ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

24 вересня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/669/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Бишевської Н.А. (доповідач),
                               суддів:  Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,     
розглянувши у письмовому провадженні в м. Дніпро 
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 02 квітня 2024 року 
у справі №280/669/24 
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Укренержи Холдинг"  
до  Головного управління ДПС у Вінницькій області  Державної податкової служби України     
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,- 

ВСТАНОВИВ:

22  січня 2024 р.   Товариство з обмеженою відповідальністю "Укренержи Холдинг" звернулось до суду з адміністративним позовом до   Головного управління ДПС у Вінницькій області  Державної податкової служби України   в якому просило:  
- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії ГУ ДПС у Вінницькій області №10256185/38949190 від 27.12.2023 року про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 14.11.2023 року;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати у Єдиному державному реєстрі податкових накладних надіслану засобами електронного зв`язку - податкову накладну №3 від 14.11.2023 року.
Рішенням  Запорізького окружного адміністративного суду від 02 квітня 2024 р. у справі № 280/669/24 адміністративний позов   Товариства з обмеженою відповідальністю "Укренержи Холдинг"  до  Головного управління ДПС у Вінницькій області  Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії - задоволено. 
Не погодившись з  рішенням суду,  Головним управлінням ДПС у Вінницькій області подано апеляційну скаргу, згідно якої особа, яка подає апеляційну скаргу просить скасувати  рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 02 квітня 2024 року у справі №280/669/24, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що з урахуванням актуальної редакції Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 р. за № 1245/34216 (далі - Порядок №520), платники податків і суди не можуть посилатися на становище правової невизначеності у платника податків, оскільки у разі недостачі будь-яких документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган додатково надсилає повідомлення, в якому чітко зазначає, яких саме документів не вистачає для прийняття позитивного для платника податків рішення. За результатами розгляду наданих платником податку пояснень та копій документів комісією направлено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Обґрунтовуючи причини направлення такого повідомлення, відповідач 1 зазначає, що відповідно до наданого платником податків договору поставки №25-09/23, пункт 3 даного договору передбачає, що поставка здійснюється постачальником (за допомогою перевізника або власними силами) на склад покупця, документальне підтвердження поставки у первинних документах відсутнє. Також покупець обов`язується в момент прийняття товарів передати постачальнику належним чином, у відповідності до чинного законодавства України, оформлені покупцем документи на товари, а саме оригінал довіреності на отримання товару проте даний документ відсутній. Відповідно пункту 5.1 договору поставки №25-09/23 платником документально не підтверджено якість і комплектність товару, що постачається. З урахуванням надісланих зауважень, платник податків надав додаткові пояснення та документи, за результатами проведеного аналізу надісланих документів встановлено невідповідність, а саме в товарно-транспортній накладній до складу та до покупця значиться один і той самий автомобіль проте автомобільні перевізники значаться інші, в товарно-транспортній накладній від постачальника відсутня інформація про пункт навантаження та розвантаження, документально не підтверджено операції з перевізниками (відсутні договори, акти наданих послуг, взаєморозрахунки). Враховуючи наведене, прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, яке відповідач 1 вважає правомірним та обґрунтованим. Крім того, вважає, що зобов`язання зареєструвати податкову накладну в ЄРПН є втручанням в дискреційні повноваження податкового органу з боку суду, а тому належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги, внаслідок наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, між позивачем (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЗАПОРІЖКРАНЗАВОД» (Покупець) укладено Договір поставки №25/09-23 від 25.09.2023, відповідно до умов якого Постачальник зобов`язується передати матеріали та обладнання, визначені в Специфікаціях (надалі - Товар) у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти Товар та повністю оплатити його ціну (вартість). Найменування, асортимент Товару, вартість, терміни та інші умови поставки зазначаються Сторонами у відповідних Специфікаціях.
Відповідно до Специфікації №4 від 13.11.2023 сторони узгодили поставку товару: Металоконструкція стріли в.п.5т крана спеціального 2х50+5т (кресленик 965865 - маса 1,335т) (1580772СБ), Стелаж резисторів ER1, Стелаж резисторів ER», Стелаж резисторів ER3, Ящик клемний АХ1, Ящик клемний АХ2, загальною вартістю 429 360,22 грн, у тому числі ПДВ 71 560,04 грн.
