ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 липня 2024 року	Львів	Справа № 380/22262/23 пров. № А/857/25370/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді:                                         Глушка І.В.
суддів:                                                             Довгої О.І., Запотічного І.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2023 року, ухвалене суддею Чаплик І.Д. у м. Львові у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у справі № 380/22262/23 за адміністративним позовом Державного підприємства "Львівський державний авіаційно-ремонтний завод" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

                                                      ВСТАНОВИВ:

21 вересня 2023 року позивач - Державне підприємство "Львівський державний авіаційно-ремонтний завод" звернувся до суду із позовом до відповідача - Головного управління ДПС у Львівській області, у якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 09.06.2023 №13344/13-01-07-06.
Доводи позовної заяви зводяться до незгоди позивача із висновками контролюючого органу, встановленими в ході перевірки порушення податкового законодавства, щодо нереальності господарських операцій із контрагентом ТзОВ «МК Електронікс», оскільки всі первинні бухгалтерські документи складені належним чином та є в наявності, а порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності, на думку позивача, не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів, робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на віднесення до податкового кредиту сум сплаченого податку у вартості придбаного товару за можливу неправомірну діяльність його контрагента. Наголошує на тому, що усі податкові накладні по спірних господарських операціях, за якими позивачем було сформовано податковий кредит, були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних без зауважень зі сторони органів ДПС України, податкові накладні були складені та зареєстровані після 01.07.2017, що є достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Також заперечує твердження податкового органу щодо відсутності розумних економічних причин (ділової мети) при придбанні товарів у вказаного контрагента та щодо їх спрямованості на отримання податкової вигоди кінцевим отримувачем. Позивач також покликається на включення ТзОВ «ЛДАРЗ» до Переліку об`єктів державної власності, що мають стратегічне значення для економіки та безпеки держави, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 04.03.2015 №83, та відповідно залучення його до виконання функції з оборони держави та забезпечення ЗСУ, а саме: виконання державного оборонного замовлення - робіт з виготовлення та ремонту військової авіаційної техніки. 
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2023 року адміністративний позов задоволено. 
Не погоджуючись з вищевказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, наведених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.
В обґрунтування правомірності прийняття контролюючим органом оскаржуваного повідомлення-рішення, відповідач зазначає, що перевіркою достовірності і правильності визначення ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» та врахування при розрахунку показника у рядку 10.1 (колонка Б) Декларацій з податку на додану вартість за лютий 2023 року встановлено його завищення внаслідок безпідставного включення до складу податкового кредиту податку на додану вартість у загальній сумі 92 442 грн по розрахунках з ТзОВ «МК Електронікс» (38443446). Вказує, що в підтвердження господарської операції з ТзОВ «МК Електронікс» позивачем подано виписані контрагентом видаткові накладні на загальну суму 304 812 грн в т.ч. ПДВ 50 802 грн та платіжні доручення про оплату вказаного товару, а також для підтвердження транспортування товару до перевірки надано експрес накладні ТзОВ «Нова Пошта». Однак, надані до перевірки експрес-накладні не підтверджують транспортування ТМЦ, отримані ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» від ТзОВ «МК Електронікс», оскільки в них зазначено тип відправлення: документи або інші запчастини, опис відправлення: документи або інші запчастини, тобто не зазначено назву продукції, її вартість, що унеможливлює процес ідентифікації отриманого від ТзОВ «МК Електронікс» товару та його оприбуткування на склад ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» по вищенаведених видаткових накладних. Також у експрес-накладних дата фактичного отримання ТМЦ не збігається зі штампом у видаткових накладних на отримання на склад товару, акт приймання-передачі ТМЦ від ТзОВ «МК Електронікс» на ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» до перевірки не представлено, інших документів до перевірки не надано. За результатами дослідження ланцюга придбання ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» товару, зазначеного у видаткових та податкових накладних, відповідно до даних інформаційних баз ДПС, встановлено неможливість здійснення господарських операції з придбання даного товару у зв`язку із відсутністю факту (джерела), їх законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва (обрив ланцюга постачання). Жоден з зазначених в Схемі контрагентів в ланцюгу постачання продукції не є виробником чи імпортером. Покликаючись на висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 28 серпня 2021 року №500/721/19, зазначає, що підприємницька діяльність здійснюється суб`єктом господарювання на власний ризик, а відтак у господарських правовідносинах учасники обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладається на таких учасників. Належна податкова обачність є законною передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента. Згідно доводів скаржника, сукупність вищезазначених фактів та обставин, досліджених по ланцюгу постачання, вказує на проведення операцій ТзОВ «МК Електронікс», спрямованих на отримання податкової вигоди кінцевим отримувачем. Зауважує, що в ТзОВ «МК Електронікс» відсутнє реальне (законне) джерело походження ідентифікованого товару (відсутність дійсного формування цього активу), що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій.
