СХІДНИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 серпня 2024 року                                            м. Харків                        Справа № 917/2194/23  

          Східний апеляційний господарський суд у складі колегії суддів:
головуючий суддя Россолов В.В., суддя Хачатрян В.С. , суддя  Склярук О.І.

за участю секретаря судового засідання Бессонової О.В.,
за участю представників Товариства з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД" та Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018"
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Східного апеляційного господарського суду апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" (вх. №1515 П/1) на рішення Господарського суду Полтавської області від 21.05.2024 у справі №917/2194/23 (повний текст складено 27.05.2024, м. Полтава, суддя Киричук О.А.)
за позовною заявою: Товариства з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД" (ідентифікаційний код 40042088, місцезнаходження: 59052, Чернівецька обл., Сторожинецький р-н, с. Великий Кучурів, вул. Головна, 76, корм. М.)
до: Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" (місцезнаходження: 39609, Полтавська обл., м. Кременчук, вул. Свіштовська, буд. 3, ідентифікаційний код: 41451174)
про: стягнення 1 814 300,75 грн,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД"(надалі – Позивач – ТОВ "МАРТІН ТРЕЙД") звернулося до Господарського суду Полтавської області з позовом до Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018"(надалі – Відповідач - ТОВ "ОІЛ-ТРЕЙД 2018") про стягнення 1 814 300,75 грн збитків, завданих порушенням контрагентом за договором обов`язку щодо складення та реєстрації податкових накладних (надалі – Договір)
Позов обґрунтовано неналежним виконанням з боку відповідача своїх зобов`язань, щодо своєчасного складання та реєстрації податкових накладних на вартість поставленого товару у розмірі 14 875 089,86 грн, з яких ПДВ складає 1 814 300,75 грн. Така бездіяльність Відповідача, за твердженням Позивача, призвела до неможливості отримання позивачем права на податковий кредит на суму 1 814 300,75 грн, внаслідок чого позивачу спричинено збитки у вигляді неможливості включення сплачених відповідачу сум податку на додану вартість до податкового кредиту Позивача.
Рішенням Господарського суду Полтавської області від 21.05.2024 у справі № 917/2194/23 позов задоволено повністю; стягнуто з Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД" збитки у розмірі 1 814 300,75 грн, а також 21 771,61 грн судового збору та 10 000,00 грн витрат на правову допомогу адвоката; повернуто Товариству з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД" з Державного бюджету України судовий збір у розмірі 3 547,78 грн, сплачений згідно платіжної інструкції № 4975 від 21.11.2023.
Задовольняючи позовні вимоги суд виходив з того, що факт відсутності реєстрації податкових накладних у ЄРПН через нездійснення контрагентом за договором відповідних дій або через відмову податкового органу у їх реєстрації є достатнім доказом протиправної поведінки відповідача, порушення ним господарського зобов`язання - наданої ним гарантії того, що контрагент за договором матиме право на користування податковим кредитом у розмірі суми ПДВ, який визначено договором у складі ціни.
Товариство з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" з відповідним рішенням суду не погодилось, звернулось з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати, прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтуванні вимог апеляційної скарги зазначає, що судом першої інстанції не досліджено норми матеріального права та не надано належної правової оцінки протиправної поведінки та вини з боку Відповідача, як підстави для стягнення збитків в порядку ст.255 ГПК, оскільки:
- суд першої інстанції не врахував підпункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, яким встановлено, що тимчасово, на період до припинення воєнного стану на території України, справлення податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті. У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні;
- суд проігнорував відсутність можливості апелянта здійснити реєстрацію у відповідних реєстрах податкових накладних у встановлені строки. Товариство з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" вказує що розраховувало на здійснення реєстрації податкових накладних своїм постачальником ПАТ «УКРТАТНАФТА»;
- оскільки Договором постачання нафтопродуктів №738 від 14.03.2022 сторонами не передбачено відповідальності постачальника за відсутність реєстрації податкових накладних, а правовий аналіз положень ст.225 ГК України свідчить, що відсутність реєстрації податкових накладних не включається до складу збитків, які підлягають відшкодуванню;
- обов`язок продавця зареєструвати податкову накладну є обов`язком платника податку у публічно-правових відносинах, а не обов`язком перед покупцем.
