ним не порушено терміни реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, оскільки відповідачем не вірно визначено граничну дату реєстрації розрахунків коригування, що є обов`язковою умовою для встановлення такого порушення.
Отже, в рамках цієї справи є спірним питання визначення тривалості граничних строків реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних.
Судами з матеріалів справи встановлено наступне.
Розрахунок коригування від 28.11.2019 № 133 до ПН № 889 від 28.11.2019 отриманий позивачем від ПрАТ «Національна енергетична компанія «Укренерго» 07.05.2020, документ доставлено до центрального рівня Державної податкової служби України 12.05.2020;
Розрахунок коригування від 31.10.2022 № 1 до ПН № 108 від 31.10.2022 отриманий позивачем від 7 державного пожежно-рятувального загону Головного управління ДСНС України в Донецькій області  01.12.2022, документ доставлено до центрального рівня Державної податкової служби України 01.12.2022;
Розрахунок коригування від 01.11.2022 № 5 до ПН № 4 від 01.11.2022 отриманий позивачем від ТОВ «ТД ТЕК-Україна»  12.12.2022, документ доставлено до центрального рівня Державної податкової служби України 12.12.2022 (документ прийнято, реєстрація зупинена);
Розрахунок коригування від 03.02.2023 № 30 до ПН № 3 від 03.02.2023 отриманий позивачем від ТОВ «Сінгулар» 28.03.2023, документ доставлено до центрального рівня Державної податкової служби України 28.03.2023;
Розрахунок коригування від 31.03.2023 № 3 до ПН № 173 від 31.03.2023 отриманий позивачем від ТОВ «Науково-виробниче підприємство «Інструментальний центр»  27.04.2023, документ доставлено до центрального рівня Державної податкової служби України 27.04.2023.
Відповідно до розрахунку штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН, який є додатком до спірного податкового повідомлення-рішення, штрафні санкції становлять:
- РК № 133 від  28.11.2019 (40%) – 5,29 грн;
- РК № 1 від 31.10.2022 (20%) – 3184,68 грн.;
- РК № 5 від 01.11.2022 (10%) – 6286,66 грн.;
- РК № 30 від 03.02.2023 (5%) – 438,00 грн.;
- РК № 3 від 31.03.2023 (2%) – 58,04 грн.
Верховний Суд у постанові від 22.11.2021 у справі № 160/10558/19 вказав, що при розгляді справ про застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних принциповим є не дата фактичного надходження податкових накладних до Єдиного реєстру податкових накладних, а дата їх відправлення виходячи з технічного способу реєстрації податкових накладних, тому скріншоти з програми "M.E.Doc" є належним засобом доказування.
Таким чином, судами підтверджено відсутність порушення з боку позивача граничних термінів реєстрації розрахунків коригування, оскільки терміни їх реєстрації з дня отримання не перевищують 15 (18) календарних днів відповідно.
Разом із тим, відповідач під час камеральної перевірки не встановив інформацію щодо дат отримання розрахунків коригування позивачем від його постачальників для подальшої реєстрації, що призвело до неправомірності висновків про порушення граничних термінів реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пунктом 110.1 ст. 110 ПК України передбачено, що платники податків, податкові агенти, а також інші суб`єкти у випадках, прямо передбачених цим Кодексом, несуть фінансову відповідальність за вчинення податкових правопорушень.
Пунктом 112.1 ст. 112 ПК України передбачено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
Відповідно до позиції Верховного Суду, викладеної, зокрема, у постанові від 30.01.2018 у справі № 815/2745/17, від 03.05.2018 у справі № 818/1070/17, від 26.06.2018 у справі № 808/2127/17, від 29.04.2021 у справі № 640/18870/19, від 06.12.2021 у справі № 200/2099/20-а, від 20.07.2023 у справі № 500/1322/20 платник податків може нести відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних лише якщо така несвоєчасна реєстрація зумовлена його винними діями.
Таким чином, платником податків було вжито всіх можливих заходів для проведення своєчасної реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних з моменту коли вони були їм отримані.
Наведене виключає висновок контролюючого органу про наявність у діях Платника податків порушень діючого законодавства України щодо строків реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, оскільки вина останнього в порушенні граничних строків реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних відсутня.
Відповідно до ст. 19 Конституції України суд, як орган державної влади, зобов`язаний діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами.
Згідно ч. 1, 2 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з вимогами ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відповідно до ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Відповідно до ч. 2 ст. 9 КАС України, суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Враховуючи вищевикладене, місцевий суд дійшов правильного висновку про задоволення позовних вимог з урахуванням уточнень про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.12.2023 № 0010960401 в частині застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 9972,67 грн.
Надаючи оцінку всім доводам учасників справи, судова колегія також враховує рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».
Отже, розглянувши подані документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, колегія суддів приходить до висновку, що місцевий суд прийняв рішення з дотриманням як матеріального так і процесуального права, а позовні вимоги підлягають задоволенню.
При цьому, посилання в апеляційній скарзі на правові висновки Верховного Суду не можуть вважатися релевантними, з огляду на відмінні фактичні обставини справи.
Відповідно до положень ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статями 291, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

                                                                  ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу  Східного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків – залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 17 червня 2024 року в справі № 200/1950/24 – залишити без змін.
Повне судове рішення – 19 вересня 2024 року.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Колегія суддів                                                                      І. В. Сіваченко

                                                                                          А. А. Блохін

                                                                                          Т. Г. Гаврищук