В ході перевірки не підтверджується факт придбання ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» товарів у ТзОВ «МК Електронікс» за січень-лютий 2023 року всього у сумі 554 652 грн, в т.ч. ПДВ 92 442 грн, стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження ТзОВ «МК Електронікс» та наявності трудових ресурсів, виробничих та складських приміщень, іншого майна, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій, відсутністю ділової мети та необхідного обсягу цивільної дієздатності. При складанні відповідних первинних документів за нереальними операціями між ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» та ТзОВ «МК Електронікс» (38443446), які, на думку відповідача, дійсно не відбулися, ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» порушено норми частини першої ст. 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (із змінами та доповненнями) та пп.2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704.
Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та відзиву на неї, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав.
Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» зареєстровано в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 11.11.2022. Основними видами діяльності є виробництво повітряних і космічних літальних апаратів, супутнього устаткування КВЕД:30.30.
На підставі наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 18.04.2023 №1346-ПП «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» проведена позапланова виїзна документальна перевірка ТзОВ «ЛДАРЗ» з питань дотримання законодавства при декларуванні за лютий 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт за №13741/13-01-07-06/07684556 від 18.05.2023 (далі - акт перевірки).
Перевіркою встановлено порушення ТзОВ «ЛДАРЗ» п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), внаслідок чого товариством завищено заявлену суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку згідно з поданою Податковою декларацією з податку на додану вартість за лютий 2023 року у сумі 92 442 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом 09.06.2023 винесено податкове повідомлення-рішення №13344/13-01-07-06, яким встановлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування в розмірі 92 442,00 грн та застосовано штрафну санкцію в розмірі 46 221,00 грн.
ТОВ «ЛДАРЗ» оскаржено в адміністративному порядку податкове повідомлення-рішення №13344/13-01-07-06 від 09.06.2023 та 22.08.2023 за вх.№3494 товариством було отримано рішення про результати розгляду скарги від 16.08.2023 № 23095/6/99-00-06-01-04-06.
Вказані в акті перевірки порушення вимог податкового законодавства щодо завищення заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за лютий 2023 року полягають у тому, що, на думку податкового органу, не підтверджується факт придбання ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» товарів у ТзОВ «МК Електронікс» за січень-лютий 2023 року всього у сумі 554 652 грн, в т.ч. ПДВ 92 442 грн, стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження ТзОВ «МК Електронікс» та наявності трудових ресурсів, виробничих та складських приміщень, іншого майна, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій, відсутністю ділової мети та необхідного обсягу цивільної дієздатності за лютий 2023 року в сумі 92 442 грн. Вказано, що в ТзОВ «МК Електронікс» відсутнє реальне (законне) джерело походження ідентифікованого товару (відсутність дійсного формування цього активу), що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій. При складанні відповідних первинних документів за нереальними операціями між ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» та ТзОВ «МК Електронікс» (38443446), які дійсно не відбулися, ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» порушено норми частини першої ст. 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (із змінами та доповненнями) та пп.2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704. На підставі вказаного зроблено висновок про неправомірне формування ТзОВ «ЛДАРЗ» на підставі таких первинних документів реєстрів бухгалтерського обліку та податкової звітності.
Позивач, вважаючи податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області №13344/13-01-07-06 від 09.06.2023 протиправним, звернувся до суду з вимогами про його скасування.
Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Щодо реальності господарських операцій між позивачем та ТзОВ «МК Електронікс» (38443446) суд зазначає таке.
Згідно з пунктом 1.1 статті 1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абз. 1 п.44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абз.2 п.44.1 ст. 44 ПК України).
За визначенням, наведеним у пп.14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит- це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п.198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт а).
Пункт 198.3 ст.198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Згідно з п.198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пунктом 200.1 ст. 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (пункт 200.2 статті 200 ПК України).
Відповідно до п. 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.
Пунктом 135.1 ст.135 ПК України передбачено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом №996-ХIV.
Згідно з ч. 2 ст. 3 Закону №996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
В розумінні статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства
Згідно із положеннями ч.ч. 1, 2, 3 ст.9 вказаного Закону бухгалтерський облік полягає, зокрема, у складанні та прийнятті до обліку первинних документів, які фіксують факти здійснення господарських операцій, складенні на їх підставі зведених облікових документів, систематизація інформації первинних документів на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні містити встановлені обов`язкові реквізити.
Порядок створення, прийняття і відображення в бухгалтерському обліку первинних документів встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі - Положення №88).
В розумінні п.2.1 Положення № 88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
З огляду на викладене, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Так, відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV, яка кореспондує п. 2.4 Положення №88, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Як наслідок, господарські операції повинні підтверджуватися належними первинними документами і лише ті документи, які відповідають зазначеним вище вимогам, можуть бути визнані допустимими засобами доказування відповідної господарської операції.
Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які містять дві обов`язкові ознаки: вони мають містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Висновок відповідача щодо завищення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку згідно з поданою податковою декларацією з податку на додану вартість за лютий 2023 року ґрунтується на нереальності здійснення операції з придбання ТМЦ у ТзОВ «МК Електронікс`за січень-лютий 2023 року всього у сумі 554 652 грн, в т.ч. ПДВ 92 442 грн.
Так, контролюючий орган не заперечує факт наявності первинних документів на підтвердження господарських операцій, однак згідно тверджень відповідача відповідні документи не можуть вважатись первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів, враховуючи реальний час здійснення операцій, місцезнаходження ТзОВ ,,МК Електронікс та наявність у нього трудових ресурсів, виробничих та складських приміщень, іншого майна, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій, відсутність ділової мети та необхідного обсягу цивільної дієздатності. Висновки податкового органу про нереальність здійснених господарських операцій ТзОВ «ЛДАРЗ» із ТзОВ «МК Електронікс» також ґрунтуються на відсутності реального (законного) джерела походження ідентифікованого товару (відсутність дійсного формування цього активу), що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій, зокрема, до постачальників вищенаведеного контрагента та наступного за ними платника податків ТзОВ «ЛДАРЗ»; відсутність виробників (імпортерів) реалізованих товарів по ланцюгах постачання; відсутність підтвердження факту проведення фінансово-господарських операцій контрагента ТзОВ «ЛДАРЗ» із його контрагентами-постачальниками відповідно до податкової інформації тощо.
Судом встановлено, що у зв`язку з виробничими потребами у запчастинах в ході здійснення господарської діяльності ТзОВ «ЛДАРЗ» звертався із запитами про надання комерційних пропозицій до постачальників та отримував їхні цінові пропозиції, за результатами яких ТзОВ «ЛДАРЗ», в тому числі із ТзОВ «МК Електронікс» уклав договір у спрощений спосіб шляхом прийняття рахунку-фактури до оплати.
Зокрема, 11.01.2023 ТзОВ «МК-Електронікс» було виставлено позивачу рахунок-фактуру №ЕЛ- 0000001 на попередню оплату товару: Конденсатори К52-1 БМ-63В-47мкФ - 29 шт., К52-1БМ-100В-68мкФ - 11 шт., К52-1БМ-І6В-47мкФ - 17 шт., К52-1 БМ-32В-220мкФ - 7 шт., К52-1БМ-50В-68мкФ - 7 шт., К52- 1БМ-16В-470мкФ - 7 шт., К52-1БМ-150мкФ-50В - 5 шт., К52-1БМ-32В-100мкФ - 3 шт., та Діод 2Д103 - 2 шт. на загальну суму 135 312 гри з ПДВ, а 13.01.2023 ТзОВ «ЛДАРЗ» здійснило оплату товару згідно вищевказаного рахунку-фактури, що підтверджується платіжною інструкцією №95 від 13.01.2023.
24.01.2023 ТзОВ «МК-Електронікс» було виставлено позивачу рахунок-фактуру №ЕЛ- 0000010 на попередню оплату товару: вилка СНЦ23-3/143-2-В - 1 шт., вилка СНЦ23-45/39В-6-В -6шт., кнопка КСЦ-1 -1шт на загальну суму 104 700 грн з ПДВ, а 06.02.2023 ТзОВ «ЛДАРЗ» здійснило оплату товару згідно вищевказаного рахунку-фактури, що підтверджується платіжною інструкцією №265 від 06.02.2023.
26.01.2023 ТзОВ «МК-Електронікс» було виставлено позивачу рахунок-фактуру №ЕЛ- 0000011 на попередню оплату товару: Конденсатора К52-1БМ-63В-100мкФ - 18 шт. на суму 64 800 грн з ПДВ, а 06.02.2023 ТзОВ «ЛДАРЗ» здійснило оплату товару згідно вищевказаного рахунку-фактури, що підтверджується платіжною інструкцією №264 від 06.02.2023.
06.02.2023 ТзОВ «МК-Електронікс» було виставлено позивачу рахунок-фактуру №ЕЛ-0000016 на попередню оплату товару: Конденсатора К52-1БМ-16В-470мкФ - 37 шт., К52-1БМ-100В- 6.8мкФ - 3 шт., К52-1БМ-50В-68мкФ - 2 шт., К52-1БМ-16В-100мкФ - 2 шт., К52-1БМ-63В-10мкФ - 3 шт, К52-1БМ-6.3В-68мкФ - 7 шт., К52-1БМ-32В-47мкФ - 11 шт., К52-1БМ-63В-22мкФ - 9 шт, К52-1БМ-6.3В- ЗЗмкФ - І шт, К52-1 БМ-бЗВ-ІООмкФ - 45 шт, мікросхема 533ЛАЗ - 1шт, на суму 249 840 грн з ПДВ, а 27.02.2023 ТзОВ «ЛДАРЗ» здійснило оплату товару згідно вищевказаного рахунку-фактури, що підтверджується платіжною інструкцією №370 від 27.02.2023.
ТзОВ «МК Електронікс» надало ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» видаткові накладні на загальну суму 554 652, 60 грн, в т.ч. ПДВ 92 442 грн:
-від 16.01.2023 № ЕЛ0000001 на суму 135 312 грн, в т.ч. ПДВ 22 552 грн;
-від 08.02.2023 №ЕЛ0000008 на суму 64 800 грн, в т.ч. ПДВ 10 800 грн;
-від 10.02.2023 №ЕЛ0000009 на суму 104 700 грн, в т.ч. ПДВ 17 450 грн;
-від 01.03.2023 №ЕЛ-0000010 на суму 87 648 грн, в т.ч. ПДВ 14 608 грн;
-від 02.03.2023 №ЕЛ-0000011 на суму 162 192 грн, в т.ч. ПДВ 27 032 грн.
Вказані первинні бухгалтерські документи складені згідно із чинним законодавством, а саме Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Видаткові накладні містять усі реквізити, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зокрема: назву документа, дату і місце складання, назви підприємств, від імені яких складено документ, зміст та обсяги господарських операцій, посади осіб, відповідальних за здійснення господарських операцій і правильність їх оформлення, особисті підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Доставка товару здійснювалася представником ТзОВ «МК Електроніко» через перевізника «Нова пошта», який позивач отримував у відділені «Нова пошта», що підтверджується експрес-накладними №59000917339343, №59000926259764, №59000928159769, №59000935606993, №59000936304568.
У подальшому, після проходження товаром вхідного контролю та прийняття його за кількістю і якістю, оприбуткований товар спрямовувався у відповідні склади та цехи на виконання відповідних наряд- замовлень для забезпечення господарської діяльності ТзОВ «ЛДАРЗ» та виконання виробничих програм, що підтверджується вказаними наряд-замовленнями та картками рахунку.
Зокрема, згідно видаткової накладної №ЕЛ-0000001 від 16.01.2023:
-Конденсатори К52-1БМ-63В-47мкФ у кількості 29 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/120/1042/207,14/185/1592/207, 14/158/1442/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 па ТМЦ: Конденсатор К52-1БМ-63В-47мкФ: Партія: ПН- 0003629 (16.01.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-100В-68мкФ у кількості 11 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/143/1287/207, 14/120/1042/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-100В-68мкФ: Партія: ПН-0003629 (16.01.2023);
-Конденсатори К52-1М-16В-47мкФ у кількості 17 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/120/1042/207, 14/158/1442/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1М-16В-47мкФ: Партія: ПН-0003629 (16.01.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-32В-220мкФ у кількості 7 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/120/1042/207, 14/158/1442/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-32В-220мкФ: Партія: ПН-0003629 (16.01.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-50В-68мкФ у кількості 7 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/120/1042/207, 14/158/1442/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-50В-68мкФ: Партія: ПН-0003629 (16.01.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-16В-470мкФ у кількості 7 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/120/1042/207, 14/158/1442/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-16В-470мкФ: Партія: ПН-0003629 (16.01.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-50В-150мкФ у кількості 5 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/120/1042/207, 14/143/1287/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-50В-150мкФ: Партія: ПН-0003629 (16.01.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-32В-100мкФ у кількості 3 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/120/1042/207, 14/158/1442/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-32В-100мкФ: Партія: ПН-0003629 (16.01.2023);
-Діод 2Д103 у кількості 10 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення № 14/158/1442/207, 10/144/1288/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: Діод 2Д103: Партія: ПН-0003629 (16.01.2023).
