ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 вересня 2024 року	Львів	Справа № 140/36720/23 пров. № А/857/15451/24	

 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючої судді                                                         Хобор Р.Б.,
суддів                                                                              Бруновської Н.В., Шавеля Р.М.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2024 року, прийнятого суддею Костюкевичем С.Ф. в м. Луцьку, за правилами спрощеного позовного провадження, без повідомлення сторін  у справі № 140/36720/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бізнес-Теп" до  Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби про визнання дії та бездіяльності протиправними
                                                           ВСТАНОВИВ:
Позивач звернувся в суд з позовом до відповідача у якому просить суд:
визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.10.2023 № 9654725/42180404;
зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну від 04.06.2021 № 21 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
12 квітня 2024 року Волинський окружний адміністративний суд прийняв рішення, яким адміністративний позов задовольнив повністю.
Визнав протиправним та скасував рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.10.2023 № 9654725/42180404.
Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю «Бізнес-Теп» податкову накладну від 04.06.2021 № 21.
Стягнув з Головного управління ДПС у Волинській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Бізнес-Теп» судові витрати в сумі 5 184,00 грн.
Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної та останній не мав правових підстав для відмови позивачу у такій реєстрації.
Не погодившись із цим рішенням суду, його оскаржив відповідач, подавши апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, відповідач зазначає те, що суд першої інстанції, при прийнятті рішення, порушив норми матеріального та процесуального права, неповно з`ясував обставин справи. Відповідач також зазначає, що комісія правомірно прийняла оскаржене рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, поданої позивачем, оскільки позивач не надав/частково надав письмові пояснення та копії документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Заслухавши суддю доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.
Суд першої інстанції встановив те, що позивач склав та подав для реєстрації в ЄРПН податкову накладну від 04.06.2021 № 21.
22.09.2021 Комісія ГУ ДПС у Миколаївській області прийняла рішення № 3142100/42180404 про відмову у реєстрації податкової накладної від 04.06.2021 № 21, у зв`язку із ненаданням платником податку документів щодо зберігання (гаражування) транспортних засобів.
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 19.12.2022 у справі № 400/11366/21 скасовано рішення Комісії ГУ ДПС у Миколаївській області від 22.09.2021 № 3142100/42180404 та зобов`язано ГУ ДПС у Миколаївській області повторно розглянути питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної ТзОВ «Бізнес-Теп» від 04.06.2021 № 21, реєстрація якої зупинена.
На виконання цього рішення, 25.09.2023 Комісія ГУ ДПС у Волинській області надіслала повідомлення № 9582927/42180404 про необхідність надання документів щодо розрахунків з нерезидентом, товаросупровідних документів, свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу, документів складського обліку (інвентаризаційних описів).
Позивач у відповідь на вказане повідомлення подав повідомлення про надання додаткових пояснень від 29.09.2023, додавши, зокрема, копії додаткових угод № 1 від 15.01.2021, № 2 від 16.02.2021, № 3 від 01.04.2021, № 2-1 від 20.08.2021, № 2-2 від 01.03.2022, № 4 від 22.12.2022, № 5 від 01.09.2023.
04.10.2023 Комісії ГУ ДПС у Волинській області прийняла рішення № 9654725/42180404 про відмову у реєстрації податкової накладної від 04.06.2021 № 21 у зв`язку із ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Надаючи правову оцінку правильності вирішення судом першої інстанції даного публічно правового спору, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Згідно з підпунктом «а» пункту 185.1. статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до пункту 187.1. статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Згідно з пунктом 74.3. статті 74 ПК України, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики. 
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Згідно з пунктом 201.16. статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 1165).
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
В квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначено, що ПН/РК відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. 
Критерії ризиковості платника податку передбачені Порядком № 1165.
Відповідно до пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку, платник податку може біти віднесений до ризикових платників податку, а реєстрація податкової накладної може бути зупинена, якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 № 520, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 року за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520).
Пунктом 4 Порядку № 520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з пунктом 6 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. 
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Тобто, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів, на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, прямо залежить від визначення фіскальним органом конкретного переліку документів, який пов`язаний з видом критерію ризиковості платника податку.
Водночас, відповідно до пункту 9 Порядку № 520, зі змінами, які набрали чинності 08.03.2023 року, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу, відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Апеляційний суд встановив, що 20.09.2023 року позивач надав відповідачу пояснення та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.
Однак цих документів виявилось недостатньо і 25.09.2023 року Комісія ГУ ДПС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, надіслала позивачу повідомлення № 9582927/42180404 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:
-          документів щодо розрахунків з нерезидентом;
-           товаросупровідних документів;
-           свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу;
-           документів складського обліку (інвентаризаційних описів).
На виконання цієї вимоги позивач 29.09.2023 року подав додаткові пояснення та  копії додаткових угод.
Відповідно до пункту 10 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Проаналізувавши подані позивачем документи, апеляційний суд встановив, що позивач частково надав документи, які запитував відповідач, відповідно до повідомлення №  9582927/42180404 від 29.09.2023 року.
Апеляційний суд встановив, що позивач на пропозицію відповідача не надав товаросупровідних документів, свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу та документів складського обліку (інвентаризаційних описів). Щодо відсутності документів про розрахунки з нерезидентом пояснив, що відповідно до додаткової угоди, відстрочив сплату вартості придбаного транспортного засобу.
Отже, на пропозицію відповідача, надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, позивач не надіслав їх у повному обсязі.
Тому, апеляційний суд не погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову з мотивів подання достатніх документів для реєстрації податкової накладної в ЄРПН, і вважає, що оскаржене рішення про відмову в реєстрації податкової накладної необхідно залишити в силі як обґрунтоване.
Апеляційний суд вважає, що відповідач прийняв оскаржене рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.
Цей висновок є підставою для відмови в задоволенні позову.
Суд першої інстанції не взяв до уваги те, що відповідач визначив перелік документів, які є достатні для реєстрації податкових накладних в ЄРПН, однак, позивач їх не надав і не пояснив їх відсутність, а тому, відповідач, в межах дискреції прийняв рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
Відповідно до частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:
1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;
2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;
3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;
4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
З огляду на викладене, апеляційний суд дійшов до переконання в тому, що суд першої інстанції неправильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з порушенням норм матеріального права.
Таким чином, апеляційний суд вважає доводи апеляційної скарги підставними та  такими, що спростовують висновки суду першої інстанції, а тому апеляційну скаргу необхідно задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати та відмовити в задоволенні позову.
Судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
                                                   П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області задовольнити.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2024 року в справі № 140/36720/23 скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Бізнес-Теп" до  Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби про визнання дії та бездіяльності протиправними - відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття. 
Постанова може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту постанови, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуюча суддя	 	Р. Б. Хобор 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	Р. М. Шавель