ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/1028/23                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Анжеліка БАБИЧ

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  25 червня 2024 року                                                                                            м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді                                                  Безименної Н.В.
суддів                                                                      Бєлової Л.В. та Кучми А.Ю.
за участю секретаря судового засідання                    Головченко В.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Еліт Експорт" на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 02 травня 2023 року (повний текст складено 12 травня 2023 року) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Еліт Експорт" до Головного управління ДПС у Черкаській області  про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И Л А
Товариство з обмеженою відповідальністю "Еліт Експорт" подало у Черкаський окружний адміністративний суд позов до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.10.2022:
- №5452/23-00-07-04-01, яким зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, декларації за лютий 2022 року (реєстраційний номер у контролюючому органі 9049752629, дата реєстрації 03.05.2022) на суму 639815грн;
- №5450/23-00-07-04-01, яким йому збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" (далі - ПДВ), код платежу 14060100, на загальну суму 481854 грн, у тому числі 385483грн основного платежу та 96371грн штрафна санкція (штраф).
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 02 травня 2023 року в задоволенні позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись із вказаним рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов задовольнити. Вимоги апеляційної скарги обґрунтовані тим, що висновки акту перевірки є безпідставними, а прийняті податкові повідомлення-рішення є незаконними, оскільки право позивача на податковий кредит підтверджується первинною бухгалтерською документацією.
Відповідач, будучі належним чином повідомленим про день, час та місце судового розгляду, явку свого представника в судові засідання 11.06.2024 та 25.06.2024 не забезпечив. Причин своєї відсутності суду не повідомляв.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача, дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, позивач зареєстрований юридичною особою з 10.07.2020 та являється платником ПДВ. 
Зареєстровані види економічної діяльності:  основний -  оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; інші, зокрема, 52.10 Складське господарство; 46.18 Діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 46.13 Діяльність посередників у торгівлі деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 46.74 Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткованням і приладдям до нього.
Позивач подав до контролюючого органу податкову декларацію за лютий 2022 року, якою задекларував від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду - 2185902 грн (у т.ч. попереднього звітного періоду 1025298 грн), що стало приводом для дій відповідача щодо проведення перевірки. (том - 1, а.с 296)
22.09.2022 відповідачем видано наказ №1433-п про проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача з метою перевірки законності декларування від`ємного значення з ПДВ за лютий 2022 року, яке становить більше 100 тис.грн, з урахуванням від`ємного значення ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах (з липня 2021 року). Для його виконання того ж дня виписав направлення №2268/23-00-07-04-01 та №2269/23-00-07-04-01 для головних державних інспекторів відділу позапланових перевірок ризикових платників управління податкового аудиту: Гарнаті А.М. і Андреєву А.С . 