Позивачем виставлено рахунок на оплату №38 від 14.11.2023 на суму 429 360,22 грн, у тому числі ПДВ 71 560,04 грн.
Товар посталено на підставі видаткової накладної №66 від 14.11.2023, в якій наявне посилання на договір №25/09-23 від 25.09.2023.
До матеріалів справи надано довіреність №66 від 14.11.2023, на підставі якої отримано товар уповноваженою особою контрагента, транспортування товару відбулось відповідно до товарно-транспортної накладної №66 від 14.11.2023.
На виконання вимог ПК України, за правилом першої події, позивачем складено та надіслано для реєстрації в ЄРПН податкову накладну №3 від 14.11.2023 на суму 429 360,22 грн, у тому числі ПДВ 71 560,04 грн.
Через автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів позивач отримав квитанцію від 05.12.2023 №9328526003, в який містилась інформація, що відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165), реєстрація податкової накладної від 14.11.2023 №3 в ЄРПН зупинена. У квитанції зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 8431, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник «D» = 3,7041%, «Р» = 2582,4. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
Позивач скористався своїм правом та направив до контролюючого органу повідомлення №1 від 08.12.2023 про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №3 від 14.11.2023 в ЄРПН, а саме: документи щодо придбання товару по взаємовідносинам позивача з ТОВ «Завод підйомних машин» - договір №1 від 06.09.2023, Специфікація №4 від 10.11.2023, рахунок №5 від 13.11.2023, видаткова накладна №4 від 13.11.2023, оборотно-сальдова відомість за рах.361 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками", акт звірки взаєморозрахунків; документи з реалізації товару по взаємовідносинам позивача з ТОВ «ЗАПОРІЖКРАНЗАВОД» - договір №25/09-23 від 25.09.2023, Специфікація №4 від 13.11.2023, рахунок на оплату №38 від 14.11.2023, видаткова накладна №66 від 14.11.2023, оборотно-сальдова відомість за рах.361 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками", Акт звірки взаєморозрахунків, оборотно-сальдова відомість за рах.281 "Товари на складі"; документи щодо діяльності позивача - протокол про призначення директора, наказ про призначення директора, наказ про призначення головного бухгалтера, договір №15/11/2022 оренди нежитлового приміщення від 15.11.2022, договір оренди №2 від 01.01.2022 з ПАТ «Запоріжшляхбуд», договір №02-22 оренди нежитлового приміщення від 22.08.2022, розрахункова відомість станом на листопад 2023 року, оборотно-сальдова відомість за субрахунком 10 «Основні засоби», штатний розпис.
Позивачу направлено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 14.12.2023 №10160485/38949190, яким, у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, запропоновано надати: копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування:
первинних документів щодо постачання товарів, транспортування продукції;
документів щодо підтвердження відповідності продукції: декларації відповідності;
інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН: «Додаткова інформація»: «Документально не підтверджено транспортування ТМЦ від постачальника до складу ТОВ «УКРЕНЕРЖИ ХОЛДИНГ» та до покупця, відсутній оригінал довіреності на отримання товару та документи про відповідність нормативно-технічній документації виробника, вимогам Державних стандартів України, які передбачені умовами договору».
На виконання зазначеного повідомлення позивач подав Повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН №1 від 20.12.2023, до якого додано такі документи: товарно-транспортна накладна №Р4 від 13.11.2023 від ТОВ «Завод підйомних машин», довіреність №28 від 13.11.2023, товарно-транспортна накладна №66 від 14.11.2023, довіреність №66 від 14.11.2023, документи про відповідність нормативно-технічній документації (паспорти та товар, сертифікати якості, декларації про відповідність та ін.).
Комісією ГУ ДПС у Вінницькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН №10256185/38949190 від 27.12.2023, яким відмовлено в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №3 від 14.11.2023.
