П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

12 вересня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/29813/23	

Перша інстанція: суддя Василяка Д.К.,

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача – Турецької І. О.,
суддів – Градовського Ю. М. Шеметенко Л. П.
за участі секретаря – Алексєєвої Н. М.

представника Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків – Франчука Я. Р.;
представника ТОВ – адвоката Станкова С. С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні, в режимі відеоконференції, апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 березня 2024 року у справі за позовом адвоката Станкова Степана Степановича, в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «ЄВРОСТАНДАРТ», до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

У жовтні 2023 року адвокат Станков С.С., діючи в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «ЄВРОСТАНДАРТ» (далі – ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ»), звернувся до суду першої інстанції з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення форми «С»:
від 11.07.2023 за  №1369/Ж10/31-00-07-03-02-20 про нарахування пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 7 820 713, 48 грн;
від 03.10.2023 за  №21970Ж10/31-00-07-03-02-20 про нарахування пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 28  029  710,99 грн.

Обґрунтування позову складається з такого.

Представник не погоджується зі встановленими, в акті податкової перевірки, порушеннями ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» частини 3 статті 13 Закону України «Про валюту та валютні операції» від 21.06.2018 №2473-VIII (далі – Закон №2473-VIII), а саме недотримання нерезидентом MEGAPORT UNITED L.P. (Великобританія) строків розрахунків за зовнішньоекономічним контрактом від 09.09.2021 №EUS-02/21 за період з 09.09.2021  по 31.12.2022 та нерезидентом G - Energy LLC (Грузія) строків розрахунків  за зовнішньоекономічним контрактом №GE/ES/01 від 02.07.2018 за  період з 02.07.2018 по 31.12.2022
Як установив контролюючий орган, станом на 31.12.2022 у ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» за зовнішньоекономічним контрактом від 09.09.2021 №EUS-02/21 з нерезидентом MEGAPORT UNITED L.P. (Великобританія) встановлена прострочена дебіторська заборгованість на загальну суму 32 577,86 євро. Окрім того станом на 31.12.2022 існує прострочена дебіторська заборгованість на загальну суму 3  685  000,00 євро за  зовнішньоекономічним контрактом №GE/ES/01 від 02.07.2018 з  нерезидентом G - Energy LLC (Грузія).