За результатами перевірки складено акт від 07.10.2022 №5123-00-07-04-01/43704493 (том 1, а.с.55-86), в якому зафіксовано завищення податкового кредиту від суб`єктів господарювання, відносно яких наявні рішення про ризиковість контрагента, за лютий 2022року на загальну суму 1025298 грн, у т.ч. за серпень 2021 року на суму 358602грн, за листопад 2021 року на суму 333579 грн та за грудень 2021 року на суму 33117 грн, що мало наслідком завищення показника рядка 16.1 декларації з ПДВ за лютий 2022 року «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» на 1025298грн та відбулося у наступний спосіб:
- до складу податкового кредиту за серпень 2021 року включено ПДВ 358602грн з товарів: вологостійкий гіпсокартон, панелі ПС, плити перекриття, газобетонні блоки СТОУНЛАЙТ D-50 гладкий, балки двоскатні, - від ТОВ «ЛЕМБЕРГ ПРАЙМ» (код ЄДРПОУ 43810734) відповідно до договору від 08.06.2021№08/06-1, специфікації №3 та №4, які вважаються безтоварними, оскільки: в наданих ТТН зазначені автомобілі, які згідно з офіційними відомостями за технічними характеристиками не можуть здійснювати перевезення такого товару; вартість придбання відповідає вартості продажу (без націнки), що з огляду на вартість оплати праці та інших витрат для виконання свідчить про їх збитковість та не відповідає принципу здійснення підприємницької діяльності - отримання прибутку; згідно з базою податкової інформації вказаний контрагент за період діяльності (з 10.09.2020 до реєстрації Акту перевірки) не мав виробничого обладнання, найманих працівників, транспортних засобів, торгового обладнання, складських та офісних приміщень - на дату оформлення правочинів з позивачем, основних фондів, у т.ч. орендованих; протягом діяльності вказане підприємство не несло затратної частини на оренду офісних і складських приміщень, оплату комунальних послуг чи телефонного зв`язку, мережею Інтернет, логістичних послуг та інших витрат для фінансово-господарської діяльності; одночасно зареєстровані значні обсяги поставок товарів в різні регіони України; за період з 10.10.2019 до 31.08.2021 не зареєстровані ПН щодо придбання видів товарів, оформлені на продаж (позивачу в цій справі), а податковий кредит сформований в основному за рахунок продуктів харчування;
- до складу податкового кредиту за жовтень 2021 року включено ПДВ 666696грн з товарів: силовий кабель та провід електричний, - від ТОВ «ГАЛФАРБ» (код ЄДРПОУ 39400157) до договору поставки від 06.10.2021 №06/10-21, специфікації №1, які вважаються безтоварними, оскільки: у ТТН вказані автомобілі, які на дату виписування ТТН не відповідають відомостям про власників та технічним характеристикам для перевезення товару; в ЄРПН не зареєстровані послуги перевезення, а відомостями податкових звітів з ПДФО підтверджується відсутність нарахованого доходу вказаним у ТТН фізичним особам; за вказаною в ТТН адресою пункту навантаження на відповідні дати виписування не зареєстровано його складів; торгова націнка операції становить 276грн, що враховуючи витрати для фактичних операцій свідчить про їх збитковість; відсутні трудові ресурси для виконання правочинів у відповідний період; з дати реєстрації, а саме з 18.09.2014 до дати реєстрації Акту перевірки у вказаного підприємства відсутні виробничі обладнання, наймані працівники, транспортні засоби, торгівельне обладнання, устаткування, основні фонди, у т.ч. орендовані, відсутня затратна частина оренду офісних і складських приміщень, оплату комунальних послуг чи телефонного зв`язку, мережею Інтернет, логістичних послуг та інших витрат для фінансово-господарської діяльності; одночасно зареєстровані значні обсяги поставок товарів різної номенклатури, які проведені одночасно за відсутності трудових ресурсів, фізичних і технічних можливостей; придбання відповідного виду товару також здійснено в підприємства, що відповідає критеріям ризиковості (ТОВ «ІЛЬВЕС ГРУП»).
Відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог п.п.198.1, 198.3,198.6 ст.198, п.п.200.1, 200.7 ст.200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України), п.2.4 наказу №88, ст.9 Закону України від 16.07.1999 №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - ЗУ №996-ХІV), внаслідок чого занижено суму ПДВ, яка підлягає сплаті в бюджет, на суму 385483грн за лютий 2022 року, п.4 Розділу ІІ «Податковий кредит» Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за №15/28289 (далі - Порядок), у зв`язку з завищенням податкового кредиту та від`ємного значення у декларації з ПДВ за листопад 2021, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, за лютий 2022 року на суму 639815,00 грн.
На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Черкаській області винесено податкові повідомлення-рішення від 28.10.2022:
№5452/23-00-07-04-01, яким зменшив суму від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на суму 639815 грн;(том 1, а.с.37-38)
№5450/23-00-07-04-01, яким збільшив суму грошового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 481854 грн. (том 1, а.с.40-41)
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, дійшов висновку, що зважаючи на вид товару, його габарити та вагу, недоліки товарно-транспортних накладних, непідтвержджено переміщення товарів. Встановлені упущення в заповненні товарино-транспортних накладних та недостовірні відомості в них є істотними для відповідних господарських операцій та відповідно до закону обґрунтовують висновки податкового органу про їх складання за відсутності фактів, посвідчуваних ними.