За змістом вказаного рішення, підставою відмови в реєстрації податкової накладної вказано: надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства. Розділ «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)»: «За результатами проведеного аналізу надісланих документів встановлено невідповідність, а саме в ТТН до складу та до покупця значиться один і той самий автомобіль (Газель) проте автомобільні перевізники значаться інші, в ТТН від постачальника відсутня інформація про пункт навантаження та розвантаження. Документально не підтверджено операції з перевізниками (відсутні договори, акти наданих послуг, взаєморозрахунки).
За результатами адміністративного оскарження, рішенням комісії ДПС України від 11.01.2024 № 2175/38949090/2 скаргу позивача залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін.
Не погоджуючись з рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН №10256185/38949190 від 27.12.2023, позивач звернувся до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган безпідставно застосував до позивача процедуру зупинення реєстрації податкової накладної в Реєстрі, передбачену Порядком №1165, за відсутності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання послуг та ймовірності уникнення виконання свого податкового обов`язку.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції на підставі наступного.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства /пункт 1.1 статті 1 Податкового кодексу України/.
За змістом підпункту "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Кабінет Міністрів України постановою від 11.12.2019 №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" затвердив Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
Пунктом 1 Порядку №1165 встановлено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
За змістом пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
У силу пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет /пункт 8 Порядку №1165/.
Пунктами 10, 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.
Відповідно до абзацу другого пункту 25 Порядку №1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 яких до цих Критеріїв (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) віднесено: обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520), що, відповідно до пункту 1, визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно з пунктом 2 Порядку №520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до пункту 5 Порядку №520 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 14.07.2023 №394; зміни набули чинності з 30.09.2023) платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Пунктом 9 Порядку №520 (у редакції, чинній з 30.09.2023) передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Згідно з пунктом 10 Порядку №520 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 12.01.2023 №19, чинній з 08.03.2023) комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як визначено пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції Постанови КМ України від 21.04.2021 №378), внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Аналіз наведених вище положень Порядку №1165 свідчить, що контролюючий орган, після надходження податкової накладної / розрахунку коригування до ДПС для реєстрації в Реєстрі, в автоматизованому режимі здійснює її розшифрування та проводить відповідну перевірку, зокрема щодо наявності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування через відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або через відповідність відображених у ній операції критеріям ризиковості здійснення операцій.
Автоматизований моніторинг відповідності господарської операції, відображеної у податковій накладній, критеріям оцінки ступеня ризиків здійснюється відповідно до ознак, наведених у пунктах 1-6 критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку №1156).
У разі, коли за результатами моніторингу господарська операція, відображена у податковій накладній, відповідає критеріям ризиковості здійснення операції (крім податкової накладної, складеної платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку) реєстрація такої податкової накладної зупиняється. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган зобов`язаний, зокрема, вказати конкретний критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також запропонувати платнику надати пояснення та копії документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Верховний Суд у постановах від 18.11.2021 у справі №380/3498/20, від 20.01.2022 у справі №140/4162/21, від 27.07.2022 у справі №520/15348/2020, від 16.02.2023 у справі №380/7648/22 зробив висновок, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних. При цьому, як свідчить зміст пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для вирішення відповідною комісією контролюючого органу питання щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної у Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, не є вичерпним.
Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено податкову накладну, направлену для реєстрації у Реєстрі, хоч і визначений у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної у Реєстрі, реєстрація якої була зупинена.
У постанові від 03.11.2021 (справа №360/2460/20) Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Верховний Суд у постанові від 29.06.2022 у справі №380/5383/21 зазначив, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості подати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
А у пункті 55 постанови від 23.02.2023 у справі №420/9924/20 Верховний Суд зауважив, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
З матеріалів справи судом встановлено, що комісія регіонального рівня направила позивачу Повідомлення про необхідність надання додаткових документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, а саме: первинних документів щодо постачання товарів, транспортування продукції; документів щодо підтвердження відповідності продукції: декларації відповідності; інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. Додатково зазначено, що «Документально не підтверджено транспортування ТМЦ від постачальника до складу ТОВ «УКРЕНЕРЖИ ХОЛДИНГ» та до покупця, відсутній оригінал довіреності на отримання товару та документи про відповідність нормативно-технічній документації виробника, вимогам Державних стандартів України, які передбачені умовами договору».