Згідно видаткової накладної №ЕЛ-0000008 від 08.02.2023 Конденсатори К52-1Б-63В-100мкФ у кількості 18 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №6 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/120/1042/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1Б-63В-100мкФ: Партія: ПН-0004033 (08.02.23).
Згідно видаткової накладної №ЕЛ-0000009 від 10.02.2023:
-Вилка СНЦ23-3/14Р-2-В у кількості 1 шт. зі складу №7 була переміщена у цех №5 та використана при виконанні наряд-замовлення №14/158/1442/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: Вилка СНЦ23-3/14Р-2-В: Партія: ПН-0003977 (10.02.2023);
-Вилки СНЦ23-45/39В-6-В у кількості 6 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/120/1042/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: СНЦ23-45/39В-6-В: Партія: ПН-0003977 (10.02.2023);
-Кнопка КСЦ-1 у кількості 1 шт. зі складу №7 була переміщена у цех №5 та використана при виконанні наряд-замовлення №14/158/1442/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: Кнопка КСЦ-1: Партія: ПН-0003977 (10.02.2023).
Згідно видаткової накладної №ЕЛ-0000010 від 01.03.2023:
-Конденсатори К52-1БМ-16В-470мкФ у кількості 37 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №6 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/120/1042/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-16В-470мкФ: Партія: ПН-0004325 (01.03.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-100В-6.8мкФ у кількості 3 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №6 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/158/1442/207, 14/143/1287/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1 БМ-100В-6.8мкФ: Партія: ПН-0004325 (01.03.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-50В-68мкФ у кількості 2 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №6 та використані при виконанні наряд-замовлення №44/245/1825/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-50В-68мкФ: Партія: ПН-0004325 (01.03.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-16В-100мкФ у кількості 2 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №6 та використані при виконанні наряд-замовлення №44/245/1825/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-16В-100мкФ: Партія: ПН-0004325 (01.03.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-63В-10мкФ у кількості 3 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №6 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/158/1442/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-63В-10мкФ: Партія: ПН-0004325 (01.03.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-6.3В-68мкФ у кількості 7 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №6 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/143/1287/207, 14/158/1442/207, 14/185/1592/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-6.3В-68мкФ: Партія: ПН-0004325 (01.03.2023);
-Конденсатори К52-1БМ-32В-47мкФ у кількості 11 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення № 14/354/-/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-32В-47мкФ: Партія: ПН-0004325 (01.03.2023);
-Конденсатори К52-1 БМ-63В-22мкФ у кількості 9 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №6 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/185/1592/207, 43/605/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1БМ-63В-22мкФ: Партія: ПН-0004325 (01.03.2023);
-Конденсатори К53-18В6.3в-ЗЗмкФ у кількості 1 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №6 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/143/1287/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К53-18В6,Зв-ЗЗмкФ: Партія: ПН-0004325 (01.03.2023).
Згідно видаткової накладної №ЕЛ-0000011 від 02.03.2023:
-Мікросхема 533JIA3 у кількості 1 шт. переміщена на склад №7, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: Мікросхема 533ЛАЗ: Партія: ПН-0004324 (02.03.2023);
-Конденсатори К52-1Б63в-100мкФ у кількості 45 шт. зі складу №7 були переміщені у цех №5 та використані при виконанні наряд-замовлення №14/143/1287/207, 14/143/1287/207, 14/143/1287/207, що підтверджується Карткою рахунку №207 на ТМЦ: К52-1 Б63в-1 ООмкФ: Партія: ПН-0004324 (02.03.2023).