Також, суд першої інстанції вказав, що податковою звітністю контрагентів позивача підтверджується відсутність на дату первинних для позивача документів виробничого обладнання, найманих працівників, транспортних засобів, торгового обладнання, складських та офісних приміщень, основних фондів, у т.ч. орендованих, затрат на оренду складських приміщень, оплату комунальних послуг чи телефонного зв`язку, мережею Інтернет, логістичних послуг та інших витрат для фінансово-господарської діяльності. Одночасно з датою поставок позивачу відповідно до ЄРПН зареєстровані значні обсяги поставок товарів в різні регіони України та до дати оформлення первинних для позивача бухгалтерських документів не зареєстровані ПН щодо придбання відповідної кількості в розрізі видів товарів, оформлених на продаж позивачу.
За наслідком перегляду рішення суду першої інстанції в порядку апеляційного оскарження, колегія суддів доходить наступних висновків.
Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Конституцією України, Податковим кодексом України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
В силу вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з ст.67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Підпунктом 9.1.3 п.9.1 ст.9 ПК України податок на додану вартість віднесено до загальнодержавних податків.
В силу п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно зі ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Так, п.138.2 ст.138 ПК України передбачає, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
За змістом пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.
Згідно з     п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.     
Слід зазначити, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованих валових витрат та податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний дохід на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.
Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.
Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).
Як вбачається з матеріалів справи, висновки контролюючого органу про порушення позивачем податкового законодавства ґрунтуються на не підтвердженні реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність (ст.3 ГК України).
Згідно пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Як вбачається з вищенаведених норм, обов`язковими ознаками господарської діяльності є здійснення її суб`єктами господарювання у сфері суспільного виробництва, яка спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг; результати зазначеної діяльності - продукція, роботи чи послуги - мають вартісний характер і цінове вираження. Господарська діяльність здійснюється у загальній економічній сфері, а тому має економічні властивості, що неможливе без вартісної оцінки і взаємооцінки, еквівалентності обміну, відповідних обчислень і розрахунків.
За таких обставин, аналіз реальності господарської діяльності має здійснюватись на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту господарських операцій.
З матеріалів справи вбачається, що спір між сторонами виник щодо задекларованого податкового кредиту від ПН ТОВ «ЛЕМБЕРГ ПРАЙМ» за серпень, жовтень 2021 року та від ПН ТОВ «ГАЛФАРБ» за жовтень 2021 року, які позивач відобразив у звітності наступних податкових періодів, що стали предметом податкової перевірки.
Відомостями ЄДРПОУ підтверджується, що ТОВ «ЛЕМБЕРГ ПРАЙМ» зареєстроване як юридична особа з 10.09.2020 та є платником ПДВ з  01.10.2020. Основний вид господарської діяльності 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля. Інші, зокрема: 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту;  41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у.; 43.21 Електромонтажні роботи; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи;
43.32 Установлення столярних виробів; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.
08.06.2021 між ТОВ «ЛЕМБЕРГ ПРАЙМ» (постачальник) та ТОВ «Еліт Експорт» (покупець) укладено договір поставки №08/0-21, на умах якого позивачу поставлявся товар згідно зі специфікацією №3 від 04.08.2021 на підставі видаткової накладної №75 від 04.08.2021 (т.1, а.с.203-208).
Відвантаження товару відбувалосвь на підставі видаткової накладної №22 від 07.10.2021 (т.1 а.с.175).
Податковий кредит від вказаного контрагента оформлено податковою накладною з огляду на договір з позивачем від 08.06.2021 №08/06-1з умовою оплати товару протягом 6 місяців з дати поставки товару. (том 1 , а.с.203-205) До нього виписані:
- специфікація №3 (том 1, а.с. 207) та видаткова накладна від 04.08.2021 №75 на суму 2151610,00грн (ПДВ - 358601,67грн) (том 1, а.с. 206) та до неї податкова накладна від 04.08.2021 №6 (том 1, а.с. 255)  щодо придбання: плит перекриттів ПЮК 60-30  156шт, балки 12м двоскатної 67шт, панелей ПС 112шт, вологостійкого гіпсокартону RIGIPS 4PRO типу А 1150шт, газобетонного блоку СТОУНЛАЙТА D-500 гладкого 890шт. (том ., а.с. 206). Пункт розвантаження згідно зі специфікацією - склад покупця: вул.Приображенська, буд.10, с.Великі Канівці, Чорнобаївський р-н Черкаської обл., - відображений у ТТН, в  якій пункт навантаження вказаний вул.Бузкова, 2, м.Львів;
специфікація №4 (том 1, а.с. 231) та видаткова накладна на суму 1036710,00грн (ПДВ - 172785,00грн) щодо придбання: плит перекриттів ПЮК 60-30 89шт, панелей ПС 67шт, вологостійкого гіпсокартону RIGIPS 4PRO типу А 1020шт, газобетонного блоку СТОУНЛАЙТА D-500 гладкого 890шт. Пункт розвантаження згідно зі специфікацією - склад покупця: вул.Богодухівська, буд.1, м.Золотоноша Черкаської обл., - відображений у ТТН, в  якій пункт навантаження вказаний вул.Бузкова, 2, м.Львів.
Оплата вказаних операцій підтверджена платіжним дорученням від 05.08.2021 №193 на суму 2151610,00грн. (том 1, а.с. 256).
З матеріадлів справи вбачається, що товарно-транспортні накладні на поставку товару виписані 04 серпня 2021 року щодо переміщення з міста Львів у населені пункти Черкаської області, автоперевізником вказаний ФОП ОСОБА_3 , пункт навантаження - вул.Бузкова, 2, м.Львів.
В подальшому, придбаний позивачем товар був частково реалізований на адресу СТОВ «Канівці» на підставі договору №27/11/2020БМК від 27.11.2020 купівлі продажу (був діючим на момент проведення господарських операцій) та відвантаження товару відбулось відповідно до видаткової накладної №52 від 04.08.2021, про що складено податкову накладну від 04.08.2021 №5, а частково на адресу ПрАТ «Племінний завод - дослідне господарсько «Золотоніське» відповідно до договору №27/11/2020БМЗ від 27.11.2020 купівлі-подажу (був діючим на момент проведення господарських операцій) на підставі видаткової накладної №50 від 04.08.2021, про що складено податкову накладну від 04.08.2021 №3 (т.1 а.с.257-265).
Також, позивач відобразив у податковій звітності формування податкового кредиту за результатами здійснення господарських операцій з ТОВ «ГАЛФАРБ».
Судом встановлено, що ТОВ «ГАЛФАРБ» зареєстровано юридичною особою в ЄДРПОУ 18.09.2014 та є платником ПДВ. До основного виду господарської діяльності належить 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням», а після - « 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи». Інші, зокрема, 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 47.52 Роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах; 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.10 Складське господарство; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.
06.10.2021 між ТОВ «ГАЛФАРБ» (постачальник) та ТОВ «Еліт Експорт» (покупець) укладено договір поставки №06/10-21, на умах якого позивачу поставлявся товар згідно зі специфікацією №1 від 06.10.2021 (т.1, а.с.171-174).
Відвантаження товару відбувалосвь на підставі видаткової накладної №22 від 07.10.2021 (т.1 а.с.175).
За результатами здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «ГАЛФАРБ» складено податкові накладні від 07.10.2021 №8 (том 1, а.с. 182) та №16 (том 1, а.с. 183) щодо продажу відповідно силового кабелю NYM-J 3*1.5 2895м (ПДВ - 333579,27грн), силового кабелю NYM-J 3*1.5 2330м (ПДВ - 268476,58грн), проводу електричного ПВС 2*1,5 7500м (ПДВ - 11310грн), проводу електричного (плоского двожильного) 2*1,5 ADR 5000м (ПДВ - 53330грн).
Розрахунки за придбаний позивачем товар підтверджуються платіжними дорученнями від 08.10.2021 №267 на суму 498200,00 грн (ПДВ - 83033,33 грн) (том 1, а.с. 184) та №268 на суму 499700,00г рн (ПДВ - 83283,33 грн); (том 1, а.с. 185), від 11.10.2021 №268 на суму 498200,00 грн (ПДВ - 83033,33 грн), (том 1, а.с. 185)  №269 на суму 498200,00 грн (ПДВ - 83033,33 грн) (том 1, а.с. 186), №270 на суму 499600,00 грн (ПДВ - 83266,67 грн), (том 1, а.с. 187)  №272 - 499200,00 грн (ПДВ - 82300 грн), (том 1, а.с. 188)  №273 на суму 498600,00 грн (ПДВ - 83100 грн); (том 1, а.с. 189), від 12.10.2021 №274 на суму 502975,62 грн (ПДВ - 83829,27 грн), (том 1, а.с. 190) №275 на суму 503699,48 грн (ПДВ - 83949,91 грн). (том 1, а.с. 191).
Перевезення товару відбувалось на підставі товарно-транспортних накладних, за якими перевізником вказано ТОВ «ЛЕМБЕРГ-ТРАНС», пункт навантаження товару: місто Львів, вул.Бузкова, буд.2, - розвантаження - різні пункти Черкаської області;
В подальшому, придбаний позивачем товар було реалізовано на адресу ПрАТ «Лебединський насіннєвий завод» на підставі договору поставки від 06.10.2021 №06/10-21, що підтверджується наявними в матеріалах справи видатковою накладною, податковою накладною та товаро-транспортними накладними від 07.10.2021 (т.1 а.с.192-200).
Колегія суддів звертає увагу, що податкові накладні по придбанню та подальшому продажу позивавчем товару за спірними господарськими операціями були зареєстровані контролюючим органом без зауважень, оплата товару проводилась шляхом безготівкових розрахунків, які у своєму складі включали ПДВ, що був сплачений позивачем у відповдіності до норм податкового законодавства, в результаті чого правомірно врахований при формуванні податкового кредиту у показниках податкової звітності.
Також, питання реальності господарських операцій між позивачем та ПрАТ «Лебединський насіннєвий завод» було предметом дослідження у справі №580/4428/22 за позовом ПрАТ «Лебединський насіннєвий завод» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішенб, в рамках якої постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.04.2023 було встановлено, що операції між ПрАТ «Лебединський насіннєвий завод» та ТОВ «Еліт Експорт» підтверджуються належними і достатніми первинними документами, а характер спірних операцій узгоджується з видами господарської діяльності ТОВ «Еліт Експорт», а спірні господарські операції мали місце до віднесення контрагента по ланцюгу постачання (ТОВ «ГАЛФАРБ») до переліку ризикових платників.
Таким чином, обставина щодо наявності у позивача придбаного у ТОВ «ГАЛФАРБ» товару, який в подальшому було реалізовано на адресу ПрАТ «Лебединський насіннєвий завод» встановлена рішенням суду у справі №580/4428/22, яке набрало законної сили, а тому підлягає доказуванню в силу ч.4 ст.78 КАС України.
З обґрунтувань контролюючого органу та висновків суду першої інстанції вбачається, що в їх основу покладено дефектність наданих позивачем товарно-транспортних накладних на перевезення товару.
Суд звертає увагу, що за умовами договорів поставки, укладених між позивачем та ТОВ «ГАЛФАРБ», поставка товару здійснюється покупцем, в той час, як за наявними в матеріалах справи товарно-транспортними накладними замовником транспортування визначений ТОВ «ГАЛФАРБ». Разом з тим, зміна особи, яка забезпечує постачання товару не може мати наслідком висновок про безтоварність господарських операцій та безпідставність формування податкового кредиту, за наявності фактичного руху товарно-матеріальних цінностей та підтвердження руху коштів при проведенні оплати за придбаний товар.
Посилання контролюючого органу на окремі помилки в товарно-транспортних накладних та відсутність у них всіх необхідних реквізитів відхиляються судом, оскільки наявність або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
Крім того, товарно-транспортні накладні не належать до первинних бухгалтерських документів у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а тому їх не подання до контролюючого органу, чи помилки в їх оформленні, не може вважатись належною підставою для висновків про нереальність господарських операцій.
Обставина щодо оформлення великої кількості товарно-транспортних накладних в один день жодним чином не свідчить про фіктивність господарських операцій, оскільки контролюючим органом не досліджувалось місце відвантаження, можливості одночасного завантаження значної кількості транспортних засобів і не враховано метраж придбаної продукції, об`єм завантаження вантажних автомобілів з урахуванням перевезення двоскатних будівельних балок довжиною 12 м в кількості 67 шт., газобетонних блоків у кількості 890 шт., пакування вологостійкого гіпсокартону у кількості 1150 шт. тощо.
Наявність окремих кримінальних проваджень, в рамках яких фігурують контрагенти позивача, не є належним доказом, який свідчить про неможливість здійснення господарських операцій, оскільки в силу ч.6 ст.78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Отже, до винесення вироку в рамках кримінального провадження, встановлені в рамках досудового розслідування обставини не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.
Факт порушення кримінальної справи та проведення слідчих дій в рамках кримінального провадження, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.
Матеріали досудового розслідування за відповідними кримінальними провадженнями не можуть бути враховані як доказ фіктивності відповідних господарських операцій.
Отже, до винесення вироку в рамках кримінального провадження, матеріали досудового розслідування, ухвали слідчого судді тощо не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві. Тобто, доказове значення в адміністративному процесі може мати виключно вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили. 
Аналогічні висновки щодо застосування норм права наведені у постановах Верховного Суду від 16 січня 2018 року у справі №2а-7075/12/2670, від 26 червня 2018 року у справі №808/2360/17, від 06 листопада 2018 року у справі №822/551/18, які в силу вимог ч.5 ст.242 КАС України мають бути враховані судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
Посилання контролюючого органу на можливі порушення вимог податкового законодавства контрагентами позивача в жодному разі не може бути підставою для висновку про нереальність господарських операцій за укладеними з ними договорами.
Відповідачем не надано суду жодних доказів на підтвердження фактичної відсутності у контрагентів позивача об`єктивної можливості здійснення господарської діяльності на підставі відповідних договорів із застосуванням персоналу, залученого за цивільно-правовими угодами, орендованих приміщень, транспортних засобів та обладнання.
Контролюючим органом, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Суд звертає увагу, що про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Зазначена позиція була неодноразово висвітлена Верховним Судом у справах цієї категорії, зокрема у постанові від 18.03.2020 у справі №826/18952/14.
Наявність певної податкової інформації, одержаної від інших підрозділів податкового органу чи з інформаційних систем державної податкової служби, що не є юридичним фактом, утворює лише привід і підстави для перевірки такої інформації, може породжувати певні сумніви щодо законності господарських операцій платника податків, однак, не є беззаперечним доказом того факту, що в дійсності не відбувалося отримання (постачання) платником податків товарів (роботи, послуг) по господарським операціям з його контрагентами.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника. 
Втім відповідачем не подано жодних належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його безпосередніх контрагентів, зокрема, вироків по кримінальним справам щодо таких контрагентів, в яких досліджувались відповідні господарські операції, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект або інших відомостей, які можуть бути визначені як підстави та докази укладення угод з метою, що порушує публічний порядок. 
Аналогічний висновок щодо застосування норм права викладений в постанові Верховного Суду від 23.07.2020 у справі № 826/6806/17, який має бути врахований судом при виборі та застосування норм права до спірних правовідносин.
Юридична відповідальність має індивідуальний характер, тому позивач не може нести відповідальність за можливі протиправні дії інших юридичних осіб. Крім того, порушення контрагентами позивача вимог законодавства про порядок здійснення господарської діяльності не може бути підставою для висновку щодо фіктивності відповідних господарських операцій, належним чином підтверджених.
Здійснення господарської діяльності контрагентами, не може мати наслідків для товариства, оскільки законодавством не передбачений обов`язок суб`єкта підприємницької діяльності бути обізнаним із особливостями господарювання контрагента. 
Жодних належних доказів на підтвердження того, що позивач або його контрагенти не мали адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань по спірним операціям та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, матеріали справи не містять, а відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, всупереч ч.2 ст.77 КАС України, зворотного не доведено.
Відповідачем не надано належних та допустимих доказів щодо відсутності реального вчинення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а твердження податкового органу щодо відсутності реального здійснення господарських операцій спростовано наявними матеріалами справи.
Порушення контрагентами правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення платником податків вимог закону щодо формування даних податкової звітності, тому платник податків не повинен зазнавати негативних наслідків за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Зазначена правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 09.10.2018 у справі №815/3459/17 та від 10.11.2020 у справі №822/6302/15.
Таким чином, колегія суддів вважає, що позивачем в повному обсязі підтверджено реальність господарських взаємовідносин з ТОВ «ЛЕМБЕРГ ПРАЙМ» та ТОВ «ГАЛФАРБ», отримання позивачем відповідних товарів із подальшою їх реалізацією в повному обсязі. Матеріали справи підтверджують рух коштів та матеріальних цінностей, зміну майнового стану сторін укладених правочинів, відповідність господарських операцій вимогам законодавства та наявність ділової мети таких господарських взаємовідносин, а тому висновки контролюючого органу про фіктивність господарських операцій є безпідставним та таким, що ґрунтується виключно на припущеннях.
З огляду на викладені обставини, з урахуванням наведених норм права, беручи до уваги наведені вище висновки Верховного Суду, колегія суддів вважає, що господарські операції між позивачем та ТОВ «ЛЕМБЕРГ ПРАЙМ» та ТОВ «ГАЛФАРБ» фактично відбулись, мали наслідком зміни в майновому стані сторін правочинів, спричинили підстави для відображення таких операцій в бухгалтерському та податковому обліку, а тому позивач правомірно сформував по вказаним господарським операціям показники бухгалтерської та податкової звітності, внаслідок чого висновки контролюючого органу про порушення вимог податкового законодавства є безпідставними, а спірні податкові повідомлення-рішення не можуть вважатись правомірним та підлягають скасуванню.
На підставі вищенаведеного, колегія суддів вважає, що невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи та неправильне застосування норм матеріального права, неправильне тлумачення закону, призвели до неправильного вирішення справи, у зв`язку з чим рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню повністю з ухваленням нової постанови про задоволення позовних вимог.
Керуючись ст.243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів
П О С Т А Н О В И Л А
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Еліт Експорт" - задовольнити.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 02 травня 2023 року - скасувати.
Ухвалити нову постанову, якою позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Еліт Експорт" - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 28 жовтня 2022 року №5452/23-00-07-04-01 та №5450/23-00-07-04-01.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст.329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду
Текст постанови виготовлено 01 липня 2024 року.

Суддя-доповідач                                                                                   Н.В.Безименна

Судді                                                                                                    Л.В.Бєлова

                                                                                                    А.Ю.Кучма