Суд звертає увагу, що контролюючий орган не обґрунтував необхідність додаткового надання саме цих документів, та не навів аргументів стосовно неможливості реєстрації спірної податкової накладної з урахуванням документів, які були надані платником.
З матеріалів справи судом також встановлено, що платник надав додаткові документи у відповідності до вимоги контролюючого органу в повному обсязі, водночас, в реєстрації податкової накладної відмовлено з посиланням на надання платником податку копій документів, складених / оформлених з порушенням законодавства - вказано на недоліки в оформленні наданих позивачем товарно-транспортних накладних, зазначено про ненадання документів на підтвердження операцій з перевізниками.
Суд звертає увагу, що спірне рішення не містить посилання на нормативно-правовий акт, якому не відповідають подані позивачем товарно-транспортні накладні, зазначено лише, "За результатами проведеного аналізу надісланих документів встановлено невідповідність...».
При цьому, як вбачається з матеріалів справи, у вказаних товарно-транспортних накладних позивач не виступає автомобільним перевізником, отже, посилання контролюючого органу на неподання позивачем документів по взаємовідносинам з перевізником є безпідставними, оскільки не зрозуміло на якій підставі позивач повинен мати ці документи в своєму розпорядженні та надавати їх контролюючому органу.
Крім того, як зазначалось вище, за змістом пункту 5 Порядку №520 у разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Квитанція до податкової накладної містила посилання на код товару /послуги 8431, отже, позивач мав право подавати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції, а не до операції з транспортування товару, що ним і було дотримано.
Верховний Суд у справі №360/2460/20 за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
У ході розгляду справи відповідачами не надано пояснень разом з їх документальним підтвердженням щодо підстав встановлення відповідності надісланої ТОВ " УКРЕНЕРЖИ ХОЛДИНГ " податкової накладної  №3 від 14.11.2023 положенням пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
За наведених обставин, колегія суддів зазначає, що відповідачами не доведено наявність визначених законом підстав для зупинення реєстрації податкової накладної №3 від 14.11.2023 в Реєстрі.
Також колегія суддів звертає увагу на те, що позивач після отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної надіслав податковому органу письмові пояснення разом з копіями документів на підтвердження обґрунтованості її складення.
Суд враховує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а, від 13.12.2023 у справі №500/4191/22.
При цьому Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20 дійшов висновку, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Тож дослідження реальності (товарності) здійснення господарської операції, за результатами якої позивач склав податкову накладну, може бути саме предметом податкової перевірки, у ході якої контролюючий орган має право досліджувати первинні документи, встановлювати мету та зміст вчинення господарської операції, а також правомірність її відображення у податковому та бухгалтерському обліку платника податків.
Надані документи у своїй сукупності підтверджували наявність визначеної законом підстави для складення податкової накладної (отримання попередньої оплати за послуги).
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів згодна з висновками суду першої інстанції, що контролюючий орган безпідставно застосував до позивача процедуру зупинення реєстрації податкової накладної в Реєстрі, передбачену Порядком №1165, за відсутності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання послуг та ймовірності уникнення виконання свого податкового обов`язку. Зупинивши реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не довів відповідність господарської операції критеріям ризиковості та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності складення цієї податкової накладної, які позивач мав надати на пропозицію податкового органу.
Відповідно до пункту 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Враховуючи вказане вище, з метою ефективного захисту та відновлення порушених в спірних правовідносинах прав позивача, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати відповідну податкову накладну в Реєстрі датою її фактичного подання на реєстрацію.
Отже, доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків, якими мотивоване рішення суду першої інстанції, та не дають підстав вважати висновки суду першої інстанції помилковими, а застосування судом норм матеріального та процесуального права неправильним.
Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції в оскаржуваній частині правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Вінницькій області  - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 02 квітня 2024 року у справі №280/669/24  - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках  та строки передбачені ст.ст.328,329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко