ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 серпня 2024 року 
м. Київ

справа № 300/3949/23
адміністративне провадження № К/990/23243/24  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Шишова О. О., Яковенка М. М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Берг Фрут» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 травня 2024 року, прийняту колегією суддів у складі: Довга О.І., Глушко І.В., Запотічний І.І. у справі № 300/3949/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Берг Фрут» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Берг Фрут» (далі - ТОВ «Берг Фрут», позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 07 червня 2023 року №005543/0701, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 3062657,00 грн, та №005541/0701, яким зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість на 1468624,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що викладені в акті перевірки висновки, що стали підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 07.06.2023 №005543/0701 та №005541/0701, суперечать вимогам чинного законодавства та не відповідають фактичним обставинам здійснення позивачем господарських операцій. 
Позивач указував, що при визначенні бази оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовленої продукції концентрованого яблучного соку використовував ціни реалізації, визначені відповідно до умов договору, укладеного з певним покупцем, при цьому ціна продукції у кожному договорі була різною, що пояснюється узгодженими сторонами умовами договорів, зокрема: кількість товару, що підлягає реалізації, місце поставки, умови оплати, вартість транспортування до місця відвантаження товару покупцю.
Стверджував, що після розірвання 11.07.2022 договору ТОВ «Т.Б. Фрут Капітал» помилково перераховано позивачу кошти в загальній сумі 21120540,00 грн за договором від 03.12.2021, оскільки на момент здійснення оплати вказаний договір вже припинив свою дію. Ця сума не була зарахована позивачем в рахунок оплати товарів/послуг або в рахунок майбутніх поставок за іншими договорами, а на наступний день після їх надходження повернена відправнику. 
Також позивач наголошував на реальному характері господарських операцій між ТОВ «Берг Фрут» та ТОВ «ТБ Інжиніринг».
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2023 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області №005543/0701 від 07 червня 2023 року та №005541/0701 від 07 червня 2023 року.
Задовольняючи позов, суд зазначав, що при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість за операціями з продажу соку яблучного концентрованого освітленого натурального 70+-1% Вгіх підприємство виходило з договірних цін, які встановлені сторонами зазначених вище договорів купівлі-продажу та відповідають рівню звичайних цін, чого контролюючим органом не спростовано.
Також суд уважав безпідставним висновки відповідача про заниження позивачем податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 3520090,00 грн, оскільки при встановленні такого порушення відповідач не урахував, що договір №03/12/2021/ BF від 03.12.2021 станом на дату надходження позивачу коштів в сумі 21120540,00 грн згідно з платіжних доручень від 11.07.2022 №1179, №1180, №1181, №1183 був розірваним, операція з оплати/постачання товару на вказану суму не відбулась.
Крім того, суд наголошував на реальному характері господарських операцій позивача з контрагентом ТОВ «ТБ Інжиніринг», що підтверджується поданими до суду та дослідженими судом первинними документами.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 травня 2024 року рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2023 року у справі № 300/3949/23 скасовано та прийнято постанову, якою в задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Берг Фрут» відмовлено.
Скасовуючи вищевказане рішення, суд апеляційної інстанції зазначив, що позивачем  реалізовано продукцію за цінами нижче ринкових/звичайних, чим порушено пп.14.1.36, пп. 14.1.71, пп. 14.1.80. пп. 14.1.219 п.п. 14.1.231, п.14.1 ст.14, п.187.1 ст. 187, п.188.1 ст.188 ПК України, п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 з урахуванням змін та доповнень, п. 201. 1 ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження бази оподаткування ПДВ на суму 18367505 грн та відповідно, заниження суми податкових зобов`язань на 3673501 грн, в т.ч. за грудень 2021 року на 2744000 грн, за березень 2022 року на 2794 грн, за липень 2022 року на 205448 грн, за грудень 2022 року на 315203 грн, за січень 2023 року на 406056 грн.
Колегія суддів погодилась і з висновком відповідача, що на отримані в липні 2022 року від покупця готової продукції ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» суми попередньої оплати в розмірі 21120540 грн за сік яблучний натуральний концентрований згідно з договором купівлі-продажу №03/12/2021/ВР від 03.12.2021 (відвантаження продукції по отриманій попередній оплаті в подальшому не відбувалось, а такі суми отриманих грошових коштів повернуто ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ») помилково не складено податкові накладні та не нараховано податкове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 3520090 грн, у тому числі за липень 2022 року.
Щодо господарських операцій позивача з ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ», суд апеляційної інстанції виходив з того, що позивач за їх наслідком безпідставно завищив податковий кредит з податку на додану вартість, оскільки указані операції є безтоварними/нереальними, такими ,що здійснені без мети настання реальних наслідків.
Суди попередніх інстанцій під час розгляду справи встановили:
ТОВ «Берг Фрут» 30.12.2019 зареєстроване як юридична особа, перебуває на обліку в контролюючому органі як платник податків і зборів. Основним видом діяльності ТОВ «Берг Фрут» є виробництво фруктових і овочевих соків.
На підставі наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки №506-п від 22.03.2023, направлення на перевірку від 12.04.2023 №1047 посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Берг Фрут» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах.