Зазначені Картки рахунків №207 щодо руху та використання ТМЦ підтверджують прихід товару згідно видаткових накладних та інших первинних документів на склади, а згодом переміщення товару у відповіді цехи для виконання наряд-замовлень, (номери нарядів замовлень, відповідно до внутрішньої системи нумерації, зазначені в графі «операція» рядка, що містить дані про списання ТМЦ у графі «Документ»). Відтак, дані з систем електронного обліку ТМЦ підтверджують фактичний прихід товару на склад та містять деталізований облік руху товару між структурними підрозділами позивача, номери наряд- замовлень, спрямованих на виконання державного оборонного замовлення (надалі-ДОЗ), Картки обліку підтверджують фактичне отримання товару та його використання у виробничій діяльності з метою належного виконання ДОЗ.
У картках рахунків ТМЦ зазначені номери замовлень, на виконання яких переміщався товар. Вказані номери замовлень, зазначені також у книзі наряд-замовлень, підтверджують, що ТМЦ (факт закупівлі яких оспорюється податковим органом), спрямовувались для безпосереднього використання в рамках господарської діяльності позивача. Також позивачем долучено scan-копії сторінок з книги наряд-замовлень, дані яких містять номери замовлень, на які спрямовувались ТМЦ згідно вищеописаних господарських операцій.
Судом першої інстанції надано оцінку доводам скаржника щодо не зазначення в експрес накладних назви продукції, її вартості, що, на думку контролюючого органу, унеможливлює процес ідентифікації отриманого від ТзОВ ,,МК Електронікс товару та його оприбуткування на склад ТзОВ ,,Львівський авіаційний завод ,,ЛДАРЗ по вищенаведених видаткових накладних.
Так, взаємовідносини суб`єктів господарювання із ТзОВ «Нова пошта» регулюються Публічним договором про надання послуг з організації перевезення відправлень (далі за текстом Договір), який міститься у публічному доступі на веб-сайті «Нової пошти» https://novaposhta.ua/uploads/misc/doc/public_offer.pdf.
Згідно з п. 1.12 Договору, оголошена вартість відправлення - вартість відправлення, вказана Відправником у відповідній експрес-накладній.
Пунктом 3.3 Договору обумовлено, що прийняття Експедитором відправлення для надання послуг, визначених Договором, оформляється експрес-накладною, у якій зазначаються такі відомості: тип послуги, інформація про Відправника, інформація про Одержувача, інформація про кількість вантажних місць, вага відправлення, оголошена вартість відправлення, опис вмісту відправлення, платник послуг, форма розрахунку, розрахункові строки доставки відправлення, інформація про додаткові послуги/сервіси, вартість послуг Експедитора.
Отже, згідно умов Договору, позивач не задіяний в процедурі зазначення оголошеної вартості відправлення у експрес-накладній. Форма експрес-накладної не передбачає зазначення найменування номенклатури товару, що перевозиться, а передбачає лише загальний опис вмісту відправлення (наприклад, запчастини, документи тощо)».
Таким чином, як слушно вказав суд першої інстанції, експрес-накладна «Нової Пошти» призначена лише для обліку руху ТМЦ від постачальника до покупця та в договорах поставки не є обов`язковим первинним бухгалтерським документом, який повинен підтверджувати повну номенклатуру придбаних товарів, адже таким документом є видаткова накладна. Назва, зазначена у видаткових накладних, повністю відповідає назвам товару у податковій накладній. Окрім цього, експрес-накладна заповнюється відправником і отримувач не може коригувати її або впливати на цей процес. Зазначений відправником опис у експрес-накладній є загальним описом вмісту відправлення, що відповідає умовам Публічного договору про надання послуг з організації перевезення відправлень «Новою поштою».
Слід зазначити, що правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку, а лише встановлюють права, обов`язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна, не є документом первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей. Аналогічний висновок зроблено у постанові Верховного Суду від 16.11.2022 у справі № 540/967/19.
Ба більше, документи на перевезення товарно-матеріальних цінностей з наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та на додану вартість не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу чи поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, натомість факт передання товару позивачеві та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується видатковими накладними. Така позиція сформульована у постанові Верховного Суду від 05.01.2021 у справі № 820/1124/17. Аналогічні висновки щодо функцій товарно- транспортних документів в договорах поставки викладено у постановах Верховного Суду від 25 лютого 2021 року у справі № 803/1684/17, від 21 січня 2021 року у справі №813/2204/17, від 24 травня 2019 року у справі № 826/7423/16, від 16.11.2022 у справі №540/967/19, які в силу приписів частини 5статті 242 КАС України та частини 6статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» враховуються апеляційним судом під час вирішення наведеного спору.
