ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/38038/21                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Лисенко В.І.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  26 червня 2024 року                                                                                            м. Київ
          Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: 
Головуючого судді:                                                       Чаку Є.В., 
суддів:                                                                               Єгорової Н.М., Коротких А.Ю.
за участю секретаря                                                       Дудин А.С.          
                                                  
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 16 січня 2024 року у справі за адміністративним позовом акціонерного товариства «Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Антілія» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Акціонерне товариство «Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Антілія» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.07.2021 № 05718307096, від 29.07.2021 № 00571370708.
Київський окружний адміністративний суд рішенням від 16 січня 2024 року позов задовольнив у повному обсязі. 
Не погоджуючись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. В апеляційній скарзі апелянт посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті. Апелянт зазначив, що під час проведення перевірки позивачем не було надано всіх документів, а тому неможливо було дослідити фінансово-господарську діяльність позивача на предмет відповідності поняття «ведення діяльності зі спільного інвестування», віднесення результатів діяльності до поняття «ведення діяльності зі спільного інвестування», відповідності активів фонду поняттю «Активи інституту спільного інвестування» в розумінні положень Податкового кодексу  та Закону України «Про інститути спільного інвестування» №5080-VI. Отже контролюючий орган дійшов висновку, що позивач безпідставно застосував пільгу з податку на прибуток на суму доходу отриманого від ведення фінансово-господарської діяльності. Крім того апелянт зазначив, що позивачем не підтверджено правомірність формування витрат на основі резерву сумнівних боргів, оскільки також не надано до перевірки всіх витребуваних документів. Апелянт просив врахувати висновки Верховного Суду викладені у постанові від 28.04.2021 по справі №640/26380/19.   
Щодо  податкового повідомлення-рішення від 29.07.2021 № 05718307096, апелянт зазначив, що перевіркою встановлено неправомірність розподілення позивачем  дивідентів ОСОБА_1 , який не має частки в статутному фонді та утримання податку на доходи фізичних осіб за ставкою 9%, що не відповідає вимогам законодавства.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. 
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, дослідивши доводи апеляційної скарги та, перевіривши матеріали справи, колегія суддів дійшла наступних висновків.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що АТ ЗНВКІФ «Антілія» є інститутом спільного інвестування закритого типу, який діє відповідно до Закону України «Про інститути спільного інвестування». Є корпоративним фондом, створеним у формі публічного акціонерного товариства.
АТ ЗНВКІФ «Антілія» здійснює інвестування в об`єкти житлового будівництва. Одним із інструментів, який використовується для фінансування будівництва та продажу житла, є форвардні контракти.
Як свідчать матеріали справи ГУ ДПС у м. Києві  було проведено документальну планову виїзну перевірку АТ «ЗНВКІФ «Антілія» з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 31.03.2021, валютного - за період з 01.01.2017 по 31.03.2021, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 07.08.2015 по 31.03.2021 та іншого законодавства за відповідний період.
Результати перевірки оформленні Актом від 14.06.2021 № 46538/Ж5/26-15-07-08-02/39939801, у висновках якого зазначено про порушення позивачем:
- п. 44.1, п. 44.2, п. 44.3, п. 44.5 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п.п. 141.6.1 п. 141.6 ст. 141 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 319 654 093 грн.;
-п. 44.1, п. 44.2, п. 44.3, п. 44.5, п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України, платником податків до перевірки не надано документи, що підтверджують показники фінансово-господарської діяльності;
-пп. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164, п.п. 168.1.1, п.п. 168.1.4, п.п. 168.1.5. п. 168.1, ст. 168, п. 171.2 ст.171 Податкового кодексу України, в результаті чого в період, що перевірявся, занижено зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 301 676,04 грн.;
-п. 286.5 ст. 286 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання по земельному податку за лютий 2021 року в сумі 458,90 грн.;
-п. 286.4 ст. 286 Податкового кодексу України, в результаті чого несвоєчасно подано податкову декларацію по платі за землю, терміном до 20 березня включно, фактично 13.04.2021  № 9082668682.
29.07.2021 на підставі висновків Акту перевірки ГУ ДПС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення від 29.07.2021 № 00571370708, № 05718307096.
Не погоджуючись з прийнятими податковим органом податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними позивач звернувся до суду з даним позовом.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).
Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Пунктом 141.6 статті 141 ПК України визначено особливості оподаткування інститутів спільного інвестування та суб`єктів недержавного пенсійного забезпечення.
Так, відповідно до підпункту 141.6.1 пункту 141.6 статті 141 ПК України звільняються від оподаткування кошти спільного інвестування, а саме:
- кошти, внесені засновниками корпоративного фонду;
- кошти та інші активи, залучені від учасників інституту спільного інвестування;
- доходи від здійснення операцій з активами інституту спільного інвестування; 
- доходи, нараховані за активами інституту спільного інвестування, та інші доходи від діяльності інституту спільного інвестування (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо).
Отже, якщо інститутом спільного інвестування отримано кошти, перелік яких визначений підпунктом 141.6.1 пункту 141.6 статті 141 ПК України, вони звільняються від оподаткування.  
Визначення поняття активу інституту спільного інвестування ПК України не містить, натомість таке визначення та перелік активів, що можуть входити до складу активів інституту спільного інвестування, є у спеціальному законодавстві.
У пункті 1 частини першої статті 1 Закону України «Про інститути спільного інвестування» вказано, що активи інституту спільного інвестування - це сформована за рахунок коштів спільного інвестування сукупність майна, корпоративних прав, майнових прав і вимог та інших активів, передбачених законами та нормативно-правовими актами Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку (далі - Комісія).
Згідно з частиною першою статті 48 Закону України «Про інститути спільного інвестування» активи інституту спільного інвестування можуть складатися з цінних паперів, коштів, у тому числі в іноземній валюті, банківських металів та інших активів, передбачених законодавством.
Частиною четвертою цієї статті передбачено, що до складу активів венчурного фонду можуть входити боргові зобов`язання. Такі зобов`язання можуть бути оформлені векселями, заставними, договорами відступлення прав вимоги, позики та в інший спосіб, не заборонений законодавством. Венчурний фонд має право надавати кошти у позику. Позики за рахунок коштів венчурного фонду можуть надаватися тільки юридичним особам, за умови що не менш як 10 відсотків статутного капіталу відповідної юридичної особи належить такому венчурному фонду. Активи венчурного фонду можуть повністю складатися з коштів, нерухомості, корпоративних прав, прав вимоги та цінних паперів, що не допущені до торгів на фондовій біржі.
Як підтверджується матеріалами справи та встановлено судом, відповідач наполягав на тому, що Товариство не мало права застосовувати положення підпункту 141.6.1 пункту 141.6 статті 141 ПК України. 
У судовому засіданні представники відповідача наполягали на тому, що з наданих позивачем до перевірки документів неможливо дослідити фінансово-господарську діяльність позивача на предмет відповідності поняття «ведення діяльності зі спільного інвестування», віднесення результатів діяльності до поняття «ведення діяльності зі спільного інвестування», відповідності активів фонду поняттю «Активи інституту спільного інвестування» в розумінні положень Податкового кодексу та Закону України «Про інститути спільного інвестування» №5080-VI. 
Судом встановлено, що АТ ЗНВКІФ «Антілія» здійснює інвестування в об`єкти житлового будівництва. Одним із інструментів, який використовується для фінансування будівництва та продажу житла, є форвардні контракти.
Відповідно до підпункту 14.1.45 пункту 14.1 статті 14 ПК України дериватив - це стандартний документ, що засвідчує право та/або зобов`язання придбати чи продати у майбутньому цінні папери, матеріальні або нематеріальні активи, а також кошти на визначених ним умовах. Порядок випуску та обігу деривативів установлюється законодавством. Стандартна (типова) форма деривативів затверджується Кабінетом Міністрів України.
До деривативів належать: своп; опціон; форвардний контракт; ф`ючерсний контракт.
Згідно із визначенням, наведеним у підпункті 14.1.45.3 підпункту 14.1.45 пункту 14.1 статті 14 ПК України, форвардним контрактом є стандартизований цивільно-правовий договір, за яким продавець зобов`язується у майбутньому в установлений строк передати базовий актив у власність покупця на визначених умовах, а покупець зобов`язується прийняти в установлений строк базовий актив і сплатити за нього ціну, визначену таким договором.
В даному випадку придбання форвардних контрактів здійснювалося АТ «ЗНВКІФ «Антілія» на відкритих (публічних) торгах, які проводила Товарна біржа «Перспектива-Коммодіті» в електронній формі.
Так, 02.06.2017 між АТ «ЗНВКІФ «Антілія» та Товарною біржею «Перспектива-Коммодіті»  було укладено Договір № 02/06-2017/345Д про надання послуг з організації та проведення відкритих (публічних) аукціонів з продажу форвардних контрактів на поставку майнових прав на об`єкти нерухомого майна (деривативів). 
Додатками до зазначеного Договору є Регламент з організації та проведення на Товарній біржі «Перспектива-Коммодіті» відкритих (публічних) аукціонів з продажу форвардних контрактів на поставку майнових прав на об`єкти нерухомого майна (деривативів) та Регламент з організації та проведення на Товарній біржі «Перспектива-Коммодіті» відкритих (публічних) аукціонів з продажу майнових прав на об`єкти нерухомого майна, реєстрації та організації обігу форвардних контрактів.
Пунктом 1.1 Договору № 02/06-2017/345Д від 02.06.2017 (з урахуванням Додаткового договору № 1 від 02.06.2017) передбачено, що предметом Договору є надання Біржею Замовнику послуг з організації та проведення відкритих (публічних) аукціонів з покупки майнових прав на об`єкти нерухомого майна шляхом укладення форвардних контрактів (надалі - «Майнові права») та продажу форвардних контрактів (деривативів) на поставку майнових прав на об`єкти нерухомого майна  (надалі - «Деривативи») відповідно до Порядку проведення відкритих (публічних) та інших аукціонів на Товарній біржі «Перспектива-Коммодіті».
Біржа бере на себе зобов`язання організовувати та проводити відкриті (публічні) аукціони з покупки Майнових прав шляхом укладення форвардних контрактів та продажу Деривативів на підставі та у відповідності до заявок на покупку Майнових прав та продаж Деривативів, що надаються Замовником, згідно з порядком, передбаченим Регламентом (п. 2.1.1 Договору).
За результатами аукціонів з придбання майнових прав між АТ «ЗНВКІФ «Антілія» та забудовником відповідно до затвердженого Біржею Порядку укладалися форвардні контракти в паперовій формі.
У матеріалах справи наявні форвардні контракти, які досліджувались в ході перевірки, а саме: №36172-А від 10.03.2017, №41382-А від 22.06.2017, №44743-А від 05.09.2017 та додатки до них.
У Акті перевірки контролюючий орган зазначив, що всі форвардні контракти є типовими і дослідження всіх не є доцільним.
У Розділі 1 форвардного контракту  вказано, що Продавець зобов`язується передати у власність Покупцеві, а Покупець зобов`язується прийняти Базовий актив відповідно до Специфікації Контракту й сплатити за нього ціну на умовах даного Контракту. Контракт підлягає виконанню шляхом укладення договору купівлі-продажу майнових прав та передачі Базового активу у власність Покупця на визначених умовах. Даний Форвардний контракт укладений у письмовій формі. Письмова форма Форвардного контракту - це форма укладення Форвардного контракту у вигляді електронного документу з використанням обов`язкового реквізиту - електронного цифрового підпису. Електронний документ є оригіналом форвардного контракту в електронній формі.
За змістом форвардного контракту Базовим активом за Контрактом є майнові права на одне житлове приміщення, яке стане об`єктом нерухомості після завершення будівництва багатоквартирного житлового будинку.
У п. 1.4 кожного форвардного контракту (з урахування додаткового договору № 1) передбачено наступне:
- вартість Контракту формується з витрат, безпосередньо пов`язаних з укладенням такого Контракту, в тому числі, але не виключно, з оплати за послуги організації та проведення аукціону, реєстрації та обігу Контракту.;
-за результатами торгів видаються Аукціонні свідоцтва;
-кожним Аукціонним свідоцтвом передбачено, що вартість Контракту формується з витрат, безпосередньо пов`язаних з укладенням такого Контракту, в тому числі, але не виключно, з оплати за послуги організації та проведення аукціону, реєстрації та обігу форвардних контрактів. Так, згідно з умовами укладених позивачем форвардних контактів передбачено, що:
- контракти підлягають виконанню шляхом укладення договору купівлі-продажу майнових прав на нерухоме майно;
- датою поставки базового активу (майнового права на об`єкт нерухомості) є дата його передачі Покупцю на підставі акту прийому-передачі нерухомого майна (як сукупності майнових прав) згідно з умовами договору купівлі-продажу майнових прав на нерухоме майно;
- право власності на базовий актив (майнове право на об`єкт нерухомості) переходить до Покупця в момент підписання акту прийому-передачі нерухомого майна (як сукупності майнових прав) згідно із договором купівлі-продажу майнових прав на нерухоме майно.
- базовий актив (майнове право на об`єкт нерухомості) придбається покупцем шляхом укладання договору купівлі-продажу майнових прав на нерухоме майно.
Як зазначено у Акті перевірки, за кожним форвардним контрактом сформовані витрати в сумі 450 грн., що пов`язані з його придбанням, які оплачені.
Вказані обставини свідчать про те, що  форвардні контракти, які придбавалися АТ «ЗНВКІФ «Антілія», мають вартість, яка оплачена за рахунок коштів спільного інвестування.
Зміст встановлених у цій справі обставин на підставі відповідних наявних у матеріалах справи доказів не дає підстав вважати, що відповідачем у ході розгляду справи доведено, що деривативи, які було придбано позивачем та в подальшому реалізовано, відносяться до визначеного частиною двадцять четвертою статті 48 Закону України «Про інститути спільного інвестування» переліку активів, що не можуть включатися до складу структури активів інституту спільного інвестування.
Щодо твердження контролюючого органу про те, що кошти, за рахунок яких придбавалися форвардні контракти, не є коштами спільного інвестування, колегія суддів зазначає наступне.
Статтею 1 Закону України від 05.07.2012 № 5080-VI «Про інститути спільного інвестування» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 5080-VI) визначено, що інститут спільного інвестування (далі - ІСІ) - це корпоративний або пайовий фонд; активи ІСІ - це сформована за рахунок коштів спільного інвестування сукупність майна, корпоративних прав, майнових прав і вимог та інших активів, передбачених законами та нормативно-правовими актами Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку.
Отже, активами ІСІ можуть бути будь-які активи, дозволені чинним законодавством.
Вичерпний перелік активів, які не можуть бути активами ІСІ, визначено пунктом 24 статті 48 Закону № 5080-VI. Деривативи не входять у цей перелік. А відтак, дериватив може бути активом ІСІ.
Виходячи із визначення активу ІСІ, наведеного у пункті 1 частини першої статті 1 Закону  № 5080-VI, передумовою, яка надає право вважати актив активом ІСІ, є формування останнього за рахунок коштів ІСІ.
Пунктом 13 частини першої статті 1 Закону № 5080-VI визначено, що коштами спільного інвестування є: кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та у випадках, передбачених цим Законом; інші активи, залучені від учасників інституту спільного інвестування; доходи від здійснення операцій з активами інституту спільного інвестування; доходи, нараховані за активами інституту спільного інвестування; інші доходи від діяльності інституту спільного інвестування (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо).
Відтак, передумовою, яка надає можливість вважати відповідний актив активом ІСІ, є встановлення обставин його формування за рахунок коштів ІСІ, перелік яких визначений пунктом 13 частини першої статті 1 Закону № 5080-VI.
Тобто, обов`язковою умовою, яка нівелює право ІСІ на звільнення від оподаткування податком на прибуток доходів від здійснення операцій з активами, є формування відповідного активу не за рахунок коштів спільного інвестування.
Наведене правозастосування узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 22.10.2020 у справі № 300/1717/19.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що при вирішенні спорів предметом яких є правомірність звільнення від оподаткування податком на прибуток коштів на підставі підпункту 141.6.1 пункту 146.1 статті 141 ПК України обов`язок доведення обставини придбання платником податків активів не за рахунок коштів інституту спільного інвестування, покладається саме на контролюючий орган. Це пов`язано із тим, що саме контролюючий орган (у даному випадку відповідач) є особою, що заперечує право платника податків (у даному випадку позивача) на звільнення від оподаткування коштів, та саме він, в силу положень частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, повинен доводити правомірність прийнятого ним рішення.  