Детально рух у справі відображено у процесуальних документах.
26.07.2024 через систему «Електронний суд» від Товариства з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД" надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому позивач просить апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" залишити без задоволення, а рішення Господарського суду Полтавської області від 21.05.2024 у справі №917/2194/23 залишити без змін, а також просить стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" судові витрати на стадії апеляційного перегляду справи у розмірі 30 000,00 грн на правову допомогу адвоката.
В обґрунтуванні відзиву на апеляційну скаргу, позивач вказує таке:
- відповідач не виконав обов`язок, визначений п.201.10 ст.201 ПК України, внаслідок чого позивачу спричинено збитки у вигляді неможливості включення сплачених відповідачу сум податку на додану вартість до податкового кредиту позивача;
- посилання апелянта на положення абзацу 1 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України є безпідставним, тому що він мав дотримуватися терміну, передбаченому Кодексом. Цією нормою встановлено, що платники податків, які не склали податкові накладні у період з 1 лютого до 31 травня, мають зареєструвати їх в Єдиному реєстрі податкових накладних не пізніше 15 липня 2022 року.
- невиконання обов`язків відповідача ніяк не пов`язане з недодержанням своїх обов`язків контрагентом боржника (ПАТ «УКРТАТНАФТА»);
- неврегульованість у договорі порядку відшкодування збитків, завданих відсутністю реєстрації податкових накладних не спростовують законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, так як позовні вимоги випливають, у даному випадку, з деліктних правовідносин, обумовлених невиконанням з боку відповідача свого обов`язку вчинити дії для реєстрації податкової накладної;
У судове засідання від 05.08.2024 року у режимі відеоконференції з`явились представники Товариства з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД" та Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018". 

Колегія суддів з метою повного всебічного та об`єктивного розгляду справи, вирішила оголосити перерву у судовому засіданні до 19.08.2024 року.

У судове засідання від 19.08.2024 року з`явились представники Товариства з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД" та Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018". 

На початку судового засідання від Товариства з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД" надійшли пояснення по справі, в яких позивач зазначає, що викладені апелянтом в апеляційній скарзі норми матеріального права не поширюються на спірні правовідносини у цій справі та просить апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" залишити без задоволення, а рішення господарського суду Полтавської області залишити без змін.
Проаналізувавши матеріали справи колегія суддів встановила такі обставини спору.
Між Товариством з обмеженою відповідальністю «МАРТІН ТРЕЙД» та ТОВАРИСТВОМ З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «ОІЛ-ТРЕЙД 2018» укладено Договір поставки нафтопродуктів № 738 від 14 березня 2022 року.
Договір набирає чинності з моменту підписання його сторонами і діє до 31 грудня 2022 року (п. 6.1. Договору).
Пунктом 1.1. Договору визначено, що Постачальник зобов`язується, при наявності ресурсів, передати у власність Покупця нафтопродукти (далі по тексту «Товар»), а Покупець зобов`язується на умовах даного Договору прийняти Товар і своєчасно сплатити за нього.
За змістом п. 1.3. Договору ціна та кількість Товару погоджуються Сторонами при поставці кожної окремої партії Товару.
У відповідності до п. 2.4. Договору право власності на Товар, а також ризик випадкової втрати і випадкового ушкодження Товару переходить від Постачальника до Покупця в момент передачі Товару Покупцю та підписання товаросупровідних документів на Товар, у тому числі видаткової накладної та товарно - транспортної накладної, в яких вказуються фактичні дані по найменуванню, одиниці виміру, ціні і кількості Товару, що було поставлено.
Відпуск нафтопродуктів проводиться за 100 % попередньою оплатою за цінами, діючими на момент виставлення відповідного рахунку (п. 3.1. Договору).
На виконання умов Договору зі ставкою податку на додану вартість (ПДВ) 20 % було здійснено платежі за товар згідно платіжних доручень № 3622 від 14.03.2022 на суму 1 190 700 грн. та № 2627 від 15.03.2022 р. на суму 7 117 411,85 грн., що разом становить 8 308 111,85 грн., в тому числі 1 384 685,31 грн. ПДВ.
В період дії ставки ПДВ 7 % на операції з поставки нафтопродуктів було здійснено платежі за товар на суму 6 566 978,86 грн, в тому числі 429 615,44 грн ПДВ, що підтверджується платіжними дорученнями № 3648 від 17.03.2022 на суму 1 163 750 грн, № 3649 від 17.03.2022 на суму 2 254 000 грн, № 3660 від 21.03.2022 на суму 1 009 345,80 грн, № 3661 від 21.03.2022 на суму 1 037 383,20 грн, № 3667 від 22.03.2022 на суму 1 102 499,86 грн.
Загалом здійснено оплату за товар у розмірі 14 875 089,86 грн, з яких ПДВ складає 1 814 300,75 грн.
У подальшому на вартість оплаченого товару Відповідачем було здійснено поставки нафтопродуктів, що підтверджується видатковими накладними № 236 від 15.03.2022 на суму 272 209,68 грн, № 235 від 15.03.2022 на суму 311 096,77 грн, № 238 від 15.03.2022 на суму 116 661,29 грн, № 239 від 15.03.2022 на суму 194 435 грн, № 240 від 15.03.2022 на суму 272209,68 грн, № 320 від 17.03.2022 на суму 754 220,40 грн, № 322 від 17.03.2022 на суму 722 761,01 грн, № 323 від 17.03.2022 на суму 750 968,20 грн, № 326 від 17.03.2022 на суму 166 731,55 грн, № 237 від 17.03.2022 на суму 719927,42 грн, № 329 від 17.03.2022 на суму 750 710,60 грн, № 331 від 17.03.2022 на суму 170 434,55 грн, № 332 від 17.03.2022 на суму 293 406,33 грн, № 333 від 17.03.2022 на суму 143 450,96 грн, № 358 від 18.03.2022 на суму 177 647,41 грн, № 360 від 18.03.2022 на суму 219 024,41 грн, № 359 від 18.03.2022 на суму 209 300,01 грн, № 361 від 18.03.2022 на суму 141 164,81 грн, № 353 від 18.03.2022 на суму 744 818,25 грн, № 356 від 18.03.2022 на суму 756 571,26 грн, № 372 від 19.03.2022 на суму 486 879,81 грн, № 368 від 19.03.2022 на суму 292 134,54 грн, № 403 від 22.03.2022 на суму 158 700,99 грн, № 401 від 22.03.2022 на суму 158 738,74 грн, № 402 від 22.03.2022 на суму 777 196,92 грн, № 439 від 23.03.2022 на суму 189 699,01 грн, № 438 від 23.03.2022 на суму 327 228,01 грн, № 436 від 23.03.2022 на суму 192 326,01 грн, № 432 від 23.03.2022 на суму 161 690,00 грн, № 472 від 24.03.2022 на суму 180 432,24 грн, № 474 від 24.03.2022 на суму 176 428 грн, № 475 від 24.03.2022 на суму 198 251,73 грн, № 476 від 24.03.2022 на суму 264 780,48 грн, № 465 від 24.03.2022 на суму 1022383,92 грн, № 649 від 05.04.2022 на суму 1 111 037,89 грн, №680 від 07.04.2022 на суму 1 145 261,88 грн.
Дані обставини не оспорюються ані позивачем, ані відповідачем.
ТОВ «ОІЛ-ТРЕЙД 2018» є платником податку на додану вартість з 01.09.2017 р., у відповідності до даних реєстру платників ПДВ у електронному кабінеті платників.
ТОВ «МАРТІН ТРЕЙД» є платником податку на додану вартість з 01.11.2015 р. у відповідності до даних реєстру платників ПДВ у електронному кабінеті платників.
Позивач вказує, що Відповідачем, всупереч вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України, не було складено та зареєстровано податкові накладні на вартість поставленого товару у розмірі 14 875 089,86 грн, з яких ПДВ складає 1 814 300,75 грн. 
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, – до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, – до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Тобто, кінечним строком для реєстрації податкових накладних, на думку позивача, за приписами п.201.10 ст.201 ПК України є 30.04.2022 року.