Надаючи правову оцінку доводам податкового органу про те, що у експрес накладних дата фактичного отримання ТМЦ не збігається зі штампом у видаткових накладних на отримання на склад товару, суд апеляційної інстанції погоджується із висновками суду першої інстанції, що наказом №1-аг від 02.01.2023 «Про організацію та методику бухгалтерського обліку на ТзОВ «ЛДАРЗ» у 2023 році» передбачено оприбуткування на склади підприємства ТМЦ за датою первинного документа, складеного постачальником (прихідна накладна, видаткова накладна, накладна, рахунок-фактура тощо). Така норма облікової політики не суперечить вимогам Закону, дозволяє спростити процес оприбуткування продукції на складах товариства та уникнути помилок і розбіжностей при заявленій бюджетного відшкодування з ПДВ. При такій системі обліку поставленої продукції її оприбуткування на складі товариства здійснюється датою первинного документа, яка може бути ранішою дати отримання продукції ТзОВ «ЛДАРЗ». Однак, у такому випадку, реальна дата поставки товару на товариство підтверджується експрес-накладними, в яких зазначено дату отримання відправлення, а також вказується на звороті первинного бухгалтерського документу, згідно якого поставлений товар, відповідальним працівником бюро контролю перепускного режиму ТзОВ «ЛДАРЗ» відповідно до внутрішніх нормативних документів підприємства, зокрема Правил переміщення товарно-матеріальних цінностей через контрольно-пропускний пункт на ДП «ЛДАРЗ», затверджених наказом директора товариства №120-од від 15.12.2021 (далі Правила). Відповідно до підрозділу 3.2.1 Правил «Порядок ввезення (внесення) та здійснення перевірки ТМЦ», працівник бюро перевіряє наявність ввезених ТМЦ, про що на звороті матеріальної перепустки чи інших первинних бухгалтерських документів ставить штамп «Перевірено» із зазначенням дати та прізвища.
Відтак, покликання скаржника на недоліки експрес-накладних, зокрема, на відсутність повної номенклатури ТМЦ в експрес-накладних «Нової пошти» та суперечливість в даті, що відповідно свідчить про неможливість підтвердити поставку ТМЦ від контрагентів до позивача, є безпідставними, оскільки товарно-транспортні документи в операціях з поставки товару не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують факт придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце, що, в свою чергу, встановлено судом і підтверджено матеріалами справи.
При цьому в умовах дії такого принципу фінансової звітності, як превалювання сутності над формою, який полягає в тому, що операції обліковуються відповідно до їх дійсної сутності, а не лише виходячи з правильності їх юридичного оформлення та документування, у податковому обліку господарські операції мають відображатися відповідно до їх реального економічного змісту. Для цілей оподаткування зміст господарської операції має встановлюватися на підставі аналізу дійсних змін майнового стану її учасників. Документальне оформлення є лише формою представлення інформації про юридичний факт, тоді як саме з юридичним фактом податкове законодавство пов`язує зміни у податковому обліку платника.
Відтак, певні недоліки первинних документів, складених за результатами проведених господарських операцій, не тягнуть за собою втрату ними статусу належних первинних документів та не можуть бути підставою для висновку про відсутність фактичного придбання позивачем товарно-матеріальних цінностей.
Наведене узгоджується із правовими висновками Верховного Суду, викладеними зокрема у постанові від 18.03.2021 по справі № 420/3371/19.
Отже, відсутність товарно-транспортних накладних або наявність в них певних недоліків не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій, оскільки вони не є обов`язковими документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують зміст та обсяг господарської операції.
Предметом дослідження контролюючим органом в ході перевірки були договори, видаткові та податкові накладні, розрахункові документи. Відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Водночас мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Лише в такому разі операції суб`єкта господарювання можуть вважатись вчиненими в межах господарської діяльності платника податків та лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Отже, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.
Наведене вище узгоджується з нормами пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Таким чином, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість господарських операцій платника податків на отримання позитивного економічного ефекту, який за загальним правилом виражається у прирості (збереженні) активів та/або їх вартості, а також створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. Якщо господарська операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), вона не є вчиненою в межах господарської діяльності, а тому її наслідки не можуть відображатись в податковому обліку.
Усі господарські операції щодо предмету спору по даній справі відображені у бухгалтерському та податковому обліку. Податкові накладні, видаткові накладні видані на реально отриманий товар, призначений для використання позивачем в його ж господарській діяльності.
Також суд апеляційної інстанції вважає безпідставними покликання контролюючого органу на відсутність у контрагента позивача основних засобів. Цей факт не може свідчити про невиконання цими суб`єктами договірних зобов`язань перед позивачем, оскільки на момент виникнення спірних правовідносин контрагент позивача не був позбавлений права укладати з іншими суб`єктами господарювання договори з метою виконання своїх зобов`язань перед позивачем.
З метою підтвердження чи спростування права платника на податковий кредит, слід дослідити чи відбувались господарські операції в дійсності, чи лише їх сутність була відображена платником у податковій звітності з метою отримання права на податковий кредит (на податкову вигоду).
Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (ч.2 ст. 77 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 77 КАС України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.
Так, судом враховано, що ТзОВ «ЛДАРЗ» включене до Переліку об`єктів державної власності, що мають стратегічне значення для економіки та безпеки держави, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 04.03.2015 №83, у зв`язку з чим безпосередньо залучене до виконання функції з оборони держави та забезпечення ЗСУ, а саме: виконання державного оборонного замовлення - робіт з виготовлення та ремонту військової авіаційної техніки.
Як слідує із матеріалів справи, предметом закупівлі оскаржуваних податковим органом господарських операцій були деталі та запчастини, призначені для використання при ремонті та модернізації військової авіаційної техніки. Таким чином, закупівля ТМЦ у контрагента для виконання державного оборонного замовлення в рамках виробничої програми, відповідає основному виду діяльності ТзОВ «ЛДАРЗ» - КВЕД 30.30 виробництво повітряних і космічних літальних апаратів, супутнього устаткування, що є безпосередньою діловою метою діяльності ТзОВ «ЛДАРЗ».
Як вбачається із наданих позивачем на розгляд суду копій інших документів, всі вони містять достатньо обов`язкових реквізитів, які дозволяють ідентифікувати учасників і суть господарських правовідносин, а первинні документи, які стали підставою для формування податкової та фінансової звітності, виписані контрагентом, є належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, що посвідчують факт придбання ТМЦ.
Натомість, податковим органом обставини щодо фактичності здійснення господарських операцій з придбання у контрагента ТМЦ, а також наявність ділової мети у діях платника податку, що мають позитивний влив на результати господарської діяльності платника податку, належними доказами не спростовані.
Таким чином, у разі якщо дії платника податку свідчать про його добросовісність, а вчинені ним господарські операції не викликають сумніву в їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту для підтвердження права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування достатньо наявності належним чином оформлених документів, зокрема податкових накладних.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції зазначає, що чинне законодавство не ставить умову виникнення податкового кредиту платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів. Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
Поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків.
Принцип індивідуальної відповідальності платника податків, також доктринально закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ).
Рішенням ЄСПЛ у справі «Інтерсплав проти України» визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.
Цей принцип закріплений також у ст. 61 Конституції України, яка передбачає, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.
Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.
ТзОВ «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» є відокремленою юридичною особою від своїх контрагентів, а тому не може нести податкову відповідальність за відсутності вини, оскільки це б порушувало конституційний принцип індивідуального характеру відповідальності.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 03.04.2020 у справі № 818/940/17, від 07.04.2020 у справі № 820/2665/16,
На підставі аналізу норм законодавства та обставин справи, суд апеляційної інстанції вважає, що оскільки представлені позивачем докази в повній мірі підтверджують факт реальності здійснення господарської операції із контрагентом, зазначені в акті перевірки висновки про порушення позивачем податкового законодавства є безпідставними.
Наведені обставини в своїй сукупності були враховані при ухваленні рішення судом першої інстанції.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції поділяє висновок суду першої інстанції щодо наявності в даному випадку підстав для задоволення заявлених Товариством з обмеженою відповідальністю «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ»  позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 09.06.2023 №13344/13-01-07-06.
Оцінюючи доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції зазначає, що такі були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Доводами апеляційної скарги не спростовуються висновки, викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України апеляційну скаргу розглянуто судом апеляційної інстанції без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) .
Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 311, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного суду України, суд,-

                                                    ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2023 року у справі № 380/22262/23 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	І. В. Глушко 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	І. І. Запотічний