В обґрунтування заявлених вимог, адвокат Станков С.С. стверджує, що ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» виконало, станом на 01.08.2022 усі свої зобов`язання щодо дотримання граничного строку розрахунків за операціями експорту та імпорту товарів, шляхом зарахування однорідних зустрічних вимог.
Покликаючись на Інструкцію про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління Національного банку України 02.01.2019 №7 (далі – Інструкція №7), ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» указує, що банк має право завершити здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків, зокрема, за наявності документів про припинення зобов`язань за операціями з експорту, імпорту товарів зарахуванням зустрічних однорідних вимог у разі дотримання сукупності таких умов:
вимоги випливають із взаємних зобов`язань між резидентом і нерезидентом, які є контрагентами за цими операціями;
вимоги однорідні; 
строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред`явлення вимоги;
між сторонами не було спору щодо характеру зобов`язання, його змісту, умов виконання.
Як зазначає представник позивача, враховуючи наведені вимоги законодавства,  сторони зовнішньоекономічного контракту від 09.09.2021 №EUS-02/21, а саме ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» та нерезидент MEGAPORT UNITED L.P. (Великобританія) провели взаємозалік зустрічних однорідних вимог на суму 123 480 євро, про  що склали акт зарахування зустрічних однорідних вимог від 29.08.2022.
Так, за його поясненнями, по вказаному контракту дебіторська заборгованість в сумі 48  511,51 євро була частково погашена нерезидентом MEGAPORT UNITED L.P. (Великобританія) в сумі 32  577,86 євро, а залишок цієї дебіторської заборгованості в сумі 15  933,65 євро  був повернутий 08.09.2022 та 09.09.2022 двома платіжками.
Щодо встановленої простроченої заборгованості на загальну суму 3  685  000,00 євро за контрактом №GE/ES/01 від 02.07.2018 з нерезидентом G - Energy LLC (Грузія), адвокат Станков С.С. зазначив про укладення договору відступлення права вимоги боргу між ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ», CANTARELL TRADING LTD, G - Energy LLC (Грузія) від 29.04.2022 №СТ/GE/ES-22/2.
За даним договором, право вимоги  на суму 6  155  000,00 євро перейшло з нерезидента G - Energy LLC (Грузія) на нерезидента CANTARELL TRADING LTD. 
01.08.2022 CANTARELL TRADING LTD та ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» уклали угоду про зарахування зустрічних однорідних вимог на загальну суму 11  970  601,02 євро (врахувавши коефіцієнт євро к долару).
За результатами такого взаємозаліку, як зазначив адвокат Станков С.С., заборгованість CANTARELL TRADING LTD в сумі 6  155  000, 00 євро  перед ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» повністю була погашена, шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог.
За такого правового регулювання,  адвокат  вважає, що зарахування зустрічних однорідних вимог за контрактом №GE/ES/01 від 02.07.2018   припинило зобов`язання за операціями з експорту та імпорту товару, а відтак відсутні, з  боку ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ», порушення граничних строків розрахунків при здійсненні зовнішньоекономічних операцій.
Адвокат Станков С.С. вважає помилковою правову позицію Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про те, що вимоги, які підлягають виконанню в різних валютах не можна вважати однорідними з огляду на ти, що євро та долар США є різними валютами. До того ж, адвокат вважає безпідставним посилання контролюючого органу на постанову Верховного Суду від 30.10.2018 №916/3217/16, оскільки в цій справі спір стосувався правочинів щодо банківського вкладу та кредитних договорів.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 07 березня 2024 року, ухваленого за правилами загального позовного провадження, позов ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» задоволено.
Суд визнав протиправними та скасував податкові повідомлення рішення форми «С» Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 11.07.2023р. №1369/Ж10/31-00-07-03-02-20 та від 03.10.2023p. №2197/10/31-00-07-03-02-20.
Вирішуючи спір по суті та задовольняючи позов про скасування оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, суд першої інстанції, керувався таким.
Проаналізувавши норми Цивільного кодексу України (далі – ЦК України), суд першої інстанції вважав, що зарахування зустрічних однорідних вимог є способом припинення одночасно двох зобов`язань: в одному - одна сторона є кредитором, а інша - боржником, а в другому - навпаки (боржник у першому зобов`язанні - є кредитором у другому). 
За аналізом статей 512, 514, 519 ЦК України, суд вважав, що  у зовнішньоекономічних відносинах заміна кредитора не суперечить навіть законодавству України, хоча заміна кредитора відбулася за межами дії українського права.
Вимоги, які підлягають зарахуванню, на думку суду першої інстанції, мають відповідати таким умовам (стаття 601 ЦК України): 
- бути зустрічними (кредитор за одним зобов`язанням є боржником за іншим, а боржник за першим зобов`язанням є кредитором за другим);
- бути однорідними (зараховуватися можуть вимоги про передачу речей одного роду, наприклад, грошей). 
При цьому правило про однорідність вимог поширюється на їх правову природу, але не стосується підстави виникнення таких вимог. 
Отже, на думку суду, допускається зарахування однорідних вимог, які випливають з різних підстав (різних договорів тощо),  строк виконання таких вимог має бути таким, що настав, не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги.
Отож, суд зробив висновок, що вимоги між MEGAPORT UNITED L.P. та ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ», за вищевказаними контрактами є зустрічними та однорідними, а отже й акт щодо їх зарахування від 29.08.2022 відповідає нормам діючого законодавства України.
Досліджуючи угоду про залік зустрічних однорідних вимог від 01.08.2022 № СТ/ЕS між CANTARELL TRADING LTD та ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ», суд першої інстанції зазначив вони є зустрічними, однорідними.
Як вважав суд, однорідність вимог визначається їхньою правовою природою та матеріальним змістом (вираженням) і не залежить від підстав, що зумовили виникнення зобов`язань.  В розглядуваному випадку, на думку суду, зобов`язання вищевказаних сторін в угоді про залік зустрічних однорідних вимог від 01.08.2022 № СТ/ЕS виражаються у зобов`язанні сплатити грошові кошти, які були переведені в єдину валюту євро за відповідними договорами

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву.

Вважаючи рішення суду першої інстанції незаконним та необґрунтованим, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в апеляційній скарзі просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Обґрунтування апеляції складається з такого. 

По – перше, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків указує на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права.
Так, скаржник погоджується з тим, що за правилами цивільного та господарського судочинства зобов`язання припиняються  частково або в повному обсязі, зокрема зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги.
Поряд з цим, на думку скаржника, однорідність вимог визначається їхньою правовою природою та матеріальним змістом (вираженням) і не залежить від підстав, що зумовили виникнення зобов`язань. Це означає, що вимоги вважаються однорідними, якщо зобов`язання сторін стосовно одна до одної мають бути виконані   однаково, тоді як підстави виникнення зобов`язань можуть бути різними.
Пояснюючи чому неможливо зарахування зустрічних однорідних вимог у правовідносинах, що виникли між ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» та нерезидентом MEGAPORT UNITED L.P. (Великобританія),  Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків зазначило, що ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ»  за контрактом від 02.11.2021 № EUS-04/21 винне MEGAPORT UNITED L.P., Великобританія гроші в сумі 41 840,05 євро, а MEGAPORT UNITED L.P., Великобританія за контрактом від №EUS-02/21 повинне поставити товар на суму 32 577,86 євро.
Такі вимоги, на думку контролюючого органу  не можуть вважатися однорідними, оскільки мають різну юридичну природу та різний матеріальний зміст (гроші – товар).

По – друге, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків досліджуючи договір про відступлення права вимоги боргу №CT/GE/ES-22/2 від 29.04.2022, укладений між G-Energy LLС, Грузія з однієї сторони, та CANTARELL TRADING LTD, Республіка Кіпр з другої сторони та ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» з третьої сторони, зауважило, що вимоги можуть бути зустрічними якщо вони виникають із взаємних зобов`язань двох осіб.
На переконання боржника, до заліку неправомірно була прийнята заборгованість CANTARELL TRADING LTD, Республіка Кіпр перед ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ», оскільки  даний нерезидент не є стороною за Контрактом №GE/ES/01 від 02.07.2018.
До того ж, на його думку  вимоги повинні бути однорідними, однак зобов`язання сторін за контрактом №GE/ES/01 від 02.07.2018 з нерезидентом G-Energy LLС, Грузія та за контрактом №CLL/EU-2201 від 07.04.2022 з нерезидентом CANTARELL TRADING LTD, Республіка Кіпр підлягають виконанню у різних валютах - євро та доларах США,  відповідно, такі вимоги не можна вважати однорідними з огляду на те, що євро та долар США (хоч і є грошовими коштами) є різними валютами, які не є рівнозначними. 
Отже, на переконання скаржника, зарахування таких зустрічних вимог не відповідає вимогам статті  601 ЦК України.
Аналогічну правову позицію, як стверджує представник Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків висловила Велика Палата Верховного Суду у постанові від 30.10.2018 у справі № 914/3217/16, постановах Верховного Суду від 27.08.2019 № 914/260/18, від 30.09.2022 № 640/3510/19, від 01.10.2019 №910/12968/17.

У відзиві на апеляцію представник ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ»  адвокат Станков С.С. указує, що не погоджується з правовою позицією контролюючого органу, вважає, що, при ухвалення оскаржуваного рішення, суд першої інстанції   дотримався норм процесуального та матеріального права.
Поряд з цим, адвокат вважає доречним звернути увагу на  правову позицію яку висловив Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 31.01.2020 у справі № 1340/3649/18
Так, відповідно до правової позиції, сформованої в цій постанові, резидент є вільним у виборі форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями з-поміж тих, що не суперечать законам України, а тому перебування таких операцій на валютному контролі саме по собі не спричиняє наслідку у вигляді застосування штрафних санкцій (пені), передбачених статтею 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті». Припинення зобов`язання шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог є складовою гарантованого Конституцією України права на свободу підприємницької діяльності та може бути обмежено виключно законами України.

У суді апеляційної інстанції представник Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Франчук Я.Р. підтримав доводи апеляції та просив її задовольнити.
Представник ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» адвокат Станков С.С. заперечував проти задоволення апеляції, просив залишити рішення суду першої інстанції без змін.

Фактичні обставини справи.

Основним видом діяльності ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» за КВЕД 4671 є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами.

Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі наказу №121/Ж1 від 31.03.2023   проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» з питань дотримання вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій за контрактом від 09.09.2021 №EUS-02/21, укладеного з нерезидентом MEGAPORT UNITED L.P. (Великобританія) за період з 09.09.2021 по 31.12.2022, а також за контрактом №GE/ES/01 від 02.07.2018, укладеного з нерезидентом G-Energy LLC (Грузія) за період з 02.07.2018 по 31.12.2022.
В ході проведення перевірки, контролюючий орган установив, що  ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ», на виконання умов контракту від 09.09.2021 №EUS-02/21, відповідно до платіжного доручення  №58 від 10.09.2021  здійснило передоплату за дизельне пальне нерезиденту MEGAPORT UNITED L.P. (Великобританія)  в сумі 580  000,00 євро (граничний термін надходження товару/повернення валютних коштів - 09.09.2022.
16.09.2021  нерезидент MEGAPORT UNITED L.P. (Великобританія)  здійснив часткове постачання товару на суму 537  428,00 євро.
05.09.2022  ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» та нерезидент MEGAPORT UNITED L.P. (Великобританія) склали, за укладеними контрактами, акти звіряння.
Заборгованість  MEGAPORT UNITED L.P. (Великобританія) перед ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» на 05.09.2022 складала 139  422,66 євро, зокрема, за контрактом від 09.09.2021 №EUS-02/21  заборгованість складала 48  511,51 євро, за контрактом від 02.11.2021 №EUS/04/21 склала 41  840 євро. 
29.08.2022 сторони домовилися провести взаємозалік зустрічних однорідних вимог за вищевказаними контрактами на суму 123 489,01 євро, зокрема, дебіторська заборгованість за контрактом № EUS-02/21 від 09.09.2021 р. в розмірі 48 511,51 євро була частково погашена нерезидентом MEGAPORT UNITED L.P. (Великобританія) у розмірі 32 577,86 євро, а її залишок в розмірі 15 933,65 євро за контрактом №EUS-02/21 від 09.09.2021 був повернутий Продавцем 08.09.2022  та 09.09.2022р. двома платіжками. 

Також, в ході проведення перевірки контролюючий орган установив укладання ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» з нерезидентом G - Energy LLC (Грузія)  контракту за №GE/ES/01 від 02.07.2018  на придбання продуктів нафтохімічної переробки.
ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» у квітні 2022  здійснило передоплату  за  вказаним контрактом  на загальну суму в розмірі 6  155 000,00 євро, але Продавець, в особі  G- Energy LLC, Грузія не здійснив поставку товару, відмовившись від поставки у зв`язку з  причинами не залежних від нього.
Відповідно, згідно пункту  5.7. вищевказаного контракту, у G-Energy LLC виникло зобов`язання повернути ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ»  вказану вище суму отриманої передоплати. 
29.04.2022  сторони дійшли згоди про відступлення права вимоги боргу між ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ», CANTARELL TRADING LTD,  G-Energy LLP, за контрактом №GE/ES/01 від 02.07.2018 та, того ж дня, уклали відповідний договір № CT/GE/ES-22/2 про відступлення права вимоги.
За вказаним договором право вимоги у ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» на суму 6 155 000,00 євро перейшло від G-Energy LLP до  CANTARELL TRADING LTD.
Тобто, зобов`язання в сумі 6  155 000,00 євро,  повинно бути сплачено (повернуто) ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» - саме CANTARELL TRADING LTD.

ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» та CANTARELL TRADING LTD 01.08.2022 уклали угоду №CT/ES-22/2  про залік зустрічних однорідних вимог між собою на загальну суму 11 970 601,02 євро, (врахувавши коефіцієнт євро к долару США), згідно договору  №CT/GE/ES-22/2 про відступлення права вимоги від 29.04.2022 та договору № CT/GE/ES-22/1 про відступлення права вимоги від 31.03.2022.
Як випливає з даної угоди, в результаті взаємозаліку, заборгованість CANTARELL TRADING LTD перед ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ», в тому числі на суму 6 155 000,00 євро, згідно контракту №GE/ES/01 від 02.07.2018  на підставі договору про відступлення права вимоги №CT/GE/ES-22/2 від 29.04.2022 повністю була погашена шляхом її зарахуванням зустрічних однорідних вимог.
В акті документальної позапланової перевірки №1094/Ж5/31-00-07-03-02-15/32223787 від 24.05.2023 контролюючий орган зазначив про порушення ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» частини 3 статті 13 Закону №2473-VIII, а саме порушення строків розрахунків за укладеними зовнішньоекономічними у контрактами. 
В акті вказано, що станом на 31.12.2022 у ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» встановлена прострочена дебіторська заборгованість на загальну суму 32 577,86 євро за контрактом від 09.09.2021 № EUS-02/21, укладеному з нерезидентом MEGAPORT UNITED L.P., Великобританія; 
Також, зазначено, що станом на 31.12.2022 у ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» встановлена прострочена дебіторська заборгованість на загальну суму 3 685 000,00 євро за Контрактом №GE/ES/01 від 02.07.2018,  укладеним з нерезидентом «G-Energy LLC», Грузія.
На підставі акта перевірки від 24.05.2023 №1094/05/31-00-07-03-02-15/32223787, з урахуванням відповіді на заперечення, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків прийняло податкове повідомлення-рішення від 11.07.2023 року №1369/Ж10/31-00-07-03-02-20 на суму 7  820 713, 48 грн. (пеня за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності).
Рішенням від 28.09.2023 №28942/6/99-00-06-01-02-06 Державна податкова служба України залишила скаргу ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 11.07.2023  №1369/10/31-00-07-03-02-20 без змін та збільшила розмір нарахованої пені зазначеного податкового повідомлення-рішення на 28  029 710, 99 гривень.
На виконання рішення Державної податкової служби України від 28.09.2023 №28942/6/99-00-06-01-02-06, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків прийняло податкове повідомлення-рішення №2197/10/31-00-07-03-02-20 від 03.10.2023, яким визначило пеню за порушення вимог валютного законодавства у розмірі 28 029 710,99 гривень.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для задоволення апеляції, з огляду на таке.
Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків в апеляційній скарзі наголошує про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, позаяк, суд не врахував, що в ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» були відсутні  правові підстави для зарахування зустрічних вимог за наведеними вище  зовнішньоекономічними договорами, укладеними з нерезидентами, оскільки зустрічність вимог передбачає одночасну участь сторін у двох зобов`язаннях, де кредитор за одним зобов`язанням є боржником в іншому, а однорідність, якщо зобов`язання сторін стосовно одна до одної мають бути виконані однаково, тоді як підстави виникнення зобов`язань можуть бути різними.

Зокрема, як вважає скаржник ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» за контрактом від 02.11.2021 № EUS-04/21 винно MEGAPORT UNITED L.P., Великобританія гроші в сумі 41 840,05 євро, а MEGAPORT UNITED L.P., Великобританія за контрактом від №EUS-02/21 повинно поставити ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ»  товар на суму 32 577,86 євро. 
За таких умов, контролюючий  орган вважає, що такі вимоги  не можуть вважатися однорідними, оскільки мають різну юридичну природу та різний матеріальний зміст, тобто товар – гроші.
Аналізуючи зарахування зустрічних вимог за зобов`язаннями ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» за контрактом №GE/ES/01 від 02.07.2018 з нерезидентом G-Energy LLС, Грузія та за контрактом №CLL/EU-2201 від 07.04.2022 ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» з нерезидентом CANTARELL TRADING LTD, Республіка Кіпр, скаржник заявив, що вони підлягають виконанню у різних валютах - євро та доларах США, а відтак, на його думку, такі вимоги не можна вважати однорідними з огляду на те, що євро та долар США (хоч і є грошовими коштами) є різними валютами, які не є рівнозначними. 

Відповідаючи на вказані доводи скаржника, колегія суддів керується таким.

Правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ визначає Закон №2473-VIII, який встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства.
Відповідно до частин 1, 2 статті 13 Закону №2473-VIII Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів, грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
За правилами частини 3  статті 13 Закону №2473-VIII  порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Відповідно до пункту 21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого  постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 року №7, граничні строки розрахунків за операціями з експорту й імпорту товарів становлять 365 календарних днів.
Відповідно до підпункту 5 пункту 10 розділу III  Інструкції №7  банк, крім підстав, передбачених у пункті 9 розділу III  цієї Інструкції, має право завершити здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за наявності документів про припинення зобов`язань за операціями з експорту, імпорту товарів зарахуванням зустрічних однорідних вимог у разі дотримання сукупності таких умов:
вимоги випливають із взаємних зобов`язань між резидентом і нерезидентом, які є контрагентами за цими операціями;
вимоги однорідні; строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред`явлення вимоги;
між сторонами не було спору щодо характеру зобов`язання, його змісту, умов виконання.
Відповідно до статей  627,  628 Цивільного кодексу України  (далі -  ЦК України)  сторони вільні у виборі виду договору та його умов, а згідно зі  статтею 629 цього Кодексу  укладений договір є обов`язковим для виконання сторонами.
Норми глави 50  «Припинення зобов`язання» унормовують, що зобов`язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом (частина 1  статті 598 ЦК України ), зокрема, зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги (стаття 601 ЦК України). 
Аналогічні положення закріплені також у  статті 203 Господарського кодексу (далі – ГК України), згідно з частиною третьою якої, господарське зобов`язання припиняється зарахуванням зустрічної однорідної вимоги, строк якої настав або строк якої не зазначений чи визначений моментом витребування. Для зарахування достатньо заяви однієї сторони.
Верховний Суд, в постанові від 14.03.2024 у справі №420/10595/22 та в постанові від 18.04.2024 у справі №420/11771/23 зазначив, при тлумаченні наведених норм слід виходити з того, що зустрічність вимог передбачає одночасну участь сторін у двох зобов`язаннях, де кредитор за одним зобов`язанням є боржником в іншому. 
Тобто, сторони одночасно беруть участь у двох зобов`язаннях, і при цьому кредитор за одним зобов`язанням є боржником за іншим, і навпаки. 
Що ж до однорідності вимог, то, на думку суду касаційної інстанції,  вона визначається їхньою правовою природою та матеріальним змістом (вираженням) і не залежить від підстав, що зумовили виникнення зобов`язань. 
Це означає, що вимоги вважаються однорідними, якщо зобов`язання сторін стосовно одна до одної мають бути виконані однаково, тоді як підстави виникнення зобов`язань можуть бути різними.
Згідно із частиною 1 статті 14 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» 16.04.1991 №959-XII (далі - Закон №959-XII) всі суб`єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право самостійно визначати форму розрахунків за зовнішньоекономічними операціями з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам.
Зазначені норми однозначно вказують на те, що суб`єктам зовнішньоекономічної діяльності гарантовано свободу підприємницької діяльності, яка здійснюється у порядку та у спосіб, що не заборонені законом.
Відтак, чинним законодавством не заборонено та не обмежено законні форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями, що не передбачають, власне, надходження іноземної валюти на рахунок резидента. Так само, чинне законодавство не пов`язує застосування інституту зарахування однорідних зустрічних вимог з певними видами договорів як обов`язковою умовою припинення зобов`язання у такий спосіб, крім випадків, коли зарахування не допускається.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 31.01.2020 у справі №1340/3649/18 вже зробив висновок щодо застосування наведених норм у правовідносинах щодо відповідальності резидента за ненадходження валютної виручки в разі припинення зобов`язання за зовнішньоекономічним договором зарахуванням зустрічних однорідних вимог. Відповідно до правової позиції, сформованої в цій постанові, резидент є вільним у виборі форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями з-поміж тих, що не суперечать законам України, а тому перебування таких операцій на валютному контролі саме по собі не спричиняє наслідку у вигляді застосування штрафних санкцій (пені), передбачених  статтею 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті». Припинення зобов`язання шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог є складовою гарантованого  Конституцією України  права на свободу підприємницької діяльності та може бути обмежено виключно законами України.
У розвиток наведеної правової позиції щодо застосування норм частини першої статті  1, частини першої статті  4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», пункту 1.10 вказаної  Інструкції № 136,  Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 29 липня 2021 року у справі  №817/1200/15 сформував такий висновок: у разі припинення зобов`язання за зовнішньоекономічним договором шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог у строк, встановлений нормами  Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті»  для розрахунків у іноземній валюті, підстави для притягнення резидента до відповідальності за порушення термінів розрахунків у іноземній валюті (за ненадходження валютної виручки) відсутні, незалежно від підстав виникнення зустрічних однорідних вимог та складу учасників зарахування зустрічних однорідних вимог. Обставини щодо зарахування зустрічних однорідних вимог та припинення внаслідок цього зобов`язань за зовнішньоекономічним договором підлягають встановленню судом з дослідженням належних щодо цього доказів.
Ці висновки Верховного Суду, на думку колегії суддів, цілком застосовні у правовідносинах щодо відповідальності резидента за ненадходження валютної виручки у разі відступленні права вимоги новому кредитору.
Щодо незгоди контролюючого органу про повернення нерезидентом, в особі MEGAPORT UNITED L.P. за контрактом від 09.09.2021p №EUS-02/21, на адресу ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» 32  577,86 євро, замість товару, колегія суддів зазначає таке.   

Частина  1 статті  670 ЦК України встановлює, якщо продавець передав покупцеві меншу кількість товару, ніж це встановлено договором купівлі-продажу, покупець має право вимагати передання кількості товару, якої не вистачає, або відмовитися від переданого товару та його оплати, а якщо він оплачений, вимагати повернення сплаченої за нього грошової суми. 
Отже, є правильним висновок суду першої інстанції, що вимоги між MEGAPORT UNITED L.P. та ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ» за згаданими вище контрактами є зустрічними, однорідними вимогами, а отже й акт зарахування зустрічних однорідних вимог від 29.08.2022  відповідає нормам діючого законодавства України.

Також слід погодитися з правовою позицією суду першої інстанції про те, що вимоги між CANTARELL TRADING LTD, Республіка Кіпр та ТОВ «ЄВРОСТАНДАРТ»   є зустрічними, однорідними, так як підставами виникнення таких вимог є вищезгадані договори про відступлення права вимоги, в яких сторони визнали та погодили суму зобов`язань, які відступаються один одному, а в самому акті заліку зустрічних однорідних вимог сторони чітко визначили валюту в якому визнається заборгованість та здійснюється її зарахування.   В даному випадку зобов`язання виражаються у грошовому зобов`язанні (сплатити або повернути), які сторони перевели в одну єдину валюту, а саме в євро.
Та обставина, що у заліку однорідних зустрічних вимог одночасно приймало участь більше, ніж дві сторони у зобов`язаннях, де кредитори за одними зобов`язаннями по відношенню до позивача та один до одного виступали боржниками в іншому і навпаки, не змінює сутності заліку як способу припинення зобов`язання за зовнішньоекономічними договорами.
Аналізуючи твердження контролюючого органу про неоднорідність таких вимог (різниця у валюті первинних зобов`язань), суд першої інстанції обґрунтовано вказав на те, що однорідність вимог визначається їхньою правовою природою та матеріальним змістом (вираженням) і не залежить від підстав, що зумовили виникнення зобов`язань. Це означає, що вимоги вважаються однорідними, якщо зобов`язання сторін стосовно одна до одної мають бути виконані однаково, тоді як підстави виникнення зобов`язань можуть бути різними.
В даному випадку зобов`язання сторін за вищевказаними правочинами виражається у зобов`язанні сплатити грошові кошти, які були переведені договором про відступлення вимоги в єдину валюту (євро), тому посилання відповідача на неоднорідність таких вимог та, як наслідок, неможливість їх взаємного зарахування, є помилковим.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду  від 18.04.2024 у справі №420/11771/23
За умов відсутності порушень граничних строків розрахунків при здійсненні зовнішньоекономічних операцій, слід вважати правильним висновок суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: від 11.07.2023 за  №1369/Ж10/31-00-07-03-02-20 та від 03.10.2023 за  №21970Ж10/31-00-07-03-02-20. 

Підсумовуючи наведене колегія суддів наголошує, що  у цій справі суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального права, не допустив порушень процесуального права та ухвалив законне й обґрунтоване рішення про відмову в задоволенні позову.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За результатами апеляційного розгляду розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись статтями: 195, 308, 310, 315, 316, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 березня 2024 року у справі за позовом адвоката Станкова Степана Степановича, в інтересах Товариства з обмеженою відповідальністю «ЄВРОСТАНДАРТ» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Доповідач - суддя                                                                       І. О. Турецька

суддя                                                                                           Ю. М. Градовський

суддя                                                                                           Л. П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 12.09.2024.