За результатами вказаної перевірки 02.05.2023 складено акт перевірки №4895/09-19-07-01/43435264, за змістом якого за наслідками перевірки встановлено порушення п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.7 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки ТОВ «Берг Фрут»: завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) періоду в загальній сумі 14686,24 грн, у тому числі за січень 2023 року на суму 1468624 грн; занижено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету всього на суму 6035607 грн, у тому числі за квітень 2022 року на 2972950 грн, за січень 2023 року на 3062657 грн» (а. с. 13 т. 1).
ТОВ «Берг Фрут» 19.05.2023 подало відповідачу заперечення №13 до вказаного акту від 02.05.2023 №4895/09-19-07-01/43435264 (а. с. 40 т. 1).
Головне управління ДПС в Івано-Франківській області листом від 05.06.2023 №9408/6/09-19-07-01-06 надало позивачу відповідь на заперечення, в якій, зокрема, зазначило про те, що висновки акта перевірки від 02.05.2023 №4895/09-19-07-01/43435264 необхідно викласти в наступній редакції: «п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст. 198, п. 201.1, п.201.7 ст.201 ПК України, оскільки ТОВ «Берг Фрут»: завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) періоду в загальній сумі 14686,24 грн, в тому числі по періодах: за січень 2023 року на суму 1468624 грн; заниженого суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету всього на суму 6035567 грн, в тому числі по періодах: за квітень 2022 року по 2972910 грн, за січень 2023 року на 3062657 грн» (а. с. 50 т. 1).
На підставі акта перевірки від 02.05.2023 №4895/09-19-07-01/43435264 відповідач прийняв:
податкове повідомлення-рішення форми «Р» №005543/0701 від 07.06.2023, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 3828321,00 грн, з них: 3062657,00 грн основне зобов`язання та 765664,00 грн штрафні санкції (а. с. 57 т. 1);
податкове повідомлення-рішення форми «В4» №005541/0701 від 07.06.2023, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 1468624,00 грн (а. с. 59 т. 1).
Уважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач оскаржив їх до суду.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Берг Фрут» посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права, звернулося до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову апеляційного суду та залишити в силі рішення суду першої інстанції про задоволення позову у повному обсязі.
Скаржник посилається на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та зазначає, що суд апеляційної інстанції застосував норми пп. 14.1.71 та пп. 14.1.219, пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п. 201.1, п. 201.7 ст.201 Податкового кодексу України, без урахування висновку Верховного Суду, викладеного у подібних правовідносинах у постановах від 25.05.2023 у справі № 200/465/21-а, від 15.03.2023 у справі №200/4942/20-а, від 13.12.2022 у справі № 200/4957/20-а, від 28.09.2022 № 200/14542/19-а, від 08.09.2022 у справі № 200/14542/19-а, від 05.01.2021 у справі № 200/1718/20-а, від 05.01.2021 у справі № 160/6018/19, від 16.12.2019 у справі № 200/12345/18-а.
У вказаних постановах Верховний Суд, застосовуючи наведені вище правові норми у подібних правовідносинах, вказав, що факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим. Тобто, обов`язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін у цьому випадку покладається на контролюючий орган. При цьому, така невідповідність повинна бути встановлена шляхом дотримання суб`єктом владних повноважень процедури та вчинення дій, що визначені законодавством України.
Крім того, ТОВ «БЕРГ ФРУТ» указує, що висновок суду апеляційної інстанції про неправомірність застосування позивачем договірних цін в якості ринкових/звичайних цін у фінансово-господарських операціях з продажу готової продукції ТОВ «Т.Б. ФРУТ», ТОВ «ТБ ФРУТ КАПІТАЛ» є поверхневим й передчасним, зробленим з неправильним застосуванням норм пп. 14.1.71, пп. 14.1.219, 14.1.159 п. 14.1 ст. 14, п.188.1 ст.188, ст. ст. 10, 11 Закону України «Про ціни і ціноутворення».
Також позивач доводить суду безпідставність висновків відповідача про заниження ТОВ «БЕРГ ФРУТ» податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму помилково отриманих коштів в розмірі 3 520 090,00 грн.
До того ж позивач уважає протиправним висновок суду апеляційної інстанції про нереальність здійснення господарських операцій між ТОВ «БЕРГ ФРУТ» та ТОВ «ТБ ІНЖИНІРИНГ».
Окремою підставою касаційного оскарження скаржник зазначає пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 ПК України у подібних правовідносинах.
Відповідач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, уважаючи їх безпідставними, а постанову суду апеляційної інстанції - обґрунтованою та законною.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Порядок визначення бази оподаткування податком на додану вартість в разі постачання товарів/послуг передбачений статтею 188 Податкового кодексу України.
Так, згідно з абзацом першим пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
За змістом абзацу другого пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
Підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. У разі якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена відповідно до правил такого регулювання. Це положення не поширюється на випадки, коли встановлюється мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У такому разі звичайною ціною вважається ціна, визначена сторонами договору, але не нижче за мінімальну або індикативну ціну.
За визначенням підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
Статтею 627 Цивільного кодексу України передбачено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.
У відповідності до ст.632 ЦК України ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін.
Згідно із статтею 10 Закону України «Про ціни і ціноутворення» суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.
Відповідно до статті 11 вказаного Закону вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.