Така бездіяльність Відповідача за твердженням Позивача призвела до неможливості отримання позивачем права на податковий кредит на суму 1 814 300,75 грн, внаслідок чого позивачу спричинено збитки у вигляді неможливості включення сплачених відповідачу сум податку на додану вартість до податкового кредиту позивача.
13.09.2023 Позивач подав Відповідачу претензію з вимогами зареєструвати податкові накладні на вартість поставленого товару. 
Відповідачем було надіслано позивачу Лист № 775 від 14.07.2022 про відсутність можливості реєстрації податкових накладних з незалежних від нього причин, а також зазначило, що податкові накладні будуть зареєстровані Товариством у встановленому законом порядку після виконання вказаних податкових обов`язків постачальником (ПАТ «УКРТАТНАФТА»).
У зв`язку із наведеним, оскільки відповідач не зареєстрував податкові накладні, і позивач був позбавлений права включити суми ПДВ до складу податкового кредиту та, відповідно, скористатись правом на зменшення податкового зобов`язання на суму 1 814 300,75 грн, яка фактично є збитками цієї особи, позивач звернувся до суду з даним позовом за захистом своїх прав та законних інтересів.
Надаючи правову кваліфікацію спірним правовідносинам колегія суддів Східного апеляційного господарського суду зазначає таке.
Предметом розглядуваної справи є стягнення збитків, які були завдані позивачу внаслідок порушення відповідачем своїх зобов`язань щодо своєчасної реєстрації податкових накладних. Таке порушення спричинило позбавлення позивача права на податковий кредит на суму податку на додану вартість у розмірі 1 814 300,75 гривень. 
Згідно з пунктом 3 статті 11 Цивільного кодексу України підставами виникнення цивільних прав та обов`язків, зокрема, є завдання майнової (матеріальної) та моральної шкоди іншій особі.
Відшкодування збитків та інші способи відшкодування майнової шкоди, а також моральної (немайнової) шкоди є способом захисту цивільних прав та інтересів (пункт 8, пункт 9 частини другої статті 16 Цивільного кодексу України).
Відповідно до статті 224 Господарського кодексу України учасник господарських відносин, який порушив господарське зобов`язання або установлені вимоги щодо здійснення господарської діяльності, повинен відшкодувати завдані цим збитки суб`єкту, права або законні інтереси якого порушено. Під збитками розуміються витрати, зроблені управненою стороною, втрата або пошкодження її майна, а також не одержані нею доходи, які управнена сторона одержала б у разі належного виконання зобов`язання або додержання правил здійснення господарської діяльності другою стороною.
За приписами частини першої та частини другої статті 22 Цивільного кодексу України особа, якій завдано збитків у результаті порушення її цивільного права, має право на їх відшкодування. Збитками є: 1) втрати, яких особа зазнала у зв`язку зі знищенням або пошкодженням речі, а також витрати, які особа зробила або мусить зробити для відновлення свого порушеного права (реальні збитки); 2) доходи, які особа могла б реально одержати за звичайних обставин, якби її право не було порушене (упущена вигода).
Частиною першою статті 225 Господарського кодексу України передбачено, що до складу збитків, що підлягають відшкодуванню особою, яка допустила господарське правопорушення, включаються: вартість втраченого, пошкодженого або знищеного майна, визначена відповідно до вимог законодавства; додаткові витрати (штрафні санкції, сплачені іншим суб`єктам, вартість додаткових робіт, додатково витрачених матеріалів тощо), понесені стороною, яка зазнала збитків внаслідок порушення зобов`язання другою стороною; неодержаний прибуток (втрачена вигода), на який сторона, яка зазнала збитків, мала право розраховувати у разі належного виконання зобов`язання другою стороною; матеріальна компенсація моральної шкоди у випадках, передбачених законом.
Таким чином, за приписами частини першої статті 225 Господарського кодексу України до складу збитків, що підлягають відшкодуванню особою, яка допустила господарське правопорушення, можуть бути включені додаткові витрати (штрафні санкції, сплачені іншим суб`єктам, вартість додаткових робіт, додатково витрачених матеріалів тощо), але не будь-які, а лише ті, що були реально понесені стороною.