У разі надання контролюючим органом доказів, які свідчать, що платником податків безпідставно сформовано дані податкового обліку щодо звільнення від оподаткування податком на прибуток певних коштів чи доходів, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
В даній справі суд першої інстанції правильно зазначив, що доказів того, що кошти, за рахунок яких придбавалися форвардні контракти, не є коштами спільного інвестування, перевіряючими в Акті перевірки не наведено.
Таких доказів не було надано та зазначено й під час численних судових засідань в суді апеляційної інстанції.
При цьому зміст встановлених обставин, не спростованих відповідачем на підставі належних, допустимих та достовірних доказів, підтверджує те, що об`єктом купівлі-продажу були саме деривативи (форвардні контракти).
В даній справі спір щодо оплати позивачем номінальної вартості форвардного контракту за рахунок активів Фонду відсутній, такий факт контролюючим органом не заперечувався.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що АТ «ЗНВКІФ «Антілія» правомірно застосовано норму пп. 141.6.1 п. 141.6 ст.141 Податкового кодексу України про звільнення від оподаткування на суму 301    661    138,00 грн. та подано Додаток ПЗ до рядка 05 ПЗ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств із посиланням на пільгу з кодом 11020303.          
Натомість висновки перевіряючих, викладених в Акті перевірки, про заниження податку на прибуток на загальну суму 319  654  093 грн є необрунтованими.
У апеляційній скарзі апелянт зазначив, що під час проведення перевірки позивачем не було надано всіх документів, а тому неможливо було дослідити фінансово-господарську діяльність позивача на предмет відповідності поняття «ведення діяльності зі спільного інвестування», віднесення результатів діяльності до поняття «ведення діяльності зі спільного інвестування», відповідності активів фонду поняттю «Активи інституту спільного інвестування» в розумінні положень Податкового кодексу та Закону України «Про інститути спільного інвестування» №5080-VI. Отже контролюючий орган дійшов висновку, що позивач безпідставно застосував пільгу з податку на прибуток на суму доходу отриманого від ведення фінансово-господарської діяльності.
У судовому засіданні представники контролюючого органу наполягали на тому, що  позивачем не було надано до перевірки документів за період з 01.01.2017 по 31.05.2017.
Представники позивача заперечували всі доводи контролюючого органу та зазначали, що всі документи, які витребовувались контролюючим органом було надано, що підтверджується відомостями зазначеними контролюючим органом у Акті перевірки.  Вказані документи було надано й до суду. 
Судом встановлено, що контролюючим органом було надіслано на адресу позивача запити від 18.05.2021, 19.05.2021, 31.05.2021.
Так, у запиті від 18.05.2021 (т.2 а.с. 19) контролюючий орган у термін до 19.05.2021 просив надати позивача наступні документи:
-договір на управління активами Фонду, інвестиційну декларацію, статут, проспект емісії;
-оборотно-сальдові відомості по рахункам за 2017,2018,2019,2020, 1 квартал 2021 року;
-документи щодо формування статутного фонду АТ «ЗНВКІФ «Антілія»;
-розрахунок вартості чистих активів станом на 01.01.2017, 31.12.2017, 31.12.2019, 31.12.2020, 31.03.20214
- аудиторські висновки Фонду за 2017,2018,2019,2020;
-договори з забудовниками та інвесторами;
-договори купівлі-продажу деривативів за перевіряємий період;
-картки рахунків 311,40,46,45 по роках;
- оборотно-сальдові відомості по рахункам 10,14,15,28,35,3637,63,68.
- оборотно-сальдові відомості по субрахункам по 7 та 9 класам по рокам.
Згідно розписки  від 24.05.2020 (т.2 а.с. 20) головним державним ревізором Нестерук А.Ю. отримано від позивача всі перелічені вище у запиті документи, окрім карток рахунків  40,46,46 та 311 за період з 01.01.2017 по 31.05.20217.
У запиті від 19.05.2020 (т.2 а.17) контролюючий орган у термін до 20.05.2021 просив надати позивача наступні документи:
-оборотно-сальдові відомості по рахункам 142, 311, 352, 361, 3711, 373, 3771, 386, 402, 46, 631, 683, 6851 в розрізі контрагентів та договорів по рокам за перевіряємий період;
- оборотно-сальдові відомості по субрахункам по 7 та 9 класам по рокам;
-методику розрахунку резерву сумнівних боргів, які відображені  по рахунку 386; 
-картку рахунку 311 по роках.  
          Згідно розписки  від 19.05.2020 (т.2 а.с. 18) головним державним ревізором Нестерук А.Ю. отримано від позивача всі перелічені вище у запиті документи, зокрема й картку по рахунку 311, яку не було надано позивачем у повному обсязі на запит контролюючого органу від 18.05.2020, окрім методики розрахунку резерву сумнівних боргів, які відображені  по рахунку 386.
Крім того, згідно розписки від 28.05.2021 (т.2 а.с. 21) головним державним ревізором Нестерук А.Ю. отримано від позивача копії договорів, рахунків за період з 01.01.2017-31.05.2017, книгу проводок, ООВ.
У матеріалах справи наявний також запит від 31.05.2021 (т.2 а.с. 22), складений головним державним ревізором Нестерук А.Ю. , у якому ревізор просила надати окремі  договори форвардні контракти та договори про продаж вказаних деривативів.
Колегія суддів зазначає, що згідно ст. 73.3 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і має містити:
1) підстави для надсилання запиту відповідно до цього пункту із зазначенням інформації, яка це підтверджує;
2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати;
3) печатку контролюючого органу.
Згідно пп. 73.3.4 пункту 73.3 статті 73 цього Кодексу у разі якщо запит складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим - п`ятим пункту 73.3 статті 73 цього Кодексу, платник податків звільняється від обов`язку надання відповіді на такий запит.
Колегія суддів зазначає, що запит від 31.05.2021 складено з порушенням вимог абзацу першого пункту 73.3 статті 73 цього Кодексу.
Як свідчать матеріали справи, 07.06.2021 ревізором складено Акт про ненадання документів. 
У Акті перевірки вказано, що листом від 11.06.2021 позивачем надано до контролюючого органу договори купівлі-продажу деривативу, які витребовувались контролюючим органом, а також надано інформацію щодо фінансово-господарської діяльності АТ ЗНВКІФ «Антілія» за період з 01.01.2017 по 31.05.2017 у вигляді таблиць Excel (8 аркуш Акту перевірки).
Вказані обставини підтверджують доводи представників позивача про те, що АТ ЗНВКІФ «Антілія» було надано до контролюючого органу документи, які витребовувались перевіряючими згідно запитів та які впливали на визначення об`єкта оподаткування та доходу, що звільнений від оподаткування, зокрема й за період з 01.01.2017 по 31.05.2021.
Судом встановлено що в Додатку до Акту перевірки від 14.06.2021 зазначено, що контролюючим органом при перевірці позивача було використано податкові розрахунки сум доходу, оборотно-сальдові відомості по бухгалтерських рахунках, виписки банку, акти, звіти.
Також 09.07.2021 позивачем було подано заперечення на Акт разом з копією договору з біржею та регламентних її документів, що регулюють порядок проведення аукціонів, форвардних контрактів, аукціоннних свідоцтв та договорів купівлі- продажу деривативів.
Наведені вище документи, які витребовувались контролюючим органом, були долучені представниками позивача й до матеріалів даної адміністративної справи.
Враховуючи наведені обставини у сукупності, колегія суддів вважає, що доводи контролюючого органу про відсутність документів бухгалтерського обліку, зокрема й за період з 01.01.2017 по 31.05.2017, спростовуються змістом самого Акту перевірки, Додатком на Акту перевірки та доданими до матеріалів справи копіями первинних документів бухгалтерського обліку. 
До твердження представника відповідача про те, що долучені до матеріалів справи документи за період з 01.01.2017 по 31.05.2017 є сфальсифікованими, оскільки у них наявні розбіжності та дублювання цифр, колегія суддів ставиться критично, оскільки такі доводи не підтверджені жодними доказами.  
 Стосовно висновків податкового органу про те, що АТ ЗНВКІФ «Антілія» безпідставно сформовано резерв сумнівних боргів та резерв кредитних ризиків по рахунку 944 в сумі 197 246  639 грн., що призвело до завищення витрат в сумі 30 406 025 грн. та як наслідок заниження податку на прибуток, колегія суддів зазначає наступне. 
Згідно підпункту 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів.
Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності визначає НП(С)БО № 10 «Дебіторська заборгованість», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 8 жовтня 1999 № 237.
Відповідно до п. 4  НП(С)БО № 10 «Дебіторська заборгованість», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 8 жовтня 1999 № 237, сумнівний  борг  -  поточна  дебіторська заборгованість, щодо якої  існує  невпевненість  її погашення боржником.
Згідно п. 7  НП(С)БО № 10 поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом, включається в підсумок Балансу за чистою реалізаційною вартістю як сума  поточної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву сумнівних боргів. Норми цього Положення застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності, і є обов`язковими.
Величина  резерву  сумнівних боргів визначається за  одним  із методів: застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості; застосування коефіцієнта сумнівності (п.8 НП(С)БО № 10).
Метод розрахунку величини резерву вибирається на розсуд підприємства і фіксується в Наказі про облікову політику підприємства, причому для різних видів заборгованості (ДЗ за товари, роботи, послуги та ДЗ за виданими позиками) можна застосовувати різні методи розрахунку резерву.
У бухгалтерському обліку нарахування РСБ за звітний період відображають у звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат (п.10 НП(С)БО 10), тобто витрати з`являються вже в періоді визнання заборгованості сумнівною та формування під неї резерву сумнівних боргів.
Згідно п.11 НП(С)БО 10 списання з балансу поточної дебіторської заборгованості можливе лише за рахунок визнання такої як безнадійної (наприклад, сплив терміну позовної давності, компанія отримала інформацію щодо ліквідації боржника, суд відхилив позив компанії щодо стягнення заборгованості з боржника тощо).
Відповідно до п. 10 П(С)БО № 10 нарахування  суми  резерву  сумнівних  боргів  за звітний період відображається у звіті про фінансові  результати  у  складі інших операційних витрат.
Судом встановлено, що  АТ ЗНВКІФ «Антілія» сформовано  резерв сумнівних боргів та резерв кредитних ризиків по рахунку 944 в сумі 197    246    639 та віднесено до складу витрат витрати від зменшення корисності активів, що вплинули на формування фінансового результату та на нарахування податку на прибуток підприємства у сумі 17    992    955 грн.
Колегія суддів враховуючи наявні у матеріалах справи розшифровки резерву очікуваних кредитних ризиків, погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що АТ ЗНВКІФ «Антілія» правомірно включено до звіту про фінансові результати формування резерву сумнівних боргів та резерву кредитних ризиків, витрат від зменшення корисності активів.
Натомість висновки контролюючого органу в цій частині є помилковими.
Щодо донарахування відповідачем податку на доходи фізичних осіб в сумі 301 676,04 грн. у зв`язку з виплатою ОСОБА_1 дивідендів та застосування ставки податків у розмірі 9 %, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пп. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 Податкового кодексу України ставки податку на пасивні доходи до бази оподаткування встановлюються у половинному розмірі ставки, встановленої у пункті 167.1 цієї статті - для доходів у вигляді дивідендів не лише по корпоративних правах, а й по акціях та/або інвестиційних сертифікатах, нарахованих нерезидентами, інститутами спільного інвестування та суб`єктами господарювання, які не є платниками податку на прибуток.
Статутом АТ ЗНВКІФ «АНТІЛІЯ» передбачена можливість виплати дивідендів учасникам фонду.
14.07.2015 між ОСОБА_4 , як Довірителем, та ОСОБА_1 , як Повіреним, був укладений Договір доручення, за умовами якого Довіритель доручає, а Повірений зобов`язується від імені і за рахунок Довірителя вчинити наступні дії: представляти Довірителя в банківських установах з питань оплати вартості акцій, в рахунок формування статутного капіталу, АТ ЗНВКІФ «АНТІЛІЯ» (надалі - «Фонд») в розмірі 1     850     000,00 гривень на рахунок Фонду, відкритий в АБ «УКРГАЗБАНК» (26006278752.980).
06.08.2020 Загальними зборами акціонерів АТ ЗНВКІФ «АНТІЛІЯ» було прийняте рішення про розподіл прибутку Фонду, який станом на 31.07.2020  склав суму 1      283      605      325,01 грн., і спрямувати частину прибутку у сумі 6 703 912,00 грн. на виплату дивідендів акціонерам Фонду, які є власниками акцій Фонду станом на 06.08.2020, а саме ОСОБА_4 , що володіє 925 акціями, у сумі 3 000 000,62 грн. та ОСОБА_1 , що володіє 925 акціями, у сумі 3 000 000,62 грн. (протокол № 8-06\20 позачергових загальних зборів акціонерів  АТ ЗНВКІФ «АНТІЛІЯ» від 06.08.2020).
Згідно Реєстру власників іменних цінних паперів АТ ЗНВКІФ «АНТІЛІЯ» вих. № 44025 від 06.07.2021, виданого Центральним депозитарієм ПАТ «НДУ», станом на 31.07.2020 ОСОБА_4 належало 925 акцій АТ ЗНВКІФ «АНТІЛІЯ» і ОСОБА_1 також належало 925 акцій АТ ЗНВКІФ «АНТІЛІЯ».
З огляду на викладені обставини, враховуючи те, що доказами наявними у матеріалах справи підтверджується факт того, що ОСОБА_1 був учасником АТ ЗНВКІФ «АНТІЛІЯ» станом на момент виплати дивідендів, колегія суддів вважає, що нарахування та виплата дивідендів володільцю 925 акцій АТ ЗНВКІФ «Антілія» - ОСОБА_1 з утриманням податку на доходи фізичних осіб за ставкою 9%, визначеною у п.п. 167.5.4. п. 167.5 ст.167 Податкового кодексу України, є обґрунтованою, а висновки контролюючого органу помилковими.
Стосовно наявних у матеріалах справи копій висновків судових експертиз від 30.03.2023  №005-РСВ/23 та від 12.01.2023 №СЕ-19-22/32953-ЕК слід зазначити наступне.
Так, за результатом проведеної експертизи висновком експерта від 30.03.2023  №005-РСВ/23 (залучена позивачем) встановлено, що висновки, зазначені в Акті № 46538/Ж5/26-15-07-08-02/39939801 стосовно наявності порушень, внаслідок яких АТ ЗНВКІФ «АНТІЛІЯ» занижено податок на прибуток на загальну суму 319 654 093 гривень та податку на доходи фізичних осіб у розмірі 301 676,04 гривень, не є документально та нормативно обґрунтованими та не підтверджуються.
Водночас за результатом проведеної експертизи висновком експерта від 12.01.2023 №СЕ-19-22/32953-ЕК Державного науково - дослідного експертно криміналістичного центру Міністерства внутрішніх справ України (залучена слідчим і подана відповідачем), встановлено, що висновок Акту № 46538/Ж5/26-15-07-08-02/39939801 в частині безпідставного застосування АТ ЗНВКІФ «АНТІЛІЯ» (код ЄДРПОУ 39939801) пільги з податку на прибуток підприємства по залученню грошових коштів від фізичних та юридичних осіб в якості оплати за продаж деривативів (форвардних контрактів), що призвело до ненадходження коштів до бюджету в період 2017 - І квартал 2021 років у загальній сумі 301    661    138,00 грн., документально підтверджується.
Судом встановлено, що стосовно обставин справи, визначених у висновку експерта від 12.01.2023 №СЕ-19-22/32953-ЕК, Головним слідчим управлінням Національної поліції України здійснюється досудове розслідування в кримінальному провадженні №12021000000000821 від 25.06.2021 за фактом заволодіння чужим майном в особливо великих розмірах, за ч. 5 ст. 191 КК України. 
Проте відповідач не надав до суду жодних обґрунтувань стосовно того, що позивач чи його посадові особи у даному кримінальному провадженні мають будь-який процесуальний статус, а також щодо того, які саме обставини, що мають значення для вирішення даного спору щодо правильності нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб та податку на прибуток, мають встановлюватись експертизою в рамках кримінального провадження, щодо заволодіння чужим майном.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 зазначила, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Згідно статті 90 КАС України обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.
Відповідно до частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім того, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що в даному випадку відповідачем не доказано правомірності оскаржених рішень, при цьому, судом на підставі належних та допустимих доказів встановлена їх протиправність, що є підставою для задоволення позовних вимог та скасування спірних податкових повідомлень -рішень.
Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглянувши доводи відповідача, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 16 січня 2024  року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги до Верховного Суду.
Повний текс постанови виготовлено 01.07.2024.

Головуючий суддя:                                                      Є.В. Чаку

          Судді:                                                                        Н.М. Єгорова

                                                                                          А.Ю. Коротких