Отже, при визначенні бази оподаткування податком на додану вартість з постачання продукції власного виробництва враховується рівень звичайних цін на таку продукцію. База оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг (не враховуючи норми для окремих видів операцій) не може бути нижче звичайних цін, що відповідають ринковим. При цьому, суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.
Верховний Суд в постанові від 16.12.2019 по справі № 200/12345/18-а зазначив, що в таких справах особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим.
Аналогічна правова позиція міститься в постановах Верховного Суду від 28.09.2022 в справі №200/14542/19-а, від 17.07.2023 в справі №640/16890/20, від 03.10.2023 в справі №300/15635/22.
Також у постанові від 25 травня 2023 року у справі №200/465/21-а Верховний Суд висловив позицію про те, що відсутність доказів звернення податкового органу до уповноваженого державного органу про отримання необхідної інформації свідчить про порушення відповідачем визначеної процедури з`ясування рівня звичайних цін. Використання іншої інформації до встановлення відсутності офіційних статистичних даних про рівень цін на окремі товари свідчить про передчасність використання результатів досліджень, використаних податковим органом для визначення звичайної ціни у межах спірних відносин.
Поряд із цим, Верхoвний Суд у складі судoвoї палати з рoзгляду справ щoдo пoдатків, збoрів та інших oбoв`язкoвих платежів Касаційнoгo адміністративнoгo суду у постанові від 26 березня 2024 року у справі № 200/773/20-а підтримав правову позицію про те, що суб`єкти гoспoдарювання реалізують прoдукцію за цінами, самoстійнo визначеними стoрoнами дoгoвoру. Відповідно до тлумачення нoрм Пoдаткoвoгo кoдексу України звичайнoю цінoю для здійснення рoзрахунку бази oпoдаткування ПДВ oперацій з пoстачання самoстійнo вигoтoвлених тoварів/пoслуг є ціна, визначена зацікавленими стoрoнами у цивільнo-правoвoму дoгoвoрі, яка, свoєю чергoю, відпoвідає ринкoвій ціні (ціні, щo склалася на ринку тoварів/пoслуг). Факт дoведення реалізації самoстійнo вигoтoвлених тoварів/пoслуг за цінами, які не відпoвідають ринкoвим, пoкладається на oсoбу, яка вважає, щo ціна тoварів (рoбіт, пoслуг), визначена стoрoнами дoгoвoру, не відпoвідає ринкoвим. Тoбтo, oбoв`язoк дoведення невідпoвіднoсті ціни дoгoвoру рівню звичайних цін пoкладається на кoнтрoлюючий oрган.
Ураховуючи наведене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що обов`язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на контролюючий орган.
Судами попередніх інстанцій установлено, що державну реєстрацію ТОВ «Берг-Фрут» проведено 30.12.2019, з 30.01.2020 позивача взято на облік в органах державної податкової служби як платника податків, основним видом економічної діяльності ТОВ «Берг-Фрут» є виробництво фруктових і овочевих соків.
02 грудня 2021 року між ТОВ «Берг Фрут» (Продавець) та ТОВ «Т.Б. Фрут» (Покупець) укладено договір купівлі-продажу №02/12/2021/BF. Відповідно до пункту 1.1. договору Продавець зобов`язується передати у власність Покупцю наступний товар: сік яблучний концентрований освітлений натуральний, 70,00 % +- 1 %, Брікс (кількість 2746794 кг, ціна без ПДВ, грн/кг 25,00 грн, ціна з ПДВ 82403820,00 грн, ПДВ 13733970,00 грн). У пунктах 3.2, 4.1, 4.2 договору зазначено, що продавець зобов`язаний здійснити поставку всього обсягу товару, передбаченого договором у термін до 01.04.2022. Загальна сума цього договору становить 82403820,00 грн з ПДВ. Покупець здійснює оплату за товар на підставі виставленого рахунку на умовах 100% попередньої оплати.
03 грудня 2021 року ТОВ «Берг Фрут», як Продавець, та ТОВ «ТБ Фрут Капітал», як Покупець, уклали договір купівлі-продажу №03/12/2021/BF, згідно з п.1.1. якого, Продавець зобов`язується передати у власність Покупцю наступний товар: сік яблучний концентрований освітлений натуральний, 70,00 %, +- 1%, Брікс (кількість 1000000,00 кг, ціна без ПДВ, грн/кг 25,50 грн., ціна з ПДВ 30600000,00 грн, ПДВ 5100000,00 грн). У пунктах 4.1, 4.2 договору зазначено, що загальна сума цього договору становить 30600000,00 грн з ПДВ. Покупець здійснює оплату за товар на підставі виставленого рахунку на умовах відстрочки платежу на термін не більше 30 календарних днів з моменту поставки товару, якщо інші умови не будуть погоджені сторонами додатково. Покупець має право здійснити повну або часткову попередню оплату за товар.
17 січня 2022 року ТОВ «Берг Фрут», як Продавець, та ТОВ «Агродім Захід», як Покупець, уклали договір купівлі-продажу №2022/BF/01, згідно з п.1.1. якого, Продавець зобов`язується передати у власність Покупцю наступний товар: сік яблучний концентрований освітлений натуральний, 70,00 % Брікс (кількість 504000,00 кг, ціна без ПДВ, грн/кг 30,00 грн, ціна з ПДВ 18144000,00 грн, ПДВ - 3024000,00 грн). У пункті 3.3, 4.1, 4.2 договору зазначено, що місце поставки товару: Львівська область, м. Городок, вул. Артищівська, 29, корпус 4. Транспорті витрати, пов`язані з доставкою товару несе продавець. Загальна сума цього договору становить 18144000,00 грн з ПДВ. Покупець здійснює оплату за товар на підставі виставленого рахунку на умовах 100% попередньої оплати або не пізніше 10 робочих днів з моменту отримання товару.