Верховний Суд неодноразово та послідовно вказував на те, що для застосування такого заходу відповідальності як стягнення збитків необхідна наявність усіх елементів складу правопорушення: 1) протиправної поведінки (дії чи бездіяльності) особи (порушення зобов`язання); 2) шкідливого результату такої поведінки - збитків; 3) причинного зв`язку між протиправною поведінкою та збитками; 4) вини особи, яка заподіяла шкоду.
Верховний Суд у постанові від 07.06.2023 у справі № 916/334/22 дійшов висновків про те, що саме на позивача покладається обов`язок довести наявність збитків, протиправність поведінки заподіювача збитків та причинний зв`язок такої поведінки із заподіяними збитками. Твердження позивача щодо наявності підстав для стягнення збитків, зокрема в контексті наявності збитків та їх розміру, протиправності поведінки заподіювача збитків та існування причинного зв`язку такої поведінки із заподіяними збитками, ураховуючи принципи змагальності, диспозитивності, рівності усіх учасників судового процесу перед законом і судом,  підлягає доведенню саме позивачем. 
Доведення наявності таких збитків та їх розміру, а також причинно-наслідкового зв`язку між правопорушенням і збитками покладено на позивача. Причинний зв`язок як обов`язковий елемент відповідальності за заподіяні збитки полягає у тому, що шкода повинна бути об`єктивним наслідком поведінки завданої шкоди, отже, доведенню підлягає те, що протиправні дії заподіювача є причиною, а збитки є наслідком такої протиправної поведінки.
При зверненні з позовною заявою протиправність діяння визначена Товариством з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД" як неналежне виконання Постачальником своїх зобов`язань щодо своєчасної реєстрації податкових накладних.
Причинно-наслідковий зв`язок позивач вбачає між бездіяльністю відповідача щодо виконання визначеного законом обов`язку зареєструвати податкові накладні та неможливістю включення сум ПДВ до податкового кредиту позивача.
Водночас, на відповідача - Товариство з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" - покладено обов`язок доведення відсутності своєї вини. Це обумовлено тим, що відповідно до вимог чинного законодавства, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД" не виконав своїх зобов`язань. Зокрема, позивач не скориствався можливістю оформити податковий кредит на підставі первинних документів, навіть за відсутності зареєстрованих податкових накладних, хоча така можливість у нього була.
За наслідками перегляду рішення, колегією суддів встановлено, що суд першої інстанції вбачав всі складові елементи господарського правопорушення, передбачені ст.255 ГПК, а саме противправну поведінку (дію чи бездіяльність) особи, шкідливий результат такої поведінки - збитки, причинно-наслідковий зв`язок між протиправною поведінкою та збитками та вину особи, яка заподіяла шкоду.
Втім, колегія суддів не погоджується з відповідною правовою оцінкою суду першої інстанції та застосуванням норм права з огляду на таке.
Статтею 174 Господарського кодексу України передбачено, що однією з підстав виникнення господарських зобов`язань є укладення господарського договору та інших угод. Зі змістом зазначеної норми кореспондуються приписи частини 2 статті 11 Цивільного кодексу України, відповідно до яких підставами виникнення цивільних прав і обов`язків, зокрема, є договори та інші правочини.
Статтею 629 ЦК України встановлено обов`язковість виконання договору сторонами.
З огляду на правову природу укладеного між сторонами договору поставки, який у розумінні статей 173, 174 Господарського кодексу України та статей 11, 509 Цивільного кодексу України є належною підставою для виникнення у його сторін кореспондуючих прав і обов`язків, спірні правовідносини регламентуються, насамперед, положеннями § 3 глави 54 Цивільного кодексу України та § 1 глави 30 Господарського кодексу України.
Відповідно до частин 1, 6 статті 265 Господарського кодексу України за договором поставки одна сторона - постачальник зобов`язується передати (поставити) у зумовлені строки (строк) другій стороні - покупцеві товар (товари), а покупець зобов`язується прийняти вказаний товар (товари) і сплатити за нього певну грошову суму. До відносин поставки, не врегульованих цим Кодексом, застосовуються відповідні положення Цивільного кодексу України про договір купівлі-продажу.