20 січня 2022 року між ТОВ «Берг Фрут» (Продавець) та ТОВ «Агротучапи» (Покупець) укладено договір купівлі-продажу №2022/BF/02. Відповідно до пункту 1.1. договору Продавець зобов`язується передати у власність Покупцю наступний товар: сік яблучний концентрований освітлений натуральний, 70,00 % Брікс (кількість 825000,00 кг, ціна без ПДВ, грн/кг 30,00 грн, ціна з ПДВ 29700000,00 грн, ПДВ 4950000,00 грн). У пункті 3.3., 4.1, 4.2 договору зазначено, що місце поставки товару: Львівська область, м. Городок, вул. Артищівська, 29, корпус 4. Транспорті витрати, пов`язані з доставкою товару несе продавець. Загальна сума цього договору становить 29700000,00 грн з ПДВ. Покупець здійснює оплату за товар на підставі виставленого рахунку на умовах 100% попередньої оплати або не пізніше 10 робочих днів з моменту отримання товару.
12 жовтня 2022 року між ТОВ «Берг Фрут» (Продавець) та ТОВ «ТБ Сад» (Покупець) укладено договір купівлі-продажу №54/РТ/2022. Відповідно до пункту 1.1. договору Продавець зобов`язується передати у власність Покупцю наступний товар: сік яблучний концентрований освітлений натуральний, 70,00 +-1 % Брікс (кількість 1000000,00 кг, ціна без ПДВ, грн/кг 34,00 грн, ціна з ПДВ 40800000,00 грн, ПДВ 6800000,00 грн). У пунктах 4.1, 4.2 договору зазначено, що загальна сума цього договору становить 40800000,00 грн з ПДВ. У разі здійснення додаткових поставок товару відповідно до п. 1.2 договору, загальна сума цього договору становитиме суму усіх поставок товару, що були здійснені по цьому договору та зазначені у видаткових накладних за якими покупець отримав товар від продавця. Покупець здійснює оплату за товар на підставі виставленого рахунку на умовах 100% попередньої оплати у термін до 01.11.2022.
07 грудня 2022 року ТОВ «Берг Фрут», як Продавець, та ТОВ «ТБ Фрут Капітал», як Покупець, уклали договір купівлі-продажу №2022/BF/06, згідно п.1.1. якого, Продавець зобов`язується передати у власність Покупцю наступний товар: сік яблучний концентрований освітлений натуральний, 70,00 %, +-1%, Брікс (кількість 1568100,00 кг, ціна без ПДВ, грн./кг 31,50 грн, ціна з ПДВ 59274180,00 грн, ПДВ 9879030,00 грн). У пунктах 3.3, 3.4, 4.1, 4.2 договору зазначено, що транспортні витрати, пов`язані з доставкою товару від продавця до покупця оплачуються покупцем. Продавець зобов`язаний здійснити поставку всього обсягу товару, передбаченого договором у термін до 30.04.2023. Загальна сума цього договору становить 59274180,00 грн з ПДВ. Покупець здійснює оплату за товар на підставі виставленого рахунку на умовах 100% попередньої оплати.
Відповідачем встановлено, що ТОВ «Берг Фрут» протягом періоду з 01.04.2021 по 31.01.2023 реалізовувало покупцям - пов`язаним особам ТОВ «Т.Б. Фрут» та ТОВ «ТБ Фрут Капітал» готову продукцію за номенклатурою сік яблучний концентрований освітлений натуральний 70+-1% Вгіх 2021 року виготовлення за ціною без ПДВ 25 грн/кг (виробнича собівартість 24,68 грн) та готову продукцію 2022 року виготовлення за номенклатурою сік яблучний концентрований освітлений натуральний 70+-1% Вгіх за ціною без ІІДВ 31,5 грн/кг (виробнича собівартість 30,5 грн/кг). Також ТОВ «Берг Фрут» протягом періоду з 01.04.2021 по 31.01.2023 здійснено продаж постачання іншим покупцям, зокрема ТОВ «Агротучапи» та ТОВ «Агродім Захід» готової продукції 2021 року виготовлення за номенклатурою сік яблучний концентрований освітлений натуральний 70+-1% Вгіх за ціною без ІІДВ 30 грн/кг, та продукції 2022 року виготовлення за номенклатурою сік яблучний концентрований освітлений натуральний 70+-1% Вгіх за ціною без ПДВ 34 грн/кг. Як наслідок, перевіркою встановлено, що ТОВ «Берг Фрут» здійснювало постачання готової продукції за номенклатурою сік яблучний концентрований освітлений натуральний 70+-1% Вгіх за договірною ціною 25 грн/кг в 2021 році та 31,5 грн/кг в 2022 році, яка не відповідає ринковій і є нижчою за звичайну (ринкову) ціну, яка становить відповідно 30 грн/кг та 34 грн/кг., що призвело до заниження бази оподаткування податком на додану вартість на суму 18367505 грн, та відповідно заниження суми податкових зобов`язань на 3673501 грн, в тому числі за грудень 2021 року на 2744000 грн, за березень 2022 року на 2794 грн, за липень 2022 року на 205448 грн, за грудень 2022 року на 315203 грн, за січень 2023 року на 406056 грн.
Відтак, відповідач, роблячи висновок про порушення позивачем п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 ПК України, виходив з того, що позивачем реалізовувалася продукція власного виробництва за ціною нижчою, ніж ціна продажу покупцям ТОВ «Агротучапи» та ТОВ «Агродім Захід», яка і взята за основу рівня звичайної ціни. Тобто, висновки контролюючого органу про реалізацію позивачем за період з 01.04.2021 по 31.01.2023 соку яблучного концентрованого освітленого натурального 70+-1% Вгіх за ціною, нижчої звичайної ціни, зроблені відповідачем на підставі ціни продажу такого соку іншим покупцям позивача.
При цьому, судом першої інстанції установлено, що при проведенні перевірки контролюючим органом аналіз цін на сік яблучний концентрований освітлений натуральний 70+-1% Вгіх в період з 01.04.2021 по 31.01.2023 не здійснювався.
Натомість, як зазначав позивач в обґрунтування рівня ціни на продаж соку яблучного концентрованого освітленого натурального 70+-1% Вгіх і не спростував відповідач, ТОВ «Берг Фрут» використовувало ціни реалізації, визначені відповідно до умов договору, укладеного з певним покупцем з урахуванням кількості товару, що підлягає реалізації, місця поставки, умов оплати (передоплата чи післяплата), вартості транспортування до місця відвантаження товару, рік виготовлення соку. Зокрема, позивач зауважив, що об`єм продукції для продажу покупцям ТОВ «Агротучапи» та ТОВ «Агродім Захід» є значно меншим, ніж покупцям ТОВ «Т.Б. Фрут» та ТОВ «ТБ Фрут Капітал».
Висновки ж відповідача, з якими погодився суд апеляційної інстанції, сформовані без урахування зазначених факторів ціноутворення, без аналізу ринкових цін на сік яблучний концентрований освітлений натуральний 70+-1% Вгіх .
Отже, суд першої інстанції правильно зазначив, що при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість за операціями з продажу соку яблучного концентрованого освітленого натурального 70+-1% Вгіх підприємство виходило з договірних цін, які встановлені сторонами зазначених вище договорів купівлі-продажу та відповідають рівню звичайних цін, чого контролюючим органом не спростовано.
З урахуванням викладеного, на переконання колегії суддів, суд першої інстанції правильно уважав, що висновки відповідача про заниження бази оподаткування податком на додану вартість на суму 18367505 грн, та відповідно заниження суми податкових зобов`язань на 3673501 грн є такими, що не відповідають нормам чинного законодавства.
Щодо доводів відповідача про порушення позивачем п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 ПК України з підстав заниження позивачем податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 3520090,00 грн за липень 2022 року, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
За змістом п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно доЗакону України"Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Судами попередніх інстанцій установлено, що згідно з платіжними дорученнями від 16.12.2021 №492, №493, №494, №495, №496, №497 ТОВ «ТБ Фрут Капітал» сплачено позивачу кошти в розмірі 6365000,00 грн, 6365000,00 грн, 6365000,00 грн, 6365000,00 грн, 4770280,00 грн, 369720,00 грн із призначенням платежу: оплата за сік яблучний натуральний концентрований, згідно з договором №03/12/2021/ BF від 03.12.2021. Тобто, ТОВ «ТБ Фрут Капітал» здійснило оплату товару за договором №03/12/2021/ BF від 03.12.2021 на суму, визначену цим договором.
08 липня 2022 року ТОВ «Берг Фрут», як Продавець, та ТОВ «ТБ Фрут Капітал», як Покупець, уклали додаткову угоду до договору купівлі-продажу від 03.12.2021 №03/12/2021/BF, згідно з пунктами 1, 2 якої, сторони дійшли згоди розірвати укладений між ними договір купівлі-продажу від 03.12.2021 №03/12/2021/ BF. У зв`язку із розірванням договору Продавець зобов`язується протягом 10 календарних днів з моменту укладення цієї Додаткової угоди, нарахувати на поточний рахунок Покупця кошти в розмірі 23614754,40 грн, отримані ним в якості попередньої оплати відповідно до умов договору.
Згідно з платіжними дорученнями від 11.07.2022 №1179, №1180, №1181, №1183 ТОВ «ТБ Фрут Капітал» сплачено позивачу кошти в розмірі 7000000,00 грн, 6087000,00 грн, 7600000,00 грн, 433540,00 грн (загальна сума 21120540,00 грн) згідно з договором №03/12/2021/ BF від 03.12.2021.
Згідно з платіжними дорученнями від 12.07.2022 №295, №296, №297, №298 позивачем перераховано ТОВ «ТБ Фрут Капітал» кошти в розмірі 5730000,00 грн, 5730000,00 грн, 5730000,00 грн, 3930540,00 грн (загальна сума 21120540,00 грн) із призначенням платежу: повернення помилкової оплати за сік яблучний натуральний концентрований від 11.07.2022, згідно з договором №03/12/2021/ BF від 03.12.2021.