Згідно з частинами 1, 2 статті 712 Цивільного кодексу України за договором поставки продавець (постачальник), який здійснює підприємницьку діяльність, зобов`язується передати у встановлений строк товари у власність покупця для виконання його підприємницької діяльності або в інших цілях, не пов`язаних з особистим, сімейним, домашнім або іншим подібним використанням, а покупець зобов`язується прийняти товар та сплатити за нього певну грошову суму. До договору поставки застосовують загальні положення про купівлю-продаж, якщо інше не встановлено договором, законом або не випливає з характеру відносин сторін.
Відносини які виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України ( далі за текстом - ПК України) платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пунктом 201.4 статті 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань продавця, а пунктом 201.7 статті 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/ послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до п. 14.1.181 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України), податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
У відповідності до п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/ послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/ послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.
За приписами п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. 
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/ послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування. Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/ розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.7 ст. 201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних (п. 200-1.3. ст. 200-1 ПК України).
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Аналіз вищезазначених приписів податкового законодавства свідчить, що за загальним правилом не відносяться до податкового кредиту суми податку на додану вартість (далі - ПДВ), сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних; відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту.
При цьому, у разі якщо податкові накладні були зареєстровані несвоєчасно, то суми податку включаються до податкового кредиту за той звітний період, в якому такі податкові накладні були зареєстровані, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних.
Втім, при наданні правової кваліфікації спірних правовідносин з боку суду підлягає застосування існуючі на момент їх виникнення норми законодавства. Відповідне полягає у необхідності врахування судом норм права, якими установлені права та обов`язки для сторін та існуючих щодо них обмежень/особливостей застосування.
Суд першої інстанції не врахував, що спірні правовідносини виникли в умовах правового режиму воєнного стану, в якому були встановлені особливості адміністрування податку на додану вартість.
Відповідно до пункту 32-2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, тимчасово, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники податку включають до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання товарів/послуг відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Згідно з положенням підпункту 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ   ПК України, платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ   ПК України встановлено, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. У разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
З 27.05.2022 року законодавцем було запроваджено перехідний період, під час якого платники податків повинні були у строк до 15 липня 2022 року зареєструвати податкові накладні у Єдиному реєстрі податкових накладних по всім господарським операціям, які були здійснені у період обмеженої роботи Єдиного реєстру податкових накладних. Після зазначеного перехідного періоду платники податків були зобов`язані привести свій податковий кредит у відповідність до даних Єдиного реєстру податкових накладних (тобто виключити з податкового кредиту суми податку за операціями, по яким відсутні зареєстровані податкові накладні) шляхом подання уточнюючих декларацій за відповідні періоди.
Позивач вважає, що відповідач був зобов`язаний за період березень-квітень 2022 року зареєструвати податкові накладні у ЄРПН до 15.07.2022 року і невиконання цього обов`язку є підставою для стягнення збитків, однак такі доводи є безпідставними з огляду на наступне.
Норми пункту 32-2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, які дозволяли формувати податковий кредит на підставі первинних документів без наявності зареєстрованих податкових накладних, є спеціальними по відношенню до норм підпункту 69.1-1 пункту 69 розділу 10 підрозділу ХХ цього   Кодексу, а тому мають пріоритетне значення у спірних правовідносинах.
Положення підпункту 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ   ПК України,    не встановлюють обов`язку платника податків (покупця товарів/послуг) коригувати податковий кредит у випадку не здійснення платником податків (продавцем/постачальником) реєстрації відповідної податкової накладної/розрахунку коригування, а лише покладає на такого платника (покупця товарів/послуг) обов`язок звірити раніше задекларований податковий кредит на підставі первинних (розрахункових) документів з даними зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування. 
Отже, покупці (отримувачі) товарів (робіт, послуг) мають обов`язок уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, сформований на підставі первинних документів відповідно до пункту 32-2 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України, у разі відсутності факту реєстрації їх контрагентами податкової накладної у зазначені строки. Норми пункту 32-2 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України не містять жодних додаткових умов чи обмежень щодо можливості формування платником податків податкового кредиту на підставі первинних документів по факту настання першої події.
Разом з тим, на період дії воєнного стану законодавцем введено спеціальний правовий режим для формування податкового кредиту з податку на додану вартість за лютий-травень 2022 року, що передбачає можливість включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів за відсутності зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 22.05.2024 у справі №280/6669/22.
Отже, відповідно до пункту 32-2 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, позивач мав право самостійно звернутися до податкового органу для включення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту на підставі наявних первинних (розрахункових) документів, навіть за відсутності зареєстрованих податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. У цей період законодавство не вимагало обов`язкової реєстрації податкових накладних відповідачем, що дозволяло позивачу здійснити необхідні дії для отримання податкового кредиту самостійно. Зазначені обставини виключають такі обов`язкові елементи складу цивільного правопорушення як протиправна поведінка та вина.
Разом з тим, судом першої інстанції не надано аналізу, тим обставинам, що на період дії воєнного стану законодавцем введено спеціальний правовий режим для формування податкового кредиту з податку на додану вартість за лютий-травень 2022 року, що передбачає можливість включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів за відсутності зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних. Зазначене призвело до неправильного висновку щодо наявності противоправної поведінки та вини відповідача. 
У контексті дослідження питання, порушеного у листі Державної податкової служби України без номера (індивідуальної податкової консультації), який був наданий позивачем як відповідь на відзив, колегія суддів наводить такі висновки.
У зазначеному листі йдеться про те, що якщо постачальник у жовтні 2022 року виявив неможливість виконання своїх податкових обов`язків, то податкові накладні, складені у період з лютого по травень 2022 року, мали бути зареєстровані не пізніше 15 липня 2022 року. У випадку, якщо ці податкові накладні не були зареєстровані у визначений термін, постачальник порушив строки реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних, і, відповідно, покупець після зазначеної дати втрачає право на формування податкового кредиту на підставі первинних документів.
Однак, колегія суддів підкреслює, що індивідуальна податкова консультація, надана податковим органом, не може бути покладена в основу судового рішення, оскільки норми Закону в даному випадку є чіткими та однозначними. Лист Державної податкової служби України не є нормативним актом і не виступає джерелом права, тому посилання на нього не має жодних правових наслідків у межах даної справи.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, та неправильно застосовано норми матеріального права, у зв`язку з чим апеляційна скарга Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" підлягає задоволенню, а рішення Господарського суду Полтавської області від 21.05.2024 у справі №917/2194/23 підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про відмову у задоволенні позову.
Товариство з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" в своїй апеляційній скарзі просив відстрочити сплату судового збору, у зв`язку з арештом коштів боржника,  до розгляду справи №917/2194/23. Наразі доказів сплати судового збору апелянтом до суду не надавались.
У зв`язку із задоволенням апеляційної скарги відповідача та ухваленням нового рішення про відмову у позові, судовий збір за подання апеляційної скарги підлягає розподілу відповідно до приписів статті 129 ГПК України.
Отже, судові витрати слід покласти на Товариство з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД".
Керуючись ст.ст. 269, 270, п. 2 ст. 275, ст. 277, ст. 282 Господарського процесуального кодексу України, Східний апеляційний господарський суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ-ТРЕЙД 2018" задовольнити.
Рішення Господарського суду Полтавської області від 21.05.2024 у справі №917/2194/23 скасувати.
Прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.
Стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю "МАРТІН ТРЕЙД" (ідентифікаційний код 40042088, місцезнаходження: 59052, Чернівецька обл., Сторожинецький р-н, с. Великий Кучурів, вул. Головна, 76, корм. М.) на користь Державного бюджету України (отримувач коштів ГУК Харків обл/мХар Шевченк/22030101, код отримувача (код за ЄДРПОУ) 37874947, банк отримувача Казначейство України (ел. адм. подат.) код банку отримувача (МФО) 899998, рахунок отримувача UA758999980313151206082020653, код   класифікації доходів бюджету   22030101) судові витрати за подання апеляційної скарги у розмірі 32   657,41 грн.
Постанова суду набирає законної сили з дня її прийняття. Порядок і строки касаційного оскарження передбачено ст.286-289 Господарського процесуального кодексу України.

Повний текст постанови складено   23.08.2024 

Головуючий суддя                                                                    В.В. Россолов

Суддя                                                                                           В.С. Хачатрян  

Суддя                                                                                           О.І. Склярук