Відповідач в ході перевірки зазначив, що ТОВ «Берг Фрут» на отримані в липні 2022 року від покупця ТОВ «ТБ Фрут Капітал» суми попередньої оплати в розмірі 21120540,00 грн за сік яблучний натуральний концентрований згідно з договором купівлі-продажу №03/12/2021/ BF від 03.12.2021 не складено податкові накладні та не нараховано податкове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 3520090,00 грн.
Водночас, при встановленні такого порушення відповідач не врахував, що договір №03/12/2021/ BF від 03.12.2021 станом на час надходження позивачу коштів в сумі 21120540,00 грн згідно з платіжними дорученнями від 11.07.2022 №1179, №1180, №1181, №1183 був розірваним, операція з оплати/постачання товару на вказану суму не відбулась.
З урахуванням викладеного, колегія суддів погоджується з рішенням суд першої інстанції щодо помилковості висновків відповідача про заниження позивачем податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 3520090,00 грн.
Суд же апеляційної інстанції, також не звернувши уваги на викладені обставини щодо розірвання договору №03/12/2021/ BF від 03.12.2021 станом на час надходження позивачу коштів, дійшов помилкового висновку, що позивачем занижено податкове зобов`язання з податку на додатку вартість на суму 3520090, 00 грн.
Надаючи оцінку господарських операціям позивача з ТОВ «ТБ Інжиніринг», колегія суддів зазначає наступне.
Так, за результатами проведеної перевірки відповідачем зроблено висновок про безпідставне відображення ТОВ «Берг Фрут» у податковому обліку операції по оформлених документах на придбання робіт (послуг), товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «ТБ Інжиніринг» та сформовано податковий кредит в сумі 310600,00 грн, у тому числі по періодах: за серпень 2021 року 186100 грн, за вересень 2021 року 64400 грн, за вересень 2022 року 60100 грн.
Такий висновок обґрунтований відповідачем неможливістю реального здійснення ТОВ «Берг Фрут» господарських операцій протягом періоду з 01.04.2021 по 31.01.2023 з ТОВ «ТБ Інжиніринг» у зв`язку із відсутністю у цього товариства виробничих потужностей, кваліфікованого персоналу, що не дає можливості проводити господарську діяльність щодо надання послуг з монтажу обладнання, робіт щодо модернізації цеху по переробці овочів та фруктів з вигрузкою сировини, бункерами зберігання сировини та градирнею, постачання товарів (ворота, рама ВВУ) для ТОВ «Берг Фрут» власними силами та відсутнє залучення товариством виробничих потужностей (оренда, найм), інших виконавців для надання таких робіт (послуг). Також, контролюючий орган зазначає про те, що ТОВ «Берг Фрут» не надано товарно-транспортні накладні на поставку чи інші первинні документи, які засвідчують факт переміщення зазначених ТМЦ.
Підпунктом14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України зазначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом 198.2 статті 198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
За положеннями пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Згідно зі статтею 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій із придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 
Так, про відсутність фактичного характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у постановах від 31.03.2020 у справі № 820/7521/15, від 18.09.2020 у справі № 816/2211/18, від 28.04.2021 у справі № 160/1283/19.
На підтвердження реальності господарських операцій з контрагентом ТОВ «ТБ Інжиніринг», позивачем подано до суду первинні документи, у тому числі договори, акти приймання-передачі, платіжні доручення та інші документи, які досліджені судами під час судового розгляду.
Судом першої інстанції встановлено, що 02.07.2021 ТОВ «Берг Фрут», як Замовник, та ТОВ «ТБ Інжиніринг», як Виконавець, уклали договір надання послуг №02/07/21, згідно з п.1 якого, Замовник доручає Виконавцеві, а Виконавець зобов`язується надати Замовнику за плату послуги по монтажу обладнання. Конкретний перелік та обсяг послуг, що надаються по даному договору, визначаються Замовником по мірі необхідності та вказуються в актах приймання-передачі наданих послуг (а. с. 90 т.1).
Надання ТОВ «ТБ Інжиніринг» послуг позивачу підтверджується актом приймання робіт (надання послуг) №20 від 17.08.2021, в якому зазначено, що ТОВ «ТБ Інжиніринг» надано послуги з порізки ємності 44 куб.м (зменшення об`єму) на суму 4200,00 грн, у тому числі 700,00 грн ПДВ, згідно з договором №02/07/20 від 02.07.2021 (а. с. 93 т.1).
Згідно з актом приймання робіт (надання послуг) №21 від 31.08.2021 ТОВ «ТБ Інжиніринг» надано позивачу такі послуги: монтаж дозатора яблук, ємностей соку 44 куб. м з мішалкою, і без мішалки, монтаж ємностей мезги 38 куб. м., монтаж ємностей 15 куб. м, монтаж кошикового транспортера, майданчика обслуговування мезгових ємностей, майданчика обслуговування пресів, монтаж насосів ESNE 50-125/40/P25 VSSA 3x400B Lowara, ESNE 50-160/75/P25 VSSA 3x400B, ESNE 65-160/110/P25 VSSA 3x400B, монтаж насосів з електродвигуном GR10-12, GR10-16 A-A-A-E-HQQE, монтаж МС 40/70, монтаж пальна дизельного MДП-Д-500-Б (5,8 мВт), монтаж рами вентилятора ВДН-10 вик. №3 висока, монтаж рами градирні, монтаж редукційних приєднання шлюзових затворів до циклонів з фланцями, монтаж системи транспортування та розподілу яблук з бункера, монтаж шнеку завантаження сушки довж. прибл. 12 м, шнеку подачі мокрого жмиху довж. прибл. 6 м, монтаж естакади під похилі транспортери, монтаж площадки обслуговування дробарки, монтаж системи трубопроводів, монтаж редлеру подачі мокрого жмиху та каменевловлювача на канал Ф940 Н 975 мм на загальну суму 872400,00 грн з яких 145400,00 грн ПДВ, згідно з договором №02/07/21 від 02.07.2021.
Також згідно з актом приймання робіт (надання послуг) №23 від 31.08.2021 ТОВ «ТБ Інжиніринг» надано послуги з монтажу пресів для виготовлення фруктових соків Flotteweg BFRU2500HK на суму 240000,00 грн з яких 40000,00 грн ПДВ.
Актом приймання робіт (надання послуг) №25 від 24.09.2021 підтверджується, що ТОВ «ТБ Інжиніринг» надано позивачу послуги з монтажу парових котлів високого тиску, парових гребінок, ємності доведення біксів, насоса, насоса з електродвигуном, шафи керування паровим котлом, димової труби, трубодиметра на загальну суму 386400,00 грн з яких 64400,00 грн ПДВ, згідно з договором №02/07/21 від 02.07.2021.
За результатом наданих вищезазначених послуг ТОВ «ТБ Інжиніринг» складено податкові накладні №5 від 17.08.2021, №7 від 31.08.2021, №9 від 31.08.2021, №3 від 24.09.2021, які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.
15 серпня 2022 року між ТОВ «Берг Фрут» (Продавець) та ТОВ «ТБ Інжиніринг» (Покупець) укладено договір купівлі-продажу №15/08/22. Відповідно до пункту 1.1. договору Продавець зобов`язується передати у власність Покупцю товар, найменування, одиниця вимірювання, ціна та кількість якого зазначаються у додатках та/або видаткових накладних, такі є невід`ємною частиною цього договору, а Покупець зобов`язується прийняти товарі оплатити його вартість.
Згідно з додатком №1 до договору купівлі-продажу №15/08/22 від 15.08.2022 Продавець зобов`язується передати Покупцю наступний товар: рама ВВУ (1 шт, вартість 140500,00 грн), та ворота (1 шт., вартість 160000,00 грн) загальною вартістю 360600,00 грн, в т.ч. ПДВ 60100,00 грн.
Факт поставки вказаного товару підтверджується видатковою накладною №51 від 07.09.2022. Факт перевезення описаного товару підтверджується товаро-транспортною накладною №БФ0709/1 від 07.09.2022.
Також ТОВ «ТБ Інжиніринг» складено податкову накладну №10 від 07.09.2022 на суму 360600,00 грн, у тому числі ПДВ 60100,00 грн, яка зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як свідчать матеріали справи, товар придбаний у ТОВ «ТБ Інжиніринг» є в наявності ТОВ «Берг Фрут» та використовується ним для ведення господарської діяльності.
За змістом актів приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів від 04.11.2022 позивачем на підставі наказу від 04.11.2022 №6/п-ОЗ проведено огляд воріт (інвентарний номер БФ00215, вартість 165324, 46 грн) і рами ВВУ (інвентарний номер БФ00218, вартість 145175, 54 грн), що приймається (передається) в експлуатацію, та дозволено передати в експлуатацію, поставити на баланс підприємства (а. с. 182-183 т.1). 04.11.2022 ТОВ «Берг Фрут» прийнято наказ від 04.11.2022 №6/п-ОЗ «Про введення в експлуатацію», зокрема, таких об`єктів: ворота (інвентарний номер БФ00215), рама ВВУ (інвентарний номер БФ00218) (а. с. 187 т.1).
Оборотно-сальдова відомість позивача по рахунку №1521 за 2022 рік (у групі зі списку ворота та рама ВВУ) становить 310500,00 грн (а. с. 234 т. 1).
Також, у результаті проведеної інвентаризації станом на 19.04.2023 підтверджено наявність у позивача, серед іншого, воріт (інвентарний номер БФ00215, 1 шт.) та рами ВВУ (інвентарний номер БФ00218, 1 шт.), що зафіксовано в інвентаризаційних описах необоротних активів від 19.04.2023 (а. с. 184-186 т.1).
Як зазначав позивач та не спростував відповідач, транспортування рами ВВУ та воріт, які були придбані ТОВ «Берг Фрут» у ТОВ «ТБ Інжиніринг» здійснювалося автомобільним транспортом ТОВ «Т.Б. Фрут» відповідно до умов укладеного договору від 01.03.2021.
Так, 01.03.2021 між ТОВ «Берг Фрут» (Замовник) та ТОВ «Т.Б. Фрут» (Експедитор) укладено договір про надання транспортно-експедиційних послуг №01/03/2021-R. Відповідно до пункту 1.1. договору Замовник доручає, а Експедитор зобов`язується надати транспортно-експедиційні послуги з метою доставки автомобільним транспортом ввірений для перевезення вантаж, а Замовник бере на себе зобов`язання сплатити плату за надані послуги (а. с. 239 т.1).
Згідно з актом приймання робіт (надання послуг) №748 від 07.09.2022 ТОВ «Т.Б. Фрут» проведено наступні роботи (зроблено такі послуги), згідно з договором від 01.03.2021 №01/03/2021-R: транспортні послуги по маршруту м. Городок, вул. Артищівська, 9, Львівська область смт. Заболотів, вул. Грушевського, 125 а, загальна вартість робіт з ПДВ 12000,00 грн, у тому числі ПДВ 2000,00 грн (а. с. 236 т.1).
Факт оплати позивачем транспортно-експедиційних послуг згідно договору від 01.03.2021 №01/03/2021-R підтверджується платіжною інструкцією №111 від 15.02.2023 (а. с. 235 т.1)
Згідно з актом звірки взаємних розрахунків за період з 01.01.2021 по 10.11.2023 між позивачем та ТОВ «Т.Б. Фрут» за договором на транспортно-експедиційні послуги від 01.03.2021 №01/03/2021-R за даними ТОВ «Берг Фрут» станом на 10.11.2023 заборгованість відсутня (а. с. 237 т.1).
Контролюючим органом не надано допустимих та достовірних доказів, а судом під час розгляду справи не встановлено, що відомості, які містяться в первинних документах є неповними, недостовірними, суперечливими або такими, що ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких встановлена судом.
Покликання відповідача на відсутність у ТОВ «ТБ Інжиніринг» виробничих потужностей, власних або орендованих складських приміщень, транспортних засобів та інших матеріальних ресурсів, кваліфікованого персоналу не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання наведених вище господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих цим товариством на себе зобов`язань, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань за укладеними ним договорам.
На переконання колегії суддів, суд першої інстанції правомірно відхилив доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача з ТОВ «ТБ Інжиніринг» з огляду лише на податкову інформацію щодо його контрагентів (відсутність достатніх трудових ресурсів осіб з відповідною спеціальною освітою, відсутність основних засобів, необхідних складських, виробничих приміщень та обладнання у періоді, що перевірявся тощо), оскільки відомості, наявні в інформаційно-аналітичних базах як відносно контрагентів позивача, так і за ланцюгами постачання ТМЦ (виконання робіт, надання послуг), носять виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган, з урахуванням того, що надані платником податку документи повною мірою спростовують це (постанови Верховного Суду від 08.12.2021 у справі № 810/3514/17, від 05.08.2021 у справі № 813/5824/15, від 16.09.2020 у справі № 520/4150/19).
Більше того, колегія суддів уважає за необхідне звернути увагу на висновок Верховного Суду, висловлений, зокрема, в постановах від 17.04.2018 у справі № 826/14549/15, від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а, від 13.08.2020 у справі №520/4829/19, від 21.10.2020 у справі № 140/1845/19, згідно з яким відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Водночас, згідно з відомостями податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, поданого ТОВ «ТБ Інжиніринг» за 3 квартал 2021 року, середньооблікова кількість штатних працівників в цьому товаристві у серпні 2021 року становила 23 осіб, у вересні 2021 року 22 осіб. Указане свідчить про те, що висновки відповідача про неможливість виконання ТОВ «ТБ Інжиніринг» господарських зобов`язань є поверхневими, зробленими без детального аналізу наявних в контролюючого органу відомостей.
Доводи відповідача про відсутність відомостей щодо придбання ТОВ «ТБ Інжиніринг» воріт і рами ВВУ, які в подальшому були придбані позивачем, не підтверджені належними і допустимими доказами.
Поряд із цим, відповідно до сталої та послідовної практики Верховного Суду, норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 02.12.2019 у справі № 826/13060/18.
Суд першої інстанції правильно зауважив, що ненадання в ході перевірки товаро-транспортної накладної №БФ0709/1 від 07.09.2022 на поставку воріт і рами ВВУ не може бути самостійною підставою висновку щодо безтоварності господарської операції з придбання цього товару.
Більше того, товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом. З урахуванням наведеного слід зазначити, що, оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій та бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість (постанова Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 804/4874/16).
Відповідачем не наведено обставин та доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій в межах спірних правовідносин, їх невідповідність цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а дії позивача та його контрагента були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.
Ураховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність податкових повідомлень-рішень форми «Р» №005543/0701 від 07.06.2023 та форми «В4» №005541/0701 від 07.06.2023. Відтак, ці рішення підлягають скасуванню.
Отже, враховуючи встановлені обставини у цій справі суд апеляційної інстанції зробив помилкові висновки та ухвалив рішення з порушенням норм матеріального права та без дотримання наведених положень процесуального законодавства, що свідчить про ухвалення оскарженого судового рішення апеляційним судом без дотримання вимоги законності. 
Натомість суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні рішення суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які є підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу необхідно задовольнити, рішення суду апеляційної інстанції скасувати із залишенням в силі рішення суду першої інстанції.
Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.
Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України).Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Берг Фрут» задовольнити.
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 08 травня 2024 року у справі № 300/3949/23 скасувати, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2023 року у цій справі залишити в силі.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                                 І. В. Дашутін

Судді:                                                                                                                    О. О. Шишов

                                                                                                                              М. М